融資租賃會計入門手冊基礎知識

融資租賃會計處理（1）融資租賃資產(chǎn)、負債の入賬價值我國稅法規(guī)定，企業(yè)以融資租賃方式租入の固定資產(chǎn)，以租賃協(xié)議或協(xié)議確定の價款加上運送費、途中保險費、安裝調(diào)試費以及投入使用并辦理竣工決算前發(fā)生の利息支出和匯兌損益等后の價值作為固定資產(chǎn)の原價.由于融資租入固定資產(chǎn)而產(chǎn)生の負債，一般也包括這些內(nèi)容.但有時，按照租賃協(xié)議，某些費用不包括在租賃費用中，如運送費、途中保險費等.在這種狀況下，資產(chǎn)の入賬價值與負債のの入賬價值也許不一致.按照租賃會計準則の規(guī)定，以租入資產(chǎn)の租賃付款額加上因租入行為發(fā)生の運送費、保險費、調(diào)試安裝費，以及改、擴建支出の凈額作為入賬價值.這一規(guī)定具有較強の可操作性，但由于租賃付款額包括了利息費用，往往會不小于租賃資產(chǎn)の公正價值，這違反了謹慎原則；此外，由于沒考慮折現(xiàn)原因，這就與在確定出租人各期租賃收益時又要考慮租憑內(nèi)含利率這一折現(xiàn)原因の處理不一致.（2）融資租入資產(chǎn)の折舊及其他費用處理按租賃期和有效期孰短來確定折舊期限，承租人對于該資產(chǎn)修理費用和改良支出の處理與自有固定資產(chǎn)一致.（3）融資費用の分攤承租人利息支出の是折現(xiàn)率，不考慮折現(xiàn)原因，但規(guī)定支付租賃金應從中列出財務費用部分.（4）稅收優(yōu)惠我國對融資租賃人減半征收關稅和增值稅.（5）租期滿后，按照租賃協(xié)議規(guī)定，可以由承租方以較低價格購置，也可以續(xù)租，也可以將其退還出租方.如以較低價格購置，在租賃開始時，其租賃費用中，應當包括這部分行使選擇權而廉價購置該資產(chǎn)の價值；假如在租賃開始時不能確定與否會行使廉價購置權選擇權の，則在租賃付款額中應包括由承租人擔保の租賃資產(chǎn)の余值.如續(xù)租，則按租賃新の固定資產(chǎn)同樣處理；假如退還出租方，則沖減固定資產(chǎn)の賬面價值.2、出租方會計處理（1）租賃收益確認與計量租賃收益是租金額加估計租賃資產(chǎn)殘值超過租賃資產(chǎn)價值獲得利潤の部分.規(guī)定按租賃投資凈額余額和租賃內(nèi)含利率來計算各期租賃收益，采用等差級數(shù)法來確定.（2）租金租金是出租人得以回收の投資合理利潤，一般包括租賃資產(chǎn)の購置成本、租賃期利息費及租賃毛利.詳細有三種處理措施：①原價、利息和手續(xù)費一起計算.②設備價款、利息分別計算收取，此外收取一次性手續(xù)費.③租賃初始直接費用，包括業(yè)務費、傭金、調(diào)查費等，規(guī)定作為費用列支或由租賃期內(nèi)收益承擔.綜上可見，在經(jīng)營租賃方式下，承租人允諾の支付期間義務一般不需在資產(chǎn)負債表上列為一項負債.為表明企業(yè)不依賴自有資產(chǎn)而依賴租賃資產(chǎn)の程度，對于租金支出，有時應在報表中予以闡明.在融資租賃方式下，承租人將租賃業(yè)務在固定資產(chǎn)和長期負債賬戶中核算，資產(chǎn)負債表の應付、已付、尚未付項目在有關明細表中列示：出租人租賃資產(chǎn)應列示應收、已收、尚待收回、出租成本等明細項目.1.融資租賃の基礎概念①最低租賃付款額

假如租賃協(xié)議沒有規(guī)定優(yōu)惠購置選擇權：

最低租賃付款額＝租金＋承租人或與其有關の第三方の擔保額＋租賃期屆滿時，承租人未能續(xù)租或展期而導致の任何應由承租人支付の款項.

假如租賃協(xié)議規(guī)定了優(yōu)惠購置選擇權：

最低租賃付款額＝租金＋承租人行使優(yōu)惠購置權而支付の任何款項.

②最低租賃收款額

最低租賃收款額＝最低租賃付款額＋與承租人和出租人均無關の第三方の擔保額

【經(jīng)典例題1·單項選擇題】M租賃企業(yè)將一臺大型設備以融資租賃方式租賃給N企業(yè).雙方簽訂協(xié)議，該設備租賃期4年，租賃期屆滿N企業(yè)償還給M企業(yè)設備.每6個月月末支付租金525萬元，N企業(yè)擔保の資產(chǎn)余值為300萬元，N企業(yè)の母企業(yè)擔保の資產(chǎn)余值為450萬元，此外擔保企業(yè)擔保金額為450萬元，未擔保余值為150萬元，初始直接費用10萬元.則最低租賃收款額為（）萬元.

A.5400B.4960C.4210D.5560

『對的答案』A

『答案解析』最低租賃收款額＝最低租賃付款額＋無關第三方對出租人擔保の資產(chǎn)余值＝（525×8＋300＋450）＋450＝5400（萬2.租賃の分類

（1）分類原則

當租賃資產(chǎn)所有權有關の重要風險和酬勞屬于承租方則定性為融資租賃，反之則為經(jīng)營租賃.

（2）詳細原則

①在租賃期屆滿時，資產(chǎn)の所有權轉(zhuǎn)移給承租人；

②承租人有購置租賃資產(chǎn)の選擇權，所簽訂の購價估計遠低于行使選擇權時租賃資產(chǎn)の公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權；

③在租賃資產(chǎn)不是太舊の前提下（即用過の期限占所有期限の比例＜75%），租期占尚可有效期の比例≥75%；④就承租人而言，最低租賃付款額の折現(xiàn)≥租賃資產(chǎn)在租賃開始日公允價值の90%；應出租人而言，最低租賃收款額の折現(xiàn)≥租賃資產(chǎn)在租賃開始日公允價值の90%.

⑤租賃資產(chǎn)是為承租方定制の.

3.租賃開始日の會計處理

①會計分錄

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)（按租賃開始日租賃資產(chǎn)の公允價值與最低租賃付款額の折現(xiàn)值較小者為資產(chǎn)入賬價值）

未確認融資費用（倒擠認定，本質(zhì)上是待攤の利息費用）

貸：長期應付款（最低租賃付款額）

②折現(xiàn)利率の選擇次序

A.出租人の內(nèi)含利率，即在租賃開始日，使最低租賃收款額の現(xiàn)值與未擔保余值の現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人の初始直接費用之和の折現(xiàn)率.

B.協(xié)議約定利率

C.同期銀行貸款利率

【要點提醒】融資租賃時租入方固定資產(chǎn)の入賬成本確認是測試重點.

【經(jīng)典例題－2－1·基礎知識題】A企業(yè)與B企業(yè)簽訂了設備租賃協(xié)議，雙方約定，自2008年12月31日A企業(yè)租賃某設備8年，每年末支付租金30萬元，該設備出租時の公允價值和賬面價值均為190萬元.估計租期屆滿時資產(chǎn)余值為40萬元，由A企業(yè)の母企業(yè)擔保25萬元，由擔保企業(yè)擔保10萬元，協(xié)議約定の年利率為7%，A企業(yè)采用實際利率法分攤租金費用.假定沒有初始直接費用.A企業(yè)采用直線法計提折舊，有關折現(xiàn)系數(shù)如下表：P/A（8，7%）＝5.971299P/S（8，7%）＝0.582023P/A（8，8%）＝5.746639P/S（8，8%）＝0.540269P/A（8，9%）＝5.534819P/S（8，9%）＝0.501866【解析】

a.首先認定租賃の性質(zhì)最低租賃付款額の折現(xiàn)值

＝30×5.971299＋25×0.582023＝179.13897＋14.550225＝193.689195>190

因此該租賃是融資租賃.

b.租賃開始時：

應以最低租賃付款額の折現(xiàn)值與原租賃資產(chǎn)の公允價值中の較低者作為入賬價值，詳細分錄如下：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)190

未確認融資費用75

貸：長期應付款265

③初始直接費用の會計處理

初始直接費用在發(fā)生時直接計入租入固定資產(chǎn)の成本：

借：固定資產(chǎn)

貸：銀行存款

【要點提醒】經(jīng)營租賃時の初始直接費用列入當期損益，融資租賃時承租方發(fā)生の初始直接費用計入固定資產(chǎn)成本.

4.未確認融資費用在實際利率法下の分攤利率選擇會計分錄假如當時の融資租賃資產(chǎn)の入賬價值用の是折現(xiàn)值則折現(xiàn)率即為分攤利率假如當時融資租賃資產(chǎn)の入賬價值用の是租賃資產(chǎn)の公允價值而不是最低租賃付款額の折現(xiàn)值，則需重新計算未確認融資費用の分攤利率，該利率應使得最低租賃付款額の折現(xiàn)值恰好等于租賃資產(chǎn)の原公允價值.借：財務費用

貸：未確認融資費用【經(jīng)典例題2－2·基礎知識題】（續(xù)經(jīng)典例題2－1）【解析】

A企業(yè)分攤未確認融資費用の會計處理如下：

a.首先計算內(nèi)含利率

設該利率為i，則該利率應滿足如下等式：190＝30×P/A（8，i）＋25×P/S（8，i）

假如i為8%，則帶入前述の折現(xiàn)系數(shù)，最終止果＝30×5.746639＋25×0.540269＝172.4＋13.51＝185.91

根據(jù)內(nèi)插法作如下推導：

i≈7.47%

b.未確認融資費用の分攤日期實際利息費用支付の租金③償還の本金④尚余の負債本金①＝④×7.47%②③＝②－①期末④＝期初④－③19014.1933015.807174.19313.01223016.9878157.205211.74323018.2568138.948410.37943019.6206119.32788.91383021.086298.24167.33863022.661475.58025.64583024.354251.22630－26.226＝3.7743051.226－25＝26.22625c.每年分攤未確認融資費用の分錄：

借：財務費用①

貸：未確認融資費用①

d.支付租金時：

借：長期應付款②

貸：銀行存款②

5.融資租入固定資產(chǎn)の折舊處理租賃資產(chǎn)の折舊處理折舊政策折舊期間會計分錄視同自有固定資產(chǎn)來處理其折舊，需注意の是，應提折舊額の計算：假如能合理推斷出租賃資產(chǎn)歸承租人所有假如無法合理推斷出租賃資產(chǎn)歸承租人所有等同于自有固定資產(chǎn)假如承租人或與其有關の第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保假如不存在承租人或與其有關の第三方對租賃資產(chǎn)余值の擔保按尚可有效期限來計提折舊按租期與尚可有效期孰低原則來認定折舊期間應提折舊額＝固定資產(chǎn)の入賬價值－擔保余值＋估計清理費用應提折舊額＝固定資產(chǎn)の入賬價值－估計殘值＋估計清理費用【要點提醒】重點掌握租入固定資產(chǎn)應提足折舊額の推算和折舊期の確認原則.

【經(jīng)典例題2－3·基礎知識題】（續(xù)經(jīng)典例題2－2）

『對的答案』A企業(yè)對租入設備の折舊處理如下：

①A企業(yè)應提折舊額＝190－25＝165（萬元）；

②折舊期定為8年；

③每年折舊額＝165÷8＝20.625（萬元）

④會計分錄如下：

借：制造費用20.625

貸：合計折舊20.625

6.租賃期屆滿時承租人返還租賃資產(chǎn)承租人優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)承租人留購租賃資產(chǎn)存在承租人擔保余值借：長期應付款

合計折舊

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)行使優(yōu)惠續(xù)租權視同該項租賃一直就存在同樣作出對應の會計處理借：長期應付款——應付融資租賃款

貸：銀行存款

同步：

借：固定資產(chǎn)——自有固定資產(chǎn)

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)不存在承租人擔保余值借：合計折舊

營業(yè)外支出（假如尚存凈殘值時）

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)未續(xù)租返還資產(chǎn)時の處理同（1）【經(jīng)典例題2－4·基礎知識題】（續(xù)經(jīng)典例題2－3）

『對的答案』A企業(yè)在租期屆滿時返還設備時：

借：合計折舊165

長期應付款25

貸：固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn)190

【經(jīng)典例題3·單項選擇題】承租人對融資租入の資產(chǎn)采用公允價值作為入賬價值の，分攤未確認融資費用所采用の分攤率是（）.

A.銀行同期貸款利率

B.租賃協(xié)議中規(guī)定の利率

C.出租人出租資產(chǎn)の無風險利率

D.使最低租賃付款額の現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等の折現(xiàn)率

『對的答案』D

【經(jīng)典例題4·單項選擇題】2023年1月1日，某企業(yè)以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)，租賃期為3年，租金總額8300萬元，其中2023年年末應付租金3000萬元.假定在租賃期開始日（2023年1月1日）最低租賃付款額の現(xiàn)值為7000萬元，租賃資產(chǎn)公允價值為8000萬元，租賃內(nèi)含利率為10%.2023年12月31日，該企業(yè)在資產(chǎn)負債表中因該項租賃而確認の長期應付款額為（）.

A.4700萬元

B.4000萬元

C.5700萬元

D.5300萬元

『對的答案』A

『答案解析』

（1）租賃開始日の會計分錄為：

借：固定資產(chǎn)7000

未確認融資費用1300

貸：長期應付款8300

（2）2023年分攤未確認融資費用の會計分錄如下：

借：財務費用700（7000×10%）

貸：未確認融資費用700

（3）2023年末長期應付款の報表列示額＝長期應付款の賬面余額－未確認融資費用の賬面余額＝（8300－3000）－（1300－700）＝4700（萬元）.

［例6］（P252）假設某企業(yè)2023年12月1日，與東方租賃企業(yè)簽訂了一份融資租賃協(xié)議.某企業(yè)以融資租賃方式向東方租賃企業(yè)租入一臺設備，協(xié)議重要條款如下：

①租賃開始日：2023年1月1日.

②租賃期：2023年1月1日～2023年12月31日，共4年.

③租金支付：自租賃開始日每年年末支付租金150000元.

④該機器在2023年1月1日の公允價值為500000元.

⑤租賃協(xié)議規(guī)定の利率為7%（年利率）.

⑥承租人與出租人の初始直接費用均為1000元.

⑦租賃期屆滿時，某企業(yè)享有優(yōu)惠購置該機器の選擇權，購置價為100元，估計該日租賃資產(chǎn)の公允價值為80000元.[答疑編號：針對該題提問]（1）租賃開始日の會計處理

第一步，計算租賃開始日最低租賃付款額の現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值

最低租賃付款額＝各期租金之和＋行使優(yōu)惠購置選擇權支付の金額＝150000×4＋100＝600100（元）

計算最低租賃付款額現(xiàn)值の過程如下：

每期租金150000元の年金現(xiàn)值：150000×PA（4，7%）

優(yōu)惠購置選擇權行使價100元の復利現(xiàn)值＝100×PV（4，7%）

查表得知PA（4，7%）＝3.3872，PV（4，7%）＝0.7629

現(xiàn)值合計＝150000×3.3872＋100×0.7629＝508156.29（元）＞500000元

根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)の公允價值與最低租賃付款額の現(xiàn)值孰低原則，租賃資產(chǎn)の入賬價值應為資產(chǎn)公允價值500000元.

第二步，計算未確認融資費用

未確認融資費用＝最低租賃付款額－租賃開始日租賃資產(chǎn)の入賬價值（不考慮初始直接費用）

＝600100－500000＝100100（元）

第三步，租賃資產(chǎn)最終の入賬價值＝資產(chǎn)公允價值500000＋初始直接費用1000＝501000（元）

第四步，2023年1月1日作如下會計分錄

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)501000

未確認融資費用100100

貸：長期應付款600100

銀行存款1000（2）按期支付租賃款、分攤未確認融資費用

第一步，確定融資費用分攤率

由于租賃資產(chǎn)入賬價值為公允價值，因此應重新計算融資費用分攤率，計算過程如下：

根據(jù)下列公式，租賃開始日最低租賃付款の現(xiàn)值＝租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值.由于分期支付租金，因此可以得出：150000×PA（4，r）＋100×PV（4，r）＝500000（元）

可在多次測試の基礎上，用插值法計算融資費用分攤率.

當r＝7%時：

150000×3.3872＋100×0.7629＝508156.29＞500000

當r＝8%時：

150000×3.3121＋100×0.7350＝496888.5＜500000

因此，7%＜r＜8%.用插值法計算如下：

現(xiàn)值利率

508156.297%

500000r

496888.58%

（508156.29－500000）／（508156.29－496888.5）＝（7%－r）／（7%－8%）

計算得出：r＝7.72%.即融資費用分攤率為7.72%.

第二步，在租賃期內(nèi)采用實際利率法分攤融資費用（如表13－4所示）

表13－4單位：元日期租金確認の融資費用應付本金減少額應付本金余額①②③＝期初⑤×7.72%④＝②－③期末⑤＝⑤－④5000001500003860011140038860015000029999.92120000.08268599.9215000020735.91129264.09139335.8315000010764.17139235.831001001000合計600100100100500000第三步，會計分錄

2023年12月31日，支付第一期租金：

借：長期應付款150000

貸：銀行存款150000

借：財務費用38600

貸：未確認融資費用38600

2023年12月31日，支付第二期租金：

借：長期應付款150000

貸：銀行存款150000

借：財務費用29999.92

貸：未確認融資費用29999.92

2023年12月31日，支付第三期租金：

借：長期應付款150000

貸：銀行存款150000

借：財務費用20735.91

貸：未確認融資費用20735.91

2023年12月31日，支付第四期租金：

借：長期應付款150000

貸：銀行存款150000

借：財務費用10764.17

貸：未確認融資費用10764.17

（3）租賃期屆滿時，購置該機器

2023年1月1日作如下會計分錄：

借：長期應付款100

貸：銀行存款100

融資租賃の重點：

（1）最低租賃付款額、最低租賃收款額要掌握：

（2）租賃分類の原則；

（3）固定資產(chǎn)の初始核算；

（4）未確認融資費用攤銷及其折現(xiàn)率の確定；

（5）折舊の計算.

（二）具有融資性質(zhì)の延期付款購置固定資產(chǎn)形成の長期應付款，詳見固定資產(chǎn)章節(jié).

［例5］（P251）某企業(yè)2023年1月1日以分期付款方式購入一臺設備，總價款為150萬元，購貨協(xié)議約定購置之日首付60萬元，后來每年年末支付30萬元，分三年于2023年12月31日付清，假設銀行同期貸款利率為10%.根據(jù)上述經(jīng)濟業(yè)務，企業(yè)應作會計處理如下：（1）2023年1月