試析審計師的法律責(zé)任

試析審計師的法律責(zé)任對審計師法律責(zé)任現(xiàn)狀的研究，不僅關(guān)系到審計師行業(yè)本身的生存和發(fā)展，也影響著整個社會經(jīng)濟的健康運行。審計師及其審計人員執(zhí)行的業(yè)務(wù)，不僅涉及被審計單位的經(jīng)濟活動，而且涉及專業(yè)人員的經(jīng)濟責(zé)任與法律責(zé)任，明確審計人員的法律責(zé)任，對于依法實施審計和加強審計管理，具有十分重要的意義。本文將在研究我國現(xiàn)有的審計師民事法律責(zé)任的基礎(chǔ)上，得出其法律責(zé)任應(yīng)該加重的結(jié)論，并就如何積極應(yīng)對日益變化的外部環(huán)境和客觀存在的職業(yè)風(fēng)險(法律風(fēng)險責(zé)任)提出意見，旨在進一步完善我國審計師法律體系，使我國注冊會計師事業(yè)能在一個理想的環(huán)境中健康發(fā)展。【關(guān)鍵詞】審計師;法律責(zé)任;趨勢;風(fēng)險防范一、審計法律責(zé)任的含義以及對法律責(zé)任的進一步理解1.審計法律責(zé)任的含義審計的法律責(zé)任是指審計人員因損害法律上的義務(wù)關(guān)系所產(chǎn)生的對于相關(guān)主體所應(yīng)承擔(dān)的法定強制的不利后果，具體來說，就是指審計人員因違約、過失或欺詐對委托人或第三方造成損害，而應(yīng)按有關(guān)法律法規(guī)承擔(dān)的法律后果。審計法律責(zé)任的構(gòu)成要件并不是注冊會計師對所有行為都要承擔(dān)法律責(zé)任，只有當(dāng)一種行為滿足一定的條件或符合一定的標(biāo)準(zhǔn)時會計師才對其承擔(dān)法律責(zé)任，這就是審計法律責(zé)任的構(gòu)成要件，一般可以概括為以下幾個方面：(1)主體要件即違法主體或承擔(dān)法律責(zé)任的主體，主要指審計人員和機構(gòu)如就獨立審計而言，法律責(zé)任的主體一般有兩類，即注冊會計師和會計師。(2)過錯：即主體承擔(dān)法律責(zé)任的主觀故意或過失。值得注意的是在民法中一般較少區(qū)分故意與過失，有時民事責(zé)任不以有過錯為前提條件，比如無過錯責(zé)任、公平責(zé)任的承擔(dān)。(3)違法行為：即注冊會計師或事務(wù)所從事了違反法律法規(guī)的審計行為。(4)損害事實：即受到損失或傷害的事實，包括對注冊會計師或事務(wù)所以外的利害關(guān)系人的人身的、財產(chǎn)的、精神的(或三方兼有的)損失和傷害。其中主要是指財產(chǎn)損害。(5)因果關(guān)系：即注冊會計師的違法行為與損害事實之間存在引起與被引起的關(guān)系。這是確定對某一特定損害注冊會計師或事務(wù)所是否承擔(dān)法律責(zé)任的關(guān)鍵要件，也是區(qū)分會計責(zé)任與審計責(zé)任的關(guān)鍵。不是由注冊會計師引起的損害事實，就不應(yīng)由注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任。2.對審計法律責(zé)任的進一步理解審計的法律責(zé)任并非審計人員的全部責(zé)任，而只是審計責(zé)任的一部分，但又是其主要部分。審計責(zé)任是注冊會計師或會計師事務(wù)所對自己的評價和簽證所承擔(dān)的責(zé)任，一種責(zé)任，若沒有法律上的規(guī)定，則無所謂法律責(zé)任。由此而言，審計責(zé)任一般包括法律責(zé)任和非法律責(zé)任如道德責(zé)任或職業(yè)責(zé)任等。但法律責(zé)任又是審計責(zé)任中層次最高、最重要的一種，也是審計關(guān)系中各方利害關(guān)系人最為關(guān)注的。二、學(xué)界對審計師法律責(zé)任的看法學(xué)術(shù)界對審計師法律責(zé)任的研究主要集中在審計師法律責(zé)任的內(nèi)容、產(chǎn)生原因和規(guī)避措施方面，另有少數(shù)研究者對審計師法律責(zé)任的輕重發(fā)展趨勢作了研究。在審計師法律責(zé)任的歸責(zé)原則問題上，李旭等研究者認為審計師的法律責(zé)任是審計師因違約、過失和欺詐對委托人或第三者造成損害而按有關(guān)法律法規(guī)應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，其法律后果具體表現(xiàn)為應(yīng)負的行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任三種。李旭認為，審計師的行政責(zé)任多為過錯責(zé)任，因此其歸責(zé)原則應(yīng)采用過錯責(zé)任原則為主;刑事責(zé)任多為行為人的主觀過錯，因此其歸責(zé)原則應(yīng)以過錯責(zé)任原則為主;審計師的民事責(zé)任較為復(fù)雜，其歸責(zé)原則包括過錯原則和公平責(zé)任原則。通過一系列分析，李旭認為審計師本身承擔(dān)的風(fēng)險較大，為了避免審計師承擔(dān)不必要的責(zé)任，應(yīng)該適當(dāng)縮短對審計師法律責(zé)任的訴訟期間。在審計師法律責(zé)任的產(chǎn)生原因方面，劉付喜等人肯定了審計師事務(wù)所的經(jīng)濟壓力是審計師法律責(zé)任產(chǎn)生的一個重要因素。他們認為，在當(dāng)今經(jīng)濟社會中審計師的法律責(zé)任是在擴展的，在審計師事務(wù)所的組織方面，有限責(zé)任合伙是避免有限責(zé)任公司和合伙制二者缺點的有效組織形式。對于審計師的法律責(zé)任是太多還是太少，佘曉燕從審計師法律責(zé)任過小和審計師法律責(zé)任過大兩個視角作了分析，最后得出應(yīng)在規(guī)避風(fēng)險和責(zé)任之間尋求平衡的結(jié)論。很多專家和投資者認為過小的責(zé)任導(dǎo)致了審計師有膽量造假，所以提出了“亂世用重典”的主張，但是佘曉燕認為過大的風(fēng)險讓人不敢從事這一職業(yè)，過度的責(zé)任對審計職業(yè)本身也是沉重的打擊，會讓這一職業(yè)無所適從，甚至出現(xiàn)倒退。安然公司破產(chǎn)案及其后的一系列公司財務(wù)欺詐案件，引起了美國社會各界對上市公司會計丑聞的關(guān)注，各方的壓力迫使美國國會通過了《薩班斯—奧克斯利法案》。三、審計師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的輕重趨勢分析在我國，違規(guī)的審計師事務(wù)所所受的處罰主要是行政處罰，除了驗資訴訟涉及到民事賠償外，證券市場中各違規(guī)事務(wù)所尚很少涉及民事責(zé)任和刑事責(zé)任。雖然審計師所要承擔(dān)的法律責(zé)任一直在加重，但是相比美國一個安然事件就導(dǎo)致作為全球“五大”之一的安達信倒臺的情況，我國對出現(xiàn)審計失敗以及涉嫌與上市公司合謀造假的審計師事務(wù)所的處罰過輕。所以本文認為，在當(dāng)前的市場經(jīng)濟環(huán)境下，要想使我國的審計師真正發(fā)揮其“經(jīng)濟警察”的作用，我國不能簡單地跟著國際上減輕審計師的法律責(zé)任的趨勢走，而是應(yīng)該根據(jù)我國的實際情況考慮加重審計師在違法情況下應(yīng)該承擔(dān)的法律責(zé)任，原因如下：1.相關(guān)法規(guī)不健全在我國1993年版的《會計法》里，還根本找不到“注冊會計師”這幾個字。即使現(xiàn)在已經(jīng)對審計師的法律責(zé)任進行了立法行動，也僅可從《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律中見到，但是由于外部環(huán)境的改變和立法順序的先后不同，現(xiàn)行法律中涉及審計師的責(zé)任的條文存在不少矛盾之處。在對審計師的調(diào)查中，約有77%的回函者認為目前規(guī)范審計師的法律規(guī)范并不明確，部分條文用詞過于抽象，相對于我們國家的立法現(xiàn)狀，法國在十九世紀就對審計師有特殊的職責(zé)規(guī)定。法國審計師從十九世紀起，就有報告舞弊的義務(wù)，在審計過程中，審計師如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)有違法現(xiàn)象，必須向檢察官揭示，否則可能承擔(dān)刑事責(zé)任，而我國大多數(shù)是進行行政處罰，過輕的處罰對于審計師而言違法成本是很低的，因而審計師事務(wù)所涉嫌與上市公司合謀造