試析審計(jì)師的法律責(zé)任

試析審計(jì)師的法律責(zé)任對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任現(xiàn)狀的研究，不僅關(guān)系到審計(jì)師行業(yè)本身的生存和發(fā)展，也影響著整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行。審計(jì)師及其審計(jì)人員執(zhí)行的業(yè)務(wù)，不僅涉及被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而且涉及專(zhuān)業(yè)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任與法律責(zé)任，明確審計(jì)人員的法律責(zé)任，對(duì)于依法實(shí)施審計(jì)和加強(qiáng)審計(jì)管理，具有十分重要的意義。本文將在研究我國(guó)現(xiàn)有的審計(jì)師民事法律責(zé)任的基礎(chǔ)上，得出其法律責(zé)任應(yīng)該加重的結(jié)論，并就如何積極應(yīng)對(duì)日益變化的外部環(huán)境和客觀存在的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)(法律風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任)提出意見(jiàn)，旨在進(jìn)一步完善我國(guó)審計(jì)師法律體系，使我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)能在一個(gè)理想的環(huán)境中健康發(fā)展?！娟P(guān)鍵詞】審計(jì)師;法律責(zé)任;趨勢(shì);風(fēng)險(xiǎn)防范一、審計(jì)法律責(zé)任的含義以及對(duì)法律責(zé)任的進(jìn)一步理解1.審計(jì)法律責(zé)任的含義審計(jì)的法律責(zé)任是指審計(jì)人員因損害法律上的義務(wù)關(guān)系所產(chǎn)生的對(duì)于相關(guān)主體所應(yīng)承擔(dān)的法定強(qiáng)制的不利后果，具體來(lái)說(shuō)，就是指審計(jì)人員因違約、過(guò)失或欺詐對(duì)委托人或第三方造成損害，而應(yīng)按有關(guān)法律法規(guī)承擔(dān)的法律后果。審計(jì)法律責(zé)任的構(gòu)成要件并不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)所有行為都要承擔(dān)法律責(zé)任，只有當(dāng)一種行為滿(mǎn)足一定的條件或符合一定的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)會(huì)計(jì)師才對(duì)其承擔(dān)法律責(zé)任，這就是審計(jì)法律責(zé)任的構(gòu)成要件，一般可以概括為以下幾個(gè)方面：(1)主體要件即違法主體或承擔(dān)法律責(zé)任的主體，主要指審計(jì)人員和機(jī)構(gòu)如就獨(dú)立審計(jì)而言，法律責(zé)任的主體一般有兩類(lèi)，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師。(2)過(guò)錯(cuò)：即主體承擔(dān)法律責(zé)任的主觀故意或過(guò)失。值得注意的是在民法中一般較少區(qū)分故意與過(guò)失，有時(shí)民事責(zé)任不以有過(guò)錯(cuò)為前提條件，比如無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任、公平責(zé)任的承擔(dān)。(3)違法行為：即注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所從事了違反法律法規(guī)的審計(jì)行為。(4)損害事實(shí)：即受到損失或傷害的事實(shí)，包括對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所以外的利害關(guān)系人的人身的、財(cái)產(chǎn)的、精神的(或三方兼有的)損失和傷害。其中主要是指財(cái)產(chǎn)損害。(5)因果關(guān)系：即注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為與損害事實(shí)之間存在引起與被引起的關(guān)系。這是確定對(duì)某一特定損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所是否承擔(dān)法律責(zé)任的關(guān)鍵要件，也是區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的關(guān)鍵。不是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師引起的損害事實(shí)，就不應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任。2.對(duì)審計(jì)法律責(zé)任的進(jìn)一步理解審計(jì)的法律責(zé)任并非審計(jì)人員的全部責(zé)任，而只是審計(jì)責(zé)任的一部分，但又是其主要部分。審計(jì)責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)自己的評(píng)價(jià)和簽證所承擔(dān)的責(zé)任，一種責(zé)任，若沒(méi)有法律上的規(guī)定，則無(wú)所謂法律責(zé)任。由此而言，審計(jì)責(zé)任一般包括法律責(zé)任和非法律責(zé)任如道德責(zé)任或職業(yè)責(zé)任等。但法律責(zé)任又是審計(jì)責(zé)任中層次最高、最重要的一種，也是審計(jì)關(guān)系中各方利害關(guān)系人最為關(guān)注的。二、學(xué)界對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的看法學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的研究主要集中在審計(jì)師法律責(zé)任的內(nèi)容、產(chǎn)生原因和規(guī)避措施方面，另有少數(shù)研究者對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的輕重發(fā)展趨勢(shì)作了研究。在審計(jì)師法律責(zé)任的歸責(zé)原則問(wèn)題上，李旭等研究者認(rèn)為審計(jì)師的法律責(zé)任是審計(jì)師因違約、過(guò)失和欺詐對(duì)委托人或第三者造成損害而按有關(guān)法律法規(guī)應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，其法律后果具體表現(xiàn)為應(yīng)負(fù)的行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任三種。李旭認(rèn)為，審計(jì)師的行政責(zé)任多為過(guò)錯(cuò)責(zé)任，因此其歸責(zé)原則應(yīng)采用過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則為主;刑事責(zé)任多為行為人的主觀過(guò)錯(cuò)，因此其歸責(zé)原則應(yīng)以過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則為主;審計(jì)師的民事責(zé)任較為復(fù)雜，其歸責(zé)原則包括過(guò)錯(cuò)原則和公平責(zé)任原則。通過(guò)一系列分析，李旭認(rèn)為審計(jì)師本身承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)較大，為了避免審計(jì)師承擔(dān)不必要的責(zé)任，應(yīng)該適當(dāng)縮短對(duì)審計(jì)師法律責(zé)任的訴訟期間。在審計(jì)師法律責(zé)任的產(chǎn)生原因方面，劉付喜等人肯定了審計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)壓力是審計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的一個(gè)重要因素。他們認(rèn)為，在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會(huì)中審計(jì)師的法律責(zé)任是在擴(kuò)展的，在審計(jì)師事務(wù)所的組織方面，有限責(zé)任合伙是避免有限責(zé)任公司和合伙制二者缺點(diǎn)的有效組織形式。對(duì)于審計(jì)師的法律責(zé)任是太多還是太少，佘曉燕從審計(jì)師法律責(zé)任過(guò)小和審計(jì)師法律責(zé)任過(guò)大兩個(gè)視角作了分析，最后得出應(yīng)在規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任之間尋求平衡的結(jié)論。很多專(zhuān)家和投資者認(rèn)為過(guò)小的責(zé)任導(dǎo)致了審計(jì)師有膽量造假，所以提出了“亂世用重典”的主張，但是佘曉燕認(rèn)為過(guò)大的風(fēng)險(xiǎn)讓人不敢從事這一職業(yè)，過(guò)度的責(zé)任對(duì)審計(jì)職業(yè)本身也是沉重的打擊，會(huì)讓這一職業(yè)無(wú)所適從，甚至出現(xiàn)倒退。安然公司破產(chǎn)案及其后的一系列公司財(cái)務(wù)欺詐案件，引起了美國(guó)社會(huì)各界對(duì)上市公司會(huì)計(jì)丑聞的關(guān)注，各方的壓力迫使美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了《薩班斯—奧克斯利法案》。三、審計(jì)師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的輕重趨勢(shì)分析在我國(guó)，違規(guī)的審計(jì)師事務(wù)所所受的處罰主要是行政處罰，除了驗(yàn)資訴訟涉及到民事賠償外，證券市場(chǎng)中各違規(guī)事務(wù)所尚很少涉及民事責(zé)任和刑事責(zé)任。雖然審計(jì)師所要承擔(dān)的法律責(zé)任一直在加重，但是相比美國(guó)一個(gè)安然事件就導(dǎo)致作為全球“五大”之一的安達(dá)信倒臺(tái)的情況，我國(guó)對(duì)出現(xiàn)審計(jì)失敗以及涉嫌與上市公司合謀造假的審計(jì)師事務(wù)所的處罰過(guò)輕。所以本文認(rèn)為，在當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，要想使我國(guó)的審計(jì)師真正發(fā)揮其“經(jīng)濟(jì)警察”的作用，我國(guó)不能簡(jiǎn)單地跟著國(guó)際上減輕審計(jì)師的法律責(zé)任的趨勢(shì)走，而是應(yīng)該根據(jù)我國(guó)的實(shí)際情況考慮加重審計(jì)師在違法情況下應(yīng)該承擔(dān)的法律責(zé)任，原因如下：1.相關(guān)法規(guī)不健全在我國(guó)1993年版的《會(huì)計(jì)法》里，還根本找不到“注冊(cè)會(huì)計(jì)師”這幾個(gè)字。即使現(xiàn)在已經(jīng)對(duì)審計(jì)師的法律責(zé)任進(jìn)行了立法行動(dòng)，也僅可從《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律中見(jiàn)到，但是由于外部環(huán)境的改變和立法順序的先后不同，現(xiàn)行法律中涉及審計(jì)師的責(zé)任的條文存在不少矛盾之處。在對(duì)審計(jì)師的調(diào)查中，約有77%的回函者認(rèn)為目前規(guī)范審計(jì)師的法律規(guī)范并不明確，部分條文用詞過(guò)于抽象，相對(duì)于我們國(guó)家的立法現(xiàn)狀，法國(guó)在十九世紀(jì)就對(duì)審計(jì)師有特殊的職責(zé)規(guī)定。法國(guó)審計(jì)師從十九世紀(jì)起，就有報(bào)告舞弊的義務(wù)，在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)師如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)有違法現(xiàn)象，必須向檢察官揭示，否則可能承擔(dān)刑事責(zé)任，而我國(guó)大多數(shù)是進(jìn)行行政處罰，過(guò)輕的處罰對(duì)于審計(jì)師而言違法成本是很低的，因而審計(jì)師事務(wù)所涉嫌與上市公司合謀造