會計師事務(wù)所合伙人退伙的形式流程

退伙，是指合伙人退出合伙會計師事務(wù)所，從而喪失合伙人資格的法律事實。根據(jù)《注冊會計師法》和《民法通則》并參照《合伙企業(yè)法》及其相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，會計師事務(wù)所合伙人退伙的形式伙有協(xié)議退伙、聲明退伙、開除退伙和法定退伙等四種不同情形。協(xié)議退伙協(xié)議退伙，是指退伙人與其他全體合伙人就退合伙問題通過協(xié)商達成一致意見，從而使退伙人的合伙人資格歸于消滅的事實。協(xié)議退伙的法律依據(jù)目前我國關(guān)于協(xié)議退伙的法律規(guī)定有：最高人民法院《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈中華人民共和國民法通則〉若干問題的意見》第52條規(guī)定：“合伙人退伙，書面協(xié)議有約定的，按照協(xié)議處理”；《合伙企業(yè)法》第46條第1款規(guī)定：“合伙協(xié)議約定的退伙事由出現(xiàn)，合伙人可以退伙?！眳f(xié)議退伙的兩種情形協(xié)議退伙有兩種不同的情形：事前協(xié)議退伙事前協(xié)議退伙，是指在沒有退伙前，會計師事務(wù)所的合伙人已經(jīng)在合伙協(xié)議中約定當某種事件發(fā)生時，合伙人可以脫離本合伙會計師事務(wù)所，從而使其合伙人資格消滅。在這種情形下，只要合伙協(xié)議中所約定的事件發(fā)生，合伙人就可以退伙，無須經(jīng)過其他合伙人的同意。能夠?qū)е潞匣锶送嘶锏氖录?，既可以是歸屬于自然界的不可抗力事件;也可以是合伙人在合伙協(xié)議中約定的其他事件;一旦這種約定的事件發(fā)生，合伙協(xié)議中又對退伙財產(chǎn)的結(jié)算、返換以及債務(wù)的承擔有明確的約定，這種情形的退伙就對當事人雙方具有法律約束力，自然發(fā)生退伙的法律效力。事后協(xié)議退伙事后協(xié)議退伙，是指合伙協(xié)議事前沒有作出明確的退伙約定，而是在合伙經(jīng)營過程中，退伙人與其他合伙人就退伙的時間、財產(chǎn)分割和債務(wù)的承擔達成一致意見并簽署退伙協(xié)議，從而使退伙人脫離合伙會計師事務(wù)所并使其合伙人資格消滅。我國有學者馬強認為，事后協(xié)議退伙要發(fā)生法律效力必須具備以下條件：第一，須是退伙人的真實意思表示。退伙不僅使退伙人的合伙人資格歸于消滅而且會產(chǎn)生財產(chǎn)結(jié)算、債務(wù)清償?shù)确珊蠊?，這些后果將直接影響到合伙事務(wù)所的繼續(xù)經(jīng)營，影響到合伙人的財產(chǎn)利益。特別是有些情況下的退伙，可能會給合伙事務(wù)所的經(jīng)營造成損害，退伙人對損害還須承擔賠償責任。因此，法律要求退伙人提出退伙申請必須謹慎行事，退伙人表示與外部的退伙意思必須真實，必須與其真實的想法完全一致，所簽署的退伙協(xié)議必須建立在平等、自愿的基礎(chǔ)上。如果有部分合伙人采取欺詐、脅迫的手段或者是乘人之危，迫使退伙人退伙，該退伙人不得不為之的話，就違背了該退伙人的真實意思，也違反了《民法通則》所確定的平等、自愿的基本原則，因而不能發(fā)生退伙的法律效力。第二，除退伙人之外的其他合伙人必須全體一致同意。合伙是全體合伙人共同的事業(yè)，合伙會計師事務(wù)所成立后，合伙人依照合伙協(xié)議投入合伙組織的財產(chǎn)，與合伙人個人已經(jīng)發(fā)生分離，成為全體合伙人共同共有的財產(chǎn)，其占有、使用、收益和處分權(quán)，應(yīng)由體現(xiàn)全體合伙人利益的合伙組織來行使，須經(jīng)全體合伙成員共同協(xié)商并一致同意;而退伙必然導致出資財產(chǎn)的返還，這實質(zhì)上是在行使合伙財產(chǎn)的處分權(quán)，將導致合伙人收益的減少和合伙風險責任的加大，影響合伙事業(yè)的存續(xù)和其他合伙人的利益，因此，從保護其他合伙人利益的角度出發(fā)，事后協(xié)議退伙必須取得全體合伙人的一致同意。如果退伙人僅向部分合伙人提出退伙申請并達成退伙協(xié)議，不發(fā)生退伙的法律效力。第三，退伙協(xié)議必須對財產(chǎn)的結(jié)算、合伙債務(wù)的承擔做出公平的約定，且不得違反法律的強制性規(guī)定。協(xié)議退伙是當事人意思自治原則的體現(xiàn)，什么時間退伙、退伙后的財產(chǎn)如何分配以及債務(wù)如何承擔，都可以由合伙人通過合伙協(xié)議加以安排，我國法律一般不加以限制;但是，我國法律尊重主體的意志自由并不意味著主張主體意志的絕對自由，合同自治原則須受到國家法律的必要限制，協(xié)議退伙也不得違反法律的強制性規(guī)定，其中最重要的強制性規(guī)定就是退伙協(xié)議不能改變退伙人對合伙債務(wù)承擔無限連帶清償責任的規(guī)定。退伙人無論基于什么原因退伙，都不得借退伙而逃避自己應(yīng)當承擔的清償責任，其他合伙人也不能借該合伙人退伙之機讓其履行自己不應(yīng)承擔的責任，如果退伙協(xié)議對債務(wù)責任的約定顯失公平，可以依照法律規(guī)定向人民法院申請予以撤消。聲明退伙聲明退伙，又稱自愿退伙或自行退伙，是指根據(jù)退伙人單方的意思表示終止其與其他合伙人之間的合伙關(guān)系，使自己的合伙人資格歸于消滅。聲明退伙屬于一種單方的法律行為，僅需退伙人單方的聲明即可發(fā)生法律效力。由于合伙關(guān)系是以合伙人之間的相互信任關(guān)系為基礎(chǔ)成立的，因此合伙人在合伙期間可以基于合伙人本人的意思表示而自愿退伙，從而終止合伙關(guān)系。1.聲明退伙的法律依據(jù)我國關(guān)于合伙人聲明退伙的法律規(guī)定有：最高人民法院《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈中華人民共和國民法通則〉若干問題的意見》第52條規(guī)定：書面協(xié)議未約定合伙人退伙的，“原則上應(yīng)予準許。但因其退伙給其他合伙人造成損失的，應(yīng)當考慮退伙的原因、理由以及雙方當事人的過錯等情況，確定其應(yīng)當承擔的賠償責任?！痹摋l盡管沒有明確用“聲明退伙”的概念，實際上是暗含著允許合伙人聲明退伙的規(guī)定，但遺憾地是對其具體的適用條件沒有規(guī)定?！逗匣锲髽I(yè)法》第47條規(guī)定：“合伙協(xié)議未約定經(jīng)營期限的，合伙人在不給合伙企業(yè)造成不利影響的情況下，可以退伙，但應(yīng)當提前30日通知其他合伙人。”這里所講的退伙事實上是聲明退伙。2.聲明退伙的情形按照合伙協(xié)議是否約定經(jīng)營期限來劃分，聲明退伙有以下兩種情形：合伙協(xié)議規(guī)定會計師事務(wù)所存續(xù)期間或經(jīng)營期限的聲明退伙大多國家的法律規(guī)定，合伙協(xié)議約定有合伙會計師事務(wù)所存續(xù)期間或經(jīng)營期限的，原則上不得退伙，這是因為，合伙會計師事務(wù)是一種合同關(guān)系，是全體合伙人共同一致的意思表示，合伙合同已經(jīng)成立，對全體合伙人具有相當于法律的約束力;合伙會計師事務(wù)一旦約定有存續(xù)期間，那么存續(xù)期間就成為合伙協(xié)議的必要條款，成為合伙人履行義務(wù)的期間，在存續(xù)期間內(nèi)，合伙人必須及時、適當、全面地履行自己的義務(wù)，共同經(jīng)營、共同執(zhí)業(yè)，合伙人沒有正當理由而在合伙期間屆滿前聲明退伙的，事實上是一種違約行為，其他合伙人可以要求其承擔違約責任。但是，法律并不禁止合伙人有正當理由時，仍然可以在合伙會計師事務(wù)所存續(xù)期間內(nèi)享有聲明退伙的權(quán)利。有下列正當理由或情形之一時，合伙人可以在期間屆滿前聲明退伙：第一，發(fā)生不可歸責于合伙人自己的重大事由，如不可抗力事件的發(fā)生，特定出資物的滅失等。第二，發(fā)生合伙人難以繼續(xù)參加合伙會計師事務(wù)所的事由，該事由僅對于要求退伙的人而言，比如與其他合伙人難以相處，其不能或不適宜繼續(xù)參加合伙，如果發(fā)生這種事由時，該合伙人有權(quán)主張退伙。因為，這無論對于該合伙人本人還是對于其他合伙人均會帶來不利影響，不利于合伙會計師事務(wù)所的運作。第三，其他合伙人嚴重違反合伙協(xié)議約定的重要義務(wù)，或者這種義務(wù)已經(jīng)成為履行不能，守約合伙人有權(quán)聲明退伙。2.合伙協(xié)議未約定有經(jīng)營期限的聲明退伙大多數(shù)國家的立法都規(guī)定，合伙協(xié)議未約定合伙經(jīng)營期限的，合伙人在不給合伙會計師事務(wù)執(zhí)行造成不利影響的情況下，可以隨時聲明退伙，但應(yīng)當提前通知其他合伙人。應(yīng)當指出，合伙人在行使聲明退伙權(quán)時，需要受到“在適當時退伙”的法律限制。所謂適當時期，是指退伙人退伙不會給合伙會計師事務(wù)所的經(jīng)營和其他合伙人的利益造成損失的時期，例如，該合伙人正在主管或執(zhí)行年度會計報表審計業(yè)務(wù)的時期，退伙人不得聲明退伙。如果在對合伙會計師事務(wù)所經(jīng)營不利的時期聲明退伙，則不發(fā)生退伙的法律效力，由此給其他合伙人造成損失的，尚須向其他合伙人負有賠償責任。世界各個國家的法律對會計師事務(wù)所合伙人的聲明退伙或自愿退伙，大都采取了較為寬容的態(tài)度，即充分尊重退伙人的個人意愿，只要理由正當，均承認其退伙的效力。但是，為了同時保障合伙會計師事務(wù)所和其他合伙人的利益，退伙人必須履行兩項義務(wù)：事先告知義務(wù)：退伙人應(yīng)當按照合伙協(xié)議的約定或者合伙會計師事務(wù)所的通例，在約定的時間或合理的期限內(nèi)，事先將退伙的時間等告知給事務(wù)所的執(zhí)行合伙人或者全體合伙人，以便其作好合伙事務(wù)的安排，減少或防范由此帶來的業(yè)務(wù)損失，如果沒有約定聲明退伙的事先告知期限，則應(yīng)參照《合伙企業(yè)法》的規(guī)定，最低不少于30日前履行告知義務(wù);如果不履行告知義務(wù)的，其他合伙人有權(quán)要求該退伙人在合理的期限內(nèi)辦理退伙手續(xù)，或者要求其賠償由此給會計師事務(wù)所和其他合伙人帶來的損失。過錯賠償義務(wù)：如果退伙人違反合伙協(xié)議的約定，無正當理由而擅自退伙，給合伙會計師事務(wù)所和其他合伙人的利益帶來損失的，退伙人應(yīng)根據(jù)合伙協(xié)議的約定承擔過錯賠償責任。對此，最高人民法院在《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈民法通則〉若干問題的意見》第52條中規(guī)定：“合伙人退伙，書面協(xié)議有約定的，按書面協(xié)議處理;書面協(xié)議未約定的，原則上應(yīng)予準許。但因其退伙給其他合伙人造成損失的，應(yīng)當考慮退伙的原因、理由以及雙方當事人的過錯等情況，確定其應(yīng)當承擔的賠償責任?！背嘶锍嘶?，又稱開除退伙，是指當某一合伙人違反有關(guān)法律法規(guī)或合伙協(xié)議的規(guī)定時，被其他合伙人開除合伙的情形。1.除名退伙的法律依據(jù)在我國，《民法通則》及其配套司法解釋和《注冊會計師法》并沒有對合伙會計師事務(wù)所的除名退伙問題做出任何規(guī)定。因此，只能參照適用《合伙企業(yè)法》第50條的規(guī)定：“合伙人有下列情形之一的，經(jīng)其他合伙人一致同意，可以決議將其除名：未履行出資義務(wù)；因故意或者重大過失給合伙企業(yè)造成損失；(3)執(zhí)行合伙企業(yè)事務(wù)時有不正當行為；(4)合伙協(xié)議約定的其他事由。對合伙人的除名決議應(yīng)當書面通知被除名人。被除名人自接到被除名通知之日起，除名生效，被除名人退伙。被除名人對除名決議有異議的，可以在接到除名通知之日起30日內(nèi)，向人民法院起訴?！背嘶锏谋貍錀l件參照《合伙企業(yè)法》第50條的規(guī)定，合伙會計師事務(wù)所開除合伙人必須符合下述條件方可產(chǎn)生法律效力：必須存在法律法規(guī)或合伙協(xié)議規(guī)定的被開除情形，如無明確規(guī)定的被開除情形，則其他合伙人不能享有將某一合伙人開除合伙的權(quán)利。會計師事務(wù)所開除合伙人必須有明確的法律法規(guī)依據(jù)或者是合伙協(xié)議約定的依據(jù)，如果合伙人的某一行為或情形不屬于法律法規(guī)或合伙協(xié)議規(guī)定的被開除情形和范圍，那么對合伙人除名的決議將不產(chǎn)生法律效力。必須經(jīng)被除名合伙人以外的其他合伙人一致同意，并作出書面決議。開除合伙人須經(jīng)其他合伙人的一致同意方可將其決議除名，如果除被開除的合伙人以外的合伙人中只要有一名合伙人反對，即不可開除合伙人。由于開除合伙人是會計師事務(wù)所的一個重大問題，因此必須由合伙人會議作出書面除名決議，以便通知被除名人并將該除名決議報主管部門辦理合伙人變更登記和備案手續(xù)。必須將書面除名決議送達被除名合伙人。被除名人對除名決議有異議的，可以在接到除名通知之日起30日內(nèi)向人民法院起訴。對合伙人的除名決議應(yīng)當書面通知被除名人，除名人自接到除名通知之日起，除名生效;如果被除名人對其他合伙人將其開除合伙合伙會計師事務(wù)所有異議的，則應(yīng)在接到除名決議之日起30日內(nèi)向人民法院起訴，以保護自己的合法權(quán)益，在訴訟期間除名決議應(yīng)停止執(zhí)行，被除名人的合伙人身份則處于待定狀態(tài)。開除合伙人的法定情形參照《合伙企業(yè)法》第50條的規(guī)定，合伙會計師事務(wù)所開除合伙人的法定情形主要包括：(1)未履行出資義務(wù)。依照合伙協(xié)議約定履行出資義務(wù)，不僅是會計師事務(wù)所合伙人應(yīng)承擔的合同義務(wù)，而且是我國《注冊會計師法》第23條為合伙人設(shè)定的法定義務(wù)。未履行出資義務(wù)，是合伙人在合伙協(xié)議約定的繳付出資期限內(nèi)，無故不履行其出資義務(wù)，從而構(gòu)成違反合伙協(xié)議的毀約行為。根據(jù)合同法的一般原理，合伙人未履行出資義務(wù)一般應(yīng)從以下幾個方面綜合判斷和分析：第一.合伙人的出資義務(wù)合法存在而不履行。如果合伙人的出資義務(wù)被其他合伙人誤認為存在，而實際上并不存在，或者合伙會計師事務(wù)所成立后，其他合伙人強制合伙人增加出資，合伙人依法并不負有此項出資義務(wù)，那么以未履行出資義務(wù)為由開除合伙人的決議自然沒有法律效力，被開除的合伙人可以依法要求人民法院宣告合伙決議無效。但，合伙人必須在合伙協(xié)議約定或者全體合伙人同意的約定期限內(nèi)履行其出資和增資義務(wù)。第二.合伙人以明示或者默示的方式向執(zhí)行合伙人或其他合伙人作出拒不出資的意思表示，應(yīng)當屬于未履行出資義務(wù)。第三.合伙人未履行出資義務(wù)是在履行期限到來之后作出的，但如果合伙人明確地表示在出資期限到來之后也不履行出資義務(wù)，屬于合同法上的明示毀約，屬于未履行出資義務(wù)的情形之一。第四.合伙人未履行出資義務(wù)是指合伙人客觀上沒有出資，因此也應(yīng)包括不可歸責于合伙人的出資不能，例如用于出資的財產(chǎn)意外毀損或滅失，或者合伙協(xié)議約定該合伙人以勞務(wù)出資而其喪失該方面的技能等?？傊?，合伙人未履行出資義務(wù)是指合伙人拒絕或者不能履行出資義務(wù)的行為，因此如果合伙人履行了部分出資義務(wù)，則不應(yīng)屬于未履行出資義務(wù)的情形。因故意或者重大過失給事務(wù)所造成損失。合伙人超越授權(quán)范圍執(zhí)行合伙事務(wù)，擅自處分依法應(yīng)由全體合伙人同意后方可處分的合伙事務(wù)，故意從事?lián)p害本會計師事務(wù)所利益的活動，或者處理合伙事務(wù)有重大過失并因此給合伙事務(wù)所造成損失，合伙會計師事務(wù)所不僅有權(quán)要求其賠償損失，其他全體合伙人一致同意后也可將其開除合伙會計師事務(wù)所。執(zhí)行合伙會計師事務(wù)所事務(wù)時有不正當行為。合伙人執(zhí)行合伙事務(wù)時的不正當行為主要包括：第一、違反競業(yè)禁止的限制，擅自從事或與他人合作經(jīng)營與本會計師事所競爭的業(yè)務(wù);第二、未將其他合伙人或者執(zhí)行合伙人同意，擅自與本會計師事務(wù)所進行不公平交易;第三、從事?lián)p害本會計師事務(wù)所名譽和利益的活動;第四、違背執(zhí)業(yè)規(guī)則的要求，故意出具虛假審計報告等。只要合伙人在執(zhí)行合伙事務(wù)時有這些不正當行為，無論是否給本會計師事務(wù)所造成損失，其他合伙人全體同意后可以將其開除本合伙會計師事務(wù)所。法定退伙法定退伙，又稱當然退伙，是指當出現(xiàn)法律規(guī)定的原因或條件時，而導致的合伙人資格的消滅。法定退伙是一種當然退伙，合伙協(xié)議對此有相反約定的為無效約定。協(xié)議退伙、聲明退伙和除名退伙雖然可以解決退伙問題，但所有的退伙問題要靠這三種方式和途徑加以解決，一是成本較高，二是可能無法適用，三是沒有必要。因此，各國法律均規(guī)定了適用特殊事件的法定退伙形式。法定退伙的法律依據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定《注冊會計師法》并沒有直接對合伙會計師事務(wù)所的法定退伙問題做出規(guī)定。但是根據(jù)《注冊會計師法》第23條的規(guī)定，成為合伙人的前提條件是取得注冊會計師證書，因此《注冊會計師法》第13條和第39條規(guī)定的撤消冊會計師注冊和吊銷注冊會計師證書的情形，可以理解為《注冊會計師法》規(guī)定的法定退伙情形。只要有權(quán)部門撤銷或者吊銷了某一合伙人的注冊會計師證書，則該合伙人就必須退伙，其合伙人的資格自然歸于消滅?！逗匣锲髽I(yè)法》的規(guī)定《合伙企業(yè)法》第49條規(guī)定：合伙人有下列情形之一時，當然退伙：第一、死亡或者被依法宣告死亡；第二、被依法宣告為無民事行為能力人；第三、個人喪失償還債務(wù)能力；第四、被人民法院強制執(zhí)行在合伙中全部財產(chǎn)份額；第五、執(zhí)行合伙事務(wù)時有不正當行為；第六、合伙協(xié)議約定的其他事由。會計師事務(wù)所合伙人法定退伙的情形根據(jù)《注冊會計師法》并參照《合伙企業(yè)法》及有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，合伙會計師事務(wù)所出現(xiàn)下列情形時，當事合伙人的合伙人資格自然消滅。會計師事務(wù)所合伙人法定退伙的情形有：(1)被撤銷或者被吊銷注冊會計師證書?！蹲詴嫀煼ā返?3條規(guī)定：合伙會計師事事務(wù)所必須由注冊會計師合伙設(shè)立。因此，合伙人被撤消或者被吊銷注冊注冊會計師證書的決定生效時，自然也不具備擔任合伙會計師事務(wù)所的合伙人資格和條件，該合伙會計師事務(wù)所或其他合伙人根據(jù)有權(quán)部門的撤消注冊通知或者吊銷其注冊會計師證書的處罰決定，即可向有關(guān)部門辦理該合伙人資格的注銷手續(xù)，即使該合伙人不同意退伙，其合伙人資格也自然歸于消滅?！蹲詴嫀煼ā返?3條規(guī)定的應(yīng)予撤消注冊會計師注冊的情形有：完全喪失民事行為能力;受刑事處罰的;因在財務(wù)、會計、審計、企業(yè)管理工作或者其他經(jīng)濟管理工作中犯有嚴重錯誤受行政處罰、撤職以上處分的；自行停止注冊會計師業(yè)務(wù)滿一年的?！蹲詴嫀煼ā返?9條規(guī)定的應(yīng)予吊銷注冊會計師證書的情形有：違反《注冊會計師法》第20條和第21條的規(guī)定故意出具虛假審計報告、驗資報告且情節(jié)嚴重的。合伙人死亡或被依法宣告死亡。合伙人死亡或被依法宣告死亡，是合伙人退伙的當然法定原因。我國《民法通則》第9條規(guī)定：“公民從出生時其到死亡時止，享有民事權(quán)利能力，依法享有民事權(quán)利，承擔民事義務(wù)。”合伙人死亡后，失去了作為合伙人不可缺少的享有民事權(quán)利和承擔民事義務(wù)的的能力，無法實現(xiàn)合伙協(xié)議中為自己設(shè)定的權(quán)利和義務(wù)，其作為合伙人的身份當然也隨之消失。被依法宣告為無民事行為能力人。合伙會計師事務(wù)所的重要特征就是共同出資、共同經(jīng)營、共同執(zhí)業(yè)，而且合伙人還須行使業(yè)務(wù)執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)，對合伙債務(wù)還須承擔無限連帶責任。所有這些，都以合伙人具有完全民事行為能力為前提。如果合伙人在合伙會計師事務(wù)所經(jīng)營期間被宣告為無民事行為能力人或者限制民事行為能力人，就失去了繼續(xù)作為合伙人的前提條件，從而也就無法享有和履行其原先在合伙協(xié)議中為自己設(shè)定的權(quán)利和義務(wù)，自然也就不能繼續(xù)保留合伙人的資格，引起退伙的法律后果。合伙人喪失償債能力和被人民法院強制執(zhí)行其在合伙會計師事務(wù)所中的財產(chǎn)份額。所謂合伙人喪失償債能力,是指合伙人個人客觀上無力清償已經(jīng)到期的債務(wù)，即客觀上的債務(wù)履行不能。在我國，由于法律尚未對自然人破產(chǎn)做出規(guī)定，自然人資不抵債時,不能進入破產(chǎn)宣告程序，而在合伙人資不抵債的情形下不令其退伙又會損害合伙及其債權(quán)人的利益，因此經(jīng)過法定程序確認合伙人個人確實是喪失償還債務(wù)能力后，應(yīng)該宣布其退伙。在合伙人被人民法院強制執(zhí)行其在合伙會計師事務(wù)所中的全部財產(chǎn)份額的情形下，由于法院的強制執(zhí)行導致合伙人不再享有合伙會計師事務(wù)所中的任何權(quán)益，這在客觀上宣告了該合伙人喪失了繼續(xù)作為合伙人的資格，自然發(fā)生退伙的效力。會計師事務(wù)所合伙人退伙的法律效力合伙人退伙的法律效力，是指合伙人退伙所引起的法律后果。具體表現(xiàn)為：(1)退伙人喪失合伙人身份或資格，不再享有和履行合伙會計師事務(wù)所的權(quán)利與義務(wù);(2)導致合伙財產(chǎn)的清理與結(jié)算，退伙人以使用權(quán)出資的財產(chǎn)需要返還給退伙人，盈余部分需要進行分配，如有虧損則需由退伙人分擔;(3)退伙后，會計師事務(wù)所合伙人僅剩一人的情形下，將導致合伙會計師事務(wù)所的解散。(一)退伙人對退伙前后發(fā)生的債務(wù)責任的承擔和免除退伙人對退伙前發(fā)生的合伙債務(wù)責任的承擔無論是何種形式的合伙人退伙，自退伙決議生效之日起退伙人即終止與其他合伙人之間的合伙關(guān)系，從而喪失合伙人身份，不再享有原合伙協(xié)議約定的權(quán)利，也不再承擔原合伙協(xié)議約定的義務(wù)。需要到主管機關(guān)辦理因退伙而導致的合伙協(xié)議修訂和合伙人發(fā)生變動的變更登記手續(xù)。但是，需要指出的是，退伙并不必然導致合伙會計師事務(wù)所性質(zhì)和身份的法律變更，僅僅為會計師事務(wù)所內(nèi)部合伙人成員關(guān)系的變化，合伙會計師事務(wù)所仍繼續(xù)經(jīng)營和存在。因此，對于退伙前已經(jīng)發(fā)生的合伙債務(wù)，或者是由于退伙前發(fā)生的業(yè)務(wù)事項和出具的業(yè)務(wù)報告而所引起的賠償責任，退伙人仍應(yīng)承擔責任，這是退伙人對第三人的法定責任，并不能因為退伙而免除。對此，我國《合伙企業(yè)法》第54條規(guī)定：“退伙人對其退伙前已發(fā)生的合伙企業(yè)債務(wù)，與其他合伙人承擔連帶責任?！弊罡呷嗣穹ㄔ骸蛾P(guān)于貫徹執(zhí)行〈民法通則〉若干意見》第53條規(guī)定：“合伙經(jīng)營期間發(fā)生虧損，合伙人退出合伙時未按約定分擔或者未合理分擔合伙債務(wù)的，退伙人對原合伙的債務(wù)，應(yīng)當承擔清償責任;退伙人已分擔合伙債務(wù)的，對其參加合伙期間的全部債務(wù)仍負連帶責任?！蓖嘶锶藢ν嘶锖蟀l(fā)生的合伙債務(wù)責任的免除退伙人對于退伙后發(fā)生的合伙債務(wù)責任，自然不應(yīng)承擔個別或連帶責任，這是各國的通例。唯一遺憾地是，合伙會計師事務(wù)所退伙人法律責任的免除是以退伙決議日為準，還是以主管機關(guān)的變更登記日為準，我國《注冊會計師法》和有關(guān)法律法規(guī)中卻沒有明確規(guī)定，也找不到參照執(zhí)行的法理依據(jù)。筆者認為，處于對善意第三人合法權(quán)益的保護，在合伙會計師事務(wù)所未依法向主管機關(guān)辦理退伙人的注銷手續(xù)或合伙人變更登記事項時，退伙人責任的免除不能對抗善意第三人，如果是由于合伙會計師事務(wù)所或其他合伙人的過錯導致未能及時辦理合伙人的退伙和變更登記手續(xù)，退伙人有權(quán)向合伙會計師事務(wù)所追償。對退伙人承擔退伙前債務(wù)責任的訴訟時效我國《注冊會計師法》第23條僅規(guī)定了“合伙人對會計師事務(wù)所的債務(wù)承擔連帶責任”，但并沒有規(guī)定利害關(guān)系人對合伙人退伙后連帶責任的訴訟時效，能夠參照執(zhí)行的《合伙企業(yè)法》對此也沒有明確規(guī)定。那么，是否自然適用《民法通則》135條“向人民法院請求保護民事權(quán)利的訴訟時效期間為二年”的規(guī)定和《民法通則》第137條“訴訟時效期間從知道或者應(yīng)當知道權(quán)利被侵害時起計算。但是，從權(quán)利被侵害之日起超過二十年的，人民法院不予保護?！钡囊?guī)定呢?筆者認為，根據(jù)特殊法優(yōu)于一般法的原則，法院對合伙會計師事務(wù)所退伙責任的審判實踐中，應(yīng)優(yōu)先參照執(zhí)行《合伙企業(yè)法》第63條規(guī)定的5年訴訟時效期間，以保護退伙人的合法權(quán)益?！逗匣锲髽I(yè)法》第63條的規(guī)定為：“合伙企業(yè)解散后，原合伙人對合伙企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)仍應(yīng)承擔連帶責任，但債權(quán)人在5年內(nèi)未向債務(wù)人提出償債請求的，該責任消滅?！蓖嘶?，就退伙人而言與合伙會計師事務(wù)所解散并無法律意義上的差異，對退伙人的訴訟時效適用該條的規(guī)定，并不違反《注冊會計師法》、《合伙企業(yè)法》和《民法通則》的基本法理和立法意旨。大陸法系國家對退伙人責任免除的規(guī)定在大陸法系的德國、法國、意大利，退伙人的責任免除取決于是否完成有關(guān)退伙公示的形式要求，公示的法定形式為履行商事或營業(yè)登記上的退伙手續(xù)及死亡登記手續(xù)，退伙人應(yīng)對退伙公示前的合伙債務(wù)負責，即使未履行公示義務(wù)發(fā)生在退伙之后，退伙人也應(yīng)對退伙前的債務(wù)責任承擔連帶賠償。如果依照合伙協(xié)議的約定，合伙人一經(jīng)退伙即可免除此后的任何債務(wù)責任，并且該條款在合伙成立時對外進行了公示，那么，退伙人的責任免除就具有法律效力，第三人在交易時明知合伙人退伙或死亡，則不能以該事件未履行登記公示為由對抗退伙人或繼承人。需要特別加以介紹的是，在德國，第三人對退伙人追索權(quán)的訴訟時效為自退伙或死亡登記之日起5年，但這并不妨礙第三人對合伙會計師事務(wù)所的訴訟在更短的期間進行。(二)對退伙人財產(chǎn)份額的結(jié)算與分割合伙人退伙時，應(yīng)當進行會計師事務(wù)所合伙財產(chǎn)的結(jié)算與分割。結(jié)算和分割退伙人應(yīng)享有的財產(chǎn)份額，應(yīng)以退伙時會計師事務(wù)所現(xiàn)有的合伙財產(chǎn)為限，對于退伙時尚未了解的事務(wù)涉及的合伙財產(chǎn)，其結(jié)算和分割應(yīng)當在該事務(wù)了結(jié)時進行。退伙人在合伙財產(chǎn)分割后的實際所得，為所占有的合伙財產(chǎn)份額減去應(yīng)承擔的合伙債務(wù)的余額。在退伙實踐中經(jīng)常遇到的問題是：應(yīng)結(jié)算和分割的合伙財產(chǎn)范圍如何確定對此，最高人民法院在《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈民法通則〉若干問題的意見》第54條規(guī)定：“合伙人退伙時分割的的合伙財產(chǎn)，應(yīng)當包括合伙時投入的財產(chǎn)和合伙期間積累的財產(chǎn)，以及合伙期間的債權(quán)和債務(wù)?！蓖嘶锶素敭a(chǎn)份額的退還辦法對此，《合伙企業(yè)法》第53條規(guī)定：“退伙人在合伙企業(yè)中財產(chǎn)份額的退還辦法，由合伙協(xié)議約定或者由全體合伙人決定，可以退還貨幣，也可以退還實物?！弊罡呷嗣穹ㄔ涸凇蛾P(guān)于貫徹執(zhí)行〈民法通則＞若干問題的意見》第51條規(guī)定：“入伙的原物退伙時原則上應(yīng)予退還;一次清退有困難的，可以分批分期清退;退還原物有困難的，可以折價處理?！惫P者認為，鑒于會計師事務(wù)所合伙人出資范圍的廣泛性，在實踐中，首先應(yīng)尊重合伙協(xié)議的約定或全體合伙人的決定。在合伙協(xié)議或全體合伙人沒有約定的情況下，一般來講，應(yīng)分別以下情況處理：(1)對于退伙人應(yīng)從合伙企業(yè)積累的財產(chǎn)中分享的權(quán)益份額，原則上應(yīng)以貨幣結(jié)算，同時以貨幣返還;這樣既不會影響會計師事務(wù)所的繼續(xù)經(jīng)營，同時也符合退伙人的個人意愿。(2)對于退伙人入伙時出資額的返還，則應(yīng)按照最高人民法院《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈民法通則〉若干問題的意見》第51條的規(guī)定執(zhí)行，即：原則上應(yīng)退還原物，退還原物有困難的，可以折價以貨幣退還。在實踐中，合伙人的出資有可以分為幾種情況對待：以貨幣出資的，一律可以貨幣退還;以實物作為投資的，可以返還原物，也可以折價以貨幣退還，退還原物應(yīng)以不影響會計師事務(wù)所的繼續(xù)經(jīng)營為前提;以用益物權(quán)作投資的，根據(jù)其出資的法律性質(zhì)，應(yīng)一律返還原物;以專利權(quán)、商標權(quán)等作投資的，也以返還該權(quán)利為宜;以技術(shù)性勞務(wù)作出資的，則不存在出資返還的問題。退伙人對尚未了結(jié)的合伙事務(wù)的權(quán)利與義務(wù)合伙人退伙時，本會計師事務(wù)所經(jīng)常會存在有些事務(wù)尚未了結(jié)的情形，例如項目外勤工作已經(jīng)結(jié)束但業(yè)務(wù)報告還未簽發(fā)，或者業(yè)務(wù)報告已經(jīng)簽發(fā)但審計費用尚未收取等，為了不影響退伙人及時辦理退伙手續(xù)，可以首先就會計師事務(wù)所現(xiàn)有的實際合伙財產(chǎn)進行結(jié)算和分割;對未了結(jié)的合伙事務(wù)，可以參照執(zhí)行《合伙企業(yè)法》第52條第2款的規(guī)定“退伙時有未了結(jié)的合伙企業(yè)事務(wù)的，待了結(jié)后進行結(jié)算。”同時，退伙人在退伙后也有義務(wù)協(xié)助原合伙人處理好自己經(jīng)手的尚未了結(jié)的合伙事務(wù)。從財務(wù)會計原則和合伙法理上來講，退伙結(jié)算實質(zhì)上是對退伙人在會計師事務(wù)所期間應(yīng)享有的債權(quán)和應(yīng)承擔的債務(wù)的全面清理。退伙人退伙后，會計師事務(wù)所繼續(xù)存在和經(jīng)營，對于退伙時未了結(jié)的合伙事務(wù)，只能由其他合伙人繼續(xù)執(zhí)行，但是退伙人有權(quán)利分享其退伙時尚未了結(jié)的合伙事務(wù)產(chǎn)生的收益，但也應(yīng)同時承擔由此產(chǎn)生的損失;其他合伙人應(yīng)以最大限度的忠誠和勤勉及時了結(jié)上述合伙事務(wù)，不能采取故意拖延事務(wù)處理或?qū)砻鈧鶆?wù)人債務(wù)等辦法作出對退伙人不利的行為，否則,退伙人有權(quán)要求其他合伙人賠償自己應(yīng)享有的權(quán)益份額。退伙人可否要求分享退伙前計提的執(zhí)業(yè)風險基金和后續(xù)教育基金根據(jù)《注冊會計師法》第28條第2款的規(guī)定：“會計師事務(wù)所按照國務(wù)院財政部門的規(guī)定建立職業(yè)風險基金，辦理職業(yè)保險?！甭殬I(yè)風險基金的用途主要是作為向保險公司投保注冊