審計教案-第十三章銷售與收款循環(huán)審計課件

內(nèi)容框架2023/1/41Auditing內(nèi)容框架2022/12/281Auditing一、涉及的主要憑證與會計記錄（見教材299頁）二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動

這部分學(xué)習(xí)的思路，在這里概括為五個關(guān)鍵詞：環(huán)節(jié)、部門、憑證、措施、認定。環(huán)節(jié)決定了部門，部門產(chǎn)生憑證，對憑證采取的措施，措施又影響認定。（一）接受顧客訂單

顧客提出訂貨要求是整個銷售與收款循環(huán)的起點。顧客的訂單一般交給銷售部門，但只有符合企業(yè)管理層的授權(quán)標準的訂單才能被接受。第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性2023/1/42Auditing一、涉及的主要憑證與會計記錄（見教材299頁）第一節(jié)銷售與一般企業(yè)會有一個經(jīng)過授權(quán)批準的顧客的名單，不在名單上的顧客的訂單，一般是經(jīng)過銷售主管批準銷售。經(jīng)過批準的訂單，由銷售部門根據(jù)該訂單編制銷售單。（二）批準賒銷信用

賒銷批準是由信用管理部門根據(jù)管理層的賒銷政策在每個顧客的已授權(quán)的信用額度進行的。在已授權(quán)的信用額度內(nèi)的賒銷，信用管理部門的職員就可以批準；如果賒銷超過了已授權(quán)的信用額度，就需要信用管理部門的負責(zé)人批準。第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性2023/1/43Auditing一般企業(yè)會有一個經(jīng)過授權(quán)批準的顧客的名單，不在名單上第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性

設(shè)計信用批準控制的目的是為了降低壞賬風(fēng)險，因此，這些控制與應(yīng)收賬款余額的“計價和分攤”認定有關(guān)。（三）按銷售單供貨

倉庫只有在收到經(jīng)過批準的銷售單時才能供貨。因此，已批準銷售單的一聯(lián)通常應(yīng)送達倉庫。其他幾聯(lián)見教材307頁上面：企業(yè)在收到顧客訂單后，就立即編制一份預(yù)先編號的一式多聯(lián)的銷售單，分別用于批準賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具帳單等。2023/1/44Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性設(shè)計信用批準控制的目的是第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性（四）按銷售單裝運貨物

裝運憑證是指一式多聯(lián)的、連續(xù)編號的提貨單，可由電腦或人工編制，通常由裝運部門保管。只有出示經(jīng)過批準的裝運憑證，大門把守人員才允許出門。我們在這里涉及到的連續(xù)編號的銷售單、出庫單以及裝運憑證，我們要注意單子上的內(nèi)容。如果單子上有金額，我們就可以證明“準確性”和“計價與分攤”認定。出庫單和裝運憑證一般都是寫品名、規(guī)格和數(shù)量，連續(xù)編號的裝運憑證和出庫單可以證明“存在”、“發(fā)生”、和“完整性”認定2023/1/45Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性（四）按銷售單裝運貨物2022/第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性（五）向顧客開具帳單

開具帳單包括根據(jù)銷售單和裝運憑證編制和向顧客寄送事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。這項功能主要針對的問題是：（1）是否對所有裝運的貨物都開具了帳單（即“完整性”認定問題）；（2）是否只對實際裝運的貨物才開具帳單，有無重復(fù)開具帳單或虛構(gòu)交易（即“發(fā)生”認定問題）；（3）是否按已授權(quán)批準的商品價目表所列價格計價開具帳單（即“準確性”認定問題）。2023/1/46Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性（五）向顧客開具帳單（1）是第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性開具帳單應(yīng)設(shè)立以下的控制程序：1．開具帳單部門職員在編制每張銷售發(fā)票之前，獨立檢查是否存在裝運憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準的銷售單；2．依據(jù)已授權(quán)批準的商品價目表編制銷售發(fā)票；3．獨立檢查銷售發(fā)票計價和計算的正確性；4．將裝運憑證上的商品總數(shù)與相對應(yīng)的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進行比較。這些控制與銷售交易的“發(fā)生”、“完整性”、以及“準確性”認定有關(guān)。2023/1/47Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性開具帳單應(yīng)設(shè)立以下的控制程序：2第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性提請大家注意：開票部門應(yīng)當獨立于銷售、裝運、倉庫以及財務(wù)的一個單獨的部門。（六）記錄銷售記錄銷售的控制程序包括以下內(nèi)容：１．只依據(jù)附有有效裝運憑證和有銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售。２．控制所有事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。３．獨立檢查已處理銷售發(fā)票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。2023/1/48Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性提請大家注意：開票部門應(yīng)第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性４．記錄銷售的職責(zé)應(yīng)與處理銷售交易的其他功能相分離。５．對記錄過程中所涉及的有關(guān)記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權(quán)批準的記錄發(fā)生。６．定期獨立檢查應(yīng)收帳款明細賬與總帳的一致性。７．定期向顧客寄送對賬單，并要求顧客將任何例外情況直接向指定的未執(zhí)行或記錄銷售交易的會計主管報告。

以上這些控制與“發(fā)生”、“完整性”、“準確性”以及“計價與分攤”認定有關(guān)。2023/1/49Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性４．記錄銷售的職責(zé)應(yīng)與處第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入

在防止收款人員收到款項但是不入賬方面，匯款通知單起著很重要的作用。這里的匯款通知單是指企業(yè)在向顧客開具銷售發(fā)票時同時交給顧客一張匯款通知單，當顧客實際向銀行支付貨款后，由顧客寄給財務(wù)部門不負責(zé)收款的人。匯款通知單應(yīng)該連續(xù)編號。（現(xiàn)金、銀行存款日記帳）（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓發(fā)生此類事項時，必須經(jīng)授權(quán)批準，并應(yīng)確保與辦理2023/1/410Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性此事有關(guān)的部門和職員各司其職，負責(zé)辦理銷售退回的人員一定不能負責(zé)會計記錄，也就是分別控制實物流和會計處理。在這方面，嚴格使用貸項通知單無疑會起到關(guān)鍵作用。貸項通知單應(yīng)連續(xù)編號。（九）注銷壞賬

對這些壞賬，正確的做法應(yīng)當是獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當批準后注銷。（壞帳審批表）（十）提取壞帳準備2023/1/411Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性此事有關(guān)的部門和職員各司其職，負第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/412Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2022/12/2812A第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/413Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2022/12/2813A第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/414Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2022/12/2814A第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序二、銷售交易的內(nèi)部控制和控制測試（一）適當?shù)穆氊?zé)分離

◆主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收帳款必須有不同的職員登記，并由另一位不負責(zé)賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總帳和明細帳；

◆同一筆業(yè)務(wù)的借方和貸方科目賬戶不能有同一個人記錄；賒銷批準職能與銷售職能應(yīng)當分離；

◆應(yīng)當將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門分別設(shè)立；

◆在銷售合同訂立前，應(yīng)當指定專門人員就銷售價格、2023/1/415Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序二、銷售交易的內(nèi)部控制和控第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判，談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離；◆編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)當相互分離；◆銷售人員應(yīng)當避免接觸銷貨現(xiàn)款；◆應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。（二）正確的授權(quán)審批

注冊會計師應(yīng)當關(guān)注以下四個關(guān)鍵點上的審批程序：2023/1/416Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序信用政策、發(fā)貨及收款方式等第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序１．在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批；２．非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出存貨；３．銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過審批；

４．審批人應(yīng)當根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進行審批，不得超越審批權(quán)限。對于超過單位既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售交易，應(yīng)當進行集體決策。測試授權(quán)審批方面的內(nèi)部控制的效果，主要是通過檢查程序。2023/1/417Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序１．在銷售發(fā)生之前，賒第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（三）充分的憑證和記錄

只有具備充分的記錄手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其他各項控制目標。（四）憑證的預(yù)先編號對憑證預(yù)先進行編號，旨在防止銷售以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬。（五）按月寄出對賬單

由不負責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收帳款記賬的人員按月向顧客激發(fā)對賬單。對于對賬單中的核對不符的賬項，2023/1/418Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（三）充分的憑證和記錄20第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序指定一位不掌管貨幣資金也不記載主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收帳款帳目的主管人員處理。注冊會計師觀察指定人員寄送對賬單和檢查顧客復(fù)函檔案，對于測試被審計單位是否按月向顧客寄出對賬單，是十分有效的控制測試。（六）內(nèi)部核查程序

由內(nèi)部審計人員或其他獨立人員核查銷售交易的處理和記錄。教材中列出了一些內(nèi)部核查程序，見307頁表１３－３。2023/1/419Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序指定一位不掌管貨幣資金也不第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序三、對銷售交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在）錯誤的性質(zhì)注冊會計師的測試未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)登記入賬

從主營業(yè)務(wù)收入明細賬中抽取若干筆分錄，追查有無發(fā)運憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實上沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷售交易。

如果對發(fā)運憑證等的真實性也有懷疑，有必要再進一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少。2023/1/420Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序三、對銷售交易的實質(zhì)性程序第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在）錯誤的性質(zhì)注冊會計師的測試銷貨業(yè)務(wù)的重復(fù)入賬

通過復(fù)核企業(yè)為防止重復(fù)編號而設(shè)置的有序號的銷貨交易記錄清單加以確定。2023/1/421Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在）錯誤的性質(zhì)注冊會計師的測試

向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并作銷售業(yè)務(wù)入賬（舞弊）

審查主營業(yè)務(wù)收入明細賬中與銷售分錄相應(yīng)的銷貨單，檢查其是否經(jīng)過賒銷批準手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)。

檢查上述三類多報銷貨錯誤的可能性的另一個有效的辦法，是追查應(yīng)收賬款明細賬中貸方發(fā)生額的記錄。2023/1/422Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（二）已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬（完整性）

從發(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運憑證，并追查至有關(guān)的銷售發(fā)票副本和主營業(yè)務(wù)收入明細賬（即證賬核對），是測試未開票的發(fā)貨的一種有效程序。為使這一程序有效，注冊會計師通過檢查憑證的編號順序來確定全部發(fā)運憑證是否歸檔。

●測試真實性目標時，起點是明細賬；

●測試完整性目標時，起點應(yīng)是發(fā)貨憑證等原始憑證。2023/1/423Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（二）已發(fā)生的銷售交易均已

（三）登記入帳的銷售交易均經(jīng)正確計價（準確性）典型的實質(zhì)性程序包括復(fù)算會計記錄中的數(shù)據(jù)。通常的做法是，以主營業(yè)務(wù)收入明細帳中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計數(shù)與應(yīng)收帳款明細帳和銷售發(fā)票存根進行比較核對。（四）登記入帳的銷售交易分類恰當（分類）銷售分類恰當?shù)臏y試一般可與計價準確性測試一并進行。（五）銷售交易的記錄及時（截止）（六）銷售交易已正確地記入明細帳并正確地匯總（準確性）第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/424Auditing（三）登記入帳的銷售交易均經(jīng)正確計價（準確性）第二節(jié)控制第三節(jié)營業(yè)收入審計一、營業(yè)收入的審計目標二、營業(yè)收入的實質(zhì)性程序（一）主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序1．取得或編制主營業(yè)務(wù)收入明細表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細帳合計數(shù)核對相符。２．查明主營業(yè)務(wù)收入的確認原則、方法。

不同的銷售方式或結(jié)算方式，銷售收入實現(xiàn)的標志

2007年11月30日，A公司接受一項產(chǎn)品的安裝任務(wù)，安裝期共4個月，安裝合同的總收入為40萬元。到2007年底，共收取款項24萬元，實際發(fā)生成本20萬元，估計還要發(fā)生成本12萬元。在2007年度的財務(wù)報表中，A公司把24萬元全部確認為勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)了已經(jīng)發(fā)生的成本20萬元。

這是一個不同期間的勞務(wù)確認問題。完工的進度是20/（20+12）=62.5%，所以應(yīng)該根據(jù)完工百分比法確認今年的勞務(wù)收入：40*62.5%=25萬元，所以應(yīng)該確認25萬元的勞務(wù)收入，而不是24萬元。2023/1/425Auditing第三節(jié)營業(yè)收入審計一、營業(yè)收入的審計目標2007年

3．實質(zhì)性分析程序（１）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)和價格的變動是否異常，并分析異常變動原因；（２）比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的變動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并檢查異?，F(xiàn)象和重大波動原因；（３）計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與第三節(jié)營業(yè)收入審計2023/1/426Auditing3．實質(zhì)性分析程序第三節(jié)營業(yè)收入審計2022/12/上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原因；（４）計算對重要客戶的銷售額及產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期又無異常變化；（５）將上述分析結(jié)果與同行業(yè)企業(yè)本期相關(guān)資料進行分析，檢查是否存在異常。注：P314頁的４－8大家自學(xué)第三節(jié)營業(yè)收入審計2023/1/427Auditing上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原

9．實施銷售的截止測試把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認有著密切關(guān)系的日期：

一是發(fā)票開具日期；

二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是主營業(yè)務(wù)收入截止測試的關(guān)鍵所在?？梢钥紤]選擇三條審計路線實施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試：第三節(jié)營業(yè)收入審計2023/1/428Auditing9．實施銷售的截止測試第三節(jié)營業(yè)收入審計2022/1第三節(jié)營業(yè)收入審計審計路線目的測試程序以賬簿記錄為起點

（真實性測試）防止高估營業(yè)收入從報表日前后若干天的賬簿記錄直至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。以銷售發(fā)票為起點

（完整性測試）防止低估營業(yè)收入從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)運憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認收入（查明有無漏記收入現(xiàn)象）。以發(fā)運憑證為起點

（完整性測試）防止低估營業(yè)收入從報表日前后若干天的發(fā)運憑證至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否已記入恰當?shù)暮嫌嬈陂g。2023/1/429Auditing第三節(jié)營業(yè)收入審計審計路線目的測試程序以賬簿記錄為起點

10．檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業(yè)務(wù)

這里主要是針對被審計單位的銷售退回未做財務(wù)處理的情況下，注冊會計師提出調(diào)整分錄的問題。注冊會計師由于都是在審計年度后審計，所以發(fā)現(xiàn)的銷售退回調(diào)整事項不能調(diào)整相關(guān)的賬戶了（因為已經(jīng)結(jié)賬了），只能對被審計單位的財務(wù)報表進行調(diào)整。審計人員做的調(diào)整分錄是對財務(wù)報表進行調(diào)整，而報表上沒有庫存商品和壞帳準備科目，所以應(yīng)做調(diào)整分錄如下：第三節(jié)營業(yè)收入審計在銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時，被審計單位的會計處理是：（１）借：應(yīng)收帳款貸：營業(yè)收入應(yīng)交稅費（２）借：營業(yè)成本貸：庫存商品（３）借：資產(chǎn)減值損失貸：壞帳準備（１）借：營業(yè)收入應(yīng)交稅費貸：應(yīng)收帳款，（２）借：存貨貸：營業(yè)成本（３）借：應(yīng)收帳款貸：資產(chǎn)減值損失2023/1/430Auditing10．檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業(yè)務(wù)第三節(jié)營業(yè)收第三節(jié)營業(yè)收入審計12．檢查特殊的銷售行為（１）附有銷售退回條件的商品銷售，如果對退貨部分能做合理估計的，確定其是否按估計不會退貨部分確認收入；如果對退貨部分不能做合理估計的，確定其是否在退貨期滿時確認收入。（２）售后回購2008年7月1日，A公司因融資需要，把商品出售給同為一般納稅人的B公司。銷售價格是600萬元（不含增值稅），銷售成本是480萬元。商品已發(fā)出，貨款暫時沒有收到。按照雙方的銷售協(xié)議規(guī)定，一年內(nèi)A公司將以650萬元的價格購回所售商品。2008年12月31日，A公司未將該商品購回。A公司已于2008年7月1日確認了商品的銷售收入，并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)了銷售成本。問：A公司該業(yè)務(wù)是否符合商品銷售收入確認條件？

從本質(zhì)上說，這項業(yè)務(wù)屬于以商品作抵押的融資行為，所以不能確認收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本。2023/1/431Auditing第三節(jié)營業(yè)收入審計12．檢查特殊的銷售行為2第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計一、應(yīng)收賬款的審計目標（結(jié)合認定來記憶）二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序（一）取得或編制應(yīng)收賬款明細表

(1)復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符；結(jié)合壞賬準備科目與報表數(shù)核對相符。(2)檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確。(3)檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確。(4)分析有貸方余額的項目。2023/1/432Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計一、應(yīng)收賬款的審計目標（結(jié)合第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(5)結(jié)合預(yù)收款項等往來項目的明細余額，查明有無同掛的項目或與銷售無關(guān)的其他款項，如有，應(yīng)做出記錄，必要時提出調(diào)整建議。（二）對應(yīng)收賬款實施實質(zhì)性分析程序(1)復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額（非余額）與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況應(yīng)查明原因；(2)計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標，并與被審計單位上年指標、同行業(yè)同期相關(guān)指標對比分析，檢查是否存在重大異常。2023/1/433Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(5)結(jié)合預(yù)收款項等往第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(三)檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確。1.壞賬準備的計提。不同帳齡的應(yīng)收賬款計提壞賬準備的比例不同，要復(fù)核壞賬準備的計提是否正確。2.帳齡的勾稽關(guān)系。上年1年以內(nèi)的應(yīng)收賬款到今年就變成了1-2年，上年的1-2年應(yīng)收賬款到今年就變成了2-3年，以此類推，確定余額之間的勾稽關(guān)系是否正確。3.如何確定帳齡。比如債務(wù)重組，不能從債務(wù)重組日開始算帳齡。

（四）向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款

認定：存在、計價和分攤

2023/1/434Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(三)檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計1、函證的范圍和對象

除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當對應(yīng)收賬款進行函證。[例]測試應(yīng)收賬款時，注冊會計師往往優(yōu)先采用函證程序，僅在函證受限時才采用檢查與銷售有關(guān)的合同、憑證等，主要目的是()。

A.提高審計效率

B.獲取充分的審計證據(jù)

C.降低審計成本

D.獲取適當?shù)膶徲嬜C據(jù)2023/1/435Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計1、函證的范圍和對象2022/第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計如果注冊會計師不對應(yīng)收賬款進行函證，應(yīng)當在工作底稿中說明理由。如果認為函證很可能是無效的，注冊會計師應(yīng)當實施替代審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

函證的范圍是由諸多因素決定的，主要有：

（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；

（2）被審計單位內(nèi)部控制的強弱；

（3）以前期間的函證結(jié)果；

（4）函證方式的選擇。檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運憑證等，以驗證這些應(yīng)收賬款的真實性。2023/1/436Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計如果注冊會計師不對應(yīng)收第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計

一般情況下，注冊會計師應(yīng)選擇以下項目作為函證對象：

●大額或賬齡較長的項目；●與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；●關(guān)聯(lián)方項目；●主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目；●交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；●可能產(chǎn)生重大錯報或舞弊的非正常的項目。2023/1/437Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計一般情況下，注冊會計師第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計

2、函證方式（1）積極的函證方式采用積極的函證方式，注冊會計師應(yīng)當要求被詢證者在所有情況下必須回函。積極的函證方式又分為兩種：一種是在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認所函證的款項是否正確。另一種詢證函，即在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進一步信息。

注意教材321頁的詢證函格式2023/1/438Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計2、函證方式2022/第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計注意教材322頁的詢證函格式2023/1/439Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計注意教材322頁的詢證函格式2第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計

3、函證時間的選擇注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證。如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。

4、函證的控制

（1）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；2023/1/440Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計3、函證時間的選擇20第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計（2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；（3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；（4）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；（5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；（6）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。2023/1/441Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計（2）將詢證函中列示的賬第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計

5、對不符事項的處理

不符事項產(chǎn)生的原因：（1）雙方登記入賬的時間不同；（2）一方記賬錯誤；（3）被審計單位舞弊

入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項主要表現(xiàn)為：（1）詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款；

2023/1/442Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計5、對不符事項的處理2第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計（2）詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；（3）債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶兀粚徲媶挝簧形词盏?；?）債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。

6、對函證結(jié)果的總結(jié)和評價教材325頁。注意結(jié)合前面的內(nèi)容掌握。會計師事務(wù)所不得將詢證函提供給被審計單位作為法律訴訟證據(jù)。2023/1/443Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計（2）詢證函發(fā)出時，被審第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計（四）確定已收回的應(yīng)收賬款金額（五）檢查未函證應(yīng)收賬款（六）檢查壞賬的確認和處理（七）抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)（八）檢查貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售（九）分析應(yīng)收賬款明細賬余額（十）確定應(yīng)收賬款的列報是否恰當2023/1/444Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計（四）確定已收回的應(yīng)收賬款金額內(nèi)容框架2023/1/445Auditing內(nèi)容框架2022/12/281Auditing一、涉及的主要憑證與會計記錄（見教材299頁）二、涉及的主要業(yè)務(wù)活動

這部分學(xué)習(xí)的思路，在這里概括為五個關(guān)鍵詞：環(huán)節(jié)、部門、憑證、措施、認定。環(huán)節(jié)決定了部門，部門產(chǎn)生憑證，對憑證采取的措施，措施又影響認定。（一）接受顧客訂單

顧客提出訂貨要求是整個銷售與收款循環(huán)的起點。顧客的訂單一般交給銷售部門，但只有符合企業(yè)管理層的授權(quán)標準的訂單才能被接受。第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性2023/1/446Auditing一、涉及的主要憑證與會計記錄（見教材299頁）第一節(jié)銷售與一般企業(yè)會有一個經(jīng)過授權(quán)批準的顧客的名單，不在名單上的顧客的訂單，一般是經(jīng)過銷售主管批準銷售。經(jīng)過批準的訂單，由銷售部門根據(jù)該訂單編制銷售單。（二）批準賒銷信用

賒銷批準是由信用管理部門根據(jù)管理層的賒銷政策在每個顧客的已授權(quán)的信用額度進行的。在已授權(quán)的信用額度內(nèi)的賒銷，信用管理部門的職員就可以批準；如果賒銷超過了已授權(quán)的信用額度，就需要信用管理部門的負責(zé)人批準。第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性2023/1/447Auditing一般企業(yè)會有一個經(jīng)過授權(quán)批準的顧客的名單，不在名單上第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性

設(shè)計信用批準控制的目的是為了降低壞賬風(fēng)險，因此，這些控制與應(yīng)收賬款余額的“計價和分攤”認定有關(guān)。（三）按銷售單供貨

倉庫只有在收到經(jīng)過批準的銷售單時才能供貨。因此，已批準銷售單的一聯(lián)通常應(yīng)送達倉庫。其他幾聯(lián)見教材307頁上面：企業(yè)在收到顧客訂單后，就立即編制一份預(yù)先編號的一式多聯(lián)的銷售單，分別用于批準賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具帳單等。2023/1/448Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性設(shè)計信用批準控制的目的是第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性（四）按銷售單裝運貨物

裝運憑證是指一式多聯(lián)的、連續(xù)編號的提貨單，可由電腦或人工編制，通常由裝運部門保管。只有出示經(jīng)過批準的裝運憑證，大門把守人員才允許出門。我們在這里涉及到的連續(xù)編號的銷售單、出庫單以及裝運憑證，我們要注意單子上的內(nèi)容。如果單子上有金額，我們就可以證明“準確性”和“計價與分攤”認定。出庫單和裝運憑證一般都是寫品名、規(guī)格和數(shù)量，連續(xù)編號的裝運憑證和出庫單可以證明“存在”、“發(fā)生”、和“完整性”認定2023/1/449Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性（四）按銷售單裝運貨物2022/第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性（五）向顧客開具帳單

開具帳單包括根據(jù)銷售單和裝運憑證編制和向顧客寄送事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。這項功能主要針對的問題是：（1）是否對所有裝運的貨物都開具了帳單（即“完整性”認定問題）；（2）是否只對實際裝運的貨物才開具帳單，有無重復(fù)開具帳單或虛構(gòu)交易（即“發(fā)生”認定問題）；（3）是否按已授權(quán)批準的商品價目表所列價格計價開具帳單（即“準確性”認定問題）。2023/1/450Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性（五）向顧客開具帳單（1）是第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性開具帳單應(yīng)設(shè)立以下的控制程序：1．開具帳單部門職員在編制每張銷售發(fā)票之前，獨立檢查是否存在裝運憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準的銷售單；2．依據(jù)已授權(quán)批準的商品價目表編制銷售發(fā)票；3．獨立檢查銷售發(fā)票計價和計算的正確性；4．將裝運憑證上的商品總數(shù)與相對應(yīng)的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進行比較。這些控制與銷售交易的“發(fā)生”、“完整性”、以及“準確性”認定有關(guān)。2023/1/451Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性開具帳單應(yīng)設(shè)立以下的控制程序：2第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性提請大家注意：開票部門應(yīng)當獨立于銷售、裝運、倉庫以及財務(wù)的一個單獨的部門。（六）記錄銷售記錄銷售的控制程序包括以下內(nèi)容：１．只依據(jù)附有有效裝運憑證和有銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售。２．控制所有事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。３．獨立檢查已處理銷售發(fā)票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。2023/1/452Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性提請大家注意：開票部門應(yīng)第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性４．記錄銷售的職責(zé)應(yīng)與處理銷售交易的其他功能相分離。５．對記錄過程中所涉及的有關(guān)記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權(quán)批準的記錄發(fā)生。６．定期獨立檢查應(yīng)收帳款明細賬與總帳的一致性。７．定期向顧客寄送對賬單，并要求顧客將任何例外情況直接向指定的未執(zhí)行或記錄銷售交易的會計主管報告。

以上這些控制與“發(fā)生”、“完整性”、“準確性”以及“計價與分攤”認定有關(guān)。2023/1/453Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性４．記錄銷售的職責(zé)應(yīng)與處第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入

在防止收款人員收到款項但是不入賬方面，匯款通知單起著很重要的作用。這里的匯款通知單是指企業(yè)在向顧客開具銷售發(fā)票時同時交給顧客一張匯款通知單，當顧客實際向銀行支付貨款后，由顧客寄給財務(wù)部門不負責(zé)收款的人。匯款通知單應(yīng)該連續(xù)編號。（現(xiàn)金、銀行存款日記帳）（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓發(fā)生此類事項時，必須經(jīng)授權(quán)批準，并應(yīng)確保與辦理2023/1/454Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)的特性此事有關(guān)的部門和職員各司其職，負責(zé)辦理銷售退回的人員一定不能負責(zé)會計記錄，也就是分別控制實物流和會計處理。在這方面，嚴格使用貸項通知單無疑會起到關(guān)鍵作用。貸項通知單應(yīng)連續(xù)編號。（九）注銷壞賬

對這些壞賬，正確的做法應(yīng)當是獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當批準后注銷。（壞帳審批表）（十）提取壞帳準備2023/1/455Auditing第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的特性此事有關(guān)的部門和職員各司其職，負第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/456Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2022/12/2812A第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/457Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2022/12/2813A第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/458Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2022/12/2814A第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序二、銷售交易的內(nèi)部控制和控制測試（一）適當?shù)穆氊?zé)分離

◆主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收帳款必須有不同的職員登記，并由另一位不負責(zé)賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總帳和明細帳；

◆同一筆業(yè)務(wù)的借方和貸方科目賬戶不能有同一個人記錄；賒銷批準職能與銷售職能應(yīng)當分離；

◆應(yīng)當將辦理銷售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門分別設(shè)立；

◆在銷售合同訂立前，應(yīng)當指定專門人員就銷售價格、2023/1/459Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序二、銷售交易的內(nèi)部控制和控第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判，談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離；◆編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)當相互分離；◆銷售人員應(yīng)當避免接觸銷貨現(xiàn)款；◆應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。（二）正確的授權(quán)審批

注冊會計師應(yīng)當關(guān)注以下四個關(guān)鍵點上的審批程序：2023/1/460Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序信用政策、發(fā)貨及收款方式等第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序１．在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批；２．非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出存貨；３．銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過審批；

４．審批人應(yīng)當根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進行審批，不得超越審批權(quán)限。對于超過單位既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售交易，應(yīng)當進行集體決策。測試授權(quán)審批方面的內(nèi)部控制的效果，主要是通過檢查程序。2023/1/461Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序１．在銷售發(fā)生之前，賒第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（三）充分的憑證和記錄

只有具備充分的記錄手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其他各項控制目標。（四）憑證的預(yù)先編號對憑證預(yù)先進行編號，旨在防止銷售以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬。（五）按月寄出對賬單

由不負責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收帳款記賬的人員按月向顧客激發(fā)對賬單。對于對賬單中的核對不符的賬項，2023/1/462Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（三）充分的憑證和記錄20第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序指定一位不掌管貨幣資金也不記載主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收帳款帳目的主管人員處理。注冊會計師觀察指定人員寄送對賬單和檢查顧客復(fù)函檔案，對于測試被審計單位是否按月向顧客寄出對賬單，是十分有效的控制測試。（六）內(nèi)部核查程序

由內(nèi)部審計人員或其他獨立人員核查銷售交易的處理和記錄。教材中列出了一些內(nèi)部核查程序，見307頁表１３－３。2023/1/463Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序指定一位不掌管貨幣資金也不第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序三、對銷售交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在）錯誤的性質(zhì)注冊會計師的測試未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)登記入賬

從主營業(yè)務(wù)收入明細賬中抽取若干筆分錄，追查有無發(fā)運憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實上沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷售交易。

如果對發(fā)運憑證等的真實性也有懷疑，有必要再進一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少。2023/1/464Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序三、對銷售交易的實質(zhì)性程序第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在）錯誤的性質(zhì)注冊會計師的測試銷貨業(yè)務(wù)的重復(fù)入賬

通過復(fù)核企業(yè)為防止重復(fù)編號而設(shè)置的有序號的銷貨交易記錄清單加以確定。2023/1/465Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在）錯誤的性質(zhì)注冊會計師的測試

向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并作銷售業(yè)務(wù)入賬（舞弊）

審查主營業(yè)務(wù)收入明細賬中與銷售分錄相應(yīng)的銷貨單，檢查其是否經(jīng)過賒銷批準手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)。

檢查上述三類多報銷貨錯誤的可能性的另一個有效的辦法，是追查應(yīng)收賬款明細賬中貸方發(fā)生額的記錄。2023/1/466Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（一）登記入帳的銷售交易是第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（二）已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬（完整性）

從發(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運憑證，并追查至有關(guān)的銷售發(fā)票副本和主營業(yè)務(wù)收入明細賬（即證賬核對），是測試未開票的發(fā)貨的一種有效程序。為使這一程序有效，注冊會計師通過檢查憑證的編號順序來確定全部發(fā)運憑證是否歸檔。

●測試真實性目標時，起點是明細賬；

●測試完整性目標時，起點應(yīng)是發(fā)貨憑證等原始憑證。2023/1/467Auditing第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序（二）已發(fā)生的銷售交易均已

（三）登記入帳的銷售交易均經(jīng)正確計價（準確性）典型的實質(zhì)性程序包括復(fù)算會計記錄中的數(shù)據(jù)。通常的做法是，以主營業(yè)務(wù)收入明細帳中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計數(shù)與應(yīng)收帳款明細帳和銷售發(fā)票存根進行比較核對。（四）登記入帳的銷售交易分類恰當（分類）銷售分類恰當?shù)臏y試一般可與計價準確性測試一并進行。（五）銷售交易的記錄及時（截止）（六）銷售交易已正確地記入明細帳并正確地匯總（準確性）第二節(jié)控制測試和交易的實質(zhì)性程序2023/1/468Auditing（三）登記入帳的銷售交易均經(jīng)正確計價（準確性）第二節(jié)控制第三節(jié)營業(yè)收入審計一、營業(yè)收入的審計目標二、營業(yè)收入的實質(zhì)性程序（一）主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序1．取得或編制主營業(yè)務(wù)收入明細表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細帳合計數(shù)核對相符。２．查明主營業(yè)務(wù)收入的確認原則、方法。

不同的銷售方式或結(jié)算方式，銷售收入實現(xiàn)的標志

2007年11月30日，A公司接受一項產(chǎn)品的安裝任務(wù)，安裝期共4個月，安裝合同的總收入為40萬元。到2007年底，共收取款項24萬元，實際發(fā)生成本20萬元，估計還要發(fā)生成本12萬元。在2007年度的財務(wù)報表中，A公司把24萬元全部確認為勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)了已經(jīng)發(fā)生的成本20萬元。

這是一個不同期間的勞務(wù)確認問題。完工的進度是20/（20+12）=62.5%，所以應(yīng)該根據(jù)完工百分比法確認今年的勞務(wù)收入：40*62.5%=25萬元，所以應(yīng)該確認25萬元的勞務(wù)收入，而不是24萬元。2023/1/469Auditing第三節(jié)營業(yè)收入審計一、營業(yè)收入的審計目標2007年

3．實質(zhì)性分析程序（１）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)和價格的變動是否異常，并分析異常變動原因；（２）比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的變動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并檢查異常現(xiàn)象和重大波動原因；（３）計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與第三節(jié)營業(yè)收入審計2023/1/470Auditing3．實質(zhì)性分析程序第三節(jié)營業(yè)收入審計2022/12/上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原因；（４）計算對重要客戶的銷售額及產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期又無異常變化；（５）將上述分析結(jié)果與同行業(yè)企業(yè)本期相關(guān)資料進行分析，檢查是否存在異常。注：P314頁的４－8大家自學(xué)第三節(jié)營業(yè)收入審計2023/1/471Auditing上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原

9．實施銷售的截止測試把握三個與主營業(yè)務(wù)收入確認有著密切關(guān)系的日期：

一是發(fā)票開具日期；

二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是主營業(yè)務(wù)收入截止測試的關(guān)鍵所在。可以考慮選擇三條審計路線實施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試：第三節(jié)營業(yè)收入審計2023/1/472Auditing9．實施銷售的截止測試第三節(jié)營業(yè)收入審計2022/1第三節(jié)營業(yè)收入審計審計路線目的測試程序以賬簿記錄為起點

（真實性測試）防止高估營業(yè)收入從報表日前后若干天的賬簿記錄直至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。以銷售發(fā)票為起點

（完整性測試）防止低估營業(yè)收入從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)運憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認收入（查明有無漏記收入現(xiàn)象）。以發(fā)運憑證為起點

（完整性測試）防止低估營業(yè)收入從報表日前后若干天的發(fā)運憑證至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否已記入恰當?shù)暮嫌嬈陂g。2023/1/473Auditing第三節(jié)營業(yè)收入審計審計路線目的測試程序以賬簿記錄為起點

10．檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業(yè)務(wù)

這里主要是針對被審計單位的銷售退回未做財務(wù)處理的情況下，注冊會計師提出調(diào)整分錄的問題。注冊會計師由于都是在審計年度后審計，所以發(fā)現(xiàn)的銷售退回調(diào)整事項不能調(diào)整相關(guān)的賬戶了（因為已經(jīng)結(jié)賬了），只能對被審計單位的財務(wù)報表進行調(diào)整。審計人員做的調(diào)整分錄是對財務(wù)報表進行調(diào)整，而報表上沒有庫存商品和壞帳準備科目，所以應(yīng)做調(diào)整分錄如下：第三節(jié)營業(yè)收入審計在銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時，被審計單位的會計處理是：（１）借：應(yīng)收帳款貸：營業(yè)收入應(yīng)交稅費（２）借：營業(yè)成本貸：庫存商品（３）借：資產(chǎn)減值損失貸：壞帳準備（１）借：營業(yè)收入應(yīng)交稅費貸：應(yīng)收帳款，（２）借：存貨貸：營業(yè)成本（３）借：應(yīng)收帳款貸：資產(chǎn)減值損失2023/1/474Auditing10．檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業(yè)務(wù)第三節(jié)營業(yè)收第三節(jié)營業(yè)收入審計12．檢查特殊的銷售行為（１）附有銷售退回條件的商品銷售，如果對退貨部分能做合理估計的，確定其是否按估計不會退貨部分確認收入；如果對退貨部分不能做合理估計的，確定其是否在退貨期滿時確認收入。（２）售后回購2008年7月1日，A公司因融資需要，把商品出售給同為一般納稅人的B公司。銷售價格是600萬元（不含增值稅），銷售成本是480萬元。商品已發(fā)出，貨款暫時沒有收到。按照雙方的銷售協(xié)議規(guī)定，一年內(nèi)A公司將以650萬元的價格購回所售商品。2008年12月31日，A公司未將該商品購回。A公司已于2008年7月1日確認了商品的銷售收入，并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)了銷售成本。問：A公司該業(yè)務(wù)是否符合商品銷售收入確認條件？

從本質(zhì)上說，這項業(yè)務(wù)屬于以商品作抵押的融資行為，所以不能確認收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本。2023/1/475Auditing第三節(jié)營業(yè)收入審計12．檢查特殊的銷售行為2第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計一、應(yīng)收賬款的審計目標（結(jié)合認定來記憶）二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序（一）取得或編制應(yīng)收賬款明細表

(1)復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符；結(jié)合壞賬準備科目與報表數(shù)核對相符。(2)檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確。(3)檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確。(4)分析有貸方余額的項目。2023/1/476Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計一、應(yīng)收賬款的審計目標（結(jié)合第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(5)結(jié)合預(yù)收款項等往來項目的明細余額，查明有無同掛的項目或與銷售無關(guān)的其他款項，如有，應(yīng)做出記錄，必要時提出調(diào)整建議。（二）對應(yīng)收賬款實施實質(zhì)性分析程序(1)復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額（非余額）與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況應(yīng)查明原因；(2)計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標，并與被審計單位上年指標、同行業(yè)同期相關(guān)指標對比分析，檢查是否存在重大異常。2023/1/477Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(5)結(jié)合預(yù)收款項等往第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(三)檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確。1.壞賬準備的計提。不同帳齡的應(yīng)收賬款計提壞賬準備的比例不同，要復(fù)核壞賬準備的計提是否正確。2.帳齡的勾稽關(guān)系。上年1年以內(nèi)的應(yīng)收賬款到今年就變成了1-2年，上年的1-2年應(yīng)收賬款到今年就變成了2-3年，以此類推，確定余額之間的勾稽關(guān)系是否正確。3.如何確定帳齡。比如債務(wù)重組，不能從債務(wù)重組日開始算帳齡。

（四）向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款

認定：存在、計價和分攤

2023/1/478Auditing第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計(三)檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否第四節(jié)應(yīng)收賬款和壞賬準備審計1、函證的范圍和對象

除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當對應(yīng)收賬款進行函證。[例]測試應(yīng)收賬款時，注冊會計師