企業(yè)合并資料課件

2022年12月22日1（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進行分類二、企業(yè)合并的類型第1頁/共243頁2022年12月19日1（一）按合并雙方合并前、后最終控制方2022年12月22日2（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類兩類合并的概念兩類合并的實質(zhì)兩類合并的實施方式兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較第2頁/共243頁2022年12月19日2（一）按合并雙方合并前、后最終控制方2022年12月22日31.兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。A（母公司）（子公司）

（子公司）+CBC+BA控制B、C在12個月以上【例】同一控制非暫時性B、C同為A的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并第3頁/共243頁2022年12月19日31.兩類合并的概念比2022年12月22日41.兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并A（母公司）

（子公司）

（子公司）DCC+DA、B分別控制C、DB（母公司）參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠緾、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并第4頁/共243頁2022年12月19日41.兩類合并的概念比較非同一控制下的2022年12月22日5合并日與購買日控制定義“控制”關(guān)系的認定投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形潛在表決權(quán)

實際取得控制權(quán)之日

?“交易日”與“購買日”有何區(qū)別？

關(guān)鍵詞第5頁/共243頁2022年12月19日5控制定義實際取得控制權(quán)之日?關(guān)2022年12月22日6控制，是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。控制一般存在于兩種情況1．投資企業(yè)直接擁有被投資單位50％以上的表決權(quán)資本，2．投資企業(yè)直接擁有被投資單位50％或以下的表決權(quán)資本，但具有實質(zhì)控制權(quán)的情況。投資企業(yè)對被投資單位是否具有實質(zhì)控制權(quán)，可以通過以下一種或幾種情形進行判定：（1）通過與其他投資者的協(xié)議投資企業(yè)擁有被投資單位50％以上表決權(quán)資本的控制權(quán)。（2）根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)控制被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。（3）有權(quán)任免被投資單位董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員。這種情況是指，雖然投資企業(yè)僅擁有被投資單位50％或以下表決權(quán)資本，但根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)任免董事會的董事，能夠達到實質(zhì)上控制的目的。（4）在被投資單位董事會或類似權(quán)力機構(gòu)會議上有半數(shù)以上投票權(quán)。這種情況是指，雖然投資企業(yè)僅擁有被投資單位50％或以下表決權(quán)資本，但能夠控制被投資單位董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的會議，從而能夠控制其財務(wù)和經(jīng)營政策。

第6頁/共243頁2022年12月19日6控制，是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)2022年12月22日7購買日或合并日的確定合并日或購買日是指合并方或購買方實際取得對被合并方或被購買方控制權(quán)的日期，即被合并方或被購買方的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給合并方或購買方的日期。同時滿足下列條件的，通?？烧J為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移：

（1）企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等通過。

（2）企業(yè)合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已獲得批準。

（3）參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。

（4）合并方或購買方已支付了合并價款的大部分（一般應(yīng)超過50%），并且有能力、有計劃支付剩余款項。

（5）合并方或購買方實際上已經(jīng)控制了被合并方或被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險。第7頁/共243頁2022年12月19日7購買日或合并日的確定第7頁/共2432022年12月22日82。兩類合并的實質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準則沒有把這種合并視為“交易”，只是當(dāng)作一個經(jīng)濟事項。因此，相應(yīng)的會計處理中采用賬面價值進行計量。非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實質(zhì)上是一種交易——購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因為如此，相應(yīng)的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值——公允價值。第8頁/共243頁2022年12月19日82。兩類合并的實質(zhì)比較同一控制下的企2022年12月22日93。兩類合并的合并對價的形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負債發(fā)行權(quán)益性證券兩類合并，合并方的合并對價都有可能是：第9頁/共243頁2022年12月19日93。兩類合并的合并對價的形式比較付出2022年12月22日10不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并控股合并合并方取得股權(quán)4。兩類合并的法律結(jié)果比較合并后主體仍為多個法律主體合并后主體為一個法律主體合并方取得凈資產(chǎn)企業(yè)合并的第二種分類方法第10頁/共243頁2022年12月19日10不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并吸收合2022年12月22日11（二）按合并后主體的法律形式不同進行分類吸收合并新設(shè)合并控股合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較……第11頁/共243頁2022年12月19日11（二）按合并后主體的法律形式不同進2022年12月22日12吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較++==+=+123吸收合并創(chuàng)立合并控股合并母公司子公司第12頁/共243頁2022年12月19日12吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較+2022年12月22日13同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果2：控股合并長期股權(quán)投資企業(yè)合并形成的其他方式取得的投資后的處理：成本法、權(quán)益法合并時的處理：購買法、權(quán)益結(jié)合法共同控制、重大影響、非控、非共控、非重大影響企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系會計方法控制第13頁/共243頁2022年12月19日13同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的2022年12月22日14第二節(jié)企業(yè)合并的會計處理方法概要

一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本內(nèi)容三、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財務(wù)影響比較主要知識點企業(yè)合并會計要解決什么問題？如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？如何理解和應(yīng)用購買法？第14頁/共243頁2022年12月19日14第二節(jié)企業(yè)合并的會計處理方2022年12月22日15一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容對企業(yè)合并交易（或事項）進行確認、計量下面主要介紹企業(yè)合并的確認、計量方法……合并日合并財務(wù)報表的編制第15頁/共243頁2022年12月19日15一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容企業(yè)合并2022年12月22日16吸收合并、新設(shè)合并

控股合并

借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶

[取得的凈資產(chǎn)]

貸：有關(guān)負債賬戶借：長期股權(quán)投資[取得股權(quán)]

貸：現(xiàn)金應(yīng)付債券[支付的合并對價]

股本等現(xiàn)金等[支付的合并費用]

貸：現(xiàn)金應(yīng)付債券[支付的合并對價]

股本等現(xiàn)金等[支付的合并費用]

對企業(yè)合并的確認與計量——合并方賬務(wù)處理基本框架第16頁/共243頁2022年12月19日16吸收合并、新設(shè)合并控股合并借：2022年12月22日17確認與計量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合并日

購買方購買日如何確認與計量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對價應(yīng)如何計量？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？合并費用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購買法，對以上問題有不同回答。第17頁/共243頁2022年12月19日17確認與計量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)2022年12月22日18“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實施吸收合并為例A企業(yè)B企業(yè)A企業(yè)股東以本公司股份作為對價吸收B企業(yè)B企業(yè)股東合并后主體同為合并后主體的股東第18頁/共243頁2022年12月19日18“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實2022年12月22日19合并的實質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價值按賬面價值確定合并費用計入當(dāng)期費用不需要確認合并商譽需要調(diào)整股東權(quán)益合并當(dāng)年凈收益的計算難點：如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時當(dāng)年凈收益如何計算？

權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容——特點第19頁/共243頁2022年12月19日19合并的實質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易2022年12月22日20（二）購買法的基本內(nèi)容——特點購買方的認定是首要步驟合并的實質(zhì)是購買交易合并成本主要取決于合并對價的公允價值需要確認合并商譽合并當(dāng)年凈收益的計算與權(quán)益結(jié)合法不同難點：如何確定合并成本？如何確定公允價值？如何計量合并商譽？第20頁/共243頁2022年12月19日20（二）購買法的基本內(nèi)容——特點購買2022年12月22日21（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值]

商譽[差額]

貸：銀行存款等[支付的合并對價的公允價值]吸收合并的基本賬務(wù)處理

理解關(guān)鍵合并成本=購買方支付的合并對價的公允價值合并商譽=合并成本—取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值第21頁/共243頁2022年12月19日21（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理2022年12月22日22（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資A

貸：銀行存款等[支付的合并對價的公允價值]A控股合并的基本賬務(wù)處理

理解關(guān)鍵合并商譽包括在長期股權(quán)投資入賬價值中，單獨資產(chǎn)負債表中不能直接單項列示，合并資產(chǎn)負債表中將以“商譽”項目列示。第22頁/共243頁2022年12月19日22（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理2022年12月22日23被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值

500萬被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值

520萬購買方支付的合并對價

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽30萬合并價差50萬舉例

吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)520貸：銀行存款550商譽30借：長期股權(quán)投資550貸：銀行存款550其中包括30萬的商譽第23頁/共243頁2022年12月19日23被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值被購買2022年12月22日24第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計處理主要知識點如何對同一控制下企業(yè)合并進行確認？如何在合并日對股東權(quán)益進行調(diào)整？如何理解合并費用的處理方法？第24頁/共243頁2022年12月19日24第三節(jié)同一控制下2022年12月22日25一、確認與計量的基本要點合并費用的處理

合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價值入賬合并方支付的合并對價按其賬面價值計量直接合并費用當(dāng)期損益發(fā)行債券的費用債券初始計量金額發(fā)行權(quán)益證券的費用抵減溢價收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序第25頁/共243頁2022年12月19日25一、確認與計量的基本要點合并費用的2022年12月22日26

（一）同一控制下企業(yè)合并處理原則(446)

1．不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債合并方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債

2．按賬面價值計量合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變第26頁/共243頁2022年12月19日26（一）同一控制下企業(yè)2022年12月22日27

3．差額調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額——不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表

4．參與合并各方在合并以前期間實現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財務(wù)報表中的留存收益。

第27頁/共243頁2022年12月19日273．差額調(diào)整所有者權(quán)益2022年12月22日28放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較第28頁/共243頁2022年12月19日28放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并二、合并方賬2022年12月22日29（一）吸收合并的處理合并日取得被合并方資產(chǎn)、負債入賬價值的確定合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的入賬價值與支付的合并對價賬面價值之間差額的處理。第29頁/共243頁2022年12月19日29（一）吸收合并的處理第29頁/共22022年12月22日30放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]

現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價值]B

資本公積[A大于B的差額]*C貸：有關(guān)負債[承擔(dān)的被并方負債賬面價值]A

貸：現(xiàn)金等借：管理費用實際發(fā)生的直接合并費用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。以下同同一控制下的合并第30頁/共243頁2022年12月19日30放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關(guān)資2022年12月22日31【例】甲公司于2007年3月31日對同一集團內(nèi)某全資乙公司進行了吸收合并，支付合并對價2000萬元。合并日，乙公司資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元，負債賬面價值為800萬元，凈資產(chǎn)賬面價值為2200萬元。則合并日甲公司應(yīng)將乙公司的資產(chǎn)、負債并入賬內(nèi)。甲公司的賬務(wù)處理是：

借：資產(chǎn)3000（賬面價值）

貸：負債800

銀行存款2000

資本公積——資本溢價200

第31頁/共243頁2022年12月19日31【例】甲公司于2007年3月31日2022年12月22日32發(fā)行債券實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]

應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費傭金等]B

資本公積[A大于債券面值的差額]D貸：有關(guān)負債[承擔(dān)的被并方負債賬面價值]A

銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等]C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券——利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券——面值1800280011有關(guān)負債800資本公積200同一控制下的合并第32頁/共243頁2022年12月19日32發(fā)行債券實施的吸收合并：借：有關(guān)資2022年12月22日33發(fā)行股票實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]

股本[發(fā)行股票的面值]B

資本公積[A大于（B+C）的差額]D貸：有關(guān)負債[承擔(dān)的被并方負債賬面價值]A

銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費傭金等]C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負債800資本公積199同一控制下的合并第33頁/共243頁2022年12月19日33發(fā)行股票實施的吸收合并：借：有關(guān)資2022年12月22日34放棄資產(chǎn)實施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值]A

貸：現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價值]B

資本公積[A大于B的差額]*C如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。同一控制下的合并（二）同一控制下的控股合并第34頁/共243頁2022年12月19日34放棄資產(chǎn)實施的控股合并：借：長期股2022年12月22日35發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額]A

貸：應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費傭金等]B

資本公積[A大于債券面值的差額]D

銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等]C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費用1萬元。應(yīng)付債券——面值應(yīng)付債券——利息調(diào)整銀行存款長期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并第35頁/共243頁2022年12月19日35發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股2022年12月22日36發(fā)行股票實施的控股合并：貸：股本[發(fā)行股票的面值]B

資本公積[A大于（B+C）的差額]D

銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費傭金等]C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費用1萬元：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額]A銀行存款長期股權(quán)投資股本資本公積第36頁/共243頁2022年12月19日36發(fā)行股票實施的控股合并：貸：股本2022年12月22日37同一控制下控股合并具體會計處理

(447)1.長期股權(quán)投資的確認和計量①初始投資成本=合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額第37頁/共243頁2022年12月19日37同一控制下控股合并具體會計處理(2022年12月22日38②差額調(diào)整資本公積（股本溢價）和留存收益

合并差額＝長期股權(quán)投資的初始投資成本－支付對價的賬面價值＝長期股權(quán)投資的初始投資成本－支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)的賬面價值/所發(fā)行股份的面值總額（股本）

a)若上述計算結(jié)果＞0,則調(diào)增資本公積（資本溢價或股本溢價）；

b)若上述計算結(jié)果＜0,則依次沖減資本公積（資本溢價或股本溢價）、盈余公積、未分配利潤。第38頁/共243頁2022年12月19日38②差額調(diào)整資本公積（股本溢價）和留2022年12月22日39

2.合并日合并財務(wù)報表的編制(447)包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。原則：視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內(nèi)。第39頁/共243頁2022年12月19日392.合并日合并財務(wù)報表的編制2022年12月22日40①合并資產(chǎn)負債表

a)被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負債應(yīng)以其賬面價值并入合并財務(wù)報表。（因被合并方采用的會計政策與合并方不一致，按規(guī)定進行調(diào)整，并以調(diào)整后的賬面價值計量）。

b)合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進行抵銷。第40頁/共243頁2022年12月19日40①合并資產(chǎn)負債表第40頁/共2432022年12月22日41c)被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分的處理自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益

（在合并工作底稿中）借：資本公積貸：盈余公積未分配利潤

注意：以合并方資本公積（資本溢價或股本溢價）的貸方余額為限

第41頁/共243頁2022年12月19日41c)被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益2022年12月22日42【例1】甲公司于2007年6月30日支付1000萬元取得同一集團內(nèi)丙公司60%的股權(quán)，屬于控股合并。合并日丙公司資產(chǎn)的賬面價值為2400萬元，負債賬面價值為900萬元，所有者權(quán)益賬面價值為1500萬元，其中資本公積——資本溢價為400萬元。則合并日甲公司的賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資——丙公司（1500×60%）900

資本公積——資本溢價100

貸：銀行存款1000

第42頁/共243頁2022年12月19日42【例1】甲公司于2007年6月302022年12月22日43【例2】甲公司于2007年9月1日發(fā)行700萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得同一集團內(nèi)丁公司80%的股權(quán)，屬于控股合并，合并日丁公司賬面凈資產(chǎn)總額為1400萬元。

借：長期股權(quán)投資——丁公司（1400×80%）1120

貸：股本700

資本公積——股本溢價420

第43頁/共243頁2022年12月19日43【例2】甲公司于2007年9月1日2022年12月22日442．合并日合并財務(wù)報表的編制

同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財務(wù)報表，反映于合并日形成的報告主體的財務(wù)狀況、視同該主體一直存在產(chǎn)生的經(jīng)營成果等。編制合并日的合并財務(wù)報表時，一般包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。第44頁/共243頁2022年12月19日442．合并日合并財務(wù)報表的編制

同一2022年12月22日45【例3】A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司。A公司于2006年3月10日自母公司P處取得B公司100%的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進行該項企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬股本公司普通股（每股面值1元）作為對價。假定A、B公司采用的會計政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：

第45頁/共243頁2022年12月19日45【例3】A、B公司分別為P公司控制2022年12月22日46

A公司在合并日應(yīng)進行的賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資2000萬

貸：股本600萬

資本公積——股本溢價1400萬合并報表處理借：股本600

資本公積200

盈余公積400

未分配利潤800

貸：長期股權(quán)投資2000

A公司在確認對B公司的長期股權(quán)投資以后，其資本公積的賬面余額為2400萬元（1000萬＋1400萬），假定其中資本溢價或股本溢價的金額為1800萬元。在合并工作底稿中，應(yīng)編制以下調(diào)整分錄：

借：資本公積1200萬

貸：盈余公積400萬

未分配利潤800萬第46頁/共243頁2022年12月19日46A公司在合并日應(yīng)進行的賬務(wù)處理為2022年12月22日47【例4】A公司以一項賬面價值為280萬元的固定資產(chǎn)（原價400萬元，累計折舊120萬元）和一項賬面價值為320萬元的無形資產(chǎn)為對價取得同一集團內(nèi)另一家企業(yè)B公司100%的股權(quán)。合并日，A公司和B公司所有者權(quán)益構(gòu)成如下表所示：

第47頁/共243頁2022年12月19日47【例4】A公司以一項賬面價值為282022年12月22日48A公司在合并日：借：固定資產(chǎn)清理280萬累計折舊120萬貸：固定資產(chǎn)400萬借：長期股權(quán)投資1000萬

貸：固定資產(chǎn)清理280萬

無形資產(chǎn)320萬

資本公積——資本溢價400萬

進行上述處理后，A公司資本公積賬面余額為500萬元（100萬元＋400萬元），假定全部屬于資本溢價或股本溢價，小于B公司在合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于A公司的部分，A公司編制合并財務(wù)報表時，合并工作底稿中的調(diào)整分錄為：

借：資本公積500萬

貸：盈余公積250萬

未分配利潤250萬第48頁/共243頁2022年12月19日48A公司在合并日：第48頁/共2432022年12月22日49（2）合并利潤表

合并方在編制合并日的合并利潤表時，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日實現(xiàn)的凈利潤。例如，同一控制下的企業(yè)合并發(fā)生于2006年3月31日，合并方當(dāng)日編制合并利潤表時，應(yīng)包括合并方及被合并方自2006年1月1日至2006年3月31日實現(xiàn)的凈利潤。雙方在當(dāng)期發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財務(wù)報表的有關(guān)原則進行抵銷。

第49頁/共243頁2022年12月19日49（2）合并利潤表

合并方在編制合并2022年12月22日50（3）合并現(xiàn)金流量表

合并方在編制合并日的合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。涉及雙方當(dāng)期發(fā)生內(nèi)部交易產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)按照合并財務(wù)報表準則規(guī)定的有關(guān)原則進行抵銷。第50頁/共243頁2022年12月19日50（3）合并現(xiàn)金流量表

合并方在編制2022年12月22日51[例5]正保公司發(fā)行1500萬股每股面值1元的普通股股票，換取東大公司股東原持有的每股1元的1350萬股普通股股票，假定不考慮相關(guān)發(fā)行費用，正保公司和東大公司合并前資產(chǎn)負債表資料如下。涉及合并各方同屬一個企業(yè)集團，確定2008年12月31日為合并日。假定不考慮所得稅的影響。

2008年12月31日正保公司和東大公司合并前有關(guān)資料：第51頁/共243頁2022年12月19日51[例5]正保公司發(fā)行1500萬股每2022年12月22日52項目正保公司東大公司長期股權(quán)投資00股本12901500資本公積192240盈余公積600180未分配利潤528132所有者權(quán)益合計26102052要求：

（1）寫出正保公司合并日會計處理；

（2）寫出合并日合并報表抵銷分錄；

（3）填列正保公司合并日合并報表工作底稿的有關(guān)項目。第52頁/共243頁2022年12月19日52項目2022年12月22日53（1）2008年12月31日的取得股權(quán)會計處理：

借：長期股權(quán)投資一東大公司1846.8（2052×90％）

貸：股本1500

資本公積一股本溢價346.8

（2）2008年12月31日的合并報表抵銷分錄

①正保公司投資和東大公司所有者權(quán)益的抵銷

借：股本1500

資本公積240

盈余公積180

未分配利潤132

貸：長期股權(quán)投資1846.8

少數(shù)股東權(quán)益205.2

②將被合并方留存收益中合并方應(yīng)享有的份額自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益：

借：資本公積280.8

貸：盈余公積162（180×90％）

未分配利潤118.8（132×90％）

第53頁/共243頁2022年12月19日53（1）2008年12月31日的取得2022年12月22日54（3）填列正保公司合并日合并報表工作底稿的有關(guān)項目：

2006年12月31日

單位：萬元第54頁/共243頁2022年12月19日54（3）填列正保公司合并日合并報表工2022年12月22日55

【例】甲公司和乙公司分別為P公司控制下的兩家子公司。甲公司于2007年3月10日從母公司P手中取得乙公司100%的股權(quán)，合并后乙公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進行該項企業(yè)合并，甲公司發(fā)行了600萬股本公司普通股(每股面值1元)作為對價。假定甲、乙公司采用的會計政策相同。合并日，甲公司和乙公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下表所示(單位:萬元):第55頁/共243頁2022年12月19日55【例】甲公司和乙公司分別為P公司2022年12月22日56項目股本資本公積盈余公積未分配利潤合計甲公司3,6001,0008002,0007,400乙公司6002004008002,000第56頁/共243頁2022年12月19日56項目股本資本公積盈余公積未分配利潤2022年12月22日57①甲公司在合并日應(yīng)當(dāng)編制的會計分錄

借：長期股權(quán)投資——乙公司2,000

貸：股本——P公司600

貸：資本公積——股本溢價1,400第57頁/共243頁2022年12月19日57①甲公司在合并日應(yīng)當(dāng)編制的會計分錄2022年12月22日58②合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄

A.抵銷甲公司對乙公司的長期股權(quán)投資與乙公司的所有者權(quán)益

借：股本600

借：資本公積200

借：盈余公積400

借：未分配利潤800

貸：長期股權(quán)投資——乙公司2,000第58頁/共243頁2022年12月19日58②合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄

A2022年12月22日59B.恢復(fù)被合并方乙公司在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方甲公司的部分

借：資本公積——股本溢價1,200

貸：盈余公積400

貸：未分配利潤800第59頁/共243頁2022年12月19日59B.恢復(fù)被合并方乙公司在企業(yè)合并前2022年12月22日60【例】承上例，假定甲公司于2007年3月10日從母公司P手中取得乙公司80%的股權(quán)。

①甲公司在合并日應(yīng)當(dāng)編制的會計分錄

借：長期股權(quán)投資——乙公司（2,000×80%）

1,600

貸：股本——P公司600

貸：資本公積——股本溢價1,000第60頁/共243頁2022年12月19日60【例】承上例，假定甲公司于20072022年12月22日61②合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)編制的調(diào)整分錄

A.抵銷甲公司對乙公司的長期股權(quán)投資與乙公司的所有者權(quán)益

借：股本600

借：資本公積200

借：盈余公積400

借：未分配利潤800

貸：長期股權(quán)投資1,600

貸：少數(shù)股東權(quán)益400第61頁/共243頁2022年12月19日61②合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)編制的調(diào)整分錄2022年12月22日62B.恢復(fù)被合并方乙公司在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方甲公司的部分借：資本公積——股本溢價(1,200×80%)960

貸：盈余公積320

貸：未分配利潤640第62頁/共243頁2022年12月19日62B.恢復(fù)被合并方乙公司在企業(yè)合并前2022年12月22日63

②合并利潤表

A）合并期間

合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初～合并日實現(xiàn)的凈利潤

B）雙方在當(dāng)期所發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財務(wù)報表的有關(guān)原則進行抵銷。

C）自被合并方在合并當(dāng)期帶入的損益在合并報表中的反映

在合并利潤表中的“凈利潤”項下單列“其中：被合并方的合并前實現(xiàn)的凈利潤”項目

第63頁/共243頁2022年12月19日63②合并利潤表第63頁/共243頁2022年12月22日64③現(xiàn)金流量表

A)被合并方在合并前產(chǎn)生的現(xiàn)金流量并入合并現(xiàn)金流量表合并當(dāng)期期初～合并日

B)抵銷在合并日和以前期間發(fā)生的內(nèi)部交易

涉及合并方和被合并方之間當(dāng)期發(fā)生內(nèi)部交易產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)按照合并財務(wù)報表準則規(guī)定的有關(guān)原則進行抵銷。第64頁/共243頁2022年12月19日64③現(xiàn)金流量表

A)被合并方在合2022年12月22日65

【例】2007年6月30日，P公司向S公司的股東E公司定向增發(fā)1,000萬股普通股(每股面值為1元)對S公司進行合并，并于當(dāng)日取得對S公司100%的股權(quán)。參與合并企業(yè)在2007年6月30日企業(yè)合并前,有關(guān)資產(chǎn)、負債情況如下表所示：

第65頁/共243頁2022年12月19日65【例】2007年6月2022年12月22日66資產(chǎn)負債表（簡表）

2007年6月30日

項目P公司S公司賬面價值

賬面價值公允價值資產(chǎn)：

貨幣資金1,725

180180應(yīng)收賬款1,200

800800存貨2,480

102180長期股權(quán)投資2,000

8601,520固定資產(chǎn)2,800

1,2002,200無形資產(chǎn)1,800

200600商譽

資產(chǎn)總計12,005

3,3425,480第66頁/共243頁2022年12月19日66資產(chǎn)負債表（簡表）

2007年6月2022年12月22日67負債和所有者權(quán)益：

短期借款1,000

900900應(yīng)付賬款1,500

120120其他負債150

120120負債合計2,650

1,1401,140實收資本（股本）3,000

1,000

資本公積2,000

600

盈余公積2,000

200

未分配利潤2,355

402

所有者權(quán)益合計9,355

2,2024,340負債和所有者權(quán)益總計12,005

3,342

第67頁/共243頁2022年12月19日67負債和所有者權(quán)益：短期借款2022年12月22日68P公司和S公司2007年1月1日～6月30日的利潤表如下：

利潤表（簡表）

2007年1月1日～6月30日

項目P公司S公司一、營業(yè)收入4,2501,200減：營業(yè)成本3,380955

營業(yè)稅金及附加205

銷售費用6020

管理費用15050

財務(wù)費用4035加：投資收益3010二、營業(yè)利潤630145加：營業(yè)外收入5045減：營業(yè)外支出4555三、利潤總額635135減：所得稅費用21040四、凈利潤42595第68頁/共243頁2022年12月19日68P公司和S公司2007年1月1日～2022年12月22日69

假定P公司和S公司為同一集團內(nèi)兩個全資子公司,合并前它們共同的母公司為E公司。該項合并中參與合并的企業(yè)在合并前和合并后均為E公司最終控制,為同一控制下的企業(yè)合并。自2007年6月30日開始，P公司能夠?qū)公司的凈資產(chǎn)實施控制,該日即為合并日。

假定P公司和S公司在合并前未發(fā)生任何交易。第69頁/共243頁2022年12月19日69假定P公司和S公司為同一2022年12月22日70解析：

⑴P公司在合并日應(yīng)當(dāng)編制的會計分錄：

借：長期股權(quán)投資——S公司2,202

貸：股本——E公司1,000

貸：資本公積——股本溢價1,202

第70頁/共243頁2022年12月19日70解析：

⑴P公司在合并日應(yīng)當(dāng)2022年12月22日71⑵合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)編制的抵銷分錄和調(diào)整分錄：

①抵銷P公司對S公司的長期股權(quán)投資與S公司的所有者權(quán)益

借：實收資本1,000

借：資本公積600

借：盈余公積200

借：未分配利潤402

貸：長期股權(quán)投資——S公司2,202

第71頁/共243頁2022年12月19日71⑵合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)編制的2022年12月22日72②恢復(fù)被合并方S公司在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方P公司的部分

將被合并方S公司在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益借：資本公積——股本溢價602

貸：盈余公積200

貸：未分配利潤402

第72頁/共243頁2022年12月19日72②恢復(fù)被合并方S公司在2022年12月22日73

⑶編制合并日的合并資產(chǎn)負債表

合并資產(chǎn)負債表（簡表）2007年6月30日

項目P公司S公司抵銷分錄合并金額借方貸方資產(chǎn)：

貨幣資金1,725180

1,905應(yīng)收賬款1,200800

2,000存貨2,480102

2,582長期股權(quán)投資4,202860

2,2022,860固定資產(chǎn)2,8001,200

4,000無形資產(chǎn)1,800200

2,000商譽

資產(chǎn)總計14,2073,342

2,20215,347第73頁/共243頁2022年12月19日73⑶編制合并日的合并資產(chǎn)負債表

2022年12月22日74負債和所有者權(quán)益：

短期借款1,000900

1,900應(yīng)付賬款1,500120

1,620其他負債150120

270負債合計2,6501,140

3,790實收資本（股本）4,0001,0001,000

4,000資本公積3,2026001,202

2,600盈余公積2,000200

2,200未分配利潤2,355402

2,757所有者權(quán)益合計11,5572,2022,202

11,557負債和所有者權(quán)益總計14,2073,3422,202

15,347第74頁/共243頁2022年12月19日74負債和所有者權(quán)益：2022年12月22日75※P公司有關(guān)指標的計算過程：

長期股權(quán)投資：2,000＋2,202＝4,202（萬元）

股本：3,000＋1,000＝4,000（萬元）

資本公積：2,000＋1,202＝3,202（萬元）

抵銷資本公積：600＋602＝1,202（萬元）

第75頁/共243頁2022年12月19日75※P公司有關(guān)指標的計算過程：

2022年12月22日76

⑷編制合并日的合并利潤表

合并利潤表（簡表）

2007年1月1日～6月30日

項目P公司S公司抵銷分錄合并金額借方貸方一、營業(yè)收入4,2501,200

5,450減：營業(yè)成本3,380955

4,335

營業(yè)稅金及附加205

25

銷售費用6020

80

管理費用15050

200

財務(wù)費用4035

75加：投資收益3010

40二、營業(yè)利潤630145

775第76頁/共243頁2022年12月19日76⑷編制合并日的合并利潤表

2022年12月22日77加：營業(yè)外收入5045

95減：營業(yè)外支出4555

100三、利潤總額635135

770減：所得稅費用21040

250四、凈利潤42595

520其中：被合并方在合并前實現(xiàn)利潤

95第77頁/共243頁2022年12月19日77加：營業(yè)外收入504595減：2022年12月22日78注意：同一控制下企業(yè)合并的相關(guān)費用的處理（1）合并過程中發(fā)生的相關(guān)費用應(yīng)計入當(dāng)期損益（管理費用)

借：管理費用貸：銀行存款

（2）為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。（3）企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。第78頁/共243頁2022年12月19日78注意：同一控制下企業(yè)合并的相關(guān)費用2022年12月22日79第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計處理一

主要知識點如何計量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認合并商譽？如何對合并商譽進行初始計量？如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價值？如何理解合并費用的處理方法？第79頁/共243頁2022年12月19日79第四節(jié)非同一控制下企業(yè)2022年12月22日80一、確認與計量的基本要點

要點1——購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計量吸收合并——取得的可辨認凈資產(chǎn)按其公允價值入賬控股合并——取得的股權(quán)按合并成本進行初始計量即使是控股合并，合并資產(chǎn)負債表中對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價值為基礎(chǔ)進行計量。引申所以，要對合并成本在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽之間進行分配第80頁/共243頁2022年12月19日80一、確認與計量的基本要點要點1—2022年12月22日81一、確認與計量的基本要點要點2——合并成本的計量合并成本作為合并對價付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負債，其公允價價值與賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。=合并對價的公允價值第81頁/共243頁2022年12月19日81一、確認與計量的基本要點要點2——2022年12月22日82一、確認與計量的基本要點合并成本與取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額要點3——合并商譽的確認與計量商譽當(dāng)期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽的確認：——吸收合并：在合并方單獨資產(chǎn)負債表中單項報告——控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負債表中單項報告合并商譽的計量：——在不同的“合并理念”下，有不同的計量結(jié)果——現(xiàn)行會計規(guī)范：基本采用“實體理念”，但合并商譽的計量沒有采用“全部商譽法”第82頁/共243頁2022年12月19日82一、確認與計量的基本要點要點3——2022年12月22日83一、確認與計量的基本要點要點4——合并費用的處理合并成本？與同一控制下企業(yè)合并相同直接合并費用發(fā)行證券費用第83頁/共243頁2022年12月19日83一、確認與計量的基本要點要點4——2022年12月22日84放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并購買方賬務(wù)處理綜述發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較第84頁/共243頁2022年12月19日84放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并購買方賬務(wù)處2022年12月22日85放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被購買方資產(chǎn)公允價值]貸：有關(guān)負債[承擔(dān)的被購買方負債公允價值]A

貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價值]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得凈資產(chǎn)的公允價值]如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則

貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價的賬面價值]營業(yè)外收入等[合并對價公允價值與賬面價值之差]B營業(yè)外收入[A大于B之差C借：商譽[B大于A之差]C借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值]A

應(yīng)交稅費等[相關(guān)稅費]

商譽[差額]還要確認營業(yè)成本對價的公允價值非同一控制下的合并第85頁/共243頁2022年12月19日85放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關(guān)資2022年12月22日86發(fā)行債券實施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]C商譽[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值]A

貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價值-債券相關(guān)費用][債券相關(guān)費用]B非同一控制下的合并第86頁/共243頁2022年12月19日86發(fā)行債券實施的吸收合并：營業(yè)外收入2022年12月22日87發(fā)行股票實施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]

商譽[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值]A

貸：股本資本公積銀行存款等[面值][股票相關(guān)費用]B[溢價-股票相關(guān)費用]非同一控制下的合并第87頁/共243頁2022年12月19日87發(fā)行股票實施的吸收合并：營業(yè)外收入2022年12月22日88放棄資產(chǎn)實施的控股合并：

貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價值]B借：長期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則

貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價的賬面價值]營業(yè)外收入等[合并對價公允價值與賬面價值之差]B借：長期股權(quán)投資

應(yīng)交稅費等[相關(guān)稅費]C還要確認營業(yè)成本對價的公允價值銀行存款等[直接相關(guān)費用]C[合并成本=B+C]A非同一控制下的合并[B+C]A第88頁/共243頁2022年12月19日88放棄資產(chǎn)實施的控股合并：2022年12月22日89發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股權(quán)投資

貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價值-債券相關(guān)費用][直接相關(guān)費用+債券相關(guān)費用]B[合并成本=B]A發(fā)行股票實施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[合并成本=B]A

貸：股本資本公積銀行存款等[面值][直接相關(guān)費用+股票相關(guān)費用]B[溢價-股票相關(guān)費用]非同一控制下的合并第89頁/共243頁2022年12月19日89發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股2022年12月22日90二、非同一控制下企業(yè)合并處理原則1、確定購買方

是指在企業(yè)合并中取得對另一方或多方控制權(quán)的一方。合并中一方取得另一方半數(shù)以上有表決權(quán)股份的，除非有明確的證據(jù)表明該股份不能形成控制，一般認為取得控制權(quán)的一方為購買方。2、購買日的確定

——取得對被購買方控制權(quán)的日期第90頁/共243頁2022年12月19日90二、非同一控制下企業(yè)合并處理原則第2022年12月22日913、企業(yè)合并成本的確定(453)（1）合并成本=支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購買日的公允價值（2）付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入合并當(dāng)期損益（3）合并中發(fā)生的相關(guān)費用的處理計入當(dāng)期損益第91頁/共243頁2022年12月19日913、企業(yè)合并成本的確定(453)第2022年12月22日92【例題】甲企業(yè)以所持有的部分非流動資產(chǎn)為對價，自乙企業(yè)的控股股東處購入乙企業(yè)70％的股權(quán)，作為合并對價的非流動資產(chǎn)的賬面價值為7800萬元，其目前市場價格為12000萬元。合并成本=12000差額=12000－7800=4200萬元，計入合并當(dāng)期損益第92頁/共243頁2022年12月19日92【例題】甲企業(yè)以所持有的部分非流動2022年12月22日93（4）通過多次交易實現(xiàn)的企業(yè)合并

(按解釋公告4，后述）

第93頁/共243頁2022年12月19日93（4）通過多次交易實現(xiàn)的企業(yè)合并第2022年12月22日944、企業(yè)合并成本在取得的可辨認資產(chǎn)和負債之間的分配(453)

（1）購買方在合并中取得的被購買方的各項可辨認資產(chǎn)和負債作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負債進行確認，并按公允價值進行計量。（2）企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)在其公允價值能夠可靠計量的情況下單獨予以確認。（3）購買方在企業(yè)合并中可能需要代被購買方承擔(dān)的或有負債在其公允價值能夠可靠計量的情況下，應(yīng)作為合并中取得的負債單獨確認。

第94頁/共243頁2022年12月19日944、企業(yè)合并成本在取得的可2022年12月22日955、商譽及應(yīng)計入損益的金額（1）合并成本＞所取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值①控股合并：該差額是指在合并財務(wù)報表中應(yīng)予列示的商譽②吸收合并：該差額是購買方在其賬簿及個別財務(wù)報表中應(yīng)確認的商譽。第95頁/共243頁2022年12月19日955、商譽及應(yīng)計入損益的金額第95頁2022年12月22日96（2）合并成本＜所取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值①控股合并：體現(xiàn)在合并利潤表中（營業(yè)外收入）不影響購買方的個別利潤表。②吸收合并：計入購買方個別利潤表（營業(yè)外收入）第96頁/共243頁2022年12月19日96（2）合并成本＜所取得的可辨認凈資2022年12月22日976、企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認資產(chǎn)、負債公允價值暫時確定的情況（1）對于非同一控制下的企業(yè)合并，如果在購買日或合并當(dāng)期期末，因各種因素影響無法合理確定企業(yè)合并成本或合并中取得有關(guān)可辨認資產(chǎn)、負債公允價值的，在合并當(dāng)期期末，購買方應(yīng)以暫時確定的價值為基礎(chǔ)進行核算。

第97頁/共243頁2022年12月19日976、企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨2022年12月22日98（2）繼后取得進一步信息時的處理：①購買日后12個月內(nèi)對有關(guān)價值量的調(diào)整

視同在購買日發(fā)生，即應(yīng)進行追溯調(diào)整②超過規(guī)定期限后的價值量的調(diào)整

視為會計差錯更正第98頁/共243頁2022年12月19日98（2）繼后取得進一步信息時的處理：2022年12月22日997、購買日合并財務(wù)報告的編制購買日只編制合并資產(chǎn)負債表，不編制合并利潤表。（1）在合并資產(chǎn)負債表中，合并中取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債應(yīng)以其在購買日的公允價值計量；（2）長期股權(quán)投資的成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，體現(xiàn)為合并財務(wù)報表中的商譽；第99頁/共243頁2022年12月19日997、購買日合并財務(wù)報告的編制第992022年12月22日100

（3）長期股權(quán)投資的成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)計入合并利潤表中作為合并當(dāng)期損益。（4）因購買日不需要編制合并利潤表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的盈余公積和未分配利潤。

第100頁/共243頁2022年12月19日100（3）長期股權(quán)投資的成本小2022年12月22日101三、會計處理(455)1、非同一控制下的控股合并（并賬和并表）并賬（1）長期股權(quán)投資的初始投資成本確定長期股權(quán)投資初始投資成本=合并成本

第101頁/共243頁2022年12月19日101三、會計處理(455)第101頁2022年12月22日102并表（2）確定合并商譽合并商譽＝企業(yè)合并成本－合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額（舉例：見第4章長期股權(quán)投資）（3）編制抵銷分錄（合并日編制合并報表時）（4）編制合并資產(chǎn)負債表第102頁/共243頁2022年12月19日102并表第102頁/共243頁2022年12月22日103借：股本資本公積盈余公積未分配利潤商譽（借方差額）貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益

盈余公積和未分配利潤（貸方差額）第103頁/共243頁2022年12月19日103借：股本第103頁/共243頁2022年12月22日104

合并財務(wù)報表工作底稿

項目母公司子公司合計調(diào)整和抵銷分錄少數(shù)股東權(quán)益合并數(shù)借方貸方資產(chǎn)（賬面價值）（賬面價值）母公司——賬面價值子公司——公允價值負債（賬面價值）（賬面價值）所有者權(quán)益第104頁/共243頁2022年12月19日104合并財務(wù)報表工作底稿2022年12月22日105【例題】20×8年6月30日，甲公司向乙公司的股東E公司定向增發(fā)1,000萬股普通股(每股面值為1元，市場價格為每股6元)對乙公司進行合并，并于當(dāng)日取得對乙公司60%的股權(quán)。假定甲公司和E公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。假定甲公司與乙公司在合并前采用的會計政策相同。當(dāng)日，甲公司、乙公司資產(chǎn)、負債情況如下表所示：第105頁/共243頁2022年12月19日105【例題】20×8年6月30日2022年12月22日106資產(chǎn)負債表（簡表）

甲公司乙公司賬面價值賬面價值公允價值資產(chǎn)：

貨幣資金

4100

500

500存貨

6200

200

400應(yīng)收賬款

2000

2000

2000長期股權(quán)投資

4000

2100

3500固定資產(chǎn)：

固定資產(chǎn)原價

15000

4000

4500減：累計折舊

3000

1000

0固定資產(chǎn)凈值

12000