基于六西格瑪管理方法進(jìn)行工程結(jié)算委托審計(jì)質(zhì)量控制的探索

基于六西格瑪管理方法進(jìn)行工程結(jié)算委托審計(jì)質(zhì)量控制的探索

通常，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)常將規(guī)模大、投資額大的建設(shè)工程結(jié)算審計(jì)委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施，而工程結(jié)算委托審計(jì)的技術(shù)性強(qiáng)、環(huán)節(jié)多、難度高、風(fēng)險(xiǎn)大，審計(jì)質(zhì)量又直接關(guān)系到建設(shè)單位工程投資的真實(shí)性和效益性，因此控制審計(jì)質(zhì)量、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)顯得尤為重要。工程結(jié)算委托審計(jì)的質(zhì)量控制，傳統(tǒng)做法不外乎選好社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)審計(jì)報(bào)告復(fù)核等方面，往往憑借管理人員的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷，以定性的方法進(jìn)行審計(jì)質(zhì)量控制，常缺乏系統(tǒng)性的控制方法和定量的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)為支撐。而六西格瑪管理方法作為一套以數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)為基礎(chǔ)、流程優(yōu)化為目的的質(zhì)量控制方法體系，早已在眾多制造型企業(yè)和服務(wù)型企業(yè)獲得了巨大的成功。那么，工程結(jié)算委托審計(jì)的質(zhì)量控制可否運(yùn)用六西格瑪方法呢？如果可行，應(yīng)該實(shí)施哪些具體步驟和過程方法呢？本文試以審計(jì)及時(shí)性作為實(shí)證案例中的質(zhì)量控制指標(biāo)。因?yàn)閷徲?jì)及時(shí)性對(duì)于幫助建設(shè)單位盡早了解施工造價(jià)結(jié)算的準(zhǔn)確性，保證工程竣工驗(yàn)收等工程建設(shè)后期環(huán)節(jié)的順利實(shí)施，避免審計(jì)結(jié)論滯后于工程建設(shè)進(jìn)度起著重要的作用。本文從實(shí)務(wù)角度出發(fā)，選擇該質(zhì)量控制指標(biāo)進(jìn)行實(shí)踐，至于審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)確性等其他審計(jì)質(zhì)量指標(biāo)的實(shí)施方法與其做法相類似。本文的創(chuàng)新點(diǎn)在于：第一，據(jù)筆者所知，目前國(guó)內(nèi)尚沒有將六西格瑪管理方法應(yīng)用于審計(jì)質(zhì)量控制的先例；第二，本文以定量分析方法來快速定位審計(jì)質(zhì)量控制中的癥結(jié)，而不同于傳統(tǒng)的憑借職業(yè)判斷和工作經(jīng)驗(yàn)來尋找問題；第三，本文在實(shí)施實(shí)證案例時(shí)使用了過程控制圖、帕累托排列圖、魚骨圖、FMEA表、對(duì)策表等一系列實(shí)用的質(zhì)量控制工具，為審計(jì)質(zhì)量控制的操作提供了新的切入點(diǎn)。一、提升審計(jì)及時(shí)性的實(shí)證案例20世紀(jì)90年代發(fā)展起來的六西格瑪管理①是在總結(jié)全面質(zhì)量管理成功經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，提煉了其中流程管理技巧的精華和最行之有效的方法，成為一種提高企業(yè)業(yè)績(jī)與競(jìng)爭(zhēng)力的管理模式。六西格瑪管理作為一種通過減少缺陷和差錯(cuò)，提高客戶滿意度，增加利潤(rùn)的管理方法在具體實(shí)施過程中較常采用的方法是DMAIC模式(D：定義，M：測(cè)量，A：分析，I：改進(jìn)，C：控制)，其目的就是改變組織現(xiàn)有體系，實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有過程到修訂過程的轉(zhuǎn)變，使流程的質(zhì)量指標(biāo)達(dá)到六西格瑪?shù)囊蟛⒆罱K穩(wěn)定在項(xiàng)目目標(biāo)范圍內(nèi)。中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)上海有限公司(以下簡(jiǎn)稱“公司”)內(nèi)審部運(yùn)用六西格瑪管理，提升審計(jì)及時(shí)性的做法包括以下幾個(gè)工作階段。1.定義階段定義階段的主要工作包括：界定項(xiàng)目待解決的問題、制訂合理的項(xiàng)目計(jì)劃和目標(biāo)、分析委托方對(duì)審計(jì)時(shí)限的規(guī)定，以確定質(zhì)量的關(guān)鍵點(diǎn)(CTQ，Critical-To-Quality)。公司內(nèi)審部一般按照建設(shè)行業(yè)(通信、土建或者其他零星)的要求，把一定數(shù)量的施工合同歸集為若干個(gè)批次，然后再分發(fā)給不同的造價(jià)審計(jì)機(jī)構(gòu)。一般要求完成的審計(jì)時(shí)限為30日、40日或60日不等。目前上海移動(dòng)內(nèi)審部使用了較為完善的審計(jì)信息管理系統(tǒng)(下文中簡(jiǎn)稱為“系統(tǒng)”)和二維碼的技術(shù)手段，可以將施工合同的采購(gòu)訂單、項(xiàng)目名稱、合同額、送審額、審定額和審增減額等關(guān)鍵信息集中在一張審定單上，再將這些數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為一個(gè)二維碼，然后錄入系統(tǒng)。而一份施工合同從送審簽收到數(shù)據(jù)掃描入系統(tǒng)的各個(gè)審批環(huán)節(jié)也可以在系統(tǒng)中流轉(zhuǎn)并留下記錄，故在本項(xiàng)目實(shí)施前，內(nèi)審部將審計(jì)時(shí)限定義為在系統(tǒng)中從送審施工合同簽收日至掃描錄入日之間的天數(shù)。本項(xiàng)目中將待解決的問題定義為審計(jì)及時(shí)性問題，本項(xiàng)目中待解決的CTQ即為審計(jì)及時(shí)率，具體指及時(shí)完成審計(jì)的施工合同數(shù)與全部委托審計(jì)的施工合同數(shù)之比。項(xiàng)目目標(biāo)，是對(duì)系統(tǒng)中導(dǎo)出的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)審計(jì)及時(shí)率。2010年全年共有5家造價(jià)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與了工程結(jié)算審計(jì)工作，全年的審計(jì)及時(shí)率為68.82%；2011年1月1日～5月1日共有6家造價(jià)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與了工程結(jié)算審計(jì)工作，審計(jì)及時(shí)率為74.09%，而近兩年公司對(duì)于審計(jì)及時(shí)率的挑戰(zhàn)性目標(biāo)一直都為90%，由此可見近兩年的審計(jì)及時(shí)率均低于理想中的考核水平，影響了審計(jì)質(zhì)量和建設(shè)單位對(duì)于內(nèi)審部工程結(jié)算審計(jì)工作的滿意度，而且通過增加造價(jià)審計(jì)機(jī)構(gòu)數(shù)量也未能有效縮短審計(jì)時(shí)限，需要對(duì)審計(jì)流程進(jìn)行改進(jìn)。故本項(xiàng)目的目標(biāo)設(shè)定為將審計(jì)時(shí)限進(jìn)行縮短，使審計(jì)及時(shí)率達(dá)到90%的水平。2.測(cè)試階段測(cè)試階段的主要工作包括：對(duì)CTQ(本案例中為審計(jì)及時(shí)率)進(jìn)行可操作性定義，對(duì)改進(jìn)前的流程進(jìn)行梳理，確定每個(gè)CTQ測(cè)量系統(tǒng)的有效性并收集相關(guān)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，對(duì)這些數(shù)據(jù)進(jìn)行分類、歸組、分析以便清晰地描述現(xiàn)狀。在本項(xiàng)目測(cè)試系統(tǒng)和測(cè)試數(shù)據(jù)范圍分析中，審計(jì)及時(shí)率及工程結(jié)算的過程數(shù)據(jù)信息可以由審計(jì)信息管理系統(tǒng)自動(dòng)取得，這些通過系統(tǒng)自動(dòng)采集的數(shù)據(jù)，能確保數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和有效性。只是在確定影響及時(shí)性原因的末端分析中，通過座談會(huì)、調(diào)查了解等方式從各個(gè)相關(guān)單位收集數(shù)據(jù)后進(jìn)行人工統(tǒng)計(jì)，故本項(xiàng)目的所有研究結(jié)論均建立于相關(guān)人員能真實(shí)客觀地提供信息的基礎(chǔ)上。另外，為了確保數(shù)據(jù)和原因分析的可追溯性，所以著重分析2011年1月至5月初的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)據(jù)?；诂F(xiàn)有制度和委托審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)際操作過程，項(xiàng)目組繪制出目前工程造價(jià)結(jié)算委托審計(jì)工作的矩陣流程圖(圖略)。根據(jù)系統(tǒng)中送審日期介于2011年1月1日至5月1日之間的所有2478個(gè)施工合同的審計(jì)信息數(shù)據(jù)，按照委托審計(jì)時(shí)間的先后順序排列并按照每5個(gè)數(shù)據(jù)為一個(gè)子組進(jìn)行抽樣，得到496個(gè)樣本。在樣本均值圖(圖略)中，縱軸為“樣本均值”，顯示共有127個(gè)樣本的審計(jì)使用時(shí)間距離中心線超過3個(gè)標(biāo)準(zhǔn)差，表明過程缺乏控制，占比為25.60%。在和標(biāo)準(zhǔn)差控制圖(圖略)中，縱軸為“樣本標(biāo)準(zhǔn)差”，顯示共有19個(gè)樣本的審計(jì)使用時(shí)間距離中心線超過3個(gè)標(biāo)準(zhǔn)差，表明可能由于特殊原因造成了這些偏差。總體而言，現(xiàn)有測(cè)量系統(tǒng)的測(cè)試結(jié)果顯示改進(jìn)前流程中各個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的使用時(shí)間偏差較大，波動(dòng)較高，缺乏有效的控制手段，導(dǎo)致審計(jì)及時(shí)率的現(xiàn)有基線水平較低。3.分析階段分析階段的主要工作包括：找出所有對(duì)CTQ造成影響的因素；收集每個(gè)X的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)；建立每個(gè)X的標(biāo)準(zhǔn)，并推導(dǎo)出每個(gè)X對(duì)CTQ的影響；分析出對(duì)CTQ造成影響的關(guān)鍵原因Xk，并層層深入，最終定位每個(gè)Xk的主要誘因所在。在本案例中，項(xiàng)目組篩選出了2011年1月1日至2011年5月初委托審計(jì)且超時(shí)限未完成的537個(gè)項(xiàng)目，通過調(diào)查了解和訪談的形式，向各個(gè)委托審計(jì)機(jī)構(gòu)收集了第一手的超時(shí)限原因資料，經(jīng)過分析、統(tǒng)計(jì)后得到主要造成審計(jì)超時(shí)限的原因如表1所示。按照帕累托法則，從圖1中可以發(fā)現(xiàn)造成超時(shí)限的主要原因可以歸類于：施工單位確認(rèn)環(huán)節(jié)、單個(gè)批次數(shù)量過大且批次之間頻率間隔低、施工單位補(bǔ)充資料以及審計(jì)單位尚在實(shí)施審計(jì)等4個(gè)主要問題，即關(guān)鍵的Xk。項(xiàng)目組針對(duì)這4個(gè)主要原因，通過頭腦風(fēng)暴式的討論，分析了更深層的潛在誘因，如下面的魚骨圖所示(圖2)。為了進(jìn)一步縮小關(guān)注范圍，項(xiàng)目組對(duì)上述由魚骨圖得到的潛在誘因，利用FMEA模型(Failuremodesandeffectsanalysis)來篩選主要誘因，為了得到更加客觀公正的結(jié)果，聽取了來自各方面的信息，項(xiàng)目組將此表格向內(nèi)審部、建設(shè)單位和委托審計(jì)機(jī)構(gòu)主管人員分發(fā)，并對(duì)收集到的11份反饋表格進(jìn)行匯總，結(jié)果如表2所示。通過FMEA表的篩選，可以看到整個(gè)委托審計(jì)流程的各個(gè)潛在失效模式中風(fēng)險(xiǎn)優(yōu)先值(RPN，riskprioritynumber)，按得分高低排序，前4項(xiàng)為主要的Xk誘因分別為施工單位補(bǔ)充資料、施工單位拖延、建設(shè)單位送審集中和審計(jì)機(jī)構(gòu)未及時(shí)跟進(jìn)，問題主要集中在審計(jì)初稿確認(rèn)和審計(jì)項(xiàng)目送審簽收兩個(gè)流程環(huán)節(jié)。4.改進(jìn)階段改進(jìn)階段的主要內(nèi)容包括：基于分析階段的結(jié)果，針對(duì)關(guān)鍵因素Xk的主要誘因確立最佳解決方案，通過制定對(duì)策表等方法來規(guī)范關(guān)鍵Xk的水平進(jìn)而優(yōu)化CTQ。項(xiàng)目組在完成了分析階段的工作后，確定了審計(jì)及時(shí)率的主要癥結(jié)，與建設(shè)單位、委托審計(jì)機(jī)構(gòu)、審計(jì)信息管理系統(tǒng)的開發(fā)商進(jìn)行了溝通討論，并針對(duì)各個(gè)誘因在流程和信息系統(tǒng)改造兩個(gè)層面制訂了若干措施，如表3所示。根據(jù)對(duì)策表中對(duì)審計(jì)時(shí)限的重新定義，內(nèi)審部還改進(jìn)了工程造價(jià)結(jié)算委托審計(jì)工作流程，主要將原來由委托審計(jì)機(jī)構(gòu)來進(jìn)行的初稿確認(rèn)階段工作時(shí)間，從審計(jì)時(shí)限中刪除，改由內(nèi)審部負(fù)責(zé)，使委托審計(jì)機(jī)構(gòu)可以將更多的精力和時(shí)間花在審計(jì)任務(wù)的實(shí)施上，以保證審計(jì)及時(shí)性和準(zhǔn)確性。5.控制階段控制階段的主要工作包括：建立標(biāo)準(zhǔn)化的過程修訂，采取諸如工作指導(dǎo)手冊(cè)、過程控制計(jì)劃等措施維持改進(jìn)結(jié)果，建立測(cè)量體系，監(jiān)控工作流程，使改善后的過程處于穩(wěn)定正態(tài)分布范圍。通過流程改進(jìn)和制定對(duì)策，內(nèi)審部將信息系統(tǒng)層面的改進(jìn)措施(如審計(jì)時(shí)限口徑修改、超時(shí)限項(xiàng)目變色預(yù)警等)落實(shí)到了近期系統(tǒng)改造計(jì)劃之中并通過發(fā)布會(huì)議紀(jì)要、修訂《工程建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施細(xì)則》管理辦法等方式將流程層面的改進(jìn)措施制度化，同時(shí)召開了委托審計(jì)機(jī)構(gòu)溝通會(huì)，將有關(guān)改進(jìn)措施進(jìn)行宣傳貫徹。以上措施從2011年6月開始實(shí)施，從系統(tǒng)中導(dǎo)出的委托送審日期在2011年6月1日至6月30日期間簽收的施工合同共有458個(gè)，其中有9個(gè)已經(jīng)完成審計(jì)，其余449個(gè)尚在審計(jì)中并且均未超過審計(jì)時(shí)限。項(xiàng)目組將進(jìn)一步跟蹤以上措施實(shí)施后，審計(jì)使用時(shí)間的變化及穩(wěn)定性情況。二、結(jié)論公司內(nèi)審部提高審計(jì)及時(shí)率項(xiàng)目的實(shí)踐，探索驗(yàn)證了六西格瑪管理方法在實(shí)施工程結(jié)算審計(jì)質(zhì)量控制管理中的有效性，為審計(jì)質(zhì)量控制領(lǐng)域的進(jìn)一步應(yīng)用提供了有益的素材和經(jīng)驗(yàn)。六西格瑪管理方法，由于其可操作性強(qiáng)，基于數(shù)據(jù)進(jìn)行定量分析的優(yōu)點(diǎn)，可以準(zhǔn)確快速地找到待解決質(zhì)量要素的主要癥結(jié)，在審計(jì)質(zhì)量控制領(lǐng)域中也同樣適用，為審計(jì)人員優(yōu)化審計(jì)流程，進(jìn)行質(zhì)量控制提供了良好的方法指引，具有良好的應(yīng)用前景。第一，測(cè)量系統(tǒng)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性，是實(shí)施六西格瑪管理方法進(jìn)行質(zhì)量控制的基礎(chǔ)。例如本例中，如果數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性發(fā)生偏差將直接影響后期措施的控制效果。第二，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的可追溯性和充分挖掘數(shù)據(jù)背后隱含的信息，是使用六西格瑪管理方法開展質(zhì)量控制的關(guān)鍵。例如，在本文中項(xiàng)目組將樣本數(shù)據(jù)定位在2011年1月到5月間，進(jìn)而有效地獲取了各個(gè)委托審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)537個(gè)超時(shí)限未完成項(xiàng)目原因的反饋，隨后項(xiàng)目組人員對(duì)各種原因進(jìn)行了分析和歸類，挖掘出了4個(gè)主要原因及其關(guān)鍵誘因，而本項(xiàng)目