稅務會計論文所得稅會計論文-淺析收入確認中的會計“謹慎”與稅法“強制”

稅務會計論文所得稅會計論文-淺析收入確認中的會計“謹慎”與稅法“強制”一、收入確認中的會計“謹慎”與稅法“強制”的體現(xiàn)(一)一般商品銷售收入《企業(yè)會計準則——收入》規(guī)定,企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的,應確認收入的實現(xiàn):(1)商品銷售合同已經(jīng)簽訂,企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;(2)企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權,也沒有實施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計量;(4)已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。(5)相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。企業(yè)銷售商品只有同時符合上面五個確認條件,方能確認收入的實現(xiàn)。而稅法則只有前面四條,所得稅法把“相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”這一條扣除,目的是為了避免納稅主體有意逃避納稅義務,忽視銷售所得的經(jīng)濟利益不能流入企業(yè)的情況;而會計上出于謹慎性的需要一不高估收入,如果銷售不同時具備上述五項條件則不能確認收入,稅法與會計準則體現(xiàn)不同的立法目的,同時體現(xiàn)稅法強制征收的特性。(二)提供勞務收入稅法確認的勞務收入是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀、文化體育、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務、旅游、娛樂、加工以及其他勞務服務活動取得的收入。稅法定義的提供勞務收入包括了會計上的提供勞務收入(含工業(yè)性勞務和非工業(yè)性勞務)和建造合同兩部分。強調跨會計期間,而不是12個月。稅法要求按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)?！镀髽I(yè)會計準則——收入》對提供勞務收入,增加了“勞務交易的結果不能可靠估計”的會計處理問題。當一項勞務合同出現(xiàn)交易的結果不能可靠估計時,同樣也是出于謹慎性的考慮。在資產(chǎn)負債表日應當分別下列情況處理:(1)已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計能夠得到補償?shù)?按照已經(jīng)發(fā)生的勞務成本金額確認提供的勞務收入,并按相同的金額結轉勞務成本。(2)已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計不能夠得到補償?shù)?應當將已經(jīng)發(fā)生的勞務成本計入當期損益,不確認提供勞務收入。而稅法只要求采用完成進度法和完工百分比法確認收入,不考慮已發(fā)生的勞務成本不能收回,相關的經(jīng)濟利益不能流入企業(yè)的可能。因此,會計計量的勞務收入與勞務成本、費用與稅法產(chǎn)生較大差異,造成應納稅所得額大于按會計準則計算的會計利潤。(三)金融資產(chǎn)與金融負債公允價值變動損益的處理企業(yè)會計以公允價值計量的金融資產(chǎn)、金融負債以及投資性房地產(chǎn)等,持有期間公允價值的變動損益等計人稅前會計利;而稅法不承認未實現(xiàn)的收益或損失,不允許將上述業(yè)務的公允價值變動損益計人應納稅所得額,只有在投資收回、實際處置或結算這些資產(chǎn)時,處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額。兩者不同的處理會造成以下情況:在投資預期向好的時候,會計計量的稅前會計利潤大于當期應納稅所得額,而在投資預期差的時候,會計計量的稅前會計利潤小于當期應納稅所得額,從而對納稅義務發(fā)生的時間和金額產(chǎn)生影響。(四)長期股權投資收益的處理所得稅法規(guī)定:除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外,企業(yè)應當按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。而會計根據(jù)對外投資的目的和投資的股權比例,有權益法和成本法之分,當被投資企業(yè)的所得稅稅率低于投資企業(yè)時,長期股權投資的會計核算是采用成本法還是權益法,對投資企業(yè)的所得稅是會產(chǎn)生不同影響的。比較成本法和權益法對投資收益的不同處理:成本法在其投資收益已實現(xiàn)但未分回投資收益之前,投資企業(yè)的“投資收益”賬戶并不反映其實際已實現(xiàn)的投資收益。而權益法不管投資收益是否收回、無論被投資企業(yè)盈利或者虧損,投資企業(yè)均需按持股比例計算其應享有的份額計算確認投資收益和損失,需在投資企業(yè)的投資收益賬戶反映。即使采用成本法核算的企業(yè)無意避稅,由于現(xiàn)金股利的發(fā)放一般滯后于投資收益的實現(xiàn),企業(yè)在實際收到股利的當期才繳納企業(yè)所得稅,客觀上造成稅款的遲延繳納。無論是無意規(guī)避還是有意滯納都會給企業(yè)帶來稅收上的利益。投資企業(yè)通過調控控股比例,當持有的股份小于等于被投資企業(yè)的全部股份的25%時,投資企業(yè)應選擇成本法,將應由投資企業(yè)收取的投資收益長期滯留在被投資企業(yè)的賬上作為資本積累,如果被投資企業(yè)是高新企業(yè)稅率低,當投資企業(yè)出現(xiàn)虧損的年份再收回投資收益,以獲得延遲納稅和少交稅的好處。稅法的規(guī)定則強硬得多,稅法確認投資收益的時間是被投資方作出利潤分配決定的日期確認收益的實現(xiàn),無論是否分回投資收益。為了鼓勵民間相互投資持股,活躍經(jīng)濟,稅法規(guī)定:符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益屬于免稅收入。會計上是需將這些投資收益計人應納稅所得額。因此,無論是確認收入的范圍、時間和金額,會計和稅法都有很大差異,在確認當期應納稅所得額時,需按稅法的規(guī)定對會計確認的投資收益進行調整。(五)分期收款方式銷售貨物企業(yè)以分期收款方式銷售貨物的,稅法按照合同約定的收款日期分期確認收入的實現(xiàn),確認已實現(xiàn)的納稅義務。會計有兩種處理辦法:(1)如果收款期限較短,銷售方應當于發(fā)出商品時,按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確認收入。(2)如果采用延期收款且時間較長,具有融資性質,銷售方應當于發(fā)出商品時,按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確認收入金額,應收的合同或協(xié)議價款與公允價值之間的差額,應當作為未實現(xiàn)融資收益,在合同或協(xié)議期間內,采用實際利率法分期攤銷,沖減財務費用。稅法規(guī)定只要銷售合同約定的收款日期到就要確認收入,稅法比會計確認納稅義務的時間早,金額大。(六)跨年度的加工安裝業(yè)務企業(yè)受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機,以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等,持續(xù)時間超過12個月的,稅法強性規(guī)定:按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。對于跨年度的受托加工業(yè)務,會計上出于謹慎性的考慮:《企業(yè)會計準則——建造合同》增加“如果勞務的結果不能可靠估計的會計處理問題”符合條件確認收入,不符合條件只結轉成本費用,不確認收入。而稅法只要求采用完成進度法和完工百分比法確認收入,忽略了不能執(zhí)行完畢的合同,對于合同結果不能可靠計量的情況如何處理,在資產(chǎn)負債表日,會計計量的合同收入與合同成本、費用與稅法產(chǎn)生較大差異,造成應納稅所得額大于按會計準則核算的稅前會計利潤。二、收入確認中的會計“謹慎”與稅法“強制”及其影響會計向著國際趨同的方向改革,適應世界經(jīng)濟一體化的需要,會計要反映企業(yè)經(jīng)理人的委托代理職能的履行情況,為滿足投資人和信息使用者的決策需要,提供盡可能真實有用的信息;稅法是國家組織財政收入,滿足國家宏觀經(jīng)濟調控需要,維護市場經(jīng)濟秩序的法律保障,兩者不同的目的是產(chǎn)生會計“謹慎”與稅法“強制”的主要因素。會計反映企業(yè)和投資人的委托代理關系,追求股東利益的最大化,而稅法則通過規(guī)定明確國家和企業(yè)在征納稅方面的權利義務關系,依法組織更多的財政收入,滿足國家宏觀管理和經(jīng)濟建設的需要。如此,必然造成按會計準則核算的稅前會計利潤和稅法核算的應納稅所得額之間產(chǎn)生差異,納稅調整事項日趨增多,企業(yè)所得稅會計變得越來越復雜,獨立設置稅務會計崗位的需求日益迫切。會計的收入扣除相應的成本費用以后,形成的結余先交所得稅,然后向投資人分配剩余利潤;而稅法依據(jù)其政治權力強行征收一定規(guī)模的財政收入,來滿足社會公共需要,不同的目標導致兩者確認收入的立場、態(tài)度不同,從而產(chǎn)生收入確認中的種種差異。實務中,只有理解、運用好這些差異,才能貫徹執(zhí)行好企業(yè)會計準則和企業(yè)所得稅法;才能進