H第八章 戰(zhàn)略成本問題

第八章戰(zhàn)略成本問題研究

第一節(jié)

我國企業(yè)成本管理的現(xiàn)實(shí)分析一、成本管理的理論研究滯后總體上講，我國成本管理的理論研究與改革前相比有了長足的進(jìn)步，但在以下幾個(gè)方面表現(xiàn)出滯后性：（一）成本管理課程的學(xué)科屬性不明確人們一致認(rèn)為成本管理是會計(jì)類的課程，但成本管理到底應(yīng)單獨(dú)成科還是放在財(cái)務(wù)管理或管理會計(jì)中卻沒有一致的認(rèn)識。

（二）成本管理研究的系統(tǒng)性差在我國，無論是成本管理實(shí)踐還是成本管理理論研究都存在成本管理方法系統(tǒng)性差的問題。1、傳統(tǒng)成本管理方法和現(xiàn)代成本管理方法的研究都是針對單個(gè)成本管理方法的，缺乏對方法之間聯(lián)系的研究，不能形成系統(tǒng)的成本管理方法體系。實(shí)踐中，成本管理方法的應(yīng)用缺乏聯(lián)系，引進(jìn)新的成本管理方法常常會導(dǎo)致對原有方法很大程度的放棄，既使成本管理缺乏連貫性，又加大了成本。實(shí)際上，通過研究每種成本管理方法的本質(zhì)及其適應(yīng)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特色，可以構(gòu)建出系統(tǒng)的成本管理方法體系。2、傳統(tǒng)成本研究局限于企業(yè)內(nèi)部，缺乏戰(zhàn)略管理的思維?！巴频箛鷫?、走向市場、成本否決”的邯鋼經(jīng)驗(yàn)，實(shí)質(zhì)體現(xiàn)的是戰(zhàn)略上的成本思考.二、成本管理的實(shí)踐潛力大由于成本管理體制的缺陷和成本管理水平的低下，我國企業(yè)持續(xù)保持較高的成本水平，存在大量的浪費(fèi)。成本管理的現(xiàn)狀可以用六個(gè)字集中表現(xiàn)：成本高、成本亂，說明我國企業(yè)成本降低的潛力很大。而導(dǎo)致成本高、成本亂的原因很多，歸納起來有：

（一）成本管理觀念落后降低成本、提高管理水平，首先要改變成本管理的觀念。我國企業(yè)普遍存在成本觀念落后的現(xiàn)象，表現(xiàn)在成本管理的范圍、目的及手段等方面的認(rèn)識存在偏差。很多企業(yè)仍將成本管理的范圍局限于企業(yè)內(nèi)部甚至只包括生產(chǎn)過程，而忽略了對其他相關(guān)企業(yè)（如上下游企業(yè)、競爭者）及相關(guān)領(lǐng)域（如成本管理的組織）成本行為的管理。成本管理的目的局限于降低成本（較少從效益角度看成本的效用），降低成本的手段也主要依靠節(jié)約方式，不能應(yīng)用成本效益原則，通過發(fā)生成本來實(shí)現(xiàn)更大的收益。這些落后的觀念已經(jīng)不能適應(yīng)競爭日益激烈的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

（二）成本管理方法陳舊雖然我國一些企業(yè)進(jìn)行了先進(jìn)成本管理方法的試點(diǎn)，并取得了不錯(cuò)成績，但整體上講，成本管理方法還是很陳舊，已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求。據(jù)調(diào)查①，我國70%企業(yè)采用分批法或分步法，絕大多數(shù)的企業(yè)采用全廠制造費(fèi)用分配率(43.18%)或部門制造費(fèi)用分配率(47.08%)來分配制造費(fèi)用。最廣泛采用的成本動因是總額、直接人工小時(shí)和直接材料成本。業(yè)績評價(jià)采用的最主要的財(cái)務(wù)指標(biāo)是目標(biāo)利潤(72.6%)。標(biāo)準(zhǔn)成本核算雖然在63.4%的企業(yè)得到應(yīng)用，但是只有18%的企業(yè)每年至少修改一次標(biāo)準(zhǔn)成本。而先進(jìn)的作業(yè)成本法、成本企畫法都未得到推廣。

（三）價(jià)值管理與使用價(jià)值管理的結(jié)合較差長期以來，人們存在一種偏差：成本管理是財(cái)務(wù)人員的事情，導(dǎo)致管成本的不懂技術(shù)、懂技術(shù)的不懂財(cái)務(wù)，從而造成價(jià)值管理與使用價(jià)值管理的結(jié)合較差。許多行之有效的方法（如價(jià)值工程、作業(yè)成本法、價(jià)值鏈分析等）不能有效使用，因此材料利用率低、設(shè)備效用差、技術(shù)及產(chǎn)品儲備不足、價(jià)值轉(zhuǎn)移和價(jià)值增值過程中的無用環(huán)節(jié)及資源浪費(fèi)多等必然導(dǎo)致成本居高不下。

（四）不良利益動機(jī)驅(qū)動導(dǎo)致成本亂在我國，有相當(dāng)多的企業(yè)管理者因粉飾業(yè)績等不良利益動機(jī)的驅(qū)動，任意調(diào)整、編造成本資料，從而使成本信息失真現(xiàn)象日益嚴(yán)重，并造成以成本為基礎(chǔ)的各種管理活動的效能降低甚至給企業(yè)造成損失。

第二節(jié)

戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)及構(gòu)成內(nèi)容

對成本問題的戰(zhàn)略思考是基于多樣化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，這種多樣化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境必然導(dǎo)致成本管理系統(tǒng)的多樣性，從而使成本管理思維、成本管理方法、成本管理系統(tǒng)的構(gòu)成等多個(gè)方面表現(xiàn)出差異性。但是成本管理系統(tǒng)作為企業(yè)經(jīng)營管理系統(tǒng)的子系統(tǒng)，又有其完整的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)和共同的特點(diǎn)。也就是說，即使是不同競爭戰(zhàn)略指導(dǎo)下的企業(yè)成本管理系統(tǒng)，也有許多共性的方面。

一、戰(zhàn)略成本管理的對象成本管理系統(tǒng)的管理對象即成本管理對象，是與企業(yè)經(jīng)營過程相關(guān)的所有資金耗費(fèi)。在戰(zhàn)略成本管理中，成本管理的對象不僅僅是財(cái)務(wù)會計(jì)中的歷史成本，也不僅僅限于企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈范圍的資金耗費(fèi)，而是為實(shí)現(xiàn)企業(yè)競爭戰(zhàn)略和達(dá)到持續(xù)性成本改善所涉及的一切資金耗費(fèi)。既包括財(cái)務(wù)會計(jì)計(jì)算的歷史成本，也包括內(nèi)部經(jīng)營管理需要的現(xiàn)在和未來成本；既包括企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈范圍內(nèi)的資金耗費(fèi)，也包括行業(yè)價(jià)值鏈整合所涉及的客戶和供應(yīng)商的資金耗費(fèi)。

二、成本分類為了適應(yīng)成本計(jì)算、成本控制和成本規(guī)劃的需要，尋求進(jìn)一步降低成本的途徑，有必要研究成本的分類。成本分類是對成本管理對象的細(xì)化。成本信息有財(cái)務(wù)報(bào)告和成本管理兩種用途，因此成本也可以按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)分為兩類。（一）基于成本計(jì)算和確定損益為目的的分類成本分類的首要目的（或說傳統(tǒng)目的）是在對外報(bào)告時(shí)確定一定期間的損益，基于此目的的成本分類是為了正確地歸集和分配費(fèi)用和準(zhǔn)確地計(jì)算成本。主要有以下幾種分類：1、按按成本本的經(jīng)經(jīng)濟(jì)用用途分分為制制造成成本和和非制制造成成本，，制造造成本本包括括直接接材料料、直直接人人工、、制造造費(fèi)用用，非非制造造成本本分為為銷售售費(fèi)用用、管管理費(fèi)費(fèi)用和和財(cái)務(wù)務(wù)費(fèi)用用。該該種分分類的的目的的是為為了確確定產(chǎn)產(chǎn)品成成本和和期間間費(fèi)用用，產(chǎn)產(chǎn)品成成本中中己銷銷售部部分轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)為銷銷售成成本并并在利利潤表表中表表現(xiàn)，，未銷銷售部部分轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)為存存貨成成本在在資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債債表中中表現(xiàn)現(xiàn)；期期間費(fèi)費(fèi)用在在期間間內(nèi)扣扣除，，在利利潤表表中表表現(xiàn)。。2、按按成本本與特特定產(chǎn)產(chǎn)品的的關(guān)系系分為為直接接成本本和間間接成成本，，直接接成本本是直直接計(jì)計(jì)入某某產(chǎn)品品成本本的成成本項(xiàng)項(xiàng)目，，是可可追溯溯成本本，非非直接接成本本是需需要按按照某某種標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)在在幾種種產(chǎn)品品之間間分配配的成成本。。該種種分類類的目目的是是為了了正確確歸集集和分分配費(fèi)費(fèi)用，，以便便正確確計(jì)算算產(chǎn)品品成本本?；诔沙杀居?jì)計(jì)算和和確定定損益益為目目的的的分類類,最最終形形成各各種成成本計(jì)計(jì)算方方法，，如品品種法法、分分批法法、分分步法法等。。（二））基于于成本本管理理目的的的分分類廣義成成本計(jì)計(jì)算的的目的的不是是唯一一的，，也包包括為為成本本管理理而進(jìn)進(jìn)行的的計(jì)算算，此此時(shí)也也要求求進(jìn)行行成本本分類類：1、按成成本習(xí)性性分為變變動成本本、固定定成本和和混合成成本。該該種分類類是管理理會計(jì)短短期經(jīng)營營管理的的基礎(chǔ)，，對于成成本預(yù)測測、決策策和分析析，特別別是對于于控制和和尋找降降低成本本途徑具具有重要要作用。。2、按成成本決策策相關(guān)性性分為相相關(guān)成本本和無關(guān)關(guān)成本。。相關(guān)成成本是與與決策有有關(guān)的未未來成本本，如專專屬成本本、機(jī)會會成本、、重置成成本等，，無關(guān)成成本則是是與決策策無關(guān)的的已發(fā)生生的成本本，如沉沉沒成本本、聯(lián)合合成本等等，該種種分類有有利于正正確決策策的進(jìn)行行。3、按成成本可控控性分為為可控成成本和不不可控成成本?？煽煽爻杀颈臼悄苡捎韶?zé)任單單位的行行為所控控制的成成本，反反之為不不可控成成本。該該種分類類對確定定責(zé)任單單位、明明確責(zé)任任單位的的責(zé)任、、評價(jià)責(zé)責(zé)任單位位的業(yè)績績有非常常重要的的作用。?；诔杀颈竟芾砟磕康牡姆址诸?最最終形形成管理理會計(jì)中中各種成成本預(yù)測測和控制制方法。。（三）基基于成本本計(jì)算與與成本管管理相結(jié)結(jié)合目的的的分類類為成本計(jì)計(jì)算目的的和成本本管理目目的進(jìn)行行的成本本分類，，表現(xiàn)了了成本信信息的兩兩種用途途。但在在傳統(tǒng)的的企業(yè)管管理中，，為滿足足這兩種種用途通通常需要要進(jìn)行兩兩種類型型的成本本計(jì)算。。按照成成本會計(jì)計(jì)制度計(jì)計(jì)算出的的財(cái)務(wù)成成本信息息往往不不能滿足足管理的的需要，，而按照照管理要要求單獨(dú)獨(dú)計(jì)算管管理成本本，又會會額外增增加許多多成本。。作業(yè)成成本計(jì)算算法的產(chǎn)產(chǎn)生為這這個(gè)矛盾盾的解決決提供了了可能性性。作業(yè)業(yè)成本法法在提供供財(cái)務(wù)成成本的同同時(shí)，還還可按照照管理需需要將成成本進(jìn)行行不同的的分類，，從而產(chǎn)產(chǎn)生所需需的信息息。在有有計(jì)算機(jī)機(jī)技術(shù)支支持的情情況下，，按作業(yè)業(yè)分類將將更加方方便，在在作業(yè)成成本計(jì)算算法基礎(chǔ)礎(chǔ)上提供供管理成成本信息息也更加加容易。?；诔杀颈居?jì)算與與成本管管理結(jié)合合目的的的分類,形成成戰(zhàn)略成成本控制制的基礎(chǔ)礎(chǔ)。三、戰(zhàn)略略成本管管理系統(tǒng)統(tǒng)的目標(biāo)標(biāo)（一）總總體目標(biāo)標(biāo)成本管理理系統(tǒng)的的總體目目標(biāo)是為為企業(yè)的的整體經(jīng)經(jīng)營目標(biāo)標(biāo)服務(wù)，，包括為為企業(yè)內(nèi)內(nèi)外相關(guān)關(guān)利益者者提供所所需的各各種成本本信息供供其決策策和控制制。在競競爭環(huán)境境中，成成本管理理系統(tǒng)的的總體目目標(biāo)主要要依競爭爭戰(zhàn)略而而定，在在成本領(lǐng)領(lǐng)先戰(zhàn)略略指導(dǎo)下下成本管管理系統(tǒng)統(tǒng)的總體體目標(biāo)是是追求成成本水平平的絕對對降低，，而在差差異化戰(zhàn)戰(zhàn)略指導(dǎo)導(dǎo)下成本本管理系系統(tǒng)的總總體目標(biāo)標(biāo)則是在在保證實(shí)實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品品、服務(wù)務(wù)等方面面差異化化的前提提下，對對產(chǎn)品全全生命周周期成本本進(jìn)行管管理，實(shí)實(shí)現(xiàn)成本本的持續(xù)續(xù)性降低低。（二二））具具體體目目標(biāo)標(biāo)成本本管管理理系系統(tǒng)統(tǒng)由由成成本本會會計(jì)計(jì)子子系系統(tǒng)統(tǒng)和和成成本本控控制制子子系系統(tǒng)統(tǒng)組組成成，，其其具具體體目目標(biāo)標(biāo)表表現(xiàn)現(xiàn)為為成成本本計(jì)計(jì)算算的的目目標(biāo)標(biāo)和和成成本本控控制制的的目目標(biāo)標(biāo)。。1、、成成本本計(jì)計(jì)算算的的目目標(biāo)標(biāo)成本本計(jì)計(jì)算算的的最最終終目目標(biāo)標(biāo)是是為為所所有有信信息息使使用用者者包包括括外外部部和和內(nèi)內(nèi)部部使使用用者者提提供供成成本本信信息息。。具具體體來來說說成成本本計(jì)計(jì)算算的的目目標(biāo)標(biāo)可可歸歸結(jié)結(jié)為為三三個(gè)個(gè)：：(1)確定盈盈虧及存貨價(jià)價(jià)值即按照成成本會計(jì)制度度的規(guī)定，計(jì)計(jì)算財(cái)務(wù)成本本，滿足編制制資產(chǎn)負(fù)債表表和利潤表的的需要；(2)促進(jìn)優(yōu)優(yōu)化管理行為為即通過向管管理人員提供供成本信息，，借以提高人人們的成本意意識，通過成成本差異分析析，評價(jià)管理理人員的業(yè)績績，促進(jìn)管理理人員采取改改善措施；(3)服務(wù)經(jīng)經(jīng)營決策即通通過盈虧平衡衡分析等方法法，提供管理理成本信息，，有效滿足現(xiàn)現(xiàn)代經(jīng)營決策策對成本信息息的需求。外部信息使用用者需要的信信息主要是關(guān)關(guān)于資產(chǎn)價(jià)值值和盈虧情況況的，因此成成本計(jì)算的第第一種目的即即可滿足。而而內(nèi)部信息使使用者利用成成本信息除了了了解資產(chǎn)及及盈虧情況外外，主要是用用于經(jīng)營管理理。成本計(jì)算算的第二、三三項(xiàng)目標(biāo)也就就是針對內(nèi)部部經(jīng)營管理者者的。每個(gè)企業(yè)均是是根據(jù)內(nèi)外部部信息使用者者的不同要求求，來確定成成本計(jì)算的目目標(biāo)，并進(jìn)而而選擇成本計(jì)計(jì)算方法的。。2、成本控制制的目標(biāo)在歷史的發(fā)展展過程中，成成本控制目標(biāo)標(biāo)經(jīng)歷了通過過提高工作效效率和減少浪浪費(fèi)來降低成成本、通過提提高成本效益益比來降低成成本和通過保保持競爭優(yōu)勢勢來降低成本本等幾個(gè)階段段。這幾種形形式的成本控控制目標(biāo)在我我國目前經(jīng)濟(jì)濟(jì)環(huán)境中同時(shí)時(shí)存在。在競爭性經(jīng)濟(jì)濟(jì)環(huán)境中，成成本控制目標(biāo)標(biāo)因競爭戰(zhàn)略略而異。成本本領(lǐng)先戰(zhàn)略企企業(yè)成本控制制的目標(biāo)是在在保證一定產(chǎn)產(chǎn)品質(zhì)量和服服務(wù)的前提下下，最大程度度的降低企業(yè)業(yè)內(nèi)部成本，，表現(xiàn)在對生生產(chǎn)成本和經(jīng)經(jīng)營費(fèi)用的控控制。而差異異化戰(zhàn)略企業(yè)業(yè)的成本控制制目標(biāo)則是在在保證企業(yè)實(shí)實(shí)現(xiàn)差異化戰(zhàn)戰(zhàn)略的前提下下，降低產(chǎn)品品全生命周期期成本，實(shí)現(xiàn)現(xiàn)持續(xù)性的成成本節(jié)省，表表現(xiàn)為對產(chǎn)品品所處生命周周期不同階段段發(fā)生成本的的控制，如對對研發(fā)成本、、供應(yīng)商部分分成本和消費(fèi)費(fèi)成本的重視視和控制。四、戰(zhàn)略成本本管理系統(tǒng)的的內(nèi)容成本管理系統(tǒng)統(tǒng)包括成本規(guī)規(guī)劃、成本計(jì)計(jì)算、成本控控制和業(yè)績評評價(jià)四項(xiàng)內(nèi)容容，這四項(xiàng)內(nèi)內(nèi)容在不同企企業(yè)的成本管管理系統(tǒng)中可可以表現(xiàn)出多多種形式。（一）成本規(guī)規(guī)劃成本規(guī)劃是對對成本管理戰(zhàn)戰(zhàn)略的制定，，也是對成本本管理做出的的規(guī)劃，是成成本管理工作作在總體上的的把握，為具具體的成本管管理提供戰(zhàn)略略思路和總體體要求。成本本規(guī)劃是根據(jù)據(jù)企業(yè)的競爭爭戰(zhàn)略和所處處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境境制定的，內(nèi)內(nèi)容主要包括括確定成本管管理的重點(diǎn)，，規(guī)劃控制成成本的戰(zhàn)略途途徑，提出成成本計(jì)算的精精度要求和確確定業(yè)績評價(jià)價(jià)的目的和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)。（二）成本計(jì)計(jì)算成本計(jì)算是成成本管理系統(tǒng)統(tǒng)的信息基礎(chǔ)礎(chǔ)，分為財(cái)務(wù)務(wù)成本和管理理成本的計(jì)算算。財(cái)務(wù)成本本是為對外財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)告目的的而計(jì)算的，，計(jì)算原則是是固定的，計(jì)計(jì)算出的成本本是歷史成本本。管理成本本是根據(jù)企業(yè)業(yè)經(jīng)營管理的的需要而計(jì)算算的，沒有固固定的計(jì)算原原則，計(jì)算的的成本可以是是歷史成本，，也可以是現(xiàn)現(xiàn)在和未來的的成本。（三）成本控控制成本控制是利利用成本計(jì)算算提供的信息息，采取經(jīng)濟(jì)濟(jì)、技術(shù)和組組織等手段實(shí)實(shí)現(xiàn)降低成本本或成本改善善目的的一系系列活動。成成本控制是成成本管理系統(tǒng)統(tǒng)的核心部分分?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)濟(jì)環(huán)境中成本本控制是全方方位的控制，，也是全體員員工參與的控控制，包括事事前、事中和和事后的成本本控制。（四））業(yè)績績評價(jià)價(jià)業(yè)績評評價(jià)是是對成成本控控制效效果的的評估估，目目的在在于改改進(jìn)原原有的的成本本控制制活動動和激激勵(lì)約約束員員工和和團(tuán)體體的成成本行行為。。業(yè)績績評價(jià)價(jià)的關(guān)關(guān)鍵所所在是是評價(jià)價(jià)指標(biāo)標(biāo)的選選擇和和評價(jià)價(jià)結(jié)果果與約約束激激勵(lì)機(jī)機(jī)制的的銜接接。評價(jià)指指標(biāo)可可以是是財(cái)務(wù)務(wù)指標(biāo)標(biāo)，也也可以以是非非財(cái)務(wù)務(wù)指標(biāo)標(biāo)。而而且評評價(jià)結(jié)結(jié)果與與約束束激勵(lì)勵(lì)機(jī)制制是否否銜接接也關(guān)關(guān)系到到成本本管理理的效效果。。利用用經(jīng)濟(jì)濟(jì)手段段進(jìn)行行約束束激勵(lì)勵(lì)，要要求解解決好好評價(jià)價(jià)結(jié)果果的量量化及及與獎(jiǎng)獎(jiǎng)懲的的掛鉤鉤問題題，尤尤其是是非財(cái)財(cái)務(wù)指指標(biāo)的的量化化。（五）成成本管理理系統(tǒng)四四項(xiàng)內(nèi)容容之間的的關(guān)系成本規(guī)劃成本計(jì)算成本控制業(yè)績評價(jià)五、戰(zhàn)略略成本管管理系統(tǒng)統(tǒng)的功能能及形態(tài)態(tài)分類隨著環(huán)境境條件的的變化，，成本管管理系統(tǒng)統(tǒng)的功能能也在發(fā)發(fā)生變化化。但總總體來說說，成本本管理系系統(tǒng)主要要有三項(xiàng)項(xiàng)功能：：（1）為為定期的的財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告目的的，計(jì)算算銷售成成本和估估計(jì)存貨貨價(jià)值；；（2）估估計(jì)和預(yù)預(yù)測作業(yè)業(yè)、產(chǎn)品品、服務(wù)務(wù)、客戶戶等成本本對象的的成本；；（3）為企業(yè)業(yè)提高業(yè)務(wù)效效率、進(jìn)行戰(zhàn)戰(zhàn)略決策提供供經(jīng)濟(jì)信息和和反饋。不是每一個(gè)企企業(yè)的成本管管理系統(tǒng)都具具備這三項(xiàng)功功能。根據(jù)這這三項(xiàng)功能具具體地在企業(yè)業(yè)中的結(jié)合方方式，將成本本管理系統(tǒng)分分為四種形態(tài)態(tài)：形態(tài)一：不完完善的成本管管理系統(tǒng)。這這種形態(tài)的成成本管理系統(tǒng)統(tǒng)只有第一項(xiàng)項(xiàng)功能，即為為對外財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告目的而計(jì)計(jì)算財(cái)務(wù)成本本。成本管理理系統(tǒng)只包含含成本計(jì)算，，而且是作為為財(cái)務(wù)會計(jì)的的組成部分，，沒有管理功功能。具有這這種形態(tài)成本本管理系統(tǒng)的的企業(yè)是少數(shù)數(shù)的，僅限于于處于成長期期的小規(guī)模企企業(yè)，企業(yè)既既沒有精力去去進(jìn)行成本管管理，也沒有有必要注重成成本管理，企企業(yè)關(guān)注的是是成長性。形態(tài)二：財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)告目的驅(qū)驅(qū)動下的成本本管理系統(tǒng)。。這種形態(tài)的的成本管理系系統(tǒng)一方面為為財(cái)務(wù)報(bào)告計(jì)計(jì)算成本信息息，另一方面面利用成本會會計(jì)產(chǎn)生的成成本信息進(jìn)行行成本控制和和成本決策等等成本管理活活動。成本信信息僅限于財(cái)財(cái)務(wù)成本信息息，不存在單單獨(dú)為管理目目的進(jìn)行的成成本計(jì)算。它它的適用前提提是財(cái)務(wù)成本本信息能夠較較準(zhǔn)確的反映映成本情況，，不會誤導(dǎo)成成本決策。產(chǎn)產(chǎn)品組合簡單單，勞動密集集型的小規(guī)模模企業(yè)多適用用這種成本管管理系統(tǒng)。形態(tài)三：具有有高度相關(guān)性性的成本管理理系統(tǒng)。這種種形態(tài)的成本本管理系統(tǒng)在在包括形態(tài)二二成本管理系系統(tǒng)所具備的的定期的向外外部使用者提提供財(cái)務(wù)報(bào)告告的成本計(jì)算算系統(tǒng)之外，，還包括成本本決策系統(tǒng)和和反饋系統(tǒng)。。這種成本管管理系統(tǒng)的管管理職能是利利用管理成本本信息進(jìn)行的的。因此除了了計(jì)算財(cái)務(wù)成成本外，還要要計(jì)算管理成成本，而管理理成本的計(jì)算算與應(yīng)用都是是針對企業(yè)實(shí)實(shí)際情況設(shè)計(jì)計(jì)的，與管理理目的具有高高度的相關(guān)性性形態(tài)四：將將成本管理理和財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告整合于于一體的成成本管理系系統(tǒng)。例如如ERP系系統(tǒng)。這種種成本管理理系統(tǒng)與形形態(tài)三相同同，都具備備三種功能能，但是與與形態(tài)三不不同的是，，它將財(cái)務(wù)務(wù)成本和管管理成本的的計(jì)算以一一種高級形形式結(jié)合起起來。它實(shí)實(shí)施的前提提是，企業(yè)業(yè)實(shí)現(xiàn)計(jì)算算機(jī)化管理理，各部門門通過網(wǎng)絡(luò)絡(luò)實(shí)現(xiàn)信息息共享。成成本信息使使用者只需需要根據(jù)信信息需求進(jìn)進(jìn)行相關(guān)設(shè)設(shè)置，就可可獲得所需需的成本信信息，包括括財(cái)務(wù)成本本信息和管管理成本信信息。在目前多樣樣化的經(jīng)濟(jì)濟(jì)環(huán)境中，，這四種形形態(tài)的成本本管理系統(tǒng)統(tǒng)在不同類類型的企業(yè)業(yè)中同時(shí)存存在。從經(jīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和和成本管理理系統(tǒng)的發(fā)發(fā)展來看，，第四種形形態(tài)的成本本管理系統(tǒng)統(tǒng)將是發(fā)展展趨勢。而而目前占主主導(dǎo)地位，，并且需要要完善的是是第三種形形態(tài)的成本本管理系統(tǒng)統(tǒng)，同時(shí)第第一和第二二種形態(tài)的的成本管理理系統(tǒng)在我我國也廣泛泛存在。這這種多樣性性適應(yīng)了經(jīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的的多樣性，，也就要求求每個(gè)企業(yè)業(yè)應(yīng)根據(jù)自自身情況為為自己的成成本管理系系統(tǒng)功能定定位，并及及時(shí)根據(jù)企企業(yè)的成長長情況和需需求進(jìn)行相相應(yīng)調(diào)整。。第三三節(jié)節(jié)戰(zhàn)略略成成本本管管理理系系統(tǒng)統(tǒng)的的設(shè)設(shè)計(jì)計(jì)思思想想一、、設(shè)設(shè)計(jì)計(jì)成成本本管管理理系系統(tǒng)統(tǒng)考考慮慮的的因因素素（一一））外外部部環(huán)環(huán)境境因因素素外部部環(huán)環(huán)境境要要素素主主要要包包括括經(jīng)經(jīng)濟(jì)濟(jì)、、技技術(shù)術(shù)、、文文化化因因素素。。（二二））內(nèi)內(nèi)部部環(huán)環(huán)境境因因素素內(nèi)部部環(huán)環(huán)境境因因素素會會對對成成本本管管理理系系統(tǒng)統(tǒng)的的設(shè)設(shè)計(jì)計(jì)提提出出直直接接的的要要求求。。影影響響成成本本管管理理系系統(tǒng)統(tǒng)的的內(nèi)內(nèi)部部環(huán)環(huán)境境因因素素包包括括企企業(yè)業(yè)的的組組織織結(jié)結(jié)構(gòu)構(gòu)、、生生產(chǎn)產(chǎn)方方式式、、經(jīng)經(jīng)營營規(guī)規(guī)模模、、企企業(yè)業(yè)文文化化等等。。（三）競競爭戰(zhàn)略略競爭戰(zhàn)略略要依靠靠包括成成本管理理系統(tǒng)在在內(nèi)的一一系列的的經(jīng)營管管理活動動來實(shí)現(xiàn)現(xiàn)，成本本管理系系統(tǒng)只是是競爭戰(zhàn)戰(zhàn)略實(shí)施施的工具具。不同同的競爭爭戰(zhàn)略有有不同的的成本管管理戰(zhàn)略略和重點(diǎn)點(diǎn)，因此此會對成成本管理理系統(tǒng)的的設(shè)計(jì)提提出不同同的要求求，表現(xiàn)現(xiàn)在成本本管理方方法的運(yùn)運(yùn)用等方方面。

成本領(lǐng)先戰(zhàn)略差異化戰(zhàn)略戰(zhàn)略規(guī)劃重要性弱強(qiáng)資本支出評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)更多的強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，如成本等更多的強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，如市場占有率等預(yù)算體系預(yù)算的作用控制工具短期的計(jì)劃工具預(yù)算的修改比較難比較容易業(yè)績評價(jià)中標(biāo)準(zhǔn)成本的作用比較重要不重要彈性預(yù)算對控制成本的重要性比較大比較小完成預(yù)算的重要性較大較小控制內(nèi)容控制結(jié)果控制過程向上級非正式報(bào)告的內(nèi)容及頻率政策性事項(xiàng)的報(bào)告較少，營運(yùn)性事項(xiàng)的報(bào)告較多政策性事項(xiàng)的報(bào)告較多，營運(yùn)性事項(xiàng)的報(bào)告較少激勵(lì)制度獎(jiǎng)金在薪酬中的比例較低較高獎(jiǎng)金發(fā)放標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)指標(biāo)強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)指標(biāo)獎(jiǎng)金確定方式比較客觀比較主觀（四）各各影響因因素之間間的關(guān)系系外部環(huán)境內(nèi)部環(huán)境成本管理系統(tǒng)競爭戰(zhàn)略二、成成本管管理系系統(tǒng)的的設(shè)計(jì)計(jì)原則則企業(yè)在在設(shè)計(jì)計(jì)成本本管理理系統(tǒng)統(tǒng)時(shí)，，除要要綜合合考慮慮成本本管理理系統(tǒng)統(tǒng)的影影響因因素外外，還還要遵遵循一一定的的設(shè)計(jì)計(jì)原則則。（一））競爭爭戰(zhàn)略略指導(dǎo)導(dǎo)原則則（二））成本本效益益原則則（三））協(xié)調(diào)調(diào)原則則（四））彈性性原則則第四節(jié)節(jié)戰(zhàn)略成成本管管理下下的作作業(yè)成成本計(jì)計(jì)算戰(zhàn)略成成本管管理要要求對對企業(yè)業(yè)的生生產(chǎn)經(jīng)經(jīng)營進(jìn)進(jìn)行價(jià)價(jià)值分分析，，消除除不增增值的的作業(yè)業(yè)。因因此，，降低低成本本工作作的重重點(diǎn)在在于分分析、、區(qū)分分作業(yè)業(yè)類型型并且且衡量量各種種作業(yè)業(yè)所耗耗資源源的價(jià)價(jià)值，，這就就要求求成本本管理理追蹤蹤資源源到每每一項(xiàng)項(xiàng)作業(yè)業(yè)，選選擇合合適的的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)并將將資源源耗費(fèi)費(fèi)價(jià)值值計(jì)入入每個(gè)個(gè)作業(yè)業(yè)，并并以此此作為為比較較作業(yè)業(yè)耗費(fèi)費(fèi)、進(jìn)進(jìn)而尋尋求降降低成成本方方法的的直接接依據(jù)據(jù)。另另外，，作業(yè)業(yè)觀念念也促促使企企業(yè)優(yōu)優(yōu)化作作業(yè)組組合，，采用用日趨趨合理理的產(chǎn)產(chǎn)品生生產(chǎn)程程序，，以降降低總總的資資源耗耗費(fèi)和和成本本。例例如采采用價(jià)價(jià)值工工程來來消除除每項(xiàng)項(xiàng)作業(yè)業(yè)的多多余功功能，，消除除所有有不能能為產(chǎn)產(chǎn)品帶帶來必必要功功能的的作業(yè)業(yè)等。。二、作作業(yè)成成本計(jì)計(jì)算法法的基基本理理論與傳統(tǒng)統(tǒng)成本本計(jì)算算方法法相比比，作作業(yè)成成本計(jì)計(jì)算法法更注注重成成本信信息對對決策策的有有用性性，因因此，，兩者者之間間存在在較大大理論論差異異。（一））產(chǎn)品品成本本的經(jīng)經(jīng)濟(jì)實(shí)實(shí)質(zhì)（二））產(chǎn)品品成本本的經(jīng)經(jīng)濟(jì)內(nèi)內(nèi)容（三））成本本計(jì)算算對象象傳統(tǒng)成成本計(jì)計(jì)算一一般以以產(chǎn)品品為成成本計(jì)計(jì)算對對象或或以某某一步步驟(分步步法)或某某一批批訂單單(分分批法法)為為成本本計(jì)算算對象象。傳傳統(tǒng)成成本計(jì)計(jì)算的的目標(biāo)標(biāo)主要要是滿滿足計(jì)計(jì)算存存貨成成本的的需要要，進(jìn)進(jìn)而提提供有有關(guān)企企業(yè)財(cái)財(cái)務(wù)狀狀況和和經(jīng)營營成果果的會會計(jì)信信息。。作業(yè)成成本計(jì)計(jì)算法法適應(yīng)應(yīng)于彈彈性制制造系系統(tǒng)下下適時(shí)時(shí)制生生產(chǎn)方方式，，生產(chǎn)產(chǎn)組織織中作作業(yè)的的可分分辨性性極大大地增增強(qiáng)，，同時(shí)時(shí)，企企業(yè)成成本控控制觀觀念和和控制制手段段也都都提高高到了了新的的高度度。這這種變變化要要求成成本信信息不不僅要要反映映企業(yè)業(yè)財(cái)務(wù)務(wù)狀況況和經(jīng)經(jīng)營成成果，，還要要滿足足成本本控制制和生生產(chǎn)分分析的的要求求。當(dāng)當(dāng)作業(yè)業(yè)成本本計(jì)算算法將將資源源、作作業(yè)、、作業(yè)業(yè)中心心、制制造中中心等等概念念引入入成本本控制制時(shí)，，就形形成了了一個(gè)個(gè)完整整的作作業(yè)成成本體體系。。作業(yè)成本計(jì)算算的成本對象象是多層次的的，大體上可可以分為資源源、作業(yè)、作作業(yè)中心和制制造中心這幾幾個(gè)層次。1、資源資源進(jìn)入企業(yè)業(yè)，并非都被被消耗，即使使被消耗，也也不一定都是是對形成最終終產(chǎn)出有意義義的消耗。因因此，作業(yè)成成本計(jì)算法把把資源作為成成本對象，是是要在價(jià)值形形成的最初形形態(tài)上反映被被最終產(chǎn)品吸吸納的有意義義的資源耗費(fèi)費(fèi)價(jià)值。也就就是說，在這這個(gè)環(huán)節(jié)成本本管理要處理理兩個(gè)方面的的問題：一是是區(qū)分有用消消耗和無用消消耗，把無用用消耗價(jià)值單單獨(dú)匯集為不不增值作業(yè)價(jià)價(jià)值，而只把把有用消耗的的資源價(jià)值分分解到作業(yè)中中去。二是要要區(qū)別消耗資資源的作業(yè)狀狀況，看資源源是如何被消消耗的，找到到資源動因，，按資源動因因把資源耗費(fèi)費(fèi)價(jià)值分別分分解計(jì)入吸納納這些資源的的不同作業(yè)中中去。2、作業(yè)作業(yè)是指企業(yè)業(yè)生產(chǎn)過程中中的各工序和和環(huán)節(jié)。從作作業(yè)成本計(jì)算算角度看，作作業(yè)是基于一一定的目的、、以人為主體體、消耗一定定資源的特定定范圍內(nèi)的工工作。具備如如下特征：(1)作業(yè)是是以人為主體體的工作。(2)作業(yè)消消耗一定的資資源。作業(yè)以以人為主體，，要消耗一定定的人力資源源；作業(yè)是人人力作用于物物的工作，因因而也要消耗耗一定的物質(zhì)質(zhì)資源。(3)區(qū)分不不同作業(yè)的標(biāo)標(biāo)志是作業(yè)目目的。(4)對于一一個(gè)生產(chǎn)程序序不盡合理的的制造業(yè)，作作業(yè)可以區(qū)分分為增值作業(yè)業(yè)和非增值作作業(yè)。這里，，非增值作業(yè)業(yè)雖然也消耗耗資源，但并并不是合理消消耗。(5)作業(yè)的的范圍可以被被限定。3、作業(yè)中心心作業(yè)中心是負(fù)負(fù)責(zé)完成某一一項(xiàng)特定產(chǎn)品品制造功能的的一系列作業(yè)業(yè)的集合。作作業(yè)中心既是是成本匯集中中心，也是責(zé)責(zé)任考核中心心。一般說來來，作業(yè)中心心是基于管理理的目的而不不是專門以成成本計(jì)算為目目的設(shè)置或劃劃定的，傳統(tǒng)統(tǒng)制造企業(yè)的的經(jīng)營過程被被習(xí)慣地分為為材料采購、、產(chǎn)品生產(chǎn)和和產(chǎn)品銷售這這三個(gè)環(huán)節(jié)，，而按照作業(yè)業(yè)成本計(jì)算理理論，這三個(gè)個(gè)環(huán)節(jié)都可以以稱為作業(yè)中中心。4、制造中心心制造中心作為為成本計(jì)算對對象，實(shí)質(zhì)上上是指計(jì)算制制造中心產(chǎn)出出的產(chǎn)品的成成本。一般地地，一個(gè)大型型制造企業(yè)總總可以劃定為為若干制造中中心，劃定制制造中心的依依據(jù)是各制造造中心只生產(chǎn)產(chǎn)某一種產(chǎn)品品或某個(gè)系族族多種產(chǎn)品。。三、作業(yè)成本本計(jì)算法的成成本計(jì)算程序序在“決策相關(guān)關(guān)性”這個(gè)理理論基點(diǎn)上，，作業(yè)成本計(jì)計(jì)算法可以歸歸納為“作業(yè)業(yè)消耗資源，，產(chǎn)品消耗耗作業(yè)”。因因此，作業(yè)成成本計(jì)算的基基本程序就是是要把資源耗耗費(fèi)價(jià)值予以以分解并分配配給作業(yè)，再再將各作業(yè)業(yè)匯集的價(jià)值值分配給最終終產(chǎn)品或服務(wù)務(wù)。這一過程程可以分為三三個(gè)步驟。(一)確認(rèn)作作業(yè)中心，將將資源耗費(fèi)價(jià)價(jià)值歸集到各各作業(yè)中心這一步驟只是是價(jià)值歸集過過程。在作業(yè)業(yè)成本計(jì)算法法下價(jià)值歸集集的方向受兩兩方面的限制制，一是資源源種類；二是是作業(yè)中心種種類。在實(shí)務(wù)務(wù)操作中，對對某制造中心心的每一作業(yè)業(yè)中心都按資資源類別設(shè)立立資源庫，把把該制造中心心所耗資源價(jià)價(jià)值歸集到各各資源庫中去去。如對前述述圓珠筆生產(chǎn)產(chǎn)這個(gè)制造中中心，分別對對制芯和制殼殼這兩個(gè)作業(yè)業(yè)中心設(shè)立材材料費(fèi)、動力力費(fèi)、折舊費(fèi)費(fèi)、辦公費(fèi)等等資源庫。這這樣，可以從從資源耗費(fèi)的的最初形態(tài)上上把握各種資資源歸集到各各作業(yè)中心的的狀況。(二)確認(rèn)作作業(yè)，將作業(yè)業(yè)中心匯集的的各資源耗費(fèi)費(fèi)價(jià)值予以分分解并分配到到各作業(yè)成本本庫中作業(yè)確認(rèn)后，，一般不得輕輕易發(fā)生變動動。這樣，在在對資源庫資資源耗費(fèi)價(jià)值值進(jìn)行分配時(shí)時(shí)，面臨的是是已確定的作作業(yè)種類。我我們?yōu)槊恳豁?xiàng)項(xiàng)作業(yè)設(shè)立一一個(gè)成本庫，，該成本計(jì)算算步驟就演化化為如何將資資源庫價(jià)值結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)到作業(yè)庫庫這一具體分分配問題。在成本分配過過程中，各資資源庫價(jià)值要要根據(jù)資源動動因一項(xiàng)一項(xiàng)項(xiàng)分配到各作作業(yè)中去。這這樣，我們可可以為每個(gè)作作業(yè)庫按資源源類別設(shè)立作作業(yè)資源要素素，將每個(gè)作作業(yè)庫各作業(yè)業(yè)資源要素價(jià)價(jià)值相加就形形成了作業(yè)成成本庫價(jià)值。。(三三)將將各各作作業(yè)業(yè)成成本本庫庫價(jià)價(jià)值值分分配配計(jì)計(jì)入入最最終終產(chǎn)產(chǎn)品品成成本本計(jì)計(jì)算算單單，，計(jì)計(jì)算算完完工工產(chǎn)產(chǎn)品品成成本本與傳傳統(tǒng)統(tǒng)成成本本計(jì)計(jì)算算法法一一樣樣，，我我們們?yōu)闉橹浦圃煸熘兄行男耐锻懂a(chǎn)產(chǎn)的的每每一一種種(或或批批)產(chǎn)產(chǎn)品品設(shè)設(shè)立立成成本本計(jì)計(jì)算算單單。。在在每每一一張張成成本本計(jì)計(jì)算算單單中中我我們們還還應(yīng)應(yīng)按按該該產(chǎn)產(chǎn)品品生生產(chǎn)產(chǎn)所所涉涉及及作作業(yè)業(yè)種種類類開開立立作作業(yè)業(yè)成成本本項(xiàng)項(xiàng)目目。。這這樣樣，，該該成成本本計(jì)計(jì)算算步步驟驟就就是是要要把把各各作作業(yè)業(yè)成成本本庫庫的的價(jià)價(jià)值值結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)到到各各產(chǎn)產(chǎn)品品成成本本計(jì)計(jì)算算單單上上，，這這一一步步驟驟反反映映的的作作業(yè)業(yè)成成本本計(jì)計(jì)算算規(guī)規(guī)則則是是：：產(chǎn)產(chǎn)出出量量的的多多少少決決定定著著作作業(yè)業(yè)的的耗耗用用量量。。在把作業(yè)庫庫成本計(jì)入入各產(chǎn)品成成本計(jì)算單單以后，如如何得出完完工產(chǎn)品成成本是一個(gè)個(gè)簡單的問問題。如果果把作業(yè)成成本計(jì)算法法應(yīng)用于財(cái)財(cái)務(wù)會計(jì)，，則在期末末有必要在在完工產(chǎn)品品與在產(chǎn)品品之間分配配成本(此此問題在在后面結(jié)合合實(shí)例說明明)，如果果認(rèn)為作業(yè)業(yè)成本計(jì)算算法只是一一種管理會會計(jì)手段，，則用成本本計(jì)算單追追蹤到產(chǎn)品品全面完工工即可。案例EPW廠是是一家國有有中型電器器制造廠，，技術(shù)力量量雄厚，產(chǎn)產(chǎn)品質(zhì)量過過硬，生產(chǎn)產(chǎn)過程及生生產(chǎn)成本管管理嚴(yán)格。。但是近年年來，EPW廠主導(dǎo)導(dǎo)產(chǎn)品LA的市場競競爭日趨激激烈。為便便企業(yè)產(chǎn)品品在市場上上取得強(qiáng)大大的競爭力力，EPW廠跳出傳傳統(tǒng)的以生生產(chǎn)制造過過程為重點(diǎn)點(diǎn)的成本管管理范圍，，應(yīng)用戰(zhàn)略略成本管理理原理指導(dǎo)導(dǎo)成本管理理工作。企企業(yè)對LA產(chǎn)品開展展市場需求求分析、相相關(guān)技術(shù)的的發(fā)展分析析，并在此此基礎(chǔ)上，，研究LA產(chǎn)品的設(shè)設(shè)計(jì)成本、、供應(yīng)商成成本、顧客客的使用成成本和官后后服務(wù)成本本。應(yīng)用價(jià)值鏈鏈分析的思思想對EPW廠的上上下游環(huán)節(jié)節(jié)進(jìn)行分解解和分析，，發(fā)現(xiàn)EPW廠上下下游環(huán)節(jié)均均有許多工工作可改進(jìn)進(jìn)，對這些些環(huán)節(jié)實(shí)施施成本管理理，可提高高整個(gè)企業(yè)業(yè)的競爭優(yōu)優(yōu)勢。在采采購階段，，除了采用用經(jīng)濟(jì)批量量法控制采采購批次、、貨比三家家控制采購購價(jià)格等常常規(guī)方法，，還通過與與供應(yīng)商發(fā)發(fā)展密切關(guān)關(guān)系進(jìn)一步步控制甚至至降低采購購成本。一、價(jià)值鏈鏈分析例如，該廠廠每月需5000只只不銹鋼蓋蓋，自加工工用料每月月0·8噸噸，材料費(fèi)費(fèi)1·5萬萬元，產(chǎn)品品成本4元元/只;運(yùn)運(yùn)用戰(zhàn)略成成本管理原原理，該廠廠發(fā)現(xiàn)其上上游企業(yè)材材料供方下下屬的南匯匯不銹鋼餐餐具廠的邊邊角料可以以利用，每每噸售價(jià)0.3萬元元一0.4萬元。生生產(chǎn)5000只不銹銹鋼蓋，約約耗用邊角角料1.5噸，材料料費(fèi)約0··45萬元元一0·6萬元，比比采購整料料節(jié)約0··9萬元一一1·05萬元，但但利用邊角角料加工多多耗工時(shí)，，人工費(fèi)要要多支出0·1萬元元一0·2萬元。經(jīng)經(jīng)測算，EPW廠采采購邊角料料加工不銹銹鋼蓋可降降低成本0·8萬元元左右。同時(shí)該廠在在與其上游游企業(yè)接觸觸中了解到到南匯廠有有加工該零零件的生產(chǎn)產(chǎn)能力，如如由EPW廠提供模模具請南匯匯廠直接加加工該零件件，每只價(jià)價(jià)格為2··18元。。經(jīng)比較，，EPW廠廠選擇了后后一方案，，即請南匯匯廠直接利利用邊角料料加工該零零件。合作作結(jié)果使EPW廠LA產(chǎn)品每每月降低成成本9100元，南南匯廠也獲獲得比出售售邊角料更更大的盈利利，達(dá)到了了雙贏。在銷售階段段，通過分分析，EPW廠撤掉掉了很多辦辦事處，試試行代理分分銷制。例例如:在天天津通過代代理商使得得銷售有了了快速增長長，銷售費(fèi)費(fèi)用比設(shè)辦辦事處時(shí)降降低了35%。另一一方面采用用新銷售方方式后，代代理商對市市場信息及及時(shí)收集和和反饋，代代理商根據(jù)據(jù)市場動態(tài)態(tài)及時(shí)提出出價(jià)格變動動的可行性性建議，使使企業(yè)能動動態(tài)地掌握握競爭對手手的價(jià)格與與市場行情情，取得投投標(biāo)中的競競爭優(yōu)勢，，同時(shí)增加加企業(yè)銷售售利潤。二、戰(zhàn)略略定位進(jìn)行戰(zhàn)略略定位分分析，選選擇競爭爭戰(zhàn)略。。EPW廠針對對市場環(huán)環(huán)境，將將LA產(chǎn)產(chǎn)品定位位于中高高檔，采采取\"成本領(lǐng)領(lǐng)先\"戰(zhàn)略，，運(yùn)用財(cái)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)據(jù)嚴(yán)格控控制成本本的上升升，并局局部運(yùn)用用ABC（Activity-BasedCosting,簡稱ABC法法）控制制產(chǎn)品成成本，使使得LA產(chǎn)品的的價(jià)格在在市場上上一直保保持較強(qiáng)強(qiáng)的競爭爭力。三、實(shí)施ABC法控制ABC法是將將著眼點(diǎn)放在在作業(yè)活動上上，以作業(yè)為為成本對象，，依據(jù)作業(yè)對對資源的消耗耗情況，將資資源成本分配配到作業(yè)，再再由作業(yè)依據(jù)據(jù)成本動因追追蹤到產(chǎn)品成成本的形成和和積累過程。。由此得出最最終產(chǎn)品成本本?？梢夾BC法是戰(zhàn)略略成本管理向向作業(yè)層面的的滲透，而戰(zhàn)戰(zhàn)略成本管理理則是ABC法拓展延伸伸到生產(chǎn)上游游的采購和下下游銷售的一一個(gè)系統(tǒng)，兩兩者之間是相相輔相成、互互為依托的。。EPW廠通通過ABC法法實(shí)證研究，，發(fā)現(xiàn)浪費(fèi)，，找到降低成成本機(jī)會所在在，提高作業(yè)業(yè)活動效率，，完善定價(jià)決決策，為企業(yè)業(yè)創(chuàng)造新的價(jià)價(jià)值。下面著著重介紹ABC法在EPW廠實(shí)際運(yùn)運(yùn)用的情況。。(一)研究設(shè)設(shè)計(jì)1·樣本選擇擇及數(shù)據(jù)來源源選擇EPW廠的A部門門作為ABC法研究的樣樣本。A部門門生產(chǎn)高壓電電器產(chǎn)品H10型LA(以下簡稱H型產(chǎn)品)和和ZH10型型LA（簡稱稱ZH型產(chǎn)品品)。H型產(chǎn)產(chǎn)品是普通性性產(chǎn)品，市場場價(jià)150元元/只，ZH型產(chǎn)品是新新型、復(fù)雜的的產(chǎn)品，市場場價(jià)250元元/只。這兩兩種產(chǎn)品都在在相同的生產(chǎn)產(chǎn)線上制造，，單獨(dú)生產(chǎn)H型產(chǎn)品月產(chǎn)產(chǎn)量為1000只;而單單獨(dú)生產(chǎn)ZH型產(chǎn)品月產(chǎn)產(chǎn)量為1000只。數(shù)據(jù)據(jù)來自EPW廠2000年3月份的的財(cái)務(wù)報(bào)表，，另有一部分分與作業(yè)相關(guān)關(guān)的數(shù)據(jù)來自自流水線上的的技術(shù)人員和和優(yōu)秀員工的的口述。2·研究假設(shè)設(shè)(1)假設(shè)A部門符合作作業(yè)成本法的的適用要求，，理由有以下下幾點(diǎn):A部門有以數(shù)數(shù)控設(shè)備等現(xiàn)現(xiàn)代化裝備為為主要特征的的現(xiàn)代化制造造系統(tǒng)。A部門人員經(jīng)經(jīng)過多次精簡簡，直接人工工成本在產(chǎn)品品成本中的比比例小于20%。H型產(chǎn)品和ZH型產(chǎn)品屬屬于有不同特特點(diǎn)卻可在同同一生產(chǎn)線上上生產(chǎn)的產(chǎn)品品，H型產(chǎn)品品產(chǎn)量大，工工藝復(fù)雜程度度低;而ZH型產(chǎn)品產(chǎn)產(chǎn)量小，復(fù)雜雜程度高。產(chǎn)品零庫存，，因?yàn)镠型和和ZH型產(chǎn)品品均供不應(yīng)求求，不存在成成本沉淀到會會計(jì)分期中去去的問題。A部門管理水水平較高，員員工成本意識識均較強(qiáng)，成成本核算的數(shù)數(shù)據(jù)較為準(zhǔn)確確。(2)假設(shè):H型產(chǎn)品和ZH型產(chǎn)品的的成本分?jǐn)偸故褂脗鹘y(tǒng)成本本計(jì)算法不合合理，制造費(fèi)費(fèi)用的分配率率應(yīng)重新調(diào)整整。ABC法重新新計(jì)算產(chǎn)品成成本能反映出出上述不合理理。ABC法對H型與ZH型型產(chǎn)品的成本本分配將改變變現(xiàn)有核算方方法下的產(chǎn)品品定價(jià)決策和和發(fā)現(xiàn)降低成成本重點(diǎn)所在在。(二)驗(yàn)證2000年3月份A部門門生產(chǎn)了ZH型產(chǎn)品400只，同時(shí)時(shí)生產(chǎn)了H型型產(chǎn)品6000只，有關(guān)關(guān)這兩種產(chǎn)品品的生產(chǎn)成本本資料如表1所示:成本項(xiàng)目直直接材材料直直接接人工制制造費(fèi)用合合計(jì)計(jì)H型產(chǎn)品116,091.4976,571.53341,235.89533,898.91ZH型產(chǎn)品8,859.438,496.8437,872.9855,229.25合計(jì)計(jì)124,950.9285,068.37379,108.16589,128.16按傳統(tǒng)成本法法計(jì)算H型產(chǎn)產(chǎn)品和ZH型型產(chǎn)品的單位位成本，計(jì)算算結(jié)果如表2所示:EPW廠A部部門產(chǎn)品單位位成本表單單位:元元成本項(xiàng)目直接材料直直接人人工制制造費(fèi)用合合計(jì)H型產(chǎn)品（6000只只）19.3512.7656.8788.98ZH型產(chǎn)品（400只））22.1521.2494.68138.07上述傳統(tǒng)成本本計(jì)算法，按按直接人工成成本比例分配配制造費(fèi)用，，而制造費(fèi)用用是直接人工工成本的445·65%，這樣分配配制造費(fèi)用雖雖然方便了成成本核算工作作，但分配直直接人工成本本時(shí)產(chǎn)生的小小的錯(cuò)誤就會會被放大近4·5倍，可可能扭曲成本本數(shù)據(jù)，不利利于對制造費(fèi)費(fèi)用采取針對對性控制措施施和以成本進(jìn)進(jìn)行的定價(jià)決決策。根據(jù)ABC法法的實(shí)施步驟驟，EPW廠廠組織會計(jì)、、技術(shù)、生產(chǎn)產(chǎn)和采購等專業(yè)業(yè)人員對該月月A部門的制制造費(fèi)用進(jìn)行行分析，并按按ABC法重重新計(jì)算H型型和ZH型產(chǎn)產(chǎn)品的單位成成本。首先，，通過過會計(jì)計(jì)、工工藝和和管理理等專專業(yè)人人員的的作業(yè)業(yè)分析析及與與A部部門技技術(shù)人人員、、生產(chǎn)產(chǎn)工人人的談?wù)勗捔肆私?，，列出出了制制造費(fèi)費(fèi)用的的詳細(xì)細(xì)清單單如表表3。。其次次，，對對清清單單中中的的項(xiàng)項(xiàng)目目進(jìn)進(jìn)行行成成本本動動因因分分析析，，將將導(dǎo)導(dǎo)致致成成本本發(fā)發(fā)生生的的因因素素歸歸納納如如下下:(1)H型型和和ZH型型產(chǎn)產(chǎn)品品的的單單位位機(jī)機(jī)器器小小時(shí)時(shí)比比例例為為：：1:12。。(2)每每批批產(chǎn)產(chǎn)品品需需做做二二次次清清潔潔及及裝裝卸卸模模具具的的準(zhǔn)準(zhǔn)備備工工作作。。H型型產(chǎn)產(chǎn)品品每每批批6只只，，ZH產(chǎn)產(chǎn)品品每每批批1只只。。(3)H型型進(jìn)進(jìn)料料12批批/月月，，每每批批移移動動4次次，，ZH型型進(jìn)進(jìn)料料4批批/月月，，每每批批移移動動4次次。。(4)每每批批產(chǎn)產(chǎn)品品的的檢檢驗(yàn)驗(yàn)數(shù)數(shù)為為:H型型產(chǎn)產(chǎn)品品每每批批2只只，，ZH型型產(chǎn)產(chǎn)品品每每批批1只只。。(5)H型型產(chǎn)產(chǎn)品品和和ZH型型產(chǎn)產(chǎn)品品分分類類打打包包并并運(yùn)運(yùn)輸輸進(jìn)進(jìn)倉倉的的次次數(shù)數(shù)分分別別為為3次次和和6次次。。

制造費(fèi)用項(xiàng)目金額間接人工：24,765.56材料處理25,179.61準(zhǔn)備工作64,27519檢驗(yàn)人員19,419.15產(chǎn)品分類包裝人員6,473.46管理人員140,112.97小計(jì)其它制造費(fèi)用34,976.62房屋占用101,058.55設(shè)備折舊12,922.57通風(fēng)、照明4250.00材料管理85,788.16機(jī)器動力電費(fèi)238,995.90小計(jì)合計(jì)379,108.87第三三，，在在成成本本動動因因分分析析的的基基礎(chǔ)礎(chǔ)上上，，根根據(jù)據(jù)因因果果關(guān)關(guān)系系和和同同質(zhì)質(zhì)性性原原理理，，按按照照單單位位級級作作業(yè)業(yè)、、批批量量級級作作業(yè)業(yè)、、產(chǎn)產(chǎn)品品級級作作業(yè)業(yè)和和管管理理級級作作業(yè)業(yè)四四個(gè)個(gè)作作業(yè)業(yè)層層次次分分配配制制造造費(fèi)費(fèi)用用。。1··單單位位級級作作業(yè)業(yè)層層次次(1)直直接材料料和直接接人工成成本的計(jì)計(jì)算與傳傳統(tǒng)成本本計(jì)算法法相同。。(2)機(jī)機(jī)器動力力成本按按一定比比率進(jìn)行行分配，，分別分分配給H型產(chǎn)品品和ZH型產(chǎn)品品，計(jì)算算過程如如表4:表4：機(jī)機(jī)器動力力成本分分配表單單位：：元產(chǎn)品名稱稱使使用比例例數(shù)數(shù)量量合合計(jì)計(jì)分分配比比率分分配配額H產(chǎn)品1600060007.943347，，660.09ZH產(chǎn)品品1240048007.943338，128.07合計(jì)------108007.943385，788.162·批量量級作業(yè)業(yè)層次(1)準(zhǔn)準(zhǔn)備工作作成本根根據(jù)準(zhǔn)備備次數(shù)為為基準(zhǔn)進(jìn)進(jìn)行分配配，H型型產(chǎn)品每每批生產(chǎn)產(chǎn)6只，，生產(chǎn)6000只，H型產(chǎn)品品共準(zhǔn)備備6000／6＝1000(次)，，ＺＨ型型產(chǎn)品共共準(zhǔn)備400次次。計(jì)算算過程如如表5:產(chǎn)品名稱準(zhǔn)準(zhǔn)備次數(shù)數(shù)分分配比比率分分配配額H型產(chǎn)品1000次17.98517.985.40ZH型產(chǎn)品品400次17.8957，194.21合計(jì)1400次17.98525，，179.61表5:準(zhǔn)備備成本分配配表單單元元：元(2)材料料處理成本本以材料移移動次數(shù)為為基礎(chǔ)分配配，計(jì)算過程如如表6:表6:材料料處理成本本分配表單單位：元元產(chǎn)品名稱批批次次每每批移動次次數(shù)合合計(jì)分分配配比率分分配配額H型產(chǎn)品12448386.9618574.20ZH型產(chǎn)品品4416386.966191.36合計(jì)------64386.9624,765.56（3）產(chǎn)品品檢驗(yàn)成本本按照檢驗(yàn)驗(yàn)次數(shù)分配配。H型產(chǎn)產(chǎn)品檢驗(yàn)批批次為6000/6=1000次；ZH型產(chǎn)品品，每批1只，每1只檢驗(yàn)1次，檢驗(yàn)驗(yàn)批次為400次，，計(jì)算過程程如表7：：表7：檢檢驗(yàn)成本分分配表單單位：元元產(chǎn)品名稱批批次每每次檢檢驗(yàn)合合計(jì)分分配比率分分配率H型產(chǎn)品10002200026.7853562.66ZH型產(chǎn)品品400140026.7810,712.53合計(jì)－－－－－－－240026.7864,275.193、產(chǎn)品級級作業(yè)層次次產(chǎn)品分類成成本以分類類為基礎(chǔ)分分配，計(jì)算算過程如表表８：表8:產(chǎn)產(chǎn)品分類成成本表單單位位：元產(chǎn)品名稱分分類次數(shù)分分配比率分分配額H型產(chǎn)品24647.30515,535.32ZH型產(chǎn)品品6647.3053,883.83合計(jì)30647.30519,419.154·管理級級作業(yè)層次次(1)設(shè)備備折舊居管管理級作業(yè)業(yè)，但該部部門主要設(shè)設(shè)備是生產(chǎn)產(chǎn)線上設(shè)備備(生產(chǎn)設(shè)設(shè)備占設(shè)備備總量的80%)，，且一直是是滿負(fù)荷運(yùn)運(yùn)轉(zhuǎn)，故將將約80%的機(jī)器設(shè)設(shè)備折舊按按H型和ZH型產(chǎn)品品使用機(jī)器器的比例估估算分配給給H型和ZH型產(chǎn)品品如表9所所示。表9生生產(chǎn)產(chǎn)設(shè)備折舊舊分配表單單位：元元產(chǎn)品名稱使使用比例數(shù)數(shù)量合合計(jì)計(jì)分分配比率分分配額H型產(chǎn)品1600060007.48544,914.80ZH型產(chǎn)品品1240048007.48535,932.04合計(jì)------108007.48580,846.84(2)管理理級作業(yè)以以直接成本本(直接材材料成本+直接人工工成本)為為基礎(chǔ)分配配，H型和和ZH產(chǎn)品品的單位直直接成本分分別為(19.35+12.76)=32.11元和(22.15+21.24)=43.39元。。表10管管理理級總成本本分配表單單位：：元產(chǎn)品單單位產(chǎn)產(chǎn)品直接成成本產(chǎn)產(chǎn)量總總計(jì)計(jì)分分配率分分配額H產(chǎn)品32.1160001926600.375372,319.38ZH產(chǎn)品43.3940017,3560.37536,514.98合計(jì)------210,0160.375378,834.36注：管理級級總成本歸歸集如下：：管理人員工工資6,473.46房屋占用34,976.62設(shè)備折舊的的20%20,211.71（（由101,058.55××20%計(jì)計(jì)算所得））通風(fēng)、照明明12,922.57材料儲存和和領(lǐng)用的管管理4,250.00合計(jì)78,834.36在以上成本本動因分析析，并ABC法對四四個(gè)作業(yè)層層次的作業(yè)業(yè)分配制造造費(fèi)用后，，H型和ZH型產(chǎn)品品的總成本本和單位成成本匯總?cè)缛绫?1:表11EPW廠A部部門產(chǎn)品生生產(chǎn)成本表表單位位：元作業(yè)成本項(xiàng)項(xiàng)目H型型產(chǎn)品ZH型型產(chǎn)品單位成本總總成本單單位成本總總成本單位級作業(yè)業(yè)19.35116,100.0022.158,860.00直接材料12.7676,560.0021.248,496.00直接人工7.9447,640.0095.3238,128.00機(jī)器動力成成本40.05240,300.00138.7155,484.00小計(jì)批量級作業(yè)業(yè)2.9917,940.0017.997,196.00準(zhǔn)備工作3.1018,600.0015.486,192.00材料處理8.9353,580.0026.7810,712.00檢驗(yàn)15.0290,120.0060.2524,100.00小計(jì)產(chǎn)品級作業(yè)2.5915,540.009.713,884.00管理級作業(yè)7.4944,94089.8335,932生產(chǎn)設(shè)備折舊舊12.0572,30016.296,516管理19.54117,240106.1242,448小計(jì)合計(jì)77.20463,200314.79125,9163·研究結(jié)論論從以上實(shí)例研研究中發(fā)現(xiàn):ABC法計(jì)計(jì)算結(jié)果與現(xiàn)現(xiàn)行傳統(tǒng)成本本計(jì)算法的結(jié)結(jié)果有著明顯顯的區(qū)別。EPW廠生產(chǎn)產(chǎn)的H型和ZH型產(chǎn)品原原先的銷售成成本率(單位位產(chǎn)品生產(chǎn)成成本÷銷售單單價(jià))分別為為:59·32%和55·23%。。但采用ABC法計(jì)算后后發(fā)現(xiàn)原先H型產(chǎn)品的生生產(chǎn)成本被高高估了15··26%，而而ZH型產(chǎn)品品的生產(chǎn)成本本被低估了56·14%。主要原因因是ABC法法認(rèn)識到新型型、復(fù)雜的ZH型產(chǎn)品每每只產(chǎn)品需要要的機(jī)器動力力、準(zhǔn)備次數(shù)數(shù)、材料處理理、產(chǎn)品分類類等費(fèi)用皆比比H型產(chǎn)品多多。由于傳統(tǒng)統(tǒng)成本法不能能把成本分配配給所有的作作業(yè)，所以在在傳統(tǒng)成本法法下普通的H型產(chǎn)品為新新型、復(fù)雜的的ZH型產(chǎn)品品承擔(dān)了費(fèi)用用。由此可見，ABC法的應(yīng)應(yīng)用，使被傳傳統(tǒng)方法扭曲曲的成本計(jì)算算恢復(fù)其本身身應(yīng)有的面目目，糾正了成成本計(jì)算不實(shí)實(shí)所帶來的成成本信息失真真，從而也為為降低成本的的努力指出方方向。ABC法揭示了低低產(chǎn)、有復(fù)雜雜要求的產(chǎn)品品成本比人們們想象的更高高，這里ZH型產(chǎn)品的產(chǎn)產(chǎn)品成本是原原來成本的2·28倍;并且可以發(fā)發(fā)現(xiàn)哪些層次次的作業(yè)成本本偏高，這個(gè)個(gè)實(shí)例中ZH型產(chǎn)品的單單位級作業(yè)中中機(jī)器動力成成本、批量級級作業(yè)中準(zhǔn)備備工作的成本本和管理級作作業(yè)中生產(chǎn)設(shè)設(shè)備折舊成本本皆明顯偏高高，降低成本本工作應(yīng)抓住住這幾個(gè)關(guān)鍵鍵作業(yè)進(jìn)行。。四、其他對EPW廠A部門ABC法進(jìn)行計(jì)算算后，發(fā)現(xiàn)ZH型產(chǎn)品的的產(chǎn)品成本是是原來制造成成本法下該產(chǎn)產(chǎn)品成本的2·28倍，，達(dá)314··79元/只只，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高出出其市場售價(jià)價(jià)，大大出乎乎所有人的意意料。雖然很很多人對原來來的ZH型產(chǎn)產(chǎn)品的銷售成成本率比H型型產(chǎn)品的銷售售成本率低持持懷疑態(tài)度，，但沒料到差差異如此之大大。EPW廠廠組織技術(shù)、、裝備、會計(jì)計(jì)和A部門的的管理人員對對ZH型產(chǎn)品品的成本問題題作專題研究究。首先，利用ABC法提供供的詳細(xì)資料料在同質(zhì)性作作業(yè)中對比分分析，立刻發(fā)發(fā)現(xiàn)ZH型產(chǎn)產(chǎn)品的單位機(jī)機(jī)器動力成本本和生產(chǎn)設(shè)備備折舊成本明明顯偏高，明明確了降低ZH型產(chǎn)品的的成本，主要要應(yīng)抓住這兩兩個(gè)關(guān)鍵作業(yè)業(yè)進(jìn)行;其次，進(jìn)一步步分析ABC法的計(jì)算過過程，發(fā)現(xiàn)這這兩個(gè)作業(yè)成成本高的原因因是由一個(gè)共共同的因素引引起，即ZH型產(chǎn)品的單單位機(jī)器占用用小時(shí)數(shù)多，，為H型產(chǎn)品品的12倍。。這就使ZH型產(chǎn)品降低低成本工作的的重點(diǎn)更加明明確:降低ZH型產(chǎn)品的的單位機(jī)器小小時(shí)就能大幅幅度地降低ZH型產(chǎn)品的的單位成本。。接著EPW廠廠成立以技術(shù)術(shù)和裝備人員員為主的項(xiàng)目目組，就如何何降低ZH型型產(chǎn)品的單位位機(jī)器小時(shí)作作為突破口開開展工作。經(jīng)經(jīng)分析和研究究發(fā)現(xiàn)ZH型型產(chǎn)品機(jī)器小小時(shí)數(shù)為H型型產(chǎn)品的12倍，是兩個(gè)個(gè)因素的乘數(shù)數(shù)作用使然;一個(gè)因素是是ZH型產(chǎn)品品的每批工藝藝耗時(shí)為40分鐘/批，，是H型產(chǎn)品品的2倍;另另一個(gè)因素是是每批出產(chǎn)數(shù)數(shù):ZH型產(chǎn)產(chǎn)品1只，而而H型產(chǎn)品6只。針對這這兩點(diǎn)，工藝藝技術(shù)人員進(jìn)進(jìn)行攻關(guān)，通通過采用新材材料和新工藝藝使ZH型產(chǎn)產(chǎn)品的工藝耗耗時(shí)降到