財務會計-企業(yè)合并

財務會計企業(yè)合并我的同學不知女人在一起的時間，是常談到男人不是？我們一班朋友在一起的時候，的確常談著女人，而且常常評論到女人的美丑。我們所引以自恕的，是我們不是提起某個女人，來品頭論足；我們是抽象地談到女人美丑的標準。比如說，我們認為女人的美可分為三種：第一種是乍看是美，越看越不美；第二種是乍看不美，越看越覺出美來；第三種是一看就美，越看越美！第一種多半是身段窈窕，皮膚潔白的女人，瞥見時似乎很動人，但寒暄過后，坐下一談，就覺得她眉畫得太細，唇涂得太紅，聲音太粗糙，態(tài)度太輕浮，見過幾次之后，你簡直覺得她言語無味，面目可憎。第二種往往是裝束素樸，面目平凡的女人，乍見時不給人以特別的印象。但在談過幾次話，同辦過幾次事以后，你會漸漸地覺得她態(tài)度大方，辦事穩(wěn)健，雅淡的衣飾，顯出她高潔的品味；不施鉛華的臉上，常常含著柔靜的微笑，這種女人，認識了之后，很不易使人忘掉。財務會計企業(yè)合并財務會計企業(yè)合并我的同學不知女人在一起的時間，是常談到男人不是？我們一班朋友在一起的時候，的確常談著女人，而且常常評論到女人的美丑。我們所引以自恕的，是我們不是提起某個女人，來品頭論足；我們是抽象地談到女人美丑的標準。比如說，我們認為女人的美可分為三種：第一種是乍看是美，越看越不美；第二種是乍看不美，越看越覺出美來；第三種是一看就美，越看越美！第一種多半是身段窈窕，皮膚潔白的女人，瞥見時似乎很動人，但寒暄過后，坐下一談，就覺得她眉畫得太細，唇涂得太紅，聲音太粗糙，態(tài)度太輕浮，見過幾次之后，你簡直覺得她言語無味，面目可憎。第二種往往是裝束素樸，面目平凡的女人，乍見時不給人以特別的印象。但在談過幾次話，同辦過幾次事以后，你會漸漸地覺得她態(tài)度大方，辦事穩(wěn)健，雅淡的衣飾，顯出她高潔的品味；不施鉛華的臉上，常常含著柔靜的微笑，這種女人，認識了之后，很不易使人忘掉。本章學習要點了解企業(yè)合并的涵義、動因和方式；理解企業(yè)合并類型與企業(yè)合并會計方法的關系；掌握企業(yè)合并中購買法和權益結合法的基本原理及會計處理；理解企業(yè)合并對合并商譽的影響；熟悉我國企業(yè)會計準則的相關規(guī)定。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第1頁。本章學習要點了解企業(yè)合并的涵義、動因和方式；理解企業(yè)合并類型與企業(yè)合并會計方法的關系；掌握企業(yè)合并中購買法和權益結合法的基本原理及會計處理；理解企業(yè)合并對合并商譽的影響；熟悉我國企業(yè)會計準則的相關規(guī)定。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第2頁。

本章知識點企業(yè)合并企業(yè)合并的界定企業(yè)合并含義企業(yè)合并法律形式企業(yè)合并類型同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并CAS界定的情形不同合并類型的實質購買法特點會計處理方法權益結合法特點比較**財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第3頁。一、企業(yè)合并的含義國際會計準則委員會（IASC）頒布的《國際會計準則22——企業(yè)合并》

企業(yè)合并，是指一個企業(yè)與另一個企業(yè)聯合，或取得對另一個企業(yè)的凈資產的控制權和經營權，從而將各單獨的企業(yè)組成一個經濟主體。美國會計原則委員會第16號意見書（APBopinionNo.16）企業(yè)合并指一家公司與另一家或幾家公司或非公司組織的企業(yè)合并成一個會計主體，這個單一的會計主體將繼續(xù)從事原先彼此分離、相互獨立的企業(yè)的經營活動。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第4頁。一、企業(yè)合并的含義我國《企業(yè)會計準則第20號-企業(yè)合并》將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并的結果通常是一個企業(yè)取得了對一個或多個業(yè)務的控制權。如果一個企業(yè)取得了對另一個或多個企業(yè)的控制權，而被購買方并不構成業(yè)務，則該交易或事項不形成企業(yè)合并。業(yè)務實質企業(yè)內部某些生產經營活動或資產負債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產生的收入，單一般不構成一個企業(yè)，不具有獨立的法人資格。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第5頁。一、企業(yè)合并的含義從以下幾個方面來理解企業(yè)合并：什么是報告主體？從控制權變化角度如何理解合并前后報告主體的變化？報告主體的數量在合并前后有何變化？業(yè)務合并可以視同企業(yè)合并？財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第6頁。一、企業(yè)合并的含義企業(yè)合并的三層含義合并前彼此獨立；合并后未必喪失法律主體；合并后形成一個單一的會計主體判斷企業(yè)合并的關鍵交易或事項發(fā)生前后，是否引起報告主體的變化。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第7頁。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第8頁。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第9頁。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第10頁。三、企業(yè)合并的方式按照法律形式吸收合并A+B=A或B新設合并A+B=C控股合并

A+B=AB集團請從控制權和報告主體的變化比較這三種方式。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第11頁。三、企業(yè)合并的方式按照企業(yè)合并所涉及的行業(yè)分類橫向合并horizontalintegration縱向合并verticalintegration混合合并conglomeratecombination思考：上述各種合并方式的優(yōu)劣處。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第12頁。三、企業(yè)合并的方式按照我國企業(yè)會計準則劃分的合并類型同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并分類標準：合并各方在合并前后是否屬于同一方或相同的多方最終控制。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第13頁。三、企業(yè)合并的方式同一控制下的企業(yè)合并含義：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的同一方：母公司或有關主管單位相同的多方：根據投資者的合同或協(xié)議暫時性：合并前（1年）

合并后（1年）財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第14頁。三、企業(yè)合并的方式同一控制下企業(yè)合并的特點不屬于交易，資產、負債的重新組合交易作價往往不公允財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第15頁。三、企業(yè)合并的方式非同一控制下的企業(yè)合并含義參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并。特點非關聯企業(yè)之間的合并以市價為基礎，交易作價相對公平合理財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第16頁。四、企業(yè)合并的會計問題按法律形式分類與我國企業(yè)會計準則分類之間的關系吸收合并新設合并控股合并合并形成“新”報告主體的會計問題如何解決非同一控制同一控制財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第17頁。第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下企業(yè)合并的實質企業(yè)合并是集團內部事項，未導致最終控制方所控制資源的變化.由于是內部關聯事項，合并對價不公允，計價基礎應保持不變。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第18頁。二、同一控制下企業(yè)合并的處理原則合并方在合并中確認取得的被合并方的資產、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產和負債，合并中不產生新的資產和負債。參與合并的企業(yè)的資產、負債按合并日的賬面價值計量。合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第19頁。二、同一控制下企業(yè)合并的處理原則被并企業(yè)合并前實現的凈收益應并入合并報表。被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，合并方在合并日應當按照本企業(yè)會計政策對被合并方的會計報表相關項目進行調整。各項直接相關費用，包括審計費用、評估費用、法律服務費用等，應當于發(fā)生時計入當期損益。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第20頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例同一控制下的吸收合并舉例2006年6月30日，P公司向S公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值為1元，市價為10.85元）對S公司進行吸收合并，并于當日取得S公司凈資產。當日，P公司、S公司資產、負債情況如表2-1所示。假定P公司和S公司為同一集團內兩家全資子公司，合并前其共同的母公司為A公司。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第21頁。項目P公司S公司賬面價值賬面價值公允價值資產：貨幣資金4312.5450450存貨6200255450應收帳款300020002000長期股權投資500021503800固定資產凈值700030005500無形資產45005001500資產總計30012.5835513700負債及所有者權益：短期借款250022502250應付帳款3750300300其他應付款375300300負債合計662528502850股本（實收資本）75002500資本公積50001500盈余公積5000500未分配利潤5887.51005所有者權益合計23387.5550510850負債及所有者權益合計30012.58355財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第22頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例

借：貨幣資金4500000

庫存商品（存貨）2550000

應收帳款20000000

長期股權投資21500000

固定資產30000000

無形資產5000000

貸：短期借款22500000

應付帳款3000000

其他應付款3000000

股本10000000

資本公積45050000

財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第23頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例2008年6月30日，P公司向S公司的股東定向增發(fā)500萬股普通股（每股面值為1元，市價為10元）對S公司進行吸收合并，并于當日取得S公司凈資產。當日，P公司、S公司資產、負債情況如表所示。假定P公司和S公司為同一集團內兩家全資子公司，合并前其共同的母公司為A公司。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第24頁。項目P公司S公司賬面價值賬面價值公允價值資產：貨幣資金1500100100存貨2500600650應收帳款1000600600長期股權投資1500700850固定資產凈值3000500600無形資產500100200資產總計1000026003000負債及所有者權益：短期借款800100100應付帳款1200500500其他應付款1000200200負債合計3000800800股本（實收資本）40001000資本公積1000200盈余公積20060未分配利潤1800540所有者權益合計700018002200負債及所有者權益合計100002600財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第25頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例同一控制下的控股合并合并方確認長期股權投資合并日合并財務報表的編制合并資產負債表被合并方合并前留存收益中屬于合并方那部分的處理合并利潤表合并現金流量表財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第26頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例同一控制下的控股合并合并資產負債表被合并方合并前留存收益中屬于合并方那部分的處理合并方賬面資本公積貸方余額大于應歸屬的留存收益，則從資本公積轉出；合并方賬面資本公積貸方余額小于應歸屬的留存收益，以資本公積貸方余額為限轉出，未予恢復的，在合并會計報表附注中說明。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第27頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例同一控制下的控股合并A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司。A公司于2006年3月10日自母公司P處取得B公司100%的股權，合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經營。為進行該項企業(yè)合并，A公司發(fā)行了1500萬股本公司普通股（每股面值1元）作為對價。假定A、B公司采用的會計政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者權益構成如表2-2所示。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第28頁。A公司B公司項目金額項目金額股本90000000股本15000000資本公積25000000資本公積5000000盈余公積20000000盈余公積10000000未分配利潤50000000未分配利潤20000000合計185000000合計50000000財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第29頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例確認A公司對B公司的投資借：長期股權投資50000000

貸：股本15000000

資本公積35000000

財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第30頁。三、同一控制下企業(yè)合并會計處理舉例確認并接轉B公司（被合并方）留存收益中歸屬于A公司（合并方）的部分借：資本公積30000000

貸：盈余公積10000000

未分配利潤20000000財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第31頁。四、同一控制下企業(yè)合并小結被并資產負債按原價記，合并對價按賬面轉。進、出差額調權益。被并留存收益需還原，還原僅在合并報表中。合并視同早存在，當年收益全并入。直接費用進損益。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第32頁。第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理一、非同一控制下企業(yè)合并的實質一個企業(yè)主體取得其它參與合并的企業(yè)凈資產的一種交易，這一交易與企業(yè)直接從外界購入機器設備、存貨等資產并無區(qū)別。是非關聯的公平交易行為。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第33頁。二、非同一控制下合并的會計處理原則被并資產負債按公允價值計量，合并對價按公允價值轉出。合并對價的差額進損益。進出差額分情況，出大于進為商譽，出小于進為收益。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第34頁。三、非同一控制下企業(yè)合并會計處理步驟確定購買方確定購買日確定合并成本合并成本在取得的可辨認凈資產之間的分配合并成本與合并取得的可辨認凈資產公允價值份額之間差額的處理有關價值暫時確定時的處理編制合并財務報表財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第35頁。購買方的確定確定原則實質重于形式一般情況合并方取得被并方半數以上有表決權的股份特殊情況即使一方沒有取得另一方半數以上有表決權股份，但是存在以下情況時，一般也可認為其獲得了對另一方的控制權。

財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第36頁。購買方的確定特殊情況通過與其他投資者簽訂協(xié)議，實質上擁有被購買企業(yè)半數以上表決權。按照法律或協(xié)議等的規(guī)定，具有主導被購買企業(yè)財務和經營決策的權力。有權任免被購買企業(yè)董事會或類似權力機構絕大數成員。在被購買企業(yè)董事會或類似權力機構具有絕大多數投票權。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第37頁。購買日的確定購買日（合并日）：合并方實際取得對被合并方控制權的日期，即合并交易過程中控制權轉移的日期。應同時滿足以下條件（發(fā)生控制權轉移的5個條件）企業(yè)合并協(xié)議已獲股東大會通過；企業(yè)合并事項需要經過國家有關部門實質性審批的，已取得有關主管部門的批準；參與合并各方已辦理了必要的財產交接手續(xù)；合并方或購買方已支付了合并價款的大部分（一般應超過50％），并且有能力支付剩余款項；合并方或購買方實際上已經控制了被合并方或被購買方的財務和經營政策，并享有相應的利益及承擔風險。內部通過審批通過財產交接付款過半實際控制財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第38頁。合并成本的確定合并成本的構成所支付的價款即為實現合并所支付的現金或所支付的其他資產及發(fā)行證券的公允價值?；蛴兄Ц犊铐椝^或有支付款項，是指視未來事項的發(fā)生而可能支付的款項。對于或有支付款項，購買日估計該事項很可能發(fā)生且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，則應作為投資成本的一部分。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第39頁。合并成本的確定——直接相關費用合并中發(fā)生的相關費用－－計入當期損益，以下情況除外：與發(fā)行債券或承擔其他債務相關的手續(xù)費計入發(fā)行債務的初始計量金額與發(fā)行權益性證券相關的費用抵減發(fā)行收入財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第40頁。

合并成本在取得的可辨認

凈資產之間的分配吸收合并與新設合并的合并成本分配：在購買日將購買取得的合并企業(yè)可辨認資產、負債直接按公允價值確認，記錄在購買方的帳上?？毓珊喜⒌暮喜⒊杀镜姆峙洌褐惑w現在合并財務報表上，即在合并報表中按被合并方可辨認資產、負債的公允價值并入；在母公司帳上以“長期股權投資”反映合并成本，但需要備查登記。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第41頁。

合并成本在取得的可辨認

凈資產之間的分配可辨認凈資產可辨認資產可辨認負債可辨認或有負債公允價值在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。資產公允價值的確定負債公允價值的確定財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第42頁。

合并成本與可辨認凈資產

之間差額的分配企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額應確認為商譽。合并成本＞可辨認凈資產公允價值——→商譽商譽確認后在持有期間不得攤銷，應該計提減值準備，減值準備提取后，不得轉回。控股合并下在合并財務報表中列示吸收合并下在購買方個別報表中列示財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第43頁。

合并成本與可辨認凈資產

之間差額的分配企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額，應計入當期損益。復核相關資產、負債的公允價值是否恰當差額計入營業(yè)外收入吸收合并下計入購買方合并當期的個別利潤表控股合并下計入購買方合并當期的合并利潤表財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第44頁。相關舉例2007年1月1日，甲公司以一臺固定資產投資取得乙公司60%的凈資產，該固定資產的公允價值為2000萬元，賬面價值為1800萬元，同日乙公司凈資產的賬面價值為3100萬元，可辨認凈資產公允價值為3500萬元：情況一：甲公司和乙公司屬于同一控制下的公司；情況二：甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第45頁。四、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理及舉例1——吸收合并假設企業(yè)A和企業(yè)B非同一控制下的兩家公司，它們的合并符合非同一控制下企業(yè)合并。20×6年6月30日，A公司向B公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值1元，市價為10元）對B公司進行吸收合并，并于當日取得B公司凈資產，合并后B公司注銷法人資格。并假定購買日是20×6年6月30日。合并前，A公司、B公司資產、負債情況如下表：財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第46頁。項目A公司B公司賬面價值賬面價值公允價值資產：貨幣資金4312.5450450存貨6200255450應收帳款300020002000長期股權投資500021503800固定資產凈值700030005500無形資產45005001500資產總計30012.5835513700負債及所有者權益：短期借款250022502250應付帳款3750300300其他應付款375300300負債合計662528502850股本（實收資本）75002500資本公積50001500盈余公積5000500未分配利潤5887.51005所有者權益合計23387.5550510850負債及所有者權益合計30012.58355財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第47頁。非同一控制下吸收合并舉例合并成本=1000×10=10000萬元可辨認凈資產公允價值=13700—2850=10850萬元營業(yè)外收入=10850-10000=850萬元財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第48頁。

借：貨幣資金4500000

庫存商品（存貨）4500000

應收帳款20000000

長期股權投資38000000

固定資產55000000

無形資產15000000

貸：短期借款22500000

應付帳款3000000

其他應付款3000000

股本

10000000

資本公積90000000

營業(yè)外收入8500000財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第49頁。四、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理及舉例2——吸收合并假設企業(yè)A和企業(yè)B非同一控制下的兩家公司，它們的合并符合非同一控制下企業(yè)合并。20×6年6月30日，A公司向B公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值1元，市價為12元）對B公司進行吸收合并，并于當日取得B公司凈資產，合并后B公司注銷法人資格。并假定購買日是20×6年6月30日。合并前，A公司、B公司資產、負債情況如下表：財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第50頁。項目A公司B公司賬面價值賬面價值公允價值資產：貨幣資金4312.5450450存貨6200255450應收帳款300020002000長期股權投資500021503800固定資產凈值700030005500無形資產45005001500資產總計30012.5835513700負債及所有者權益：短期借款250022502250應付帳款3750300300其他應付款375300300負債合計662528502850股本（實收資本）75002500資本公積50001500盈余公積5000500未分配利潤5887.51005所有者權益合計23387.5550510850負債及所有者權益合計30012.58355財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第51頁。非同一控制下吸收合并舉例合并成本=1000×12=12000萬元可辨認凈資產公允價值=13700—2850=10850萬元商譽=12000-10850=1150萬元財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第52頁。

借：貨幣資金4500000

庫存商品（存貨）4500000

應收帳款20000000

長期股權投資38000000

固定資產55000000

無形資產15000000

商譽11500000

貸：短期借款22500000

應付帳款3000000

其他應付款3000000

股本

10000000

資本公積110000000

財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第53頁。四、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理及舉例3——控股合并假設企業(yè)A和企業(yè)B非同一控制下的兩家公司，它們的合并符合非同一控制下企業(yè)合并。20×6年6月30日，A公司向B公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值1元，市價為8.75元）取得B公司70%的股權。并假定購買日是20×6年6月30日。合并前，A公司、B公司資產、負債情況如下表：財務會計-企業(yè)合并全文共61頁，當前為第54頁。項目A公司B公司賬面價值賬面價值公允價值資產：貨幣資金4312.5450450存貨6200255450應收帳款300020002