薪酬安排與個稅籌劃課程精華整理

薪酬安排與個稅籌劃課程精華整理余洋老師華南理工大學(xué)EDP特聘講師中弘傳智稅務(wù)合伙人資深稅務(wù)專家中國稅務(wù)師注冊會計(jì)師曾在某四大會計(jì)事務(wù)所任職多年大疫之下，同舟共濟(jì)，共度時(shí)艱，是舉國上下的共識，也是企業(yè)界的共識。員工是企業(yè)最重要的資產(chǎn)，員工利益也是企業(yè)發(fā)展的目的和歸宿。在艱難時(shí)期，首先要考慮員工的困難和利益（包括當(dāng)下利益和長遠(yuǎn)利益），將心比心，才能凝聚人心，換取員工對企業(yè)的支持；其次是要依賴團(tuán)隊(duì)，坦誠溝通，依賴員工自覺與能力，來度過困難時(shí)期。一、特殊時(shí)期的薪酬安排及稅務(wù)處理受疫情的影響，許多企業(yè)經(jīng)營面臨困難，現(xiàn)金流緊繃，難以維持正常的用工和薪酬安排，為了企業(yè)生存的整體利益，可能會考慮進(jìn)行特別的用工和薪酬安排，以便在短期內(nèi)節(jié)約用工成本和改善現(xiàn)金流。在與員工充分、坦誠溝通并獲得理解和支持，在確保團(tuán)隊(duì)凝聚力、人心不散的前提下，短期的必要的措施，是可以考慮的。根據(jù)觀察，企業(yè)采取的應(yīng)對疫情的用工和薪酬措施有很多。下面將對這些措施從現(xiàn)金流和稅務(wù)的角度進(jìn)行技術(shù)分析，需要再次強(qiáng)調(diào)的是，這些分析不能被簡單機(jī)械地理解為我們對這些措施的支持，更不能被片面理解為我們建議和鼓勵采取這些措施。我們的立場始終是，員工是最重要的資產(chǎn)，員工和企業(yè)長遠(yuǎn)利益為上，依靠和信賴員工，協(xié)商克難，同舟同濟(jì)以共度時(shí)艱。從現(xiàn)金流的角度，可以把這些安排可以分為五類，分別是不變、延、減、調(diào)和裁：1)不變就是企業(yè)當(dāng)期的用工成本和現(xiàn)金流沒有變化；2)延就是當(dāng)期少付、未來多付，節(jié)約現(xiàn)金流，整體雇傭成本沒有降低；3)減相當(dāng)于降薪，短期內(nèi)薪酬成本和現(xiàn)金流都會減少，長期則要看對員工士氣和效益的影響；4)調(diào)就是調(diào)整薪酬結(jié)構(gòu)，短期可以節(jié)約現(xiàn)金流，長期增加激勵性，總體成本增加還是減少存在不確定性；5)裁員，短期來看反而會增加現(xiàn)金流支出，長期則存在不確定性，若疫情過后，企業(yè)恢復(fù)正常生產(chǎn)經(jīng)營，需要重新招人重新培養(yǎng)的話，長期成本依然會上升。下面具體看看各種類型薪酬安排的優(yōu)缺點(diǎn)和稅務(wù)影響。(一)薪酬安排不變，讓員工提前休年假或法定節(jié)假日優(yōu)點(diǎn)是：對員工的薪酬影響較小，契合疫情期間停工或開工不足的經(jīng)營現(xiàn)狀，未來企業(yè)恢復(fù)正常生產(chǎn)經(jīng)營后員工可有更多時(shí)間投入工作；缺點(diǎn)是：對企業(yè)的成本和現(xiàn)金流節(jié)約沒太多幫助。稅務(wù)影響是：因發(fā)放金額不變，員工繳納的個稅不變。這種安排可參考西貝餐飲。西貝餐飲受疫情影響比較大，疫情期間大部分門店未開業(yè)，考慮長遠(yuǎn)發(fā)展需要，企業(yè)并未做出降薪或者裁員的安排，而是讓員工提前休年假或公休假日。這種安排適用于企業(yè)發(fā)展前景較為樂觀、短期現(xiàn)金流不算特別緊張、僅僅是是因疫情影響階段性面臨經(jīng)營困難的企業(yè)。(二)延遲發(fā)放企業(yè)可以和員工協(xié)商全部或者部分的薪酬推遲到以后月份發(fā)放。優(yōu)點(diǎn)是：表面可以節(jié)約當(dāng)期現(xiàn)金流，缺點(diǎn)是：整體雇傭成本不變，可能會影響員工的士氣和產(chǎn)出，反而導(dǎo)致企業(yè)的效益下降。稅收影響是當(dāng)月實(shí)際發(fā)放金額減少，個稅也相應(yīng)減少。長期稅收影響分兩種情況：一種是延遲的期限在一個納稅年度內(nèi)，全年按綜合所得匯算清繳，稅負(fù)不變，受影響的主要是稅收現(xiàn)金流；一種是延遲的期限超過一年，有可能導(dǎo)致員工多交稅。如員工因?yàn)榻衲晟侔l(fā)工資薪金，適用的稅率比較低，可能是10%這一檔；延遲到次年發(fā)放，可能推高全年薪酬水平，整體稅率會到20%-30%一檔，那么員工的綜合稅負(fù)就會上升。這種安排適用于長期看好、短期現(xiàn)金流緊張的企業(yè)。但考慮到對員工的負(fù)面影響，建議慎重選用，并盡量將延遲發(fā)放的時(shí)間控制在一個納稅年度內(nèi)，避免增加員工稅負(fù)。(三)減少薪酬發(fā)放一類是直接降薪；一類是間接降薪，即薪資標(biāo)準(zhǔn)不變，但要求員工休無薪休假，或采用輪崗輪休、縮短工時(shí)等方式，降低員工實(shí)際出勤的工資。這種安排優(yōu)點(diǎn)是：企業(yè)從成本和現(xiàn)金流兩個維度都可以得到節(jié)約；缺點(diǎn)是對員工影響較大，可能影響員工士氣和忠誠度。稅務(wù)影響是實(shí)際發(fā)放的薪酬降低、員工繳納的稅負(fù)也降低。舉例：08年金融危機(jī)，四大會計(jì)師事務(wù)所大多采用無薪休假方式，要求員工每月休4-5天無薪休假，相當(dāng)每月用工成本降低四分之一。筆者當(dāng)年在其中一家四大所任職，因?yàn)闊o薪休假導(dǎo)致員工薪酬降低較多，而工作實(shí)際沒有減少，當(dāng)年離職比例特別高。這種安排適用于短期經(jīng)營受到較大影響、現(xiàn)金流比較緊張、且用工成本比較固定的企業(yè)?？紤]到其負(fù)面影響不小，企業(yè)也需慎重選用。(四)薪酬結(jié)構(gòu)調(diào)整薪酬結(jié)構(gòu)調(diào)整相對比較復(fù)雜，從現(xiàn)金流角度可以分為兩類，一類是調(diào)整工資的固定和浮動比例；一類是調(diào)整工資的現(xiàn)金和非現(xiàn)金（股權(quán)）比例。第一類調(diào)整，降低固定工資，增加浮動工資。優(yōu)點(diǎn)是：因浮動工資通常和業(yè)績指標(biāo)（如收入或利潤）掛鉤，困難時(shí)期企業(yè)收入或利潤將降低，浮動工資相應(yīng)降低，企業(yè)短期的用工成本、現(xiàn)金流支出、員工的個稅也相應(yīng)降低；此外，這種方式可以將員工收入和企業(yè)業(yè)績捆綁，更有利于企業(yè)長期發(fā)展；缺點(diǎn)是：結(jié)構(gòu)調(diào)整較為復(fù)雜，并非所有員工適用，短期可能難以倉促上馬。第二類調(diào)整，降低現(xiàn)金工資，增加股權(quán)比例，也即股權(quán)激勵。這種方式更為復(fù)雜，尤其是非上市公司可能較難采用。比較出名的例子是華為。華為是非上市公司，日常薪酬結(jié)構(gòu)就考慮了股權(quán)激勵。03年SARS危機(jī)時(shí)，華為繼續(xù)加大對員工的配股，所配股份幾乎達(dá)到員工現(xiàn)有股份的總和。該種方式下，華為側(cè)重增加對骨干員工的配股，并且要求所有股份鎖定三年。值得注意的是，華為并沒有普遍的降低所有員工薪酬，僅是高管帶頭自愿減薪10%。也就是說，華為在危機(jī)時(shí)刻的薪酬結(jié)構(gòu)調(diào)整，未必是側(cè)重降低成本和現(xiàn)金流支出，而是側(cè)重激勵員工，將員工未來的收益和公司的長期發(fā)展捆綁在一起。因此，股權(quán)激勵這種方式適用于公司長期發(fā)展勢頭較好、短期現(xiàn)金流危機(jī)不太嚴(yán)重的公司。(五)裁員企業(yè)面臨危機(jī)、現(xiàn)金流緊張的時(shí)候，并不適合選擇裁員，反而會火上澆油。因?yàn)椴脝T按照法律規(guī)定要支付員工N+1月的工資。N代表工齡，有幾年的工齡就要賠幾個月的工資，再加上1個月的離職當(dāng)月工資。因此，企業(yè)裁員的當(dāng)月，可能要付出成倍的成本和現(xiàn)金流。至于長期成本，有可能下降，也有可能上升。對于長期發(fā)展看好、疫情后又需重新招工的企業(yè)而言，很有可能長期成本也是上升的。綜合來看，裁員對企業(yè)和對社會的影響都是最大的，僅適用于長期發(fā)展前景不佳、確實(shí)需要裁員的企業(yè)。如果裁員，員工獲得的賠償如何交稅？如賠償金額不超過當(dāng)?shù)厣弦荒暝缕骄べY的三倍，可以免稅；超過的部分，單獨(dú)按綜合所得計(jì)算繳納個稅。綜上，特殊時(shí)期的薪酬安排五花八門，從現(xiàn)金流角度，延期、減薪、結(jié)構(gòu)調(diào)整可以降低當(dāng)期現(xiàn)金流支出；從企業(yè)發(fā)展角度，維持薪酬不變或結(jié)構(gòu)調(diào)整，更有利于企業(yè)長期發(fā)展；從稅收角度，除跨年延遲發(fā)放工資和裁員外，大多安排不會增加員工稅負(fù)。因?yàn)閱T工稅負(fù)主要看到手的現(xiàn)金工資，現(xiàn)金工資多，交的稅就多，現(xiàn)金工資少，交的稅就少。二、股權(quán)激勵安排以上各種薪酬安排，絕大部分是降低企業(yè)成本或解決現(xiàn)金流危機(jī)的。其中有一種安排比較特別，股權(quán)激勵。除了節(jié)約現(xiàn)金流外，它還有兩個很重要的作用，一個是激勵員工，一個是節(jié)稅。(一)是否要做股權(quán)激勵1.激勵性股權(quán)激勵對員工而言，它的收益可以分成三種類型：一種是低價(jià)授予員工、員工取得的差價(jià)收益；一種是員工從持有股權(quán)中獲得的分紅收益；一種是把股權(quán)轉(zhuǎn)讓出去的資本增值。對于非上市公司（不包括已在籌備上市的公司）而言，股權(quán)激勵的一、三種收益幾乎可以忽略。一是因?yàn)闆]有上市，企業(yè)的股價(jià)沒有市場價(jià)格，較難評估授予的差價(jià)收益；二是因?yàn)闆]有上市，員工持有的股份很難對外轉(zhuǎn)讓，無法實(shí)現(xiàn)資本增值收益。因此，非上市公司如向員工授予股權(quán)，主要考慮分紅收益。那是否所有非上市企業(yè)都合適授予股權(quán)，分紅收益是否都能激勵到員工？不一定。非上市公司授予員工股權(quán)，一般要符合三個條件：一是盈利性。如果企業(yè)在虧損期，授予股權(quán)也沒用，因?yàn)闊o利可分；二是成長性。高速成長的企業(yè)才有增量利潤可分，才能起到真正的激勵作用；三是財(cái)務(wù)規(guī)范性。如果企業(yè)的財(cái)務(wù)不規(guī)范，員工很難相信財(cái)務(wù)報(bào)表利潤的真實(shí)性和自己所獲分配的合理性，那么股權(quán)激勵的效果就會大打折扣。如非上市公司確實(shí)都不滿足如上三個條件，是不是就不能做股權(quán)激勵？也不一定?？梢宰龉蓹?quán)激勵，但可能要搭配相對固定的分紅，或分紅不直接和利潤掛鉤，而是和其他指標(biāo)掛鉤。也就是說，員工名義上是股東，實(shí)際上還是員工。只不過是把企業(yè)的一部分工資薪金以股權(quán)分紅的方式給到員工而已?？赡苡腥藭幸苫?，那為什么還要做股權(quán)激勵呢，直接發(fā)績效工資就好了。這就要看到股權(quán)激勵的另外一個效應(yīng)，節(jié)稅性。2.節(jié)稅性對于收入特別高的員工，按工資薪金交稅，稅率可能去到35%-45%；如果員工變?yōu)楣蓶|身份，分紅的稅率會降到20%，在節(jié)稅的角度上有一定的可行性。此外，非上市公司授予員工股權(quán)，如果授予價(jià)格低于企業(yè)凈資產(chǎn)的相應(yīng)份額，其實(shí)員工還是有一些獲得感，稍微能起到一點(diǎn)激勵作用。而根據(jù)稅法規(guī)定，大多數(shù)非上市公司的股權(quán)激勵，個稅可以遞延到員工將股權(quán)對外轉(zhuǎn)讓時(shí)再交稅，因此還有另一重遞延納稅的效果。對于上市公司而言，股權(quán)激勵的收益包括前面提到的三點(diǎn)，但重點(diǎn)還是在差價(jià)收益和二級市場轉(zhuǎn)讓收益上。差價(jià)收益的節(jié)稅效果有兩方面，一是遞延納稅，二是可單獨(dú)計(jì)稅，降稅率。個人二級市場轉(zhuǎn)讓收益則可以免稅。第一個節(jié)稅點(diǎn)，遞延納稅。如上市公司授予員工股票期權(quán)，員工在實(shí)際行權(quán)、以較低的價(jià)格獲取股票時(shí)就差價(jià)收益交稅，員工可以自行選擇在12個月內(nèi)分期繳納，這個就是遞延納稅；第二個節(jié)稅點(diǎn)，降稅率。員工可以把股權(quán)激勵獲取的收益單獨(dú)計(jì)稅，按綜合所得稅率交稅，它的效果有點(diǎn)像全年一次性獎金。因?yàn)楣べY薪金是分級稅率，工資薪金金額越大，適用的稅率越高，稅負(fù)就會越重。全年一次性獎金可以區(qū)分開月度工資薪金單獨(dú)計(jì)稅，就降低了一次稅率，而股權(quán)激勵收益又可以再次單獨(dú)計(jì)稅，又降低了一次稅率。第三個節(jié)稅點(diǎn)，免稅。上市公司員工通過股權(quán)激勵獲取的股票，在二級市場轉(zhuǎn)讓，可以直接免征個稅。(二)股權(quán)激勵怎么做如果企業(yè)決定要做股權(quán)激勵，該怎么做？從HR的角度有很多考慮因素，例如設(shè)定業(yè)績目標(biāo)、考慮授予人員、授予比例、進(jìn)入退出安排等等。在做好這些工作以外，還要解決一個難題，股權(quán)激勵的架構(gòu)設(shè)計(jì)。架構(gòu)設(shè)計(jì)至少要考慮三個方面的因素：授予股權(quán)的主體選擇、員工持股方式選擇、持股主體形式選擇。1.授予股權(quán)的主體選擇主要是看員工產(chǎn)生主要貢獻(xiàn)的主體是哪個公司，在哪里貢獻(xiàn)，就在哪里授予股權(quán)，權(quán)責(zé)對等。2.員工持股方式選擇通俗來說，就是給員工實(shí)股（進(jìn)行工商登記、實(shí)繳出資的股東），還是干股（沒有工商登記的隱名股東）。主要看兩方面：一是激勵的對象有多廣，二是激勵的層級有多高。激勵范圍廣，激勵的層級為中低層，可能比較適合給干股，避免太多人持股，不方便管理(例如避免員工流動帶來頻繁的工商變更登記麻煩)；激勵的人數(shù)少，層級高，且員工相對穩(wěn)定，可以考慮給實(shí)股，彰顯高管的地位和重要性，激勵效果可能更好。3.持股主體形式選擇員工持股，可以考慮個人、合伙或公司持股。考慮的維度也可以有三個：一是法律風(fēng)險(xiǎn)，二是是管理便利，三是稅收考慮。從法律風(fēng)險(xiǎn)的角度看，不適合個人持股，尤其是大規(guī)模的員工個人持股。例如，企業(yè)某些事項(xiàng)需要股東簽字同意時(shí)，牽涉太多個人股東，可能帶來額外的法律風(fēng)險(xiǎn)。從管理便利角度看，有限合伙形式持股最優(yōu)，個人持股最差。組織持股可以消除個人持股的一些麻煩，只需管控好組織的公章，就可以管理好組織的股東角色。其中，公司是資合主體，同股同權(quán)，需要較高的股份比例才能控制；合伙是人合主體，可以自由約定治理方式。普通合伙人哪怕持股比例再低，例如1%，也可以全盤控制有限合伙企業(yè)。從稅務(wù)的角度看，如果是獲取分紅收益，一般情況下，個人、公司、合伙持股的稅負(fù)相當(dāng)，都是20%。對于上市公司而言，個人持有上市公司股份超過一年，可以免稅，用個人持股更優(yōu)；對于非上市公司而言，通過組織持股，并且將組織設(shè)立在有財(cái)稅優(yōu)惠的地方，可能可以進(jìn)一步降低稅負(fù)，用組織持股更優(yōu)。如果是獲取轉(zhuǎn)讓收益，個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，一般情況下稅率是20%，轉(zhuǎn)讓上市公司股票可以免稅；通過合伙企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，一般情況下是按經(jīng)營所得交稅，稅率是5%-35%（年度所得超過50萬即是最高檔稅率35%）；如合伙企業(yè)做了創(chuàng)投企業(yè)或創(chuàng)投基金備案，轉(zhuǎn)讓稅率可以降至20%，再搭配享受一些地方財(cái)政優(yōu)惠，稅負(fù)會進(jìn)一步降低；通過公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)，公司繳納25%的企業(yè)所得稅，公司將稅后利潤分給個人，還要代扣代繳20%的個稅，綜合稅負(fù)最高。因此，以轉(zhuǎn)讓股權(quán)為目的，一定不要選公司持股不是最優(yōu)選擇，個人和合伙持股誰更優(yōu)，需具體再斟酌。三、不同身份的個稅籌劃(一)哪些人需要籌劃哪些人需要特別考慮個稅籌劃？是否所有員工、老板和獨(dú)立提供勞務(wù)的人都需要籌劃？答案是否定的。稅改后，綜合所得的稅負(fù)相比之前大幅下降，大部分普通員工、自由執(zhí)業(yè)者，只要用好基本的稅收政策，稅負(fù)就已經(jīng)足夠低，無需額外籌劃。這個基本的稅收優(yōu)惠，包括兩方面：一是足額扣除，包括基本減除費(fèi)用一年6萬，三險(xiǎn)一金扣除，養(yǎng)老育小供房的專項(xiàng)扣除等；二是足額用好年終獎，包括恰當(dāng)?shù)幕I劃年終獎和月度工資薪金的比例，在合適的比例下，可以達(dá)到個稅稅負(fù)最低?；谝陨匣緝?yōu)惠的享受，年薪10萬以內(nèi)的，基本就沒稅交；年薪30萬以內(nèi)的稅負(fù)也在五個點(diǎn)左右，基本不用籌劃。真正需要籌劃的，是年薪50萬或者80萬以上的這一些人才需要考慮。(二)不同身份的籌劃思路（1）高管的籌劃思路，第一種是股權(quán)激勵，前面已經(jīng)詳細(xì)分析過；另外，就是考慮通過架構(gòu)和模式的設(shè)計(jì)，去享受一些財(cái)政或者稅收的優(yōu)惠，從而來降低稅負(fù)。財(cái)政優(yōu)惠一般指財(cái)政返還，目前離珠三角企業(yè)最近的是珠海橫琴，可以享受個稅20%-40%的返還，需要滿足的條件有三：一是在當(dāng)?shù)刈云髽I(yè)；二是個人繳納的稅額超過一定限額（1-2萬，返還20%；2-10萬，返還32%，10萬以上，返還40%）；三是企業(yè)繳納的除個稅外的稅收占比超過20%，否則個人返還的金額減半。如果通過架構(gòu)和模式的設(shè)計(jì)，享受到該優(yōu)惠，高管所得的稅負(fù)可以降至14%以內(nèi)。稅收優(yōu)惠其實(shí)不是真的指優(yōu)惠政策，而是一種特別的征收方式，核定征收。一般是對無需設(shè)賬簿的個人、設(shè)置賬簿但核算不清的企業(yè)進(jìn)行的。以提供服務(wù)的個人獨(dú)資企業(yè)為例，如果核定的利潤率是10%，那么個人所得稅稅負(fù)可以低至0.5%-3.5%，考慮到增值稅及附加等稅費(fèi)，綜合稅負(fù)也可以在10%以內(nèi)。（2）老板分紅或轉(zhuǎn)讓所得的籌劃思路，本質(zhì)和高管類似，核心點(diǎn)都在于要通過架構(gòu)和模式的設(shè)計(jì)，去讓老板享受到財(cái)稅優(yōu)惠。所不同的就在于涉及架構(gòu)的層級不同。高管工資薪金的籌劃要設(shè)計(jì)的是下層經(jīng)營層面的架構(gòu)，老板分紅或轉(zhuǎn)讓所得要做的籌劃，是上層持股層面的架構(gòu)。經(jīng)過恰當(dāng)?shù)幕I劃后，老板分紅或轉(zhuǎn)讓所得的稅負(fù)，也有可能大幅降低會降到幾個點(diǎn)到十幾個點(diǎn)之間。（3）針對個人勞務(wù)所得的籌劃，市面上常見的方式是核定