第六章固定資產準則

第六章固定資產學習目標：掌握固定資產的概念和特征；熟悉固定資產的分類；掌握固定資產初始確認和計量、固定資產后續(xù)支出以及固定資產處置的會計處理。教學重點：固定資產的初始確認和計量；固定資產的后續(xù)支出；固定資產的處置。教學難點：固定資產折舊；固定資產處置。2010年大連理工大學出版社第一節(jié)固定資產的確認和初始計量一、固定資產的確認1.定義：固定資產，是指同時具有下列特征的有形資產：（1）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；指出租的機器設備，不包括以經營租賃方式出租的建筑物（投資性房地產）（2）使用壽命超過一個會計年度。固定資產的使用壽命是指企業(yè)使用固定資產的預計期間，或該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。2010年大連理工大學出版社對于工業(yè)企業(yè)所持有的工具、用具、備品備件、維修設備等資產，施工企業(yè)所持有的模版、擋板、加料等周轉材料，以及地質勘探企業(yè)所持有的管材等資產，企業(yè)應當根據實際情況，分別管理和核算。該類資產通常確認為存貨，但符合固定資產定義和確認條件的，如企業(yè)（民用航空運輸）的高價周轉件等，應當確認為固定資產。2010年大連理工大學出版社2.確認單項固定資產構成固定資產的各組成部分，如果各自具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。企業(yè)應當根據本準則，結合本單位的實際情況，制定固定資產目錄，包括每類或每項固定資產的使用壽命、預計凈殘值、折舊方法等并編制成冊，經股東大會或董事會、經理（廠長）會議或類似機構批準，按照法律、行政法規(guī)等的規(guī)定報送有關各方備案。固定資產目錄一經確定不得隨意變更。如需變更，仍應履行上述程序，并按《CAS28》處理。2010年大連理工大學出版社1.外購外購固定資產的成本=購買價款+相關稅費+運輸費+裝卸費+安裝費+專業(yè)人員服務費等設備的增值稅額可以作為進項稅滴扣一筆款項購入多項沒有單獨報價的固定資產，應當按照各項固定資產公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。如果一筆購入的多項資產中還包括固定資產以外的其他資產，也應按類似的方法予以處理。2010年大連理工大學出版社例如：甲公司購入不需要安裝的機床一臺，發(fā)票價格300000元，稅額51000元，發(fā)生的運雜費1200元，款項已通過銀行支付。作會計分錄如下：借：固定資產301200應交稅費——應交增值稅（進項稅額）51000貸：銀行存款3522002010年大連理工大學出版社舉例：一筆款項購入多項沒有單獨報價的固定資產2×10年4月1日，甲公司為降低采購成本，向乙公司一次購進了3套不同型號且具有不同生產能力的設備A、B和C。甲公司為該批設備共支付貨款9126000元，增值稅稅額1551420元，包裝費42000元，全部以銀行存款支付。假定設備A、B和C均滿足固定資產的定義及其確認條件，公允價值分別為2926000元、3594800元、1839200元；不考慮其他相關稅費。2010年大連理工大學出版社（1）全部固定資產成本＝9126000+42000＝9168000（元）（2）確定設備A、B和C的價值分配

A設備應分配的固定資產價值比例＝2926000÷（2926000+3594800+1839200）＝35%

B設備應分配的固定資產價值比例＝3594800÷（2926000+3594800+1839200）＝43%

C設備應分配的固定資產價值比例＝1839200÷（2926000+3594800+1839200）＝22%2010年大連理工大學出版社（3）確定設備A、B和C各自的入賬價值

A設備的入賬價值＝9168000×35%＝3208800（元）

B設備的入賬價值＝9168000×43%＝3942240（元）

C設備的入賬價值＝9168000×22%＝2016960（元）

（4）分錄

借：固定資產——A3208800

——B3942240

——C2016960

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

1551420貸：銀行存款107194202010年大連理工大學出版社2．自行建造的固定資產

自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成。建造成本=工程用物資成本+人工成本+稅費+資本化利息+應分攤的間接費建造方式：自營方式：除施工企業(yè)外，其他行業(yè)企業(yè)較少采用自營方式。出包方式：企業(yè)的新建、改建、擴建項目通常采用此方式。建筑工程、安裝工程支出“在建工程”——工程結算待攤支出：建設期間發(fā)生的，不能直接計入某項固定資產的價值，應有所構建的固定資產共同負擔的費用，包括為建造工程發(fā)生的管理費、征地費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監(jiān)理費、應負擔的稅金、資本化借款費用、建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，以及負荷聯合試車費。注意：“預付賬款”—預付工程款2010年大連理工大學出版社3．投資者投入的固定資產對于接受固定資產投資的企業(yè)，在辦理了固定資產移交手續(xù)之后，應按投資合同或協議約定的價值加上應支付的相關稅費作為固定資產的入賬價值，但合同或協議約定價值不公允的除外。在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，按照該項固定資產的公允價值作為入賬價值。企業(yè)對于其他單位投資轉入的固定資產，按投資各方確認的價值借：固定資產貸：實收資本2010年大連理工大學出版社4．融資租入的固定資產

購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付（通常在3年以上），實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定（在現值與公允價值同時存在的情況下，以兩者中低者入賬）。折現率是反映當前市場貨幣時間價值和延期支付債務特定風險的利率，實質上是供貨企業(yè)的必要報酬率。至于每年的貨幣時間價值也就是利息怎么處理？達到預定使用狀態(tài)前如“在建工程”，之后入“財務費用”2010年大連理工大學出版社舉例：20×6年12月1日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，A公司以融資租賃方式向B公司租入一臺不需安裝設備，合同主要條款如下1.租賃期開始日：20×7年1月1日。2.租賃期：20×7年1月1日～2×10年12月31日，共4年。3.租金支付：自租賃開始期日每年年末支付租金150000元。4.該設備在20×6年12月1日的公允價值為500000元。5.租賃合同規(guī)定的利率為7%(年利率)。6.承租人與出租人的初始直接費用均為1000元。7.租賃期屆滿時,A公司享有優(yōu)惠購買該設備的選擇權,購買價為100元,估計該日租賃資產的公允價值為80000元。2010年大連理工大學出版社

1、計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產入賬價值最低租賃付款額＝150000×4+100＝600100(元)最低租賃付款額的現值合計=150000×3.3872+100×0.7629=508156.29

現值大于公允價值(500000)

因此，租賃資產的入賬價值為500000元2010年大連理工大學出版社2、計算未確認融資費用

會計分錄如下：

20×6年1月1日

借：固定資產—融資租入固定資產501000

(含初始費用1000元)

未確認融資費用100100

貸：長期應付款—應付融資租賃款600100銀行存款(初始費用)1000假定融資費用分攤率為7.72%2010年大連理工大學出版社

表1未確認融資費用分攤表(實際利率法)20×6年1月1日單位：元

日期租金確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額②③＝期初⑤×7.72%④＝②-③期末⑤＝⑤-④①入賬價值500000(非資產的入賬價值)06.12.311500003860011140038860007.12.3115000029999.92120000.08268599.9208.12.3115000020735.91129264.09139335.8309.12.3115000010724.17(尾差)139335.830合計6000001001005000002010年大連理工大學出版社20×6年分攤未確認融資費用、結轉工程成本、支付款項、計提折舊的會計處理由于本例是不需要安裝，所以，利息如“財務費用”（1）借：財務費用38600貸：未確認融資費用38600（2）借：長期應付款150000貸：銀行存款150000

應提折舊=501000/4=125250（3）借：制造費用125250貸：累計折舊125250以后每年比照上述做法，就是財務費用不同而已。2010年大連理工大學出版社存在棄置費用的固定資產（新增）確定固定資產成本時，應考慮預計棄置費用因素。棄置費用僅適用于特定行業(yè)的特定固定資產，比如，石油天然氣企業(yè)油氣水井及相關設施的棄置、核電站核廢料的處置等。一般企業(yè)固定資產成本不應預計棄置費用。棄置費用的義務通常有國家法律和行政法規(guī)、國際公約等有關規(guī)定約束，比如，國家法律、行政法規(guī)要求企業(yè)的環(huán)境保護和生態(tài)環(huán)境恢復的義務等。棄置費用的金額通常較大。企業(yè)應當根據《CAS13—或有事項》，按照現值計算確定應計入固定資產原價的金額和相應的預計負債。一般企業(yè)固定資產的報廢清理費，應在實際發(fā)生時作為固定資產清理費用處理，不屬于本準則規(guī)范的棄置費用。2010年大連理工大學出版社舉例：A公司主要從事化工產品的生產和銷售，20×7.12.31，A公司一套化工產品的生產線達到預定可使用狀態(tài)并投入使用，預計使用壽命15年。根據有關法律，A公司在生產線使用壽命屆滿時對環(huán)境進行復原，預計將發(fā)生棄置費用200萬元。A公司采用的折現率為10%。20×7棄置費用現值=200萬×0.2394=478800借：固定資產478800貸：預計負債47880020×8.12.31——2×22.12.31計息借：財務費用4788052668貸：預計負債4788052668每年財務費用確認方法（利滾利）：20×8年末：478800×10%=4788020×9年末：（478800+47880）×10%=52668以后年度方法相同2010年大連理工大學出版社第二節(jié)固定資產的后續(xù)計量

一、固定資產折舊（一）范圍（1）已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產（2）單獨計價入賬的土地

已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。（二）應考慮的因素

應計折舊額=原價-凈殘值-固定資產減值準備累計金額預計凈殘值：指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。2010年大連理工大學出版社（三）折舊方法企業(yè)應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法。包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。

企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法如需調整，應作會計估計的變更處理。2010年大連理工大學出版社一般年限法舉例：甲公司有一生產車間，原值為600000元，預計可使用20年，估計報廢時的凈殘值率為2％。該廠房的折舊率和折舊額的計算如下：年折舊率=(1—2％)÷20×100％=4.9％月折舊率=4.9％÷12=0.41％月折舊額=600000×0.41％=2460(元)2010年大連理工大學出版社工作量法

舉例：甲公司的一輛運貨卡車的原價為120000元，預計總行駛里程為60萬公里，其報廢時的殘值率為5％，本月行駛8000公里。該輛汽車的本月折舊額計算如下：單位里程折舊額=[120000×(1—5％)]÷600000=0.19元/公里)本月折舊額=8000×0.19=1520(元)2010年大連理工大學出版社年數總和法年數總和法又稱年數比例法、合計年限法，是將固定資產的原值減去凈殘值后凈額乘以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個分數值的分子代表固定資產尚可使用的年數，分母代表使用年數的逐年數字總和。其計算公式如下：年折舊率=尚可使用的年數÷預計使用年限的年數總和×100%或者：年折舊率=（預計使用的年限-已使用年限）÷預計使用年限×（預計使用年限+1）÷2×100%月折舊率=年折舊率÷12月折舊額=（固定資產原值-預計凈殘值）×月折舊率2010年大連理工大學出版社舉例：甲公司一臺專用設備的原值604000元，預計凈殘值4000元，預計使用5年，按年數總和法計提折舊，每年計提的折舊如下：第一年：年折舊率=尚可使用的年數÷預計使用年限的年數總和×100%=5÷（5+4+3+2+1）=1/3年折舊額=600000×1/3=200000（元）第二年：年折舊率=尚可使用的年數÷預計使用年限的年數總和×100%=4÷（5+4+3+2+1）=4/15年折舊額=600000×4/15=160000（元）第三年：年折舊率=尚可使用的年數÷預計使用年限的年數總和×100%=3÷（5+4+3+2+1）=3/15年折舊額=600000×3/15=120000（元）第四年：年折舊率=尚可使用的年數÷預計使用年限的年數總和×100%=2÷（5+4+3+2+1）=2/15年折舊額=600000×2/15=80000（元）第五年：年折舊率=尚可使用的年數÷預計使用年限的年數總和×100%=1÷（5+4+3+2+1）=1/15年折舊額=600000×1/15=40000（元）2010年大連理工大學出版社雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產殘值的情況下，根據每期期初固定資產賬面余額和雙倍的直線法折舊率計算固定資產折舊的一種方法。其計算公式為：年折舊率=2÷預計的折舊年限×100％月折舊率=年折舊率÷12月折舊額=固定資產賬面凈值×月折舊率在會計實務中，為了更好地執(zhí)行謹慎性原則，且使期末賬面價值與估計殘值相等，實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產，應當在其固定資產折舊年限到期以前兩年內，將固定資產凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。2010年大連理工大學出版社舉例：公司一臺專用設備的原值604000元，預計凈殘值4000元，預計使用5年，按雙倍余額遞減法計提折舊，每年計提的折舊如下：雙倍直線法的折舊率=2÷5×100%=40%第一年：年折舊額=604000×40%=241600（元）第二年：年折舊額=（604000-241600）×40%=144960（元）第三年：年折舊額=（604000-241600-144960）×40%=86976（元）最后兩年也就是第四年、第五年起改按年限法（直線法）計提折舊。第四年、第五年折舊額=（604000-241600-144960-86976-4000）÷2=63232（元）2010年大連理工大學出版社二、固定資產后續(xù)支出固定資產的后續(xù)支出是指固定資產在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。后續(xù)支出的處理原則：與固定資產有關的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；與固定資產有關的日常修理費用、大修理費用等后續(xù)支出，通常不符合固定資產確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。特別強調：會計處理變化：企業(yè)生產車間（部門）和行政管理部門等固定資產的修理費等后續(xù)支出，借記管理費用。2010年大連理工大學出版社舉例(資本化支出)：企業(yè)的某項固定資產原價為1000萬元，采用年限平均法計提折舊，使用壽命為10年，預計凈殘值為0，在第5年年初企業(yè)對該項固定資產的某一主要部件進行更換，發(fā)生支出合計500萬元，符合本準則第四條規(guī)定的固定資產確認條件，被更換的部件的原價為400萬元。項目金額 計算過程更換前的賬面價值6001000-1000/10×4加上：發(fā)生的后續(xù)支出500 減去：被更換部件的賬面價值240400-400/10×4更換后的原價 860單位：萬元2010年大連理工大學出版社會計處理（單位：萬元）（1）轉入更換：借：在建工程600累計折舊400貸：固定資產1000（2）更換部件借：在建工程500貸：工程物資等500（3）終止老部件賬面價值（400-400÷10×4）借：營業(yè)外支出240貸：在建工程240（4）工程完工，投入使用借：固定資產860貸；在建工程8602010年大連理工大學出版社舉例(費用化支出)：20×8年8月1日，甲公司生產車間對現有的一臺生產機器設備進行日常修理，修理過程中發(fā)生的材料費200000元，應支付的維修人員工資為10000元；此外，專設銷售機構發(fā)生固定資產日常修理費10000元，用銀行存款支付。借：管理費用210000銷售費用10000貸：原材料200000應付職工薪酬10000銀行存款10000

2010年大連理工大學出版社三、固定資產的減值固定資產在資產負債表日存在可能發(fā)生減值的跡象時，其可收回金額低于賬面價值的，企業(yè)應當將該固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。20×9年12月31日，甲公司對一臺賬面原價1000000元，已提折舊680000元的機床計提8000元的減值準備。借：資產減值損失—計提的固定資產減值準備8000貸：固定資產減值準備80002010年大連理工大學出版社第三節(jié)固定資產的處置一、固定資產終止確認的條件（1）處置狀態(tài)（2）預期通過使用或處置不能產生經濟利益。具體指出售、報廢、轉讓、或毀損、對外投資、非貨幣交換、債務重組等二、固定資產的處置舉例（出售）：甲公司出售一幢房屋，原價1000000元，已使用6年，計提折舊400000元，支付清理費用10000元，出售價格收入為800000元，營業(yè)稅率5%（假設不考慮增值稅，應計提的城建稅和教育費附加略，該企業(yè)未對該固定資產計提減值準備）。編制會計分錄如下：2010年大連理工大學出版社（1）固定資產轉入清理借：固定資產清理600000累計折舊400000貸：固定資產1000000（2）支付清理費用借：固定資產清理10000貸：銀行存款10000（3）收到價款時借：銀行存款800000貸：固定資產清理8000002010年大連理工大學出版社（4）計算應交納的營業(yè)稅（800000×5%=40000元）借：固定資產清理40000貸：應交稅費——應交營業(yè)稅40000（5）上交營業(yè)稅借：應交稅費——應交營業(yè)稅40000貸：銀行存款40000（6）結轉固定資產清理后的凈收益借：固定資產清理150000貸：營業(yè)外收入150002010年大連理工大學出版社舉例（報廢）蘇達公司房屋1幢年久失修，屬于危房，經批準提前報廢，其原價450000元，已提折舊435000元（假定該企業(yè)未對該固定資產計提減值準備），在清理過程中支付清理費用12700元，拆除的殘料一部分作價15000元，由倉庫收作維修材料，另一部分對外出售所得價款6800元已存入銀行。編制會計分錄如下：1．固定資產轉入清理借：固定資產清理15000累計折舊435000貸：固定資產4500002．支付清理費用借：固定資產清理12700貸：銀行存款127002010年大連理工大學出版社3．材料入庫并收到變價收入時借：原材料15000銀行存款6800貸：固定資產清理218004．結轉固定資產清理后的凈損益借：營業(yè)外支出—處理非流動資產損失5900貸：固定資產清理59002010年大連理工大學出版社第四節(jié)固定資產清查一、固定資產盤盈的核算企業(yè)在財產清查中盤盈的固定資產，作為前期差錯處理。企業(yè)在財產清查中盤盈的固定資產，在按管理權限報經批準處理前應先通過“以前年度損益調整”科目核算。盤盈的固定資產，應按重置成本確定其入賬價值。在清查中發(fā)現固定資產的損溢應及時查明原因，在期末結賬前處理完畢。固定資產盤虧造成的損失，應當計入當期損益。（待處理財產損益、營業(yè)外支出）盤盈的固定資產，作為前期差錯處理。（CAS28）（以前年度損益調整）2010年大連理工大學出版社舉例（盤盈）某公司在財產清查過程中，發(fā)現一臺未入賬的設備，按同類或類似商品市場價格，減去該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額為30000元（假定與其計稅基礎不存在差異），假定該公司使用的所得稅稅25%，按凈利潤的10%計提法定盈余公積。借：固定資產30000貸：以前年度損益調整30000借：以前年度損益調整7500貸：應交稅費—應交所得稅7500借：以前年度損益調整22500貸：盈余公積2250利潤分配—未分配利潤202502010年大連理工大學出版社盤虧的固定資產，報請有關