個別計價法對企業(yè)存貨成本核算的影響分析

個別計價法對企業(yè)存貨成本核算的影響分析摘要：企業(yè)對存貨發(fā)出采用個別計價法并不是應用的首選，但是隨著信息化環(huán)境和技術的進步，企業(yè)管理對會計核算更加精細的要求，個別計價法在突破應用困境后，必將成為多數制造企業(yè)一次性耗用存貨的主流計價法。文章從個別計價法及應用困境入手，分析了個別計價法在價格波動下對存貨成本核算的影響，最后強調了監(jiān)控對個別計價法選擇應用的重要性及思路。Abstract：Itisnotthefirstchoiceforenterprisestousespecificidentificationmethodfortheinventoryissue.Butwiththeprogressofinformationenvironmentandtechnology，enterprisemanagementhasmorespecificrequirementstoaccounting，andspecificidentificationmethodwillbecomethemainstreamoftheone-timeconsumptioninventoryformostmanufacturingenterprisesafterthebreakthroughofitsapplcationdifficulties.Thispaperanalyzestheinfluenceofspecificidentificationmethodonstockcostaccountingunderthepricefluctuationstartingfromspecificidentificationmethodanddifficultiesintheapplication.Finally，itemphasisesimportancesandideasofthemonitoringtoitsselectionandapplication.關鍵詞：個別計價法；存貨；成本；核算Keywords：specificidentificationmethod；stock；cost；accounting中圖分類號：F275文獻標識碼：A文章編號：1006-4311(2016)16-0059-030引言存貨是企業(yè)重要的流動資產，也是企業(yè)重要的流轉資本，馬克思在《資本論》中指出只有把物質資料和勞動力結合起來才能實現資本的增值。而商品經濟條件下，存貨無疑是最重要的物質資料。按照《企業(yè)會計準則第1號一一存貨》的解釋，存貨是指“企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程中或提供勞務過程中耗用的材料和物料等氣存貨的計價方法分為采購和供應兩部分，限于篇幅，文章只談供應，從供應角度，存貨計價方法分為個別計價法、加權平均法和先進先出法。選擇哪一個方法企業(yè)會計準則并沒有明確的規(guī)定，只要適合企業(yè)實際情況即可，這就使企業(yè)自身有了選擇的空間，實際工作中為了核算方便，多數企業(yè)都采用了加權平均法和先進先出法，而隨著信息技術和科技的發(fā)展，使用個別計價法越來越成為發(fā)展的趨勢。1存貨的個別計價法及其應用困境個別計價法是假設存貨價值流轉與存貨的實物流轉相一致，企業(yè)的每筆發(fā)出存貨都要以該筆存貨的購進成本來核算發(fā)出成本。這樣一來，企業(yè)在會計核算中除了要精確核算存貨的發(fā)出數量還要逐一辨認發(fā)出存貨的購進批次，這就給企業(yè)的實務操作帶來繁重的工作量。于是經過仔細思考不難發(fā)現，加權平均法、先進先出法恰是為了節(jié)約財務工作量，提高財務工作效率，而采取的簡化方法。由于是簡化方法，加權平均法和先進先出法在實際使用中都或多或少的使相關會計信息質量受到損害，有時甚至是嚴重的；同時，這兩種方法的使用也會使存貨信息的歷史原貌變得面目全非，為會計利潤操縱留下隱患。因此從會計信息質量提高的長遠來看，個別計價法必將成為歷史的選擇。但是2014年，通過對深市2013年所有1533家A股企業(yè)統計顯示，使用個別計價法的企業(yè)只有12.79%（2015，劉洪波），遠低于加權平均法80.48%，而高于先進先出法6.72%，這說明實踐中，個別計價法還存在應用的困境。首先該方法對存貨的管理要求較高。一是價格管理要求較細，即便目前“成規(guī)模”（統計局統計用語）企業(yè)實現了信息化，由于市場價格頻繁波動，此種方法也會給存貨的價格維護帶來不小的工作量，更不用說未實現信息化的企業(yè)。二是存貨擺放要求較高。發(fā)出存貨不僅一一核實，而且還要迅速及時。這就要求存貨庫位精準，進出庫方便。上述兩點，能實現的企業(yè)較少。其次，企業(yè)基于成本控制的考慮。存貨管理的較高要求會給企業(yè)帶來一系列的成本增加，一些企業(yè)不能或不愿承受，從而采取了其它計價方法。再次，在采用個別計價法下，如果存貨監(jiān)管不到位，也會出現人為操作利潤的空間。企業(yè)在存貨量很大的情況下，發(fā)出存貨由于存在實物流和價值流上時間的差異，企業(yè)也可能把實際價值較低的存貨先發(fā)出，留下實際價值較高的存貨，從而隱藏真實利潤，在后續(xù)企業(yè)出現經營不善時，提取存貨跌價準備較少，從而調節(jié)利潤平衡，避免企業(yè)出現危機。最后，采用個別計價法與采用其它兩種方法，對企業(yè)經營帶來的效益，相關可量化的、直觀的案例學術界與企業(yè)界介紹的很少，企業(yè)對此還認識的不夠。目前，企業(yè)為了節(jié)約成本，提高工作效率，使用簡便的加權平均法，這種方法，借用現有會計核算軟件，在實踐中應用的很好。從長遠看沒有減少發(fā)出存貨的總成本，在短時間內，此種方法對個別產品成本及中期報表的影響并沒有引起足夠重視。2存貨個別計價法下市場經濟價格波動的影響分析2.1存貨個別計價法的用武之地零庫存成本管理法在制造企業(yè)中是很難實現的，一方面是不同原料的使用需要運輸時間，企業(yè)如果不儲備存貨，可能會導致企業(yè)出現開工不足，甚至拖延定單的交付，無法滿足適時的生產任務;另一方面，即使能夠及時到貨，由于經濟訂貨批量的存在，也可能出現到貨量和使用量的差異，因此儲備一定的存貨是必須的。隨著企業(yè)會計信息化的進程推進，先進管理思想的普及，以及企業(yè)對核算精確性的要求和對歷史成本原則的尊重，會計實務對個別計價法中的“個別”這一概念已經突破了原有的“個”、“件”、“噸”等計數量詞的范圍，將其延伸為“最小計量單位”或者“基本計量單位”，比如“一桶”、“一捆包”“一卷”等（注：同一工藝或同一程序下，這些量詞所含的容量有可能存在不同，比如：潤滑油每桶的升數不同，汽車用鋼板每卷的噸數不一），這就為其在企業(yè)中全面推廣奠定了基礎，筆者認為，在企業(yè)管理軟件日臻完善和推崇精細化管理的大環(huán)境下，個別計價法必然會成為一次性耗用存貨計價的主體。就使用率而言，必將率先普及在科技知識較為聚集的科學研究和技術服務行業(yè)與文化、體育和娛樂行業(yè)（注：目前使用率已經超過40%），隨后將向現代化程度較高的制造業(yè)企業(yè)拓展。2.2價格波動對存貨個別計價法的影響2.2.1存貨價格持續(xù)走高我們選擇甲企業(yè)作為分析對象，假設同樣情況下，時間上分先后購進三批存貨，分別是A存貨、B存貨、C存貨，價格分別為1000元/噸，1200元/噸，1500元/噸，每批購進1000噸，ABC存貨是不同種類的，假設價值高的能替代價值低的存貨，比如鋼材厚度30毫米、35毫米和40毫米的，物價持續(xù)走高，如果生產耗用了1500噸鋼材存貨，發(fā)出A存貨后，還差500噸，如果再次購進A存貨，一方面由于存貨價格持續(xù)走高，可能超過1200元/噸，另一方面也可能出現時間上延誤，因此選擇是35毫米還是40毫米鋼板就成為企業(yè)的自主行為，一種情況是選擇35毫米的鋼板500噸，成本60萬元，一種情況是選擇40毫米的鋼板500，成本75萬元，還有另外兩種情況，一種情況是選擇35毫米的鋼板500噸計價，但實際使用的是40毫米的鋼板500噸，導致實際存貨賬面成本比實際多出25萬元，估計企業(yè)都不會采用，而另一種情況是選擇40毫米的鋼板500噸計價，但實際使用的是35毫米的鋼板500噸，導致實際存貨賬面成本比實際少25萬元，進行利潤的隱藏。如果企業(yè)存貨品種繁多，相似和可替代的材料存在的話，實際監(jiān)督過程，比如盤點存貨存在一定的難度，時間長了，如果沒有兩套賬，恐怕連企業(yè)自己也搞不清有多少存貨了。2.2.2存貨價格持續(xù)走低我們同樣選擇甲企業(yè)作為分析對象，假設同樣情況下，時間上分先后購進三批存貨，分別是D存貨、E存貨、F存貨，價格分別為1500元/噸，1200元/噸，1000元/噸，每批購進1000噸，我們也假設DEF存貨價值高的可以替代價值低的存貨，如果生產領用1500噸鋼板用于生產，實際耗用1000噸D存貨后，還有500噸空缺，此時D存貨價值較高（即不能以次充好），只能選擇重新購買，而且購買成本較低，但是時間上可能出現延誤，如果生產耗用的是F存貨1500噸，剩余的500噸，就可以在貶值存貨價值和購進存貨節(jié)約成本間做出選擇，如果貶值存貨價值高于購進存貨節(jié)約成本，比如E存貨貶值到1000元/噸，貶值價值為（1200-1000）*500=10萬元，而購進存貨雖然價值較低，但是還存在時間成本等，比如購進F存貨需要850元/噸，則成本為節(jié)約（1000-850）*500=7.5萬元，此時選擇使用E存貨，如果F存貨成本為節(jié)約（1000-750）*500=12.5萬元，此時自然應選擇購進F存貨了。D存貨和E存貨都能替代F存貨，實際在生產投入使用時，企業(yè)價值投入和實物投入不一致，如果監(jiān)管不嚴，可能會存在投入價值較低的鋼板，而留下價值較高的鋼板，期末不提取存貨跌價準備，而等經濟回暖，價格回升時調節(jié)利潤。2.3個別計價法伴隨價格波動對報表產生的影響首先是對企業(yè)經營成果的影響，個別計價法以歷史成本為基礎，生產產品和領用材料一致，實現存貨的無縫對接，能很好地體現財務狀況，避免不必要的財務利潤人為調高或降低。如果監(jiān)管得當，利用會計信息化系統，是能很好實現收入成本配比的。其次是對稅收負擔的影響，存貨個別計價法對稅收負擔的影響最客觀，在發(fā)出產成品時，以之匹配的存貨成本能找到，不會存在人為調節(jié)利潤，自然不會導致多交和少交所得稅，也就不會有加權平均法和先進先出法產生的存貨賬面價值和市場價值的相互偏離。最后，想要強調的是：個別計價法對企業(yè)管理的影響，企業(yè)管理的目標是實現企業(yè)的價值最大化，管理的目的會產生績效，而個別計價法是從購進存貨就已經明確績效的一個方法，減少了很多人為的干預，唯一讓管理人員能夠體現績效的是購進存貨本身是否為企業(yè)節(jié)約了成本，這樣就會使企業(yè)加強采購階段的管理，嚴格存貨使用的監(jiān)管，真正實現向節(jié)約成本要效益，而不是人為制造出或多或少的效益。3存貨個別計價法下實際成本監(jiān)控的思路與存貨相關的問題較多，因此監(jiān)管較為困難，影響監(jiān)管存貨較為困難的因素具體包括：存貨的數量和種類、成本歸集的難易程度、陳舊過時的程度和易損壞的程度、遭受失竊的難易程度。特別是大宗物資（石油制品、鋼材、煤炭、玻璃等）采購企業(yè)及存儲企業(yè)，這些企業(yè)存貨庫存金額大，品種批次多。同時，存放這些貨物的倉庫往往很大，也比較多，起重機和大型機械工程車可直接進入倉庫提貨，可見為了控制存貨的準確，需要做大量的存貨管理和記錄工作，這些往往是企業(yè)不愿意付出的成本，管理者思想上總認為存貨都是自己企業(yè)的，多少只要沒有丟失就行，這也為個別計價法，實際發(fā)出存貨的實物與價值不一致埋下了隱患。要實現個別計價法在企業(yè)中的廣泛應用，一方面政府管理機構要加大管理和創(chuàng)新力度，從提升企業(yè)信息化的水平和使用管理會計視角去分析問題并將創(chuàng)新成果給予推廣應用，比如：普及并提升信息化管理系統、條形碼標識技術，推廣基于物聯網下的RFID無線射頻識別技術應用等；同時，規(guī)范跨企業(yè)、跨行業(yè)的統一標準制定，完善不同企業(yè)之間數據接口。另一方面企業(yè)自身就是要完善制度流程，對存貨管理的關鍵環(huán)節(jié)進行標定和對標，加大入庫、出庫環(huán)節(jié)的監(jiān)管，防止人為干預，使好事變壞。第一層面，屬于硬件，受企業(yè)成本壓力和信息化基礎的限制，不能急于求成。第二層面，屬于軟件，在實施過程中，首先要企業(yè)管理層內部引起足夠重視，通過年度實地盤點或者永續(xù)盤存制確定存貨數量，同時，針對存貨變動制定設計、執(zhí)行和維護相關控制的有效制度，明確各級各類人員的管理責任。其次，強化制度的執(zhí)行力，對已有的制度堅決予以執(zhí)行。同時運用辯證的、動態(tài)思維看待對現有制度的執(zhí)行情況，客觀的看待制度執(zhí)行過程中出現的問題，形成對現有制度持續(xù)優(yōu)化的思維模式。最后，就是尋求企業(yè)外部的存貨監(jiān)管。俗話說“他山之石，可以攻玉”。盡管審計存貨時，針對油品、鋼筋盤條、鋼卷、板材、煤制品和玻璃等的盤存，審計人員也是非常頭疼傷腦筋。因為這些存貨都屬于特殊類型的存貨，特別是對于鋼卷，鋼板、煤炭制品等，一是量大，二是存放地點分散，三是檢查起來看著長的都一個樣，無法識別，甚至有些盤存工作，還存在一定的危險，所以審計準則可供實施的審計程序中就明確要求:利用專家或被審計單位內部有經驗的人員參與工作，既然有內部人員參與，效果往往并不好，這其實也是沒有辦法的辦法。但是，這畢竟在外部監(jiān)管方面為企業(yè)設置了一道防線，為企業(yè)管理層提供了一個可以尋找代言人的路徑。4結論存貨的核算需要符合成本效益的原則，但其根本是反映實際，更加的準確，只有準確的