會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理-關(guān)于中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則若干問題的思考

PAGEPAGEII關(guān)于中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則若干問題的思考摘要獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂，失去獨(dú)立性，審計(jì)工作就無(wú)法保障其應(yīng)有的意義和作用。本文重點(diǎn)探討我國(guó)獨(dú)立審計(jì)存在的問題，并針對(duì)問題提出一些合理化的建議，希望對(duì)改進(jìn)現(xiàn)實(shí)有所幫助。本文首先介紹了獨(dú)立審計(jì)的含義，探討了影響?yīng)毩徲?jì)的因素，接下來(lái)，本文分析了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則存在的問題，基于對(duì)獨(dú)立審計(jì)問題的分析，本文提出了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則問題應(yīng)對(duì)策略，認(rèn)為應(yīng)該構(gòu)筑獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德體系、重構(gòu)獨(dú)立審計(jì)的法律責(zé)任制度以及建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制。關(guān)鍵詞：獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則；注冊(cè)會(huì)計(jì)師；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)Abstract：Independenceisthesoulofaudit.Withoutindependence,auditworkcannotguaranteeitsduesignificanceandfunction.ThispaperfocusesontheproblemsofindependentauditinChina,andputsforwardsomereasonableSuggestionsfortheproblems,hopingtohelpimprovethereality.Thisarticlefirstintroducedthemeaningofindependentaudit,thispaperdiscussestheinfluencefactorsofindependentaudit,next,thispaperanalyzestheproblemsexistingintheindependentauditcriterion,basedontheanalysisoftheindependentauditproblems,thispaperputsforwardtheproblemofindependentauditingstandardsstrategy,thinkshouldbuildindependentauditingoccupationalmoralsystem,reconstructionofindependentauditlegalliabilitysystemandauditriskpreventionmechanism.Keywords:independentauditingstandards;Certifiedpublicaccountant;Auditrisk

目錄摘要 I引言 1一、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)概述 1（一）獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的概念 1（二）獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展 2二、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則現(xiàn)狀 2（一）審計(jì)報(bào)告信息含量增加 2（二）審計(jì)報(bào)告涉及范圍增廣 3（三）加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)反饋 3（四）審計(jì)報(bào)告審計(jì)成本增加 4三、我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則存在的問題 4（一）審計(jì)職業(yè)道德失范 4（二）法律責(zé)任制度缺失 5（三）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)缺乏 6四、完善我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的建議 7（一）構(gòu)筑獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德體系 7（二）重構(gòu)獨(dú)立審計(jì)的法律責(zé)任制度 71.增強(qiáng)我國(guó)相關(guān)懲治注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為法律的可行性 72.加強(qiáng)民事處罰并增加處罰對(duì)象 8（三）建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制 81.進(jìn)行科學(xué)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)種類及性質(zhì)識(shí)別 82.完善獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估 83.進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制 9結(jié)論 9參考文獻(xiàn) 9致謝 11PAGE12引言獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在各國(guó)日益繁榮的經(jīng)濟(jì)浪潮中做出的貢獻(xiàn)是巨大的，隨著中國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的確定與發(fā)展，獨(dú)立審計(jì)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)中的扮演的評(píng)價(jià)、監(jiān)督和鑒證角色越來(lái)越重要，各行各業(yè)也對(duì)其倍加關(guān)注。眾所周知，獨(dú)立審計(jì)是提供合理、高水平的保證服務(wù)，不是百分之百保證，在實(shí)施審計(jì)程序的過程中，如果被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)資料本身存在較大的錯(cuò)誤和漏洞，加上獨(dú)立審計(jì)人員經(jīng)過審核后卻沒有檢查出這些錯(cuò)誤和漏洞，使被審單位地因利用錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)意見而無(wú)端承受的損失，審計(jì)人員要對(duì)這些損失承擔(dān)應(yīng)有的后果，獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就是這樣產(chǎn)生的，而且，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可能存在于每一處財(cái)務(wù)信息和審計(jì)環(huán)節(jié)中，所以，在獨(dú)立審計(jì)快速發(fā)展的同時(shí)獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也愈演愈烈。因此，對(duì)獨(dú)立審計(jì)存在的問題進(jìn)行研究非常有必要。一、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)概述（一）獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的概念獨(dú)立審計(jì)，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師受委托進(jìn)行的有償審計(jì)活動(dòng)，也稱為民事審計(jì)。“獨(dú)立審計(jì)的基本原則”指出，“獨(dú)立審計(jì)意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托，獨(dú)立審查被審計(jì)企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表和相關(guān)資料，表達(dá)審計(jì)意見。審計(jì)方法的產(chǎn)生，發(fā)展和改革根據(jù)國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的定義，“內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的客觀確認(rèn)和協(xié)商活動(dòng)”，是對(duì)組織內(nèi)部為防止地區(qū)利益受到損害而進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的獨(dú)立評(píng)估。企業(yè)申請(qǐng)內(nèi)部審計(jì)管理和監(jiān)督其整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要手段。采用標(biāo)準(zhǔn)化的系統(tǒng)方法，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理控制和治理過程進(jìn)行評(píng)估，以提高業(yè)務(wù)效率，實(shí)現(xiàn)組織利益最大化的目標(biāo)。內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展過程中應(yīng)運(yùn)而生，是對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的一種創(chuàng)新與發(fā)展。在發(fā)揮有效監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證作用的同時(shí)，內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在建設(shè)法治國(guó)家進(jìn)程中的地位不可替代。獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，也稱為獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系的核心組成部分，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在完成獨(dú)立審計(jì)工作時(shí)應(yīng)遵循的行為準(zhǔn)則和衡量其質(zhì)量的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)。獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，具體標(biāo)準(zhǔn)和慣例公告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成獨(dú)立審計(jì)工作和發(fā)布審計(jì)報(bào)告的法定條款。所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)工作。（二）獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展審計(jì)是民主的工具，審計(jì)關(guān)系是一種委托代理的契約關(guān)系。因此，實(shí)現(xiàn)審計(jì)民主的關(guān)鍵是相關(guān)契約的履行。履行契約的實(shí)質(zhì)是契約簽訂者之間的權(quán)利和義務(wù)的履行。在審計(jì)委托代理的契約關(guān)系中，存在者三方：一是社會(huì)公眾；二是政府審計(jì)部門；三是政府各部門。中國(guó)最初建立了獨(dú)立的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。但是，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，中國(guó)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)仍有許多需要改進(jìn)，特別是隨著中國(guó)加入WTO，審計(jì)制度和國(guó)際體系的步伐日益臨近，加快審計(jì)制度建設(shè)迫在眉睫。。電源限制主體和電源限制對(duì)象的狀態(tài)相等，只有這樣才能使限制對(duì)象的腰部硬，限制才能有效。限制主體應(yīng)具有與限制客體相同的地位和權(quán)力，只有當(dāng)兩者行使各自的職權(quán)時(shí)，才能進(jìn)行限制和監(jiān)督。如果經(jīng)調(diào)節(jié)的受試者附著于經(jīng)調(diào)節(jié)的物體，則經(jīng)調(diào)節(jié)的物體也會(huì)失去其堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。在中華民國(guó)時(shí)期，審計(jì)立法規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)將審計(jì)報(bào)告人民幣監(jiān)督人民幣進(jìn)行核查，這反映了這一觀點(diǎn)。例如，中國(guó)的投資（包括證券投資，股權(quán)投資和實(shí)物投資）獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，因?yàn)橹袊?guó)的投資實(shí)踐仍處于初步的勘探和開發(fā)階段，所以現(xiàn)在的投資標(biāo)準(zhǔn)還沒有建立。但是，目前審計(jì)實(shí)踐投資的調(diào)整項(xiàng)目很多，大多數(shù)審計(jì)案例涉及職業(yè)道德。因此，在制定審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)加快制定此類內(nèi)容，以便為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在開展業(yè)務(wù)時(shí)遵守法律。再如現(xiàn)在高調(diào)的獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可操作性問題，由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的特殊性，這使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師總覺得審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)離審計(jì)實(shí)施太遠(yuǎn)，難以操作，所以在實(shí)踐中結(jié)果是一種難以按照標(biāo)準(zhǔn)操作規(guī)則將不得不放棄的想法。審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)實(shí)務(wù)的差異已使目前中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面對(duì)兩難境地。一方面若嚴(yán)格執(zhí)行準(zhǔn)則，會(huì)受到穩(wěn)定客戶和成本效益等方面的限制；另一方面不依準(zhǔn)則執(zhí)行，又難以得到審計(jì)準(zhǔn)則的保護(hù)。同時(shí)，由于大多數(shù)獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)沒有操作指南，短期獨(dú)立審計(jì)的具體標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)踐公告是非常抽象的，如果操作指南可以用來(lái)量化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，重要性水平，可操作性獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)將大大提高。二、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則現(xiàn)狀（一）審計(jì)報(bào)告信息含量增加對(duì)于我國(guó)績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的完善國(guó)內(nèi)外學(xué)者大多認(rèn)為應(yīng)在各地方審計(jì)部門建立適合于各地方的績(jī)效審計(jì)指南。筆者認(rèn)為，建立績(jī)效審計(jì)指南將不能解決根本問題。因?yàn)閷徲?jì)指南的作用和地位僅僅是對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的補(bǔ)充、說明，具體操作的一個(gè)深度解析和應(yīng)用。審計(jì)準(zhǔn)則作為引導(dǎo)審計(jì)人員從事審計(jì)工作，具有統(tǒng)御作用。因此，完善審計(jì)準(zhǔn)則才是解決實(shí)際操作標(biāo)準(zhǔn)問題的根本。早一批的審計(jì)報(bào)告形式缺乏統(tǒng)一規(guī)范，在審計(jì)內(nèi)容等方面相關(guān)法律尚未健全。后來(lái)審計(jì)報(bào)告逐漸規(guī)范，卻缺少實(shí)質(zhì)上的變化。投資人在對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的重大管理層決策事項(xiàng)了解上，很大程度需要借助溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，這將有助于改善投資者與審計(jì)單位管理層彼此間的溝通。（二）審計(jì)報(bào)告涉及范圍增廣企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表能夠?qū)⑦@段時(shí)間里企業(yè)資產(chǎn)情況、負(fù)債多少、經(jīng)營(yíng)獲利等等整合度極高的信息一一反映，對(duì)于投資者而言財(cái)務(wù)報(bào)表只能了解到企業(yè)財(cái)務(wù)信息，卻不能幫助其有效地做出決策，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)等。來(lái)自年度報(bào)告的其他信息則是能夠幫助使用者了解企業(yè)戰(zhàn)略情況，及其運(yùn)營(yíng)過程中具有的重大不確定性。依據(jù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還需瀏覽其他信息，進(jìn)一步分析并給予對(duì)應(yīng)的報(bào)告。對(duì)于其他信息的提示，這有助于企業(yè)、投資者彼此間信息對(duì)稱。當(dāng)出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表不能夠表述注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)際看法時(shí)，要求注意審計(jì)報(bào)告當(dāng)中不可出現(xiàn)關(guān)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的段落、同時(shí)也不能包含其他信息段落。在審計(jì)報(bào)告中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師務(wù)必溝通每項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。（三）加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)反饋在出現(xiàn)了“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)重大不確定性”情況的時(shí)候，對(duì)應(yīng)的要在審計(jì)報(bào)告中添加以“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”為題獨(dú)立段落，說明相關(guān)情況。相關(guān)信息的披露使得審計(jì)報(bào)告更易溝通，同時(shí)提升投資信息與投資信息的對(duì)稱性，提示有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性，但由于其與披露相關(guān)的重大不確定性足夠詳細(xì)，那么審計(jì)報(bào)告中的注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有“重大不確定性”與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的“由于標(biāo)題單獨(dú)進(jìn)入細(xì)分和發(fā)布相關(guān)不合格，警告投資者有關(guān)事項(xiàng)，讓他們了解此類事項(xiàng)可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)公司繼續(xù)作為持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的后果，宣布此事不會(huì)改變現(xiàn)有審計(jì)意見。（四）審計(jì)報(bào)告審計(jì)成本增加與以往不同，新審計(jì)報(bào)告增加了“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”，“其他信息”和“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了更高的要求，必然導(dǎo)致審計(jì)成本增加。例如在其他信息獲取方面，要求管理層與注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行相應(yīng)的溝通，無(wú)形中提高了信息獲取的難度。審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表過程中，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師憑借個(gè)人能力學(xué)識(shí)經(jīng)驗(yàn)綜合判斷，在眾多事項(xiàng)中找出最為關(guān)鍵的一項(xiàng)，此項(xiàng)我們便可稱之為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，事項(xiàng)的確認(rèn)要確保其在所處審計(jì)工作里關(guān)鍵性大于其他事項(xiàng)。并且要經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師和治理層溝通方可選取。選取過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可著重考察這幾個(gè)方面：是否為本期審計(jì)重點(diǎn)事項(xiàng)，能否使審計(jì)結(jié)果有較大改變；錯(cuò)報(bào)概率較大領(lǐng)域以及在財(cái)務(wù)報(bào)表關(guān)聯(lián)性較強(qiáng)的管理層判斷。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)確認(rèn)過程中要求，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)需有治理層溝通事項(xiàng)特性，再者要求其在治理層產(chǎn)生溝通事項(xiàng)中較為特殊，最后由注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)經(jīng)驗(yàn)分析從部分特別關(guān)注事項(xiàng)當(dāng)中找出最為重要的事項(xiàng)，到此關(guān)鍵事項(xiàng)確認(rèn)完畢。三、我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則存在的問題（一）審計(jì)職業(yè)道德失范我國(guó)現(xiàn)在的12萬(wàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師中一般為未經(jīng)嚴(yán)格測(cè)驗(yàn)的打算經(jīng)濟(jì)時(shí)代的老會(huì)計(jì)人員。他們?nèi)狈Ρ匾默F(xiàn)代會(huì)計(jì)知識(shí)，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)有必然的限制，業(yè)務(wù)水平也參差不齊，也會(huì)使獨(dú)立性受到必然的影響。不容忽略的是，我國(guó)會(huì)計(jì)人才素質(zhì)團(tuán)體水平仍然偏低，大專及以下學(xué)歷的人員占較大比重。在實(shí)際工作過程中，社會(huì)公眾不直接委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而是通過被審單位委托并付費(fèi)。這時(shí)，就可能出現(xiàn)審計(jì)獨(dú)立性的制度陷阱，即采購(gòu)審計(jì)意見，這樣注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性一定將受到影響。會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然是接受客戶委托、執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)、收取費(fèi)用、謀取利益，可是承擔(dān)的是對(duì)整個(gè)社會(huì)民眾的責(zé)任。所以在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)策下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要保持完全的獨(dú)立是非常困難的。假如僅僅以事務(wù)所或個(gè)人自身利益的角度出發(fā)，錯(cuò)誤地應(yīng)用審計(jì)方法，必然會(huì)引起會(huì)計(jì)失真問題。相關(guān)責(zé)任人自身錯(cuò)誤的價(jià)值觀和職業(yè)道德缺失成為其財(cái)務(wù)舞弊的主要借口。為了保全企業(yè)自身利益避免賠償，此種作為損害了投資者的利益是不道德的表現(xiàn)。將追逐利益放在了道德之前，是為其自身進(jìn)行合理借口的主要因素。會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為供應(yīng)會(huì)計(jì)服務(wù)的中介機(jī)構(gòu)，同樣也是一個(gè)追逐利益的經(jīng)濟(jì)個(gè)體，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師同樣也是一個(gè)具有理性選擇能力的人。在收入與風(fēng)險(xiǎn)的博弈中，當(dāng)獲取的收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于為風(fēng)險(xiǎn)付出的代價(jià)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師自然會(huì)選擇為了收入而放棄職業(yè)品德。在經(jīng)濟(jì)利益的勾引下，獨(dú)立審計(jì)獨(dú)立性缺失的可能性就大，其直接后果便是審計(jì)質(zhì)量低下、會(huì)計(jì)誠(chéng)信喪失。不論美國(guó)“安然事件”還是國(guó)內(nèi)諸多獨(dú)立審計(jì)失敗案例，都充分表明獨(dú)立審計(jì)接受審計(jì)任務(wù)過程中過于注重價(jià)格因素和屬于審計(jì)管理等因素影響，往往讓被審單位給予的利益迷惑造成獨(dú)立審計(jì)失去了職業(yè)道德上的約束。（二）法律責(zé)任制度缺失從民事法令制度看，我國(guó)并不是一片空白。我國(guó)在對(duì)企業(yè)管理方面，雖有《公司法》《證券法》《行政處罰法》等相關(guān)法律進(jìn)行一定的約束，但是相關(guān)法律法規(guī)對(duì)財(cái)務(wù)造假的企業(yè)處罰力度輕，同時(shí)投資者對(duì)上市公司舞弊的索賠機(jī)制也不完善。其他董事、監(jiān)事及高級(jí)管理人員處以警告并罰款3-10萬(wàn)不等，這相對(duì)于其財(cái)務(wù)舞弊后的所得，所為此付出的代價(jià)很少。另外，佳電股份的舞弊行為給投資者造成了巨大損失，但是對(duì)投資者維權(quán)的法律法規(guī)還不夠完善，投資者獲賠之路比較漫長(zhǎng)。當(dāng)前我國(guó)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任相關(guān)的法規(guī)有《中華人民共和國(guó)公司法》（2013）、《中華人民共和國(guó)證券法》（2014）、等，相關(guān)法律規(guī)定之間對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任認(rèn)定不一致，不利于對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的規(guī)范管理。涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任認(rèn)定的法律法規(guī)標(biāo)準(zhǔn)不一?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》與《證券法》根據(jù)是否遵循審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)來(lái)判定是否失職，而《公司法》認(rèn)為需要依據(jù)審計(jì)結(jié)果即出具的審計(jì)報(bào)告是否恰當(dāng)，來(lái)判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否違違規(guī)，難以追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任。我國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有一定的行政處罰措施，但是審計(jì)失敗傷害了股東利益，也應(yīng)當(dāng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師追究民事責(zé)任，但是我國(guó)法律法規(guī)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任這些方面的制定不夠完善。例如，除了1993年，2001年，2003年和2004年發(fā)布的無(wú)保留意見和解釋性意見外，盛潤(rùn)股份已發(fā)出保留意見或在其他年份不能發(fā)表意見。同時(shí)，由于再融資機(jī)會(huì)和監(jiān)管的特殊處理導(dǎo)致的非標(biāo)準(zhǔn)意見，監(jiān)管部門沒有對(duì)勝潤(rùn)實(shí)施行政處罰。從過去幾年的盛潤(rùn)股份通知和違反法律法規(guī)的證監(jiān)會(huì)處罰中可以看出，自上市之日起，盛潤(rùn)股份，其董事，監(jiān)事和高級(jí)管理人員從未受到證監(jiān)會(huì)的懲罰。（三）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)缺乏審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接審計(jì)業(yè)務(wù)有一定的要求和規(guī)范，它指出會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接審計(jì)業(yè)務(wù)的時(shí)候應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身的資源綜合考慮，比如考慮會(huì)計(jì)師事務(wù)所的人力、物力是否能夠匹配審計(jì)業(yè)務(wù)的任務(wù)量、本所審計(jì)人員的專業(yè)性是否達(dá)標(biāo)、被審計(jì)單位要求的時(shí)間是否合理、被審計(jì)單位管理層是否誠(chéng)信、是否可以應(yīng)對(duì)承接業(yè)務(wù)后的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等，以此降低審計(jì)失敗的可能性。但是，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)較低，導(dǎo)致了在承接審計(jì)業(yè)務(wù)上，被審計(jì)單位擁有更多的選擇權(quán)，所以部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了搶奪業(yè)務(wù)不顧審計(jì)質(zhì)量，加劇了審計(jì)失敗的發(fā)生。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)說明，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性；檢查風(fēng)險(xiǎn)是指被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)的可能性。從中看出，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是在審計(jì)前就客觀存在，是被審單位提交其所編制會(huì)計(jì)報(bào)表固有的風(fēng)險(xiǎn)，因此屬于審計(jì)的“上游風(fēng)險(xiǎn)”。說明作為審計(jì)環(huán)節(jié)的檢查風(fēng)險(xiǎn)，重點(diǎn)是技術(shù)層面的問題。目前，我國(guó)獨(dú)立審計(jì)接受審計(jì)任務(wù)過程中過于注重價(jià)格因素和屬于審計(jì)管理等因素影響，往往讓被審單位給予的利益迷惑造成獨(dú)立審計(jì)失去了“利益獨(dú)立”思想，最終導(dǎo)致審計(jì)失察或不能做出公正的鑒證結(jié)論；同時(shí)，社會(huì)單位和政府部門要求獨(dú)立審計(jì)對(duì)公司經(jīng)營(yíng)中存在的錯(cuò)報(bào)、舞弊行為進(jìn)行監(jiān)督，對(duì)財(cái)務(wù)資料的合法性、真實(shí)性、可靠性作出評(píng)價(jià)。但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，使形形色色的行業(yè)類型越來(lái)越多，獨(dú)立審計(jì)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域逐漸擴(kuò)大，被審項(xiàng)目也越來(lái)越復(fù)雜，審計(jì)業(yè)務(wù)從單一的報(bào)表審計(jì)擴(kuò)展到報(bào)表以外，這些客觀因素都導(dǎo)致獨(dú)立審計(jì)各方面工作的難度增大，從而使其風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性增加；此外，由于審計(jì)人員實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不足、職業(yè)道德缺失、個(gè)人修養(yǎng)較低，或者審計(jì)抽樣等方法使選取的樣本量不是過少就是只求數(shù)量、不要質(zhì)量，加上被審單位內(nèi)部控制制度的缺陷、有意隱瞞作假和舞弊等事實(shí)，這些因素都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果與事實(shí)產(chǎn)生嚴(yán)重偏差，大大影響審計(jì)效果，影響審計(jì)質(zhì)量，給事務(wù)所和審計(jì)人員帶來(lái)巨大損失，從而產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。例如科龍審計(jì)失敗事件中，德勤在執(zhí)行存貨監(jiān)盤程序時(shí)，未合理確定抽樣范圍，所獲證據(jù)不可靠。其次，科龍?jiān)阡N售收入確認(rèn)方面未遵守準(zhǔn)則，但德勤對(duì)此并未發(fā)現(xiàn)，這說明德勤沒有實(shí)施充分的程序。同時(shí)，對(duì)當(dāng)時(shí)特殊的銷售退回業(yè)務(wù)，德勤同樣沒有實(shí)施充分的審計(jì)程序，未發(fā)現(xiàn)ST科龍利用其虛增了不少利潤(rùn)。最后，德勤歷年來(lái)沒有針對(duì)科龍的子公司實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)，這同樣屬于審計(jì)程序不充分的范疇。獨(dú)立審計(jì)應(yīng)嚴(yán)格遵守形式嚴(yán)重的基本內(nèi)容，并根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行綜合分析，并對(duì)成本，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序和方式進(jìn)行更深入的分析.四、完善我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的建議（一）構(gòu)筑獨(dú)立審計(jì)職業(yè)道德體系近年來(lái)，中國(guó)會(huì)計(jì)制度改革相對(duì)強(qiáng)大，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相繼發(fā)布。雖然那些從事會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)工作多年的人有豐富的經(jīng)驗(yàn)，但他們需要一個(gè)過程來(lái)掌握新的規(guī)則和制度。另一部分通過參加考試取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格和注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，面臨特殊問題可能已經(jīng)失去審計(jì)警示，面對(duì)大部分審計(jì)項(xiàng)目，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，評(píng)估評(píng)估，預(yù)防依賴是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷。因此，有必要通過職業(yè)道德教育如期加強(qiáng)其道德品質(zhì)。圍繞著提高獨(dú)立審計(jì)獨(dú)立性的思考有很多，但其中的本質(zhì)離不開注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身的執(zhí)業(yè)水平的探討。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平是保障其審計(jì)獨(dú)立性的一項(xiàng)重要因素。審計(jì)底稿是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中形成的審計(jì)工作記錄，也是審計(jì)證據(jù)的載體，它反映了注冊(cè)會(huì)計(jì)師整個(gè)的審計(jì)流程。（二）重構(gòu)獨(dú)立審計(jì)的法律責(zé)任制度1.增強(qiáng)我國(guó)相關(guān)懲治注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為法律的可行性審計(jì)準(zhǔn)則被視為行業(yè)規(guī)范，對(duì)于其中一些部分的理解需要專業(yè)的知識(shí)。而具有專業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)知識(shí)的法官數(shù)量很少，因此對(duì)于準(zhǔn)則中涉及職業(yè)判斷的部分法官很難判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師的決策是否正確。因此，在很多情況下，犯了錯(cuò)誤的注冊(cè)會(huì)計(jì)師并沒有受到應(yīng)有的處罰。為了改變這種現(xiàn)象，應(yīng)該立法改進(jìn)，增加一些更有利于法官判決的標(biāo)準(zhǔn)，提高相關(guān)法律的可行性，懲罰注冊(cè)會(huì)計(jì)師的非法行為。2.加強(qiáng)民事處罰并增加處罰對(duì)象我國(guó)目前對(duì)于審計(jì)中的違法違規(guī)行為進(jìn)行的處罰多數(shù)是行政方面的處罰，而且處罰的對(duì)象多數(shù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所。雖然對(duì)有相關(guān)責(zé)任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所有行政處罰，但投資者無(wú)法獲得經(jīng)濟(jì)損失的賠償，因此有必要加強(qiáng)相關(guān)民事賠償制度的建設(shè)，以保護(hù)遭受損失的投資者的利益不應(yīng)由他們自己。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰應(yīng)與相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰分開。應(yīng)該通過暫停執(zhí)業(yè)資格、吊銷執(zhí)業(yè)執(zhí)照等手段對(duì)相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行處罰。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說，需要了解上市公司的財(cái)務(wù)造假手段以應(yīng)對(duì)其舞弊風(fēng)險(xiǎn)。所謂知彼知己，百戰(zhàn)不殆。上市公司財(cái)務(wù)造假手段通常是對(duì)收入進(jìn)行調(diào)整，例如：虛增收入、提前確認(rèn)收入、推遲確認(rèn)收入；轉(zhuǎn)移費(fèi)用、遞延確認(rèn)費(fèi)用；多提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；隱瞞關(guān)聯(lián)方交易等。（三）建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制1.進(jìn)行科學(xué)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)種類及性質(zhì)識(shí)別審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以此來(lái)分配審計(jì)資源，優(yōu)化審計(jì)程序與審計(jì)方法。從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)角度來(lái)看，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段不能僅根據(jù)企業(yè)提供的內(nèi)部會(huì)計(jì)信息，還要了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、行業(yè)政策、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)等內(nèi)外部非財(cái)務(wù)信息充分識(shí)別、評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)要素進(jìn)行識(shí)別，往往要通過對(duì)被審單位和其處環(huán)境進(jìn)行充分全面了解和甄別，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有深入了解審計(jì)對(duì)象，會(huì)很容易導(dǎo)致一些重要的風(fēng)險(xiǎn)要素和關(guān)鍵控制點(diǎn)被忽略，影響審計(jì)效果和結(jié)論。對(duì)獨(dú)立審計(jì)行業(yè)來(lái)說，充分了解被審對(duì)象是必須做的工作，這有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審單位財(cái)務(wù)人員順利溝通，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)種類及性質(zhì)，為后續(xù)工作打好基礎(chǔ)實(shí)施審計(jì)程序，完成高質(zhì)量的審計(jì)工作。2.完善獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事賠償機(jī)制及建立中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師聲譽(yù)評(píng)價(jià)機(jī)制，兩種方法都可以激勵(lì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高審計(jì)質(zhì)量，并且可以依據(jù)其審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的高低付出相應(yīng)的代價(jià)，增加其違法違規(guī)成本。對(duì)簽約風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估要找出被審單位的性質(zhì)、會(huì)計(jì)政策的選用和戰(zhàn)略目標(biāo)之中存在的重大問題，這些問題是否會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生，如果是，評(píng)估其對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響程度是多少，歸納總結(jié)得出最終的風(fēng)險(xiǎn)水平。在內(nèi)部控制方面，首先要求被審計(jì)單位提供有關(guān)內(nèi)部控制制度的書面文件，口頭間接詢問領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)于內(nèi)控的態(tài)度，調(diào)查財(cái)會(huì)人員崗位設(shè)置是否能發(fā)揮其最大功效，是否確立并嚴(yán)格執(zhí)行財(cái)務(wù)收支授權(quán)審批制度，對(duì)重大收支、融資和投資事項(xiàng)是否實(shí)施董事會(huì)審批或集體決議辦法，是否建立了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)機(jī)制等，由此作為依據(jù)來(lái)評(píng)估內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的水平。3.進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師未實(shí)施充分的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，所以在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)未能充分應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)被審單位基本情況不甚了解是業(yè)務(wù)承接環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)的重要來(lái)源之一，為了預(yù)防此類情況的發(fā)生，在承接審計(jì)業(yè)務(wù)之前，審計(jì)人員一定要盡其所能充分知曉被審單位的性質(zhì)、結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)類型等情況，再進(jìn)行分析研究其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，在此基礎(chǔ)上要增強(qiáng)與被審計(jì)單位的溝通，從高管到員工，關(guān)注他們眼中的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)如何，并及時(shí)記錄，客觀分析各層人員的態(tài)度與情感，歸納總結(jié)進(jìn)而評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，謹(jǐn)慎判斷是否能夠簽訂業(yè)務(wù)合同。會(huì)計(jì)報(bào)表存在的重大問題，審計(jì)人員要向財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人詢問具體情況，加以核實(shí)，以免由于判斷失誤造成損失。結(jié)論中國(guó)獨(dú)立審計(jì)獨(dú)立的問題不是在一天內(nèi)形成的，而是困擾著獨(dú)立審計(jì)行業(yè)多年。只需采取一些措施就無(wú)法完全解決。審計(jì)獨(dú)立性的提高需要一個(gè)過程，需要通過各方的努力來(lái)完成。隨著學(xué)生即將步入社會(huì)，我們應(yīng)該從現(xiàn)在開始，堅(jiān)定不移地提高專業(yè)水平和職業(yè)道德。市場(chǎng)發(fā)展更健康，更穩(wěn)定。總之，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)修訂后，審計(jì)報(bào)告最直觀的變化是，相對(duì)固定標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)報(bào)告朝著更加多樣化和個(gè)性化的審計(jì)報(bào)告發(fā)展。保證原先審計(jì)報(bào)告格式相對(duì)不變的同時(shí)多了一些有針對(duì)性的內(nèi)容，投資者能夠借此獲取更多關(guān)于企業(yè)的狀況信息，使得審計(jì)報(bào)告的溝通能夠更為順利，審計(jì)工作更加透明。但是由于不同的企業(yè)存在不同的內(nèi)部環(huán)境，復(fù)雜多樣的內(nèi)部環(huán)境使得審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則在具體的落實(shí)中，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)能力給出了更大的挑戰(zhàn)、在審計(jì)準(zhǔn)則的掌握方面則提出了更高的要求，最終實(shí)際結(jié)果還需時(shí)間來(lái)檢驗(yàn)。參考文獻(xiàn)[1]廖婧慧.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)綠大地公司的審計(jì)獨(dú)立性研究[D].遼寧大學(xué)，2014.[2]劉翡.我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性問題研究[D].云南大學(xué)，2015.[3]顏曉燕，饒婧婧.關(guān)于內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性問題的思考[J].江西社會(huì)科學(xué)，2011，07：205-208.[4]石恒貴.內(nèi)部審計(jì)外包與審計(jì)獨(dú)立性[J].商業(yè)研究，2011，08：150-155.[5]楊熠.商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性問題研究[D].首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)，2015.[6]顧慧瑩.審計(jì)獨(dú)立性的影響要素及措施分析[J].中國(guó)證券期貨，2012，05：218-219.[7]袁敏.非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)獨(dú)立性——以畢馬威事務(wù)所為例[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2014，10：73-79.[8]吳元霞，劉成立.審計(jì)行業(yè)低價(jià)攬客現(xiàn)象及其對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2013，02：37-38.[9]李靜.探究社會(huì)審計(jì)獨(dú)立性的含義及獨(dú)立性缺失的原因[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2013，03：87-90.[10]韋鑫煜.強(qiáng)制審計(jì)輪換與審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)獨(dú)立性之間關(guān)系的研究綜述[J].交通財(cái)會(huì)，2013，03：38-40.[11]張幫金.探析CPA非審計(jì)服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性影響[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2013，07：112-113.[12]馬亞杰，馬瑤.非審計(jì)服務(wù)和審計(jì)獨(dú)立性研究[J].中國(guó)證券期貨，2013，03：112+115.[13]李杰.我國(guó)民間審計(jì)獨(dú)立性博弈分析與研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2013，09：16-18+129.[14]宋傳聯(lián)，齊曉安.獨(dú)立性視閾下我國(guó)環(huán)境審計(jì)監(jiān)督主體的定位[J].生態(tài)經(jīng)濟(jì)，2013，06：46-49.[15]周立保.上市公司審計(jì)獨(dú)立性對(duì)審計(jì)質(zhì)量影響的實(shí)證研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2013，27：15-18.[16]寶澤慧.淺析企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性[J].內(nèi)蒙古煤炭經(jīng)濟(jì)，1992，01：79-80.[17]王輝武.國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性問題[J].會(huì)計(jì)之友，2004，05：46-47.[18]許福榮.關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的探討[J].公用事業(yè)財(cái)會(huì)，2007，No.8602：42-47.[19]章立軍.審計(jì)失敗上市公司之舞弊特征分析[J].上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)，2009，23（05）：32-40.[20]吳勛，王彥.證券市場(chǎng)審計(jì)失敗與審計(jì)監(jiān)管——基于證監(jiān)會(huì)2001-2016年處罰公告的分析[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2017（07）：86-91.[21]張健，魏春燕.法律風(fēng)險(xiǎn)、執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)與審計(jì)