3股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表

第三章股權(quán)取得日的財(cái)務(wù)報(bào)表合并

教學(xué)目的與要求：

通過(guò)本章的教學(xué)，使學(xué)生了解合并報(bào)表的種類(lèi)、局限性以及與投資的關(guān)系，理解合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則和編制的一般程序，掌握合并報(bào)表范圍的確定方法、股權(quán)取得日合并報(bào)表的編制方法教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn)：

1、合并范圍的確定；2、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類(lèi)；

3、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則；

4、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)工作和編制程序；

5、股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類(lèi)與編制方法；

6、合并商譽(yù)的含義及初始確認(rèn)與計(jì)量；

7、少數(shù)股東權(quán)益的列報(bào)方法。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系1本章授課內(nèi)容：第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表含義第二節(jié)合并理論與合并范圍第三節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則與程序第四節(jié)股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

本章作業(yè)安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系2第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表含義一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念及特點(diǎn)（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的定義合并財(cái)務(wù)報(bào)表又稱(chēng)合并會(huì)計(jì)報(bào)表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表又稱(chēng)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，是指企業(yè)單獨(dú)編制的反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。合并財(cái)務(wù)報(bào)表主要發(fā)源地是美國(guó)。最早的合并財(cái)務(wù)報(bào)表是于1886年由美國(guó)科頓石油托拉斯公司編制。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系3（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表與單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表相比1、反映的對(duì)象不同：前者以企業(yè)集團(tuán)這一非法律主體為會(huì)計(jì)主體，反映該主體的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息；后者則只反映既是法律主體又是會(huì)計(jì)主體的單個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。2、編制主體不同：前者由企業(yè)集團(tuán)的控股公司或者母公司編制；后者由各單個(gè)企業(yè)自行編制。3、編制基礎(chǔ)不同：前者以單獨(dú)報(bào)表為編制基礎(chǔ)；后者以各單個(gè)企業(yè)的系統(tǒng)的會(huì)計(jì)記錄資料作為編制基礎(chǔ)。4、編制方法不同：前者采用工作底稿這一特殊手段，并在工作底稿中編制抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄，對(duì)單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行加總、抵銷(xiāo)、調(diào)整，整理出合并數(shù)據(jù)，據(jù)以填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表；后者根據(jù)系統(tǒng)的會(huì)計(jì)記錄，直接或間接計(jì)算填列各報(bào)表項(xiàng)目。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系4二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表與投資的關(guān)系（一）從與傳統(tǒng)投資分類(lèi)看短期投資情況下不需要編制合并報(bào)表長(zhǎng)期債權(quán)投資情況下不需要編制合并報(bào)表長(zhǎng)期股權(quán)投資是編制合并報(bào)表的前提條件，但是編制合并報(bào)表的必要條件是：投資企業(yè)與被投資企業(yè)存在控制與被控制關(guān)系。（二）從現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)投資分類(lèi)看交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)的投資方不需要對(duì)被投資方的財(cái)務(wù)報(bào)表予以合并長(zhǎng)期股權(quán)投資是否編制合并報(bào)表，取決于投資方與被投資方是否存在控制與被控制關(guān)系安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系5三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表與合并方式的關(guān)系1、吸收合并：不存在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問(wèn)題2、新設(shè)合并：不存在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問(wèn)題3、控股合并：既編制股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，也編制股權(quán)取得日后各期的合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類(lèi)按編制時(shí)間及目的不同進(jìn)行的分類(lèi)按反映的具體內(nèi)容不同進(jìn)行的分類(lèi)股權(quán)取得日的合并報(bào)表股權(quán)取得日后的合并報(bào)表合并資產(chǎn)負(fù)債表合并利潤(rùn)表合并所有者權(quán)益變動(dòng)表合并現(xiàn)金流量表安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系6第二節(jié)合并理論與合并范圍一、合并理論編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需首先界定企業(yè)集團(tuán)的范圍、確定納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的被投資企業(yè)的范圍、明確編制合并報(bào)表的方法。這都取決于編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的合并理論。合并理論決定了子公司應(yīng)并入母公司報(bào)表的損益以及資產(chǎn)等的份額，是報(bào)表合并的理論基礎(chǔ)，對(duì)報(bào)表的合并有著重大的影響，主要包括所有權(quán)理論、母公司理論、實(shí)體理論三種。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系7所有權(quán)理論（1）子公司的資產(chǎn)、負(fù)債屬于母公司的部分，按母公司的購(gòu)買(mǎi)成本（公允價(jià)值）加以合并，屬于子公司少數(shù)股權(quán)的資產(chǎn)及負(fù)債不包括在合并報(bào)表中。母公司購(gòu)買(mǎi)成本高于所獲得子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的部分確認(rèn)為商譽(yù)反映在合并報(bào)表中；（2）子公司報(bào)告的收入和費(fèi)用中母公司所擁有的部分包括在合并報(bào)表中，屬于子公司少數(shù)股權(quán)的收入和費(fèi)用不在合并報(bào)表中計(jì)列。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系8母公司理論（1）子公司的資產(chǎn)、負(fù)債屬于母公司的部分，按母公司的購(gòu)買(mǎi)成本（公允價(jià)值）加以合并，屬于子公司少數(shù)股權(quán)的資產(chǎn)及負(fù)債仍以原賬面價(jià)值計(jì)列；（2）商譽(yù)只計(jì)列屬于母公司的部分，屬于子公司少數(shù)股權(quán)的部分并未計(jì)入；（3）將合并凈利潤(rùn)歸屬母公司股東，少數(shù)股東損益視為費(fèi)用。將少數(shù)股權(quán)視為負(fù)債；（4）公司間業(yè)務(wù)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)的損益，順?shù)N時(shí)，從合并利潤(rùn)中100％抵銷(xiāo)；逆銷(xiāo)時(shí)，僅抵銷(xiāo)母公司所占有的部分。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系9主體理論（實(shí)體理論）（1）子公司的資產(chǎn)、負(fù)債無(wú)論多數(shù)股權(quán)、少數(shù)股權(quán)均以公允價(jià)值合并，其中子公司的總價(jià)值是以多數(shù)股權(quán)支付的價(jià)格估算而來(lái)；（2）商譽(yù)計(jì)列母公司部分和估算屬于少數(shù)股東的部分；（3）合并凈利潤(rùn)歸屬于合并主體的所有權(quán)益擁有者；（4）少數(shù)股權(quán)是合并權(quán)益的一部分，少數(shù)股東損益是合并凈利潤(rùn)總額分配給少數(shù)股東的部分；（5）公司間業(yè)務(wù)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)的損益，無(wú)論順?shù)N、逆銷(xiāo)，均全部抵銷(xiāo)，在逆銷(xiāo)時(shí)，將抵銷(xiāo)的金額在多數(shù)及少數(shù)股權(quán)間加以分配。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系10現(xiàn)行實(shí)務(wù)中所使用的合并理論——是母公司理論和主體理論的相互妥協(xié)（1）子公司資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)列全部采用公允價(jià)值報(bào)告；（2）商譽(yù)只計(jì)列屬于母公司的部分；（3）合并凈利潤(rùn)歸屬母公司股東，少數(shù)股東損益作為減項(xiàng)，但不是費(fèi)用。它是合并主體已實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)在多數(shù)和少數(shù)股權(quán)之間的分配；（4）少數(shù)股權(quán)是合并股東權(quán)益的一部分，將其列示為單獨(dú)的一項(xiàng)金額；（5）公司之間業(yè)務(wù)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)的損益，采用主體理論。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系11二、合并范圍合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以“控制”作為基礎(chǔ)予以確定?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)利?？刂萍窗Q策權(quán)，也包括獲益權(quán)。以控制為基礎(chǔ)確定合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則，綜合考慮所有相關(guān)實(shí)施和因素進(jìn)行判斷。比如：投資者持股情況；投資者之間相互關(guān)系；公司治理結(jié)構(gòu)；潛在表決權(quán)等。潛在表決權(quán)是指可能賦予某企業(yè)對(duì)另一企業(yè)在財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)上的表決權(quán)的認(rèn)股權(quán)證、股票買(mǎi)入期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券和可轉(zhuǎn)換股票等工具。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系12母公司應(yīng)當(dāng)將其控制的所有子公司，無(wú)論規(guī)模大小或是業(yè)務(wù)性質(zhì)，均納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。投資單位對(duì)被投資單位的投資比例是否達(dá)到半數(shù)以上，不是決定是否納入合并范圍的根本標(biāo)準(zhǔn)，決定的根本標(biāo)準(zhǔn)是“實(shí)質(zhì)上對(duì)被投資單位的有效控制”。母公司控制的特殊目的主體應(yīng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。判斷母公司能否控制特殊目的主體的考慮因素：母公司為融資、銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊目的的主體；母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)；母公司通過(guò)章程、合同、協(xié)議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)利；母公司通過(guò)章程、合同、協(xié)議等承擔(dān)特殊目的主體的大部分風(fēng)險(xiǎn)安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系13第三節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則與程序一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則1、客觀性原則。利用母公司和子公司編制的單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表提供的數(shù)據(jù)，通過(guò)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特有方法編制的。一方面以單獨(dú)報(bào)表為基礎(chǔ)是客觀真實(shí)原則的要求；另一方面解釋了合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中對(duì)“期初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的原因。2、一體性原則。由多個(gè)法人企業(yè)組成的一個(gè)會(huì)計(jì)主體，對(duì)于母公司和子公司之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)視同集團(tuán)內(nèi)部交易和事項(xiàng)予以抵銷(xiāo)。3、重要性原則。對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目可進(jìn)行適當(dāng)?shù)娜∩?，?duì)集團(tuán)內(nèi)部交易或事項(xiàng)可根據(jù)需要決定是否全部予以抵銷(xiāo)。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系14二、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)工作1、統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策。母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司所采用的會(huì)計(jì)政策。對(duì)于首次執(zhí)行CAS的情況下，母子公司的會(huì)計(jì)政策視情況變化。2、統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間。母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司的會(huì)計(jì)期間，使子公司的會(huì)計(jì)期間與母公司的會(huì)計(jì)期間保持一致。3、子公司向母公司提供的資料。除向母公司提供財(cái)務(wù)報(bào)表外，還應(yīng)當(dāng)向母公司提供下列有關(guān)資料：(1)采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策及其影響金額；(2)與母公司不一致的會(huì)計(jì)期間說(shuō)明；(3)與母公司、其他子公司之間發(fā)生的所有內(nèi)部交易相關(guān)資料；(4)所有者權(quán)益變動(dòng)的有關(guān)資料；(5)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要的其他有關(guān)資料。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系15三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制步驟第一步：編制合并工作底稿。它是合并財(cái)務(wù)報(bào)表的草稿，是編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)。第二步：過(guò)入單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)。將納入合并范圍的母公司與子公司的單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)計(jì)入，并加總各項(xiàng)目的合計(jì)數(shù)。合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿項(xiàng)目母公司子公司1子公司2……合計(jì)數(shù)調(diào)整和抵銷(xiāo)分錄合并數(shù)借方貸方

安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系16第三步：編制抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄。將母公司與子公司之間、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的影響進(jìn)行抵銷(xiāo)、調(diào)整處理。將個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)額中重復(fù)的因素予以抵銷(xiāo)。第四步：計(jì)算合并數(shù)。資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目計(jì)算公式：資產(chǎn)項(xiàng)目合并數(shù)＝各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)＋抵銷(xiāo)分錄借方金額－抵銷(xiāo)分錄貸方金額負(fù)債項(xiàng)目合并數(shù)＝各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)＋抵銷(xiāo)分錄貸方金額－抵銷(xiāo)分錄借方金額所有者權(quán)益項(xiàng)目合并數(shù)＝各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)＋抵銷(xiāo)分錄貸方金額－抵銷(xiāo)分錄借方金額－“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目的數(shù)額利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表各項(xiàng)目計(jì)算公式：收入項(xiàng)目合并數(shù)＝各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)＋抵銷(xiāo)分錄貸方金額－抵銷(xiāo)分錄借方金額費(fèi)用項(xiàng)目合并數(shù)＝各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)＋抵銷(xiāo)分錄借方金額－抵銷(xiāo)分錄貸方金額第五步：填列合并會(huì)計(jì)報(bào)表。根據(jù)各項(xiàng)合并數(shù)編制合并報(bào)表?，F(xiàn)金流量表的各項(xiàng)目另行編制計(jì)算此分錄并非用于記賬，分錄中的借貸方并非會(huì)計(jì)科目安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系17第四節(jié)股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制一、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表如果同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，即控股合并情況下，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。同一控制下的企業(yè)控股合并之后，應(yīng)該視同被合并方在合并以前就一直在合并范圍之內(nèi)。這一點(diǎn)決定期中合并時(shí)也要編制合并日的合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表等動(dòng)態(tài)報(bào)表；也決定了當(dāng)期合并報(bào)表日編制的合并報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)對(duì)比較報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系18（一）合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制被合并方的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)按其賬面價(jià)值計(jì)量；如果被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致，應(yīng)按照合并方采用的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的賬面價(jià)值計(jì)量；應(yīng)將母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資數(shù)額與子公司的股東權(quán)益中歸屬于母公司的份額予以抵銷(xiāo)，并確認(rèn)被投資公司的少數(shù)股東權(quán)益；少數(shù)股東權(quán)益是指子公司股東權(quán)益中非屬母公司所擁有的那部分股權(quán)。是在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)。少數(shù)股東損益是子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)(或虧損)中少數(shù)股東應(yīng)享有的份額。是在編制合并利潤(rùn)表中確認(rèn)。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系19合并日合并方與合并資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)的抵銷(xiāo)分錄：借：股本[子公司報(bào)告價(jià)值]資本公積[子公司報(bào)告價(jià)值]留存收益[子公司報(bào)告價(jià)值]貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資[母公司對(duì)子公司投資報(bào)告價(jià)值]少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益與少數(shù)股東持股比例之乘積]調(diào)整子公司合并前留存收益中母公司享有的份額：借：資本公積[子公司留存收益報(bào)告價(jià)值與母公司持股比例之乘積]貸：盈余公積[子公司報(bào)告價(jià)值與母公司持股比例之乘積]未分配利潤(rùn)[子公司報(bào)告價(jià)值與母公司持股比例之乘積]安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系20例2-1：表1和表2，分別為同一控制企業(yè)合并下的全資情況和80％控股情況，母公司編制的合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿。表1：合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)700200

900固定資產(chǎn)1500900

2400長(zhǎng)期股權(quán)投資7000

700

0負(fù)債1000400

1400股本1000400400

1000資本公積480100100200

280盈余公積2005050

50250未分配利潤(rùn)220150150

150

370表2：合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)700200

900固定資產(chǎn)1500900

2400長(zhǎng)期股權(quán)投資5600

560

0負(fù)債1000400

1400股本1000400400

1000資本公積340100100160

180盈余公積2005050

40

240未分配利潤(rùn)220150150

120

340少數(shù)股東權(quán)益——

140

140安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系21（二）合并日合并利潤(rùn)表、合并現(xiàn)金流量表的編制合并日的合并利潤(rùn)表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，即合并日合并利潤(rùn)表要反映本期合并前的實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)情況；被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表中單列項(xiàng)目反映。合并日的合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量，即合并日合并現(xiàn)金流量表要反映本期合并前的現(xiàn)金流動(dòng)情況；合并日的合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表基本上是將合并各方合并當(dāng)期期初至合并日的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表分別匯總。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系22二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表如果非同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，即控股合并情況下，母公司應(yīng)當(dāng)編制購(gòu)買(mǎi)日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，母公司在購(gòu)買(mǎi)日只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表。非同一控制下的企業(yè)控股合并之后，合并企業(yè)合并（購(gòu)買(mǎi)）當(dāng)年凈收益包括合并企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈收益以及被合并企業(yè)自合并日（購(gòu)買(mǎi)日）后當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈收益中相當(dāng)于合并企業(yè)在被合并企業(yè)股權(quán)份額的部分。這一點(diǎn)決定合并日（購(gòu)買(mǎi)日）母公司無(wú)需編制合并日（購(gòu)買(mǎi)日）的合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表等動(dòng)態(tài)報(bào)表。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系23購(gòu)買(mǎi)日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn)：被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列示；母公司的合并成本大于取得的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，即母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（按合并成本計(jì)量）大于母公司在子公司所有者權(quán)益（按公允價(jià)值計(jì)量）中所享有的份額的差額，列作商譽(yù)。母公司的合并成本小于取得的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，即母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（按合并成本計(jì)量）小于母公司在子公司所有者權(quán)益（按公允價(jià)值計(jì)量）中所享有的份額的差額，在購(gòu)買(mǎi)日合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整留存收益。因只需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，雖然這個(gè)差額需要調(diào)整利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)外收入項(xiàng)目，但需對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中的留存收益產(chǎn)生影響。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系24被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn)被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值520萬(wàn)購(gòu)買(mǎi)方支付的合并對(duì)價(jià)550萬(wàn)凈資產(chǎn)增值20萬(wàn)商譽(yù)30萬(wàn)合并價(jià)差50萬(wàn)假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值例2-2：購(gòu)買(mǎi)方以流動(dòng)資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)被購(gòu)買(mǎi)方100％股權(quán)幾種合并報(bào)表工作底稿的比較安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系25原會(huì)計(jì)制度下合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)A公司B公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)300200

500固定資產(chǎn)800600

1400長(zhǎng)期股權(quán)投資5500

5500合并價(jià)差——50

50負(fù)債600300

900股東權(quán)益1050500500

1050安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系26新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)A公司B公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)300200

500固定資產(chǎn)80060020

1420長(zhǎng)期股權(quán)投資5500

5500商譽(yù)——30

30負(fù)債600300

900股東權(quán)益1050500500

1050安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系27例2-3：延用上例數(shù)據(jù)，假設(shè)購(gòu)買(mǎi)方支付450萬(wàn)元取得被購(gòu)買(mǎi)方80％的股權(quán)。被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn)被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值520萬(wàn)購(gòu)買(mǎi)方取得80％股權(quán)所付對(duì)價(jià)450萬(wàn)凈資產(chǎn)增值為20萬(wàn)元；合并價(jià)差為50萬(wàn)（450－500×80％）元；商譽(yù)價(jià)值在非全資控股時(shí)，各種理論下的合并方式各異。安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系28原會(huì)計(jì)制度下合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)A公司B公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)400200

600固定資產(chǎn)800600

1400長(zhǎng)期股權(quán)投資4500

4500合并價(jià)差——50

50負(fù)債600300

900股東權(quán)益10505005001050少數(shù)股東權(quán)益——100

100安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系29母公司理論下合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)A公司B公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)400200

600固定資產(chǎn)80060016

1416長(zhǎng)期股權(quán)投資4500

4500商譽(yù)——34

34負(fù)債600300

900股東權(quán)益10505005001050少數(shù)股東權(quán)益——100

100安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系30實(shí)體理論下合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)A公司B公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)400200

600固定資產(chǎn)80060020

1420長(zhǎng)期股權(quán)投資4500

4500商譽(yù)——42.5

42.5負(fù)債600300

900股東權(quán)益10505005001050少數(shù)股東權(quán)益——112.5

112.5安徽工業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)系31新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿

單位：萬(wàn)元項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷(xiāo)與調(diào)整分錄合并數(shù)A公司B公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)400200

500固定資產(chǎn)80060020

1420長(zhǎng)期股權(quán)投資4500

450