管理會計學第2章成本習性與成本估計

1、1 / 70 管理會計學第2章 成本習性與成本估計2 / 70學習目的與要求 學習本章后，應：理解成本管理在管理會計中的地位、基本成本概念和成本計算掌握成本習性及其成本分類、變動成本和固定成本的成本習性、混合成本的含義及成本估計方法熟悉成本與業(yè)務量的非線性關系及其成本函數(shù)。 3 / 702.1 成本的概念2.2 成本習性模式2.3 成本估計2.4 非線性成本函數(shù)及其線性近似主要內(nèi)容4 / 702.1 成本的概念2.1.1 成本管理是管理會計的核心2.1.2 成本的概念2.1.3 成本歸集與分配5 / 702.1.1 成本管理是管理會計的核心要創(chuàng)造更多價值，有兩個途徑：“開源”，即獲得更多的收入

2、；“節(jié)流”，即降低成本。 相對于收入而言，企業(yè)對成本的控制更具有能動性。 在被譽為“臺灣經(jīng)營之神”的塑膠大王王永慶先生的經(jīng)營經(jīng)驗之一是：“多爭取一塊錢生意，也許要受外在環(huán)境的限制；但節(jié)省一塊錢，可以靠自己努力。節(jié)省一元錢等于凈賺一元錢。” 6 / 702.1.2 成本的概念成本對象 成本庫 成本動因 7 / 70成本對象 成本對象（Cost Object）是指為管理目的而歸集成本的任何成本項目或作業(yè)。類型：工序、半成品和產(chǎn)品 服務 顧客 部門項目作業(yè)8 / 70成本庫 成本被歸納為各具意義的不同類別，這些類別被稱為成本庫或成本池（Cost Pools）。生產(chǎn)部門既可能是成本庫也可能是成本對象，

3、這取決于管理者更關注產(chǎn)品成本還是生產(chǎn)部門成本。實踐中，一般是通過明細分類賬戶或成本計算單來對成本進行歸集，形成成本庫。 9 / 70成本動因 成本動因（Cost Driver）是指對某一成本對象的總成本水平產(chǎn)生影響的任何因素。常見的成本動因：產(chǎn)品數(shù)量、機器調(diào)整準備次數(shù)、產(chǎn)品設計改變次數(shù)、促銷和分銷渠道數(shù)量等。意義：成本動因的識別和分析是企業(yè)成本管理的關鍵步驟，它為精確分配、計算和控制成本對象的成本提供了基礎。 10 / 702.1.3 成本歸集與分配成本歸集（Cost Assignment）：指將成本歸集到成本庫，或?qū)⒊杀緩某杀編鞖w集到成本對象的過程。直接成本：指可以很容易追溯（Tracing

4、）到成本庫或成本對象的成本。 間接成本：由兩個或兩個以上的成本庫或成本對象引起的，不便于將其直接追溯到任何一個成本庫或成本對象。 11 / 702.1.3 成本歸集與分配12 / 701）產(chǎn)品成本計算及其成本概念企業(yè)為生產(chǎn)一定種類、一定數(shù)量的產(chǎn)品所支出的各種生產(chǎn)費用的總和，就是這些產(chǎn)品的成本，簡稱產(chǎn)品成本。制造性企業(yè)的產(chǎn)品成本僅包括完工產(chǎn)品所耗費的：直接材料直接人工制造費用13 / 70制造性企業(yè)產(chǎn)品成本計算的主要流程 1）產(chǎn)品成本計算及其成本概念14 / 702）商品成本計算及其成本概念商業(yè)企業(yè)與制造性企業(yè)相比，兩者都有采購與銷售過程，但商業(yè)企業(yè)沒有產(chǎn)品生產(chǎn)過程。商品成本計算流程 15 /

5、703）服務成本計算及其成本概念很少或沒有完工品或商品，只有少量物資，只有很少或根本沒有存貨。材料、人工和經(jīng)營費用都可追溯到所提供的服務中，計算服務的成本。 服務成本計算流程 16 / 702.2 成本習性模式2.2.1 成本按習性分類2.2.2 成本習性假設17 / 702.2.1 成本按習性分類成本習性（Cost Behavior）：又稱為成本性態(tài)，它是指成本總額對業(yè)務量（例如產(chǎn)量或銷售量）的依存關系。這種依存關系是客觀存在的，且具有較為穩(wěn)定的性質(zhì)，所以稱為“習性”。分類：變動成本固定成本混合成本 18 / 701）變動成本變動成本（Variable Cost）：在一定時期和一定業(yè)務量范圍

6、內(nèi)隨著業(yè)務量的增減變動，其總額發(fā)生正比例變動的成本。 舉例：直接材料、直接人工和制造費用中隨業(yè)務量成正比例變動的物料用品費、燃料費、動力費，以及按銷售量支付的銷售傭金、裝運費、包裝費等。 特點：在一定時期和一定業(yè)務量的相關范圍內(nèi)，成本總額隨著產(chǎn)量的增減成正比例增減單位成本卻不受業(yè)務量變動的影響，其數(shù)額始終保持在某一特定的水平上不變 19 / 701）變動成本例2-1 P2627。20 / 70在一定的范圍內(nèi)，變動成本總額（bx）隨著業(yè)務量水平（x）的變化成正比例變動；而單位變動成本（b）則不隨業(yè)務量水平（x）的變化而變動，即總是保持固定不變。如果用y表示總成本，則變動成本總額的成本習性模型可以

7、用下式來表示： ybx1）變動成本21 / 70圖2-2 變動成本的成本習性模型圖2-2（左）反映了變動成本是一條過原點的直線，隨著產(chǎn)量的增加而正比例上升（該直線的斜率即單位變動成本）；圖2-2（右）反映了單位變動成本是一條與橫軸（產(chǎn)量）平行的直線，不隨產(chǎn)量的變動而變動。 1）變動成本22 / 70分類：根據(jù)其發(fā)生的性質(zhì)進一步分為：技術變動成本：與產(chǎn)量有明確的技術或?qū)嵨镪P系的變動成本。例如，一輛自行車需要兩個外胎、兩個內(nèi)胎、兩個鋼圈、一個車座等。酌量性變動成本：可以通過管理決策行動而改變的變動成本。例如，銷售一輛自行車給銷售人員10元銷售傭金。1）變動成本23 / 702）固定成本固定成本（F

8、ixed Cost）：在一定時期和一定業(yè)務量范圍內(nèi)成本總額不隨業(yè)務量的增減變動影響而固定不變的成本。舉例：房屋設備租賃費、保險費、廣告費、按使用年限法計提的固定資產(chǎn)折舊費、管理人員薪金等。特點； 在相關范圍內(nèi)，成本總額不受業(yè)務量增減的影響；單位產(chǎn)品所分攤的固定成本隨著產(chǎn)量的增加而相應地減少。24 / 702）固定成本 圖2-3 固定成本的成本習性模型 圖2-3（左）反映了固定成本總額不受產(chǎn)量變動的影響而保持不變的特性，表現(xiàn)為一條與橫軸（產(chǎn)量）平行的直線；圖2-3（右）反映了單位固定成本與產(chǎn)量成反方向變動的特性，表現(xiàn)為一條隨著產(chǎn)量的增加而下降的曲線。 25 / 702）固定成本例2-2 P262

9、8。26 / 702）固定成本如果用y表示總成本，則固定成本總額的成本習性模型可以用下式來表示：ya單位固定成本的成本習性模型可以用下式來表示：ya/x 27 / 702）固定成本變動成本與固定成本習性的比較 隨著業(yè)務量的變化成本總額單位成本變動成本成正比例變化保持不變固定成本保持不變反方向變化28 / 702）固定成本按其是否受企業(yè)管理人員短期決策行為的影響，可進一步細分為：酌量性固定成本（Discretionary Fix Cost） ：企業(yè)管理人員的短期決策行為可以酌情改變其支出數(shù)額的固定成本。例如研究開發(fā)費、職工培訓費、廣告宣傳和業(yè)務宣傳費等。不是可有可無的，關系到企業(yè)的長遠發(fā)展和競爭

10、能力。 約束性固定成本（Constrained Fix Cost）：企業(yè)管理人員的短期決策行為不能改變其支出數(shù)額的固定成本。如按照直線法提取的廠房與機器設備的折舊費等。屬于經(jīng)營能力成本（Capacity Cost）?！百Y本密集型”經(jīng)營方式使得約束性固定成本的比重呈上升趨勢，要求經(jīng)濟合理地利用生產(chǎn)經(jīng)營能力，以創(chuàng)造更多價值。 29 / 703）總成本公式及其成本習性模型總成本固定成本總額變動成本總額 固定成本總額（單位變動成本業(yè)務量）yabx混合成本分解、預測分析、決策分析和編制彈性預算時，都要應用上述公式來進行定量分析。 30 / 702.2.2 成本習性假設單一成本動因假設：假定業(yè)務量（如產(chǎn)量

11、、銷量和機器小時數(shù)等）是引起成本變動的唯一原因。 成本與業(yè)務量的線性關系假設 相關范圍假設：但根據(jù)數(shù)學上的“極限”思想，當業(yè)務量變動“很小”或期間“很短”時，我們可以將成本線近似地看成為直線。31 / 702.3 成本估計2.3.1 混合成本的含義2.3.2 混合成本的分解32 / 702.3.1 混合成本的含義混合成本（Mixed Cost）：同時兼有變動成本和固定成本雙重性質(zhì)，其總額中的一部分隨業(yè)務量的變化而增減；而另一部分則不受業(yè)務量的影響，相對固定。舉例：電費、設備維修費、銷售人員的工資 類型：階梯式成本半變動成本延期變動成本 33 / 702.3.1 混合成本的含義34 / 70階梯

12、式成本階梯式成本（Step Cost）：又稱為半固定成本（Semi-fixed Cost）、階梯式的半變動成本（Step-semivariable Cost） ，是指業(yè)務量在一定范圍內(nèi)增長，成本發(fā)生額不變；當業(yè)務量增長超過這個范圍，其發(fā)生額就突然跳躍到一個新的較高水平；然后，在業(yè)務量增長的一定范圍內(nèi)，其發(fā)生額又保持不變。 例：某培訓學校教室的租金。如果階梯較窄，為了簡化，我們將階梯式成本函數(shù)視為線性的；如果階梯較大，我們運用相關范圍的概念，將在某一階梯內(nèi)的成本視為固定成本。 35 / 70半變動成本 含義：通常有一個固定不變的基數(shù)，相當于固定成本；在這個基數(shù)之上發(fā)生的成本部分則隨業(yè)務量的變動而

13、變動，這部分成本相當于變動成本。 例：某公司獲得某科研機構(gòu)的特許權使用費，合同固定，每月支付固定費用2萬元，類似于固定成本；在此基礎上每銷售一件產(chǎn)品，支付20元， 相當于變動成本。整個特許權使用費則是半變動成本。 36 / 70延期變動成本 含義：在一定業(yè)務量范圍內(nèi)成本總額保持穩(wěn)；超過一定業(yè)務量后，則隨著業(yè)務量按比例增長。例：企業(yè)的員工采取月薪制，在正常的工作范圍內(nèi)，企業(yè)支付的是固定工資；但如果加班，需要根據(jù)加班的時間支付職工加班工資。37 / 702.3.2 混合成本的分解為什么要分解：財務會計中，將成本以支出的性質(zhì)反映，而非以固定成本或變動成本記錄。 多數(shù)成本是以混合成本的形式存在的。 分

14、解方法：賬戶分析法 合同認定法 技術測定法 數(shù)學分解法 38 / 701）賬戶分析法根據(jù)各個成本項目及明細項目的賬戶性質(zhì)，通過經(jīng)驗判斷，把那些與變動成本較為接近的劃入變動成本 。例2-3 資料見 P3334。39 / 701）賬戶分析法分析自行車按照進價結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，因此自行車的銷售成本屬于變動成本；管理人員工資、出納員工資和專賣店店面租金全部屬于固定成本；銷售人員工資及傭金屬于混合成本，其中銷售人員基本工資280,000屬于固定成本，銷售人員的傭金200,000元（每銷售1輛自行車支付10元傭金）屬于變動成本；廣告促銷費用也屬于混合成本，其中支付給當?shù)孛襟w的一年廣告費220,000屬于固定成

15、本，為了促銷，贈送給顧客的鎖的成本160,000（每把鎖的成本8元）屬于變動成本。 40 / 701）賬戶分析法項 目總成本固定成本變動成本單位變動成本自行車的銷售成本5,300,0005,300,000265管理人員工資100,000100,000出納員工資20,00020,000專賣店店面租金1,240,0001,240,000銷售人員工資及傭金480,000280,000200,00010廣告促銷費用380,000220,000160,0008合 計7,520,0001,860,0005,660,00028341 / 701）賬戶分析法從上表可知，固定成本總額a為1,860,000元，變

16、動成本總額為5,660,000元。由于全年銷售量為20,000輛，所以單位變動成本為：是，我們得到估計的成本函數(shù)：y=1,860,000+283x42 / 701）賬戶分析法優(yōu)點：實用。缺點：需要分析人員做出一定的主觀判斷；僅僅依賴于某一產(chǎn)量水平下的一次觀測值，無法反映成本隨著產(chǎn)量變動的波動情況，因而據(jù)以進行的成本分解不一定能符合客觀實際情況，比較粗糙。注意點：要將該會計期間發(fā)生的一切異?；驘o效的支出都排除在外。43 / 702）合同認定法含義：根據(jù)企業(yè)與對方供應單位簽訂合同所規(guī)定的計價方法，以及企業(yè)內(nèi)部既定的各種管理和核算制度中所明確規(guī)定的計費方法，來確認有關成本中哪些屬于固定成本、哪些屬于

17、變動成本的一種方法。 適用范圍：有明確計算方法的各種公用事業(yè)費，如電費、水費、煤氣費、電話費等，其賬單上的基數(shù)即為固定成本，而按耗用量多少計價部分則屬于變動成本。 44 / 703）技術測定法含義：又稱工程研究法，是通過測定在一定生產(chǎn)技術和管理水平條件下，正常生產(chǎn)過程中投入與產(chǎn)出的規(guī)律性關系，計算每單位產(chǎn)出量所需的投入量，從而確定固定成本和變動成本各是多少的一種方法。方法：工程設計說明書規(guī)定了在一定生產(chǎn)量條件下應耗用的材料、燃料、動力、工時及臺時消耗標準，將這些數(shù)量標準乘以相應的單位價格，便可得到各項標準成本。 45 / 703）技術測定法優(yōu)點：比較準確缺點：工作量很大，特別是對某些制造費用和

18、管理費用的明細項目，分析起來比較困難。適用范圍：沒有歷史數(shù)據(jù)可供參考的企業(yè)，企業(yè)已建立了標準成本制度，有現(xiàn)成的消耗定額資料可作為測定的依據(jù)。 46 / 704）數(shù)學分解法含義：根據(jù)混合成本在過去一定期間內(nèi)的成本與業(yè)務量的歷史數(shù)據(jù)，采用適當?shù)臄?shù)學方法加以分解，來確定其中固定成本總額和單位變動成本，故亦稱歷史成本分析法。類型：高低點法散點圖法回歸直線法47 / 70 高低點法高低點法（The High-low Method）：通過觀察一定相關范圍內(nèi)的各期業(yè)務量與相關成本所構(gòu)成的所有坐標點，從中選出高點和低點兩點的坐標，并據(jù)此來推算固定成本總額a和單位變動成本b的一種成本習性分析方法。數(shù)學原理：兩點

19、決定一條直線。48 / 70 高低點法步驟第一步，在已知的一定時期內(nèi)的有關資料中，找出最高點業(yè)務量及其對應的成本 49 / 70 高低點法例2-4 資料見第36頁。50 / 70 高低點法51 / 70 高低點法思考：在運用高低點法時，應按自變量業(yè)務量的高低為標準選擇高點坐標和低點坐標，而不是按因變量成本的高低為標準來選擇，為什么？52 / 70 高低點法優(yōu)點：簡便易行，便于理解。缺點：只選擇了兩組數(shù)據(jù)作為計算依據(jù)，而忽略了其他歷史數(shù)據(jù)的作用；最高點和最低點很可能帶有一定偶然性或者是異常值，使得建立起來的成本習性模型很可能不具有代表性。適用范圍：適宜于成本變化趨勢比較穩(wěn)定的企業(yè)。53 / 70

20、 散點圖法散點圖法（The Scatter Graph Method）：又稱目測畫線法，是指用橫坐標表示業(yè)務量，縱坐標表示混合成本，將若干期業(yè)務量和成本的歷史數(shù)據(jù)標注在平面直角坐標系上，通過目測畫一條盡可能接近所有坐標點的直線，并據(jù)此來推算固定成本a（該直線在縱軸的截距）和單位變動成本b（該直線的斜率）的一種分解混合成本的方法。 54 / 70 散點圖法55 / 70 散點圖法56 / 70 散點圖法優(yōu)點：更為直觀，使用方便，且易于理解；并且考慮了已知的所有歷史成本數(shù)據(jù)，排除了高低兩點成本帶來的偶然性，因而計算結(jié)果較高低點法精確。缺點：通過目測畫線，所以其結(jié)果往往因人而異，一般很難準確。 57

21、 / 70 回歸直線法回歸直線法（The Least-squares Regression Method）：根據(jù)業(yè)務量（x）與混合成本（y）的歷史觀測值，應用最小二乘法原理，確定一條與全部觀測值誤差的平方和最小的直線。進而將混合成本分解為固定成本與變動成本的方法?；貧w系數(shù)a和b的計算公式如下： 58 / 70 回歸直線法例2-6 資料同例2-4。要求：用回歸直線法將混合成本（設備維修費）分解為固定成本與變動成本。解：根據(jù)表2-6中提供的資料，編制表2-8。 59 / 70 回歸直線法代入公式，得： 60 / 70 回歸直線法優(yōu)點：利用的是“誤差平方和最小”的原理，因此其結(jié)果較高低點法和散點圖法

22、更為準確?？梢赃\用Excel電子表格中的回歸分析工具進行回歸分析，有關內(nèi)容可以參閱 “第5章 預測分析”的第2節(jié)“修正的時間序列回歸法”。61 / 702.3.2 混合成本的分解上述各種成本分解方法，各有其優(yōu)缺點及適應性，它們并非孤立存在的在實際應用中可以結(jié)合使用，互相印證和補充。62 / 702.4 非線性成本函數(shù)及其線性近似2.4.1 經(jīng)濟學中成本與業(yè)務量的關系2.4.2 學習曲線2.4.3 其他曲線成本63 / 702.4.1 經(jīng)濟學中成本與業(yè)務量的關系邊際報酬遞減規(guī)律：微觀經(jīng)濟學的廠商生產(chǎn)理論認為，在一定的技術水平下，當其他投入保持不變，隨著某一投入不斷地增加時，一開始邊際產(chǎn)量也許會遞增；但是，當該投入達到某一界限之后，邊際產(chǎn)量就會越來越小，或者說，邊