第14章 非貨幣性資產(chǎn)交換

會(huì)計(jì)（2）主講人：白曉163.com第14章非貨幣性資產(chǎn)交換甲公司（有原材料）乙公司（有設(shè)備）3學(xué)習(xí)目標(biāo)

1.掌握非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定；2.掌握非貨幣性資產(chǎn)交換確認(rèn)和計(jì)量；3.掌握非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理；4.掌握非貨幣資產(chǎn)交換中相關(guān)稅費(fèi)的處理；5.掌握涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理。4

第一節(jié)非貨幣資產(chǎn)交換的認(rèn)定第二節(jié)非貨幣資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量第三節(jié)非貨幣資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理本章主要內(nèi)容5（一）非貨幣資產(chǎn)交換定義：指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）第一節(jié)、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)。包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)，指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。6下列資產(chǎn)中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有：A、存貨B、可供出售金融資產(chǎn)C、應(yīng)收賬款D、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資答案：AB7（二）認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于25％作為參考。若：補(bǔ)價(jià)÷整個(gè)資產(chǎn)交換金額＜25％非貨幣性資產(chǎn)交換若：補(bǔ)價(jià)÷整個(gè)資產(chǎn)交換金額≥25％適用其他相關(guān)準(zhǔn)則整個(gè)資產(chǎn)交換金額即為在整個(gè)非貨幣性資產(chǎn)交換中最大的公允價(jià)值?！咎崾尽糠肿雍头帜福缓鲋刀?。8假定以下交易除補(bǔ)價(jià)外，均為非貨幣性資產(chǎn)交換：1、A公司換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為100萬元，A公司收到補(bǔ)價(jià)10萬元。補(bǔ)價(jià)÷整個(gè)資產(chǎn)交換金額=10÷100=10％2、A公司換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為100萬元，A公司支付補(bǔ)價(jià)10萬元。補(bǔ)價(jià)÷整個(gè)資產(chǎn)交換金額=10÷（100＋10）=9.09％93、A公司換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為100萬元，A公司收到補(bǔ)價(jià)10萬元。補(bǔ)價(jià)÷整個(gè)資產(chǎn)交換金額=10÷（100＋10）=9.09％4、A公司換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為100萬元，A公司支付補(bǔ)價(jià)10萬元。補(bǔ)價(jià)÷整個(gè)資產(chǎn)交換金額=10÷100=10％10下列項(xiàng)目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有：A、以公允價(jià)值50萬元的原材料換取一項(xiàng)專利權(quán)B、以公允價(jià)值500萬元的長(zhǎng)期股權(quán)投資換取一批原材料C、以公允價(jià)值100萬元的A車床換取B車床，同時(shí)收到12萬元的補(bǔ)價(jià)D、以公允價(jià)值30萬元的電子設(shè)備換取一輛小汽車，同時(shí)支付15萬元的補(bǔ)價(jià)E、以公允價(jià)值100萬元的原材料換取一項(xiàng)專利權(quán)，同時(shí)支付補(bǔ)價(jià)10萬元答案：ABCE111、與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產(chǎn)非互惠轉(zhuǎn)讓2、在企業(yè)合并、債務(wù)重組中和發(fā)行股票方式中取得的非貨幣性資產(chǎn)(三）、非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的交易和事項(xiàng)如以非貨幣性資產(chǎn)作為股利發(fā)放給股東；以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外的公益性損贈(zèng)等12一、確認(rèn)和計(jì)量的原則如果非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足：

該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；

換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。則采用公允價(jià)值計(jì)量模式，否則采用賬面價(jià)值計(jì)量模式。第二節(jié)非貨幣資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量即解決換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值如何確定的問題13二、商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷認(rèn)定某項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，必須滿足下列條件之一：1.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

這種情形主要包括以下幾種情形：

①未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。

If：

一批存貨一項(xiàng)設(shè)備②未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。

If：③未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。If：一棟房屋，租給信用較好者一棟房屋，出租給散戶收益穩(wěn)定的商標(biāo)權(quán)，壽命相同新開發(fā)的專利技術(shù)，壽命相同2.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。甲：一項(xiàng)專利權(quán)乙：長(zhǎng)期股權(quán)投資3、在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。17屬于以下三種情形之一的，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值視為能夠可靠計(jì)量：

1.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。

2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，以同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。

3.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易，采用估值技術(shù)確定公允價(jià)值。三、換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的判斷18一、以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理★該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；★換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。注：換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)以換出資產(chǎn)公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更可靠的除外。第三節(jié)非貨幣資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理2023/2/319以公允價(jià)值計(jì)量以賬面價(jià)值計(jì)量換出存貨換出固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)換出長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支,動(dòng)產(chǎn)考慮增值稅。差額計(jì)入投資收益差額不確認(rèn)收益視同銷售，考慮銷項(xiàng)稅具有商業(yè)實(shí)質(zhì),能夠可靠計(jì)量有無換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)分別不同情況：20（一）不涉及補(bǔ)價(jià)的情況下?lián)Q入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)或，換入資產(chǎn)的成本（價(jià)稅合計(jì)）=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值（價(jià)稅合計(jì)）+支付應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)

21相關(guān)稅費(fèi)的處理（1）與換出資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費(fèi)與出售資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的會(huì)計(jì)處理相同，如換出固定資產(chǎn)支付的清理費(fèi)用，通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算，最終影響營(yíng)業(yè)外支出;換出投資性房地產(chǎn)應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加等。（2）與換入資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費(fèi)與購入資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的會(huì)計(jì)處理相同，如換入資產(chǎn)的運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)計(jì)入換入資產(chǎn)的成本等。見例14-1.22【例1】2014年3月1日，甲公司以2013年購入的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用設(shè)備交換乙公司生產(chǎn)的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材料用于生產(chǎn)，乙公司換入的設(shè)備繼續(xù)用于生產(chǎn)鋼材。甲公司設(shè)備的賬面原價(jià)為150萬元，在交換日的累計(jì)折舊為52.5萬元，公允價(jià)值為140.4萬元，甲公司此前沒有為該設(shè)備計(jì)提減值準(zhǔn)備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費(fèi)0.15萬元。乙公司鋼材的賬面價(jià)值為120萬元，在交換日的市場(chǎng)價(jià)格為140.4萬元，計(jì)稅價(jià)格等于市場(chǎng)價(jià)格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率17%，雙方均開具了增值稅專用發(fā)票。23甲公司：換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=1404000（元）借：固定資產(chǎn)清理975000累計(jì)折舊525000貸：固定資產(chǎn)—XX設(shè)備1500000

借：固定資產(chǎn)清理1500

貸：銀行存款1500借：原材料1404000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）238680貸：固定資產(chǎn)清理976500應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）238680營(yíng)業(yè)外收入42750024乙公司：換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=1404000（元）借：固定資產(chǎn)—XX設(shè)備1404000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）238680貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1404000應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）238680借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—鋼材1200000貸：庫存商品1200000

（二）涉及補(bǔ)價(jià)的情況下

方法一：換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)不含稅公允價(jià)值＋支付的不含稅補(bǔ)價(jià)（－收到的不含稅補(bǔ)價(jià)）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)NOTE：不含稅補(bǔ)價(jià)＝換入與換出資產(chǎn)的不含稅公允價(jià)值之差方法二：換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)含稅公允價(jià)值＋支付的銀行存款（－收到的銀行存款）－可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)NOTE：支付或收到的銀行存款（含稅的補(bǔ)價(jià)）＝換入與換出資產(chǎn)的含稅公允價(jià)值之差見例14-2.26【例2】甲公司經(jīng)協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價(jià)為600萬元，已提折舊120萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價(jià)值為675萬元，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營(yíng)業(yè)稅33.75萬元；乙公司持有的對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為450萬元，沒有計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價(jià)值為600萬元，乙公司支付75萬元給甲公司。乙公司換入寫字樓后自用，甲公司換入對(duì)丙公司投資仍然作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用成本法核算。甲公司轉(zhuǎn)讓寫字樓的營(yíng)業(yè)稅尚未支付，假定除營(yíng)業(yè)稅外，該項(xiàng)交易不涉及其他相關(guān)稅費(fèi)。27對(duì)甲公司而言，收到補(bǔ)價(jià)750000元，750000/6750000=11.11%＜25%，屬非貨幣性資產(chǎn)交換。換入資產(chǎn)成本=6750000－750000=6000000（元）借：固定資產(chǎn)清理4800000

累計(jì)折舊1200000

貸：固定資產(chǎn)—辦公樓6000000借：固定資產(chǎn)清理337500

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅337500借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—丙公司6000000

銀行存款750000

貸：固定資產(chǎn)清理5137500營(yíng)業(yè)外收入1612500

28對(duì)乙公司而言，支付補(bǔ)價(jià)75萬元，75/675=11.11%＜25%，屬非貨幣性資產(chǎn)交換。換入資產(chǎn)成本=600萬+75=675萬（元）借：固定資產(chǎn)6750000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—丙公司4500000

銀行存款750000

投資收益150000029二、以賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理未能同時(shí)滿足準(zhǔn)則規(guī)定的兩個(gè)條件的非貨性資產(chǎn)交換。（一）不涉及補(bǔ)價(jià)★換入資產(chǎn)成本

=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)30【例5】甲公司以其持有的對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資交換乙公司擁有的商標(biāo)權(quán)。在交換日，甲公司持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為500萬元，已計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備余額為140萬元，該長(zhǎng)期股權(quán)投資在市場(chǎng)上沒有公開報(bào)價(jià)，公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量；乙公司商標(biāo)權(quán)的賬面原價(jià)為420萬元，累計(jì)已攤銷金額為60萬元，其公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量，乙公司沒有為該項(xiàng)商標(biāo)權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定為交換該商標(biāo)權(quán)需要繳納營(yíng)業(yè)稅18萬元。乙公司將換入的對(duì)丙公司的投資仍作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用成本法核算。乙公司尚未繳納營(yíng)業(yè)稅，假設(shè)除營(yíng)業(yè)稅以外，整個(gè)交易過程中沒有發(fā)生其他相關(guān)稅費(fèi)。31甲公司：借：無形資產(chǎn)—商標(biāo)權(quán)3600000

長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備1400000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—丙公司5000000乙公司：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—丙公司3600000

累計(jì)攤銷600000

營(yíng)業(yè)外支出180000貸：無形資產(chǎn)—專利權(quán)4200000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅180000

32（二）涉及補(bǔ)價(jià)1、支付補(bǔ)價(jià)方：★換入資產(chǎn)成本

=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)+支付的補(bǔ)價(jià)2、收到補(bǔ)價(jià)方：★換入資產(chǎn)成本

=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)-收到的補(bǔ)價(jià)見例14-333【例6】甲公司擁有一個(gè)離生產(chǎn)基地較遠(yuǎn)的倉庫，該倉庫賬面原價(jià)350萬元，已提折舊235萬元；乙公司擁有一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，賬面價(jià)值105萬元，兩項(xiàng)資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備。由于倉庫離市區(qū)較遠(yuǎn)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量；乙公司擁有的長(zhǎng)期股權(quán)投資在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)，其公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量。

雙方商定，乙公司以兩項(xiàng)資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額為基礎(chǔ)，支付甲公司10萬元補(bǔ)價(jià)，以換取甲公司擁有的倉庫。稅務(wù)機(jī)關(guān)核定甲公司需要為交換倉庫支付營(yíng)業(yè)稅5.75萬元，尚未支付。假定除營(yíng)業(yè)稅外，交易中沒有涉及其他相關(guān)稅費(fèi)。34甲公司：100000/1150000=8.7％﹤25％換入資產(chǎn)入賬價(jià)=1150000－100000=1050000元借：固定資產(chǎn)清理1150000

累計(jì)折舊

2350000貸：固定資產(chǎn)—倉庫3500000

借：固定資產(chǎn)清理57500

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅57500

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—XX公司1050000

銀行存款100000營(yíng)業(yè)外支出57500

貸：固定資產(chǎn)清理1207500

35乙公司：換入資產(chǎn)入賬價(jià)=1050000+100000=1150000借：固定資產(chǎn)—倉庫1150000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—XX公司1050000

銀行存款10000036三、涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理（一）以公允價(jià)值計(jì)量非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本

收到補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)公允價(jià)值-補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)支付補(bǔ)價(jià)方：換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)注：該補(bǔ)價(jià)不包括多付的增值稅費(fèi)用。每項(xiàng)換入資產(chǎn)成本=該項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價(jià)值總額×換入資產(chǎn)的成本總額

見例14-4.2023/2/338【例7】具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理甲公司賬面原價(jià)累計(jì)折舊公允價(jià)值廠房15030100機(jī)床1206080庫存材料300350合計(jì)57090530乙公司賬面原價(jià)累計(jì)折舊公允價(jià)值辦公樓15050150小轎車20090100客運(yùn)汽車30080240合計(jì)650220490支付補(bǔ)價(jià)55.3萬元，其中15.3萬元為增值稅補(bǔ)價(jià)。乙用作原材料營(yíng)業(yè)稅率5%。2023/2/339甲公司的賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)清理累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)——廠房——機(jī)床借：固定資產(chǎn)清理50000貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅50000借：其他業(yè)務(wù)成本貸：原材料150000012000009000001800000300000030000002023/2/340甲換入資產(chǎn)總價(jià)值＝5300000-553000+4300000×17％-3400000×17％＝4900000（元）借：固定資產(chǎn)——辦公樓

——小轎車

——客運(yùn)汽車銀行存款應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）營(yíng)業(yè)外支出貸：固定資產(chǎn)清理其他業(yè)務(wù)收入——材料應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）18500003500000731000

553000

1499400

9996002401000按占換入資產(chǎn)比例計(jì)算

578000500002023/2/341乙公司的賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)清理累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)——辦公樓

——小轎車