第7章c 金融資產(chǎn)的核算

金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)的種類〔一〕一、債務(wù)資產(chǎn)：由借貸關(guān)系產(chǎn)生，資產(chǎn)持有者可以獲得固定的收益，并到期收回投入的資金二、股權(quán)資產(chǎn)：由權(quán)益投資產(chǎn)生，資產(chǎn)持有者具有企業(yè)決策權(quán)，但是不能直接納回投資，收益也是不固定的三、衍生金融資產(chǎn)：遠(yuǎn)期、期貨以及期權(quán)等等金融資產(chǎn)的種類〔二〕一、買賣性金融資產(chǎn)：持有目的是為近期內(nèi)出賣以經(jīng)過買賣差價而獲取收益二、可供出賣金融資產(chǎn)：持有意圖不明確，很能夠短期內(nèi)進(jìn)展出賣三、持有至到期投資：期限明確且有明確意圖持有至到期，在整個期限內(nèi)獲取收益四、長期股權(quán)投資：持有目的是為企業(yè)長久利益而影響或控制其他企業(yè)買賣性金融資產(chǎn)買賣性金融資產(chǎn)是指企業(yè)為近期內(nèi)出賣而持有、在活潑的市場上有公開報價、公允價值能繼續(xù)可靠地獲得的金融資產(chǎn)。持有目的經(jīng)過買賣差價來獲取收益，通常是利用企業(yè)閑置資金在金融市場上購買資產(chǎn)。買賣性金融資產(chǎn)的購入買賣性金融資產(chǎn)的價值以其公允價值即買價來計量購買資產(chǎn)時發(fā)生的相關(guān)買賣費(fèi)用計入當(dāng)期損益，借記投資收益假設(shè)資產(chǎn)包含已宣告但未發(fā)放的股利，或者已到期但未支付的利息，應(yīng)借記應(yīng)收股利或應(yīng)收利息例1：A公司3月25日購入B公司債券3000張，以買賣為目的，不預(yù)備持有至到期。每張面值100元，買價105元，包括已到期但未支付的利息5元。另支付經(jīng)紀(jì)人傭金1575元，款項以銀行存款支付。A公司該筆業(yè)務(wù)的會計分錄為：借：買賣性金融資產(chǎn)——B公司債券300000應(yīng)收利息——B公司15000投資收益1575貸：銀行存款316575買賣性金融資產(chǎn)的股利和利息買賣性金融資產(chǎn)在持有期內(nèi)，假設(shè)被投資單位宣揭露放股利，或在資產(chǎn)負(fù)債表日算出已到付息期的利息時，應(yīng)借記應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，貸記投資收益實踐收到股利或債券利息時借記銀行存款，貸記應(yīng)收賬戶例2：A公司于7月2日收到B公司支付的債券利息25000元：借：銀行存款25000貸：投資收益25000例2：承例1，6月30日為資產(chǎn)負(fù)債表日，A公司計算應(yīng)收B公司的利息為10000元：借：應(yīng)收利息——B公司10000貸：投資收益10000買賣性金融資產(chǎn)的期末計價在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)根據(jù)買賣性金融資產(chǎn)的公允價值對其賬面價值進(jìn)展調(diào)整公允價值高于賬面價值的，應(yīng)在借方記錄金融資產(chǎn)價值的添加，貸方記錄因資產(chǎn)價值變動導(dǎo)致的企業(yè)損益公允價值低于賬面價值那么反向記錄公允價值變動損益年終應(yīng)轉(zhuǎn)入本年利潤公允價值變動損益應(yīng)全部轉(zhuǎn)入本年利潤借：公允價值變動損益6000貸：本年利潤6000例3：承例1，12月31日為資產(chǎn)負(fù)債表日，A公司持有的B公司債券按當(dāng)日收盤價確認(rèn)公允價值為102元每張，總價值上升6000：借：買賣性金融資產(chǎn)——B公司債券——公允價值變動6000貸：公允價值變動損益6000買賣性金融資產(chǎn)的出賣買賣性金融資產(chǎn)出賣時，其全部損益得到實現(xiàn)，主要有兩部分，一是出賣收入與賬面價值的差額，二是計入公允價值變動損益而未轉(zhuǎn)入本年利潤的金額出賣買賣性金融資產(chǎn)時，按實踐收到的金額借記銀行存款，按資產(chǎn)的本錢貸記買賣性金融資產(chǎn)，差額那么計入投資損益同時將公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資損益例4：承例3，次年4月1日A公司將持有的B公司債券全部售出，每張獲得收入103元：借：銀行存款309000貸：買賣性金融資產(chǎn)——本錢300000買賣性金融資產(chǎn)——公允價值變動6000投資收益3000借：公允價值變動損益6000貸：投資收益6000持有至到期投資持有至到期投資是指企業(yè)購入的，到期日固定，回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和才干持有至到期的國債和企業(yè)債券?？晒┏鲑u金融資產(chǎn)的根本特征：資產(chǎn)有明確的到期日和回收金額有明確意圖持有至到期，在整個有效期內(nèi)獲取收益有才干持有至到期持有至到期投資的獲得企業(yè)購入的國債和企業(yè)債券，買入價不一定等于面值溢價：債券的買價高于其面值折價：債券的買價低于其面值債券的價錢和面值不一致是由于債券票面利率與金融市場利率不一致債券的價錢應(yīng)等于其未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值之和持有至到期投資的入賬價值持有至到期投資應(yīng)按照購入時實踐支付的款項作為入賬價值包括買價、手續(xù)費(fèi)、傭金等直接手續(xù)費(fèi)債券包含的發(fā)行日或付息日到購買日之間分期付息的利息，應(yīng)作為短期債務(wù)而不計入債券入賬價值投資獲得的賬務(wù)處置初始入賬價值應(yīng)區(qū)分為三部分債券面值一次付息債券應(yīng)計利息入賬價值扣除上述兩部分之和的差額，以利息調(diào)整賬戶登記例1：A公司2005年1月1日以754302元的價錢購入B公司于當(dāng)日發(fā)行的面值800000元、票面利率為5%、期限3年的債券，作為持有至到期投資。該債券每年12月31日支付利息。A公司購入債券時還破費(fèi)手續(xù)費(fèi)12000元。借：持有至到期投資——面值800000貸：持有至到期投資——利息調(diào)整33698銀行存款768302持有至到期投資的攤余本錢和投資收益持有至到期投資在每期末的價值稱為攤余本錢，數(shù)額取決于當(dāng)期初的價值、當(dāng)期該當(dāng)支付的利息以及實踐支付的利息投資收益是按照持有至到期投資的內(nèi)在價值計算的應(yīng)支付利息，它與實踐支付的利率通常都不一致攤余本錢和投資收益應(yīng)采取實踐利率法核算實踐利率法實踐利率是按照投資的初始投入和后續(xù)收益的價值來確定的實踐收益率，也稱內(nèi)含收益率債券每期應(yīng)按照期初攤余本錢和實踐利率計算當(dāng)期的投資收益，實踐收到的利息那么是按照面值和票面利率計算期初攤余本錢加上投資收益再減去實踐收到的利息即為期末攤余本錢例2：承例1，A公司購入B公司于當(dāng)日發(fā)行的面值800000元、票面利率為5%、期限3年的債券，入賬價值為766302元。實踐利率的計算公式為：本例計算為：得r=6%2005年12月31日的賬務(wù)處置為根據(jù)票面利率計算，A公司收到利息40000元，銀行存款相應(yīng)添加根據(jù)期初攤余本錢766302元和實踐利率6%計算，A公司投資收益為45978.12元兩者之間的差額計入利息調(diào)整借：銀行存款40000持有至到期收益——利息調(diào)整5978.12貸：投資收益45978.12期次實收利息投資收益利息調(diào)整貸差攤銷利息調(diào)整貸差余額攤余成本購買時3369876630214000045978597827720722280240000463376337213837786173400004671767171466678533444000047120712075467924545400004754675460800000持有至到期投資的到期兌現(xiàn)持有至到期投資到期兌現(xiàn)是指持有至到期投資期限屆滿時按照面值收回投資以及應(yīng)收未收的利息債券到期時，溢價或折價等利息調(diào)整賬戶已攤銷終了收回債券面值和利息時，借記銀行存款賬戶，貸記持有至到期投資例3：承例2，A公司2021年12月31日按照面值收回投資時并收取當(dāng)年利息時，編制會計分錄如下確認(rèn)投資收益借：銀行存款40000貸：投資收益40000借：持有至到期投資——利息調(diào)整7546貸：投資收益7546按面值收回投資借：銀行存款800000貸：持有至到期投資——面值800000可供出賣金融資產(chǎn)可供出賣金融資產(chǎn)包括兩類，一類是企業(yè)明確指定為可供出賣金融資產(chǎn)的非衍生金融資產(chǎn)，另一類是企業(yè)未劃分為其它類別的非衍生金融資產(chǎn)?？晒┏鲑u金融資產(chǎn)的根本特征：在活潑市場上有公開報價持有意圖不十清楚確可供出賣金融資產(chǎn)的構(gòu)成可供出賣金融資產(chǎn)的構(gòu)成有兩種方式購買：購買時即符合條件而指定的可供出賣金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)化：當(dāng)持有至到期投資所處環(huán)境發(fā)生變化而不再滿足長期持有的條件時，應(yīng)轉(zhuǎn)化為可供出賣金融資產(chǎn)可供出賣金融資產(chǎn)的入賬價值購買：購買構(gòu)成的可供出賣金融資產(chǎn)以購入時的公允價值加上相關(guān)買賣費(fèi)用作為入賬價值，債務(wù)資產(chǎn)的面值與入賬價值的差額計入利息調(diào)整賬戶轉(zhuǎn)化：由持有至到期投資轉(zhuǎn)化而來的可供出賣金融資產(chǎn)，以重分類日的公允價值作為入賬價值，同時將持有至到期投資的賬面價值與公允價值之差計入資本公積例1：A公司7月1日以970萬的價錢購入B公司發(fā)行的面值1000萬的債券，購入債券破費(fèi)手續(xù)費(fèi)1萬元，款項以銀行存款支付，購入后歸類為可供出賣金融資產(chǎn)：借：可供出賣金融資產(chǎn)——B公司債券——面值10000000貸：可供出賣金融資產(chǎn)——B公司債券——利息調(diào)整290000銀行存款9710000例2：A公司年初日以1020萬的價錢購入B公司發(fā)行的面值1000萬的債券，破費(fèi)手續(xù)費(fèi)2萬，企業(yè)有明確意圖持有至到期。12月31日該債務(wù)賬面價值為1060萬，其中面值1000萬，應(yīng)計利息50萬，利息調(diào)整10萬。

次年1月3日，企業(yè)因急需資金將面值100萬的債券售出，公開買賣價錢為107萬，銷售手續(xù)費(fèi)1萬。剩余部分轉(zhuǎn)為可供出賣金融資產(chǎn)。借：可供出賣金融資產(chǎn)——B公司債券——面值9000000——B公司債券——利息調(diào)整90000——B公司債券——應(yīng)收利息450000——B公司債券——公允價值變動90000貸：持有至到期投資——B公司債券——面值9000000——B公司債券——利息調(diào)整90000——B公司債券——應(yīng)收利息450000資本公積90000可供出賣金融資產(chǎn)的股利和利息與買賣性金融資產(chǎn)一樣，可供出賣金融資產(chǎn)實踐收到股利或債券利息時借記銀行存款，貸記應(yīng)收賬戶債務(wù)資產(chǎn)在持有期間計算應(yīng)計利息時，按實踐利率和攤余本錢計算投資收益，按票面利率和票面價值計算應(yīng)計利息，差額計入利息調(diào)整例3：承例2，年初A公司持有的B公司的，作為可供出賣金融資產(chǎn)的債券的賬面價值為954萬元，票面價值為900萬元，票面利率5%，實踐利率4%，年末時計算利息并調(diào)整賬面價值：借：可供出賣金融資產(chǎn)——B公司債券——應(yīng)計利息450000貸：投資收益381600可供出賣金融資產(chǎn)——B公司債券——利息調(diào)整18400可供出賣金融資產(chǎn)的期末計價可供出賣金融資產(chǎn)期末時也應(yīng)根據(jù)公允價值對其賬面價值進(jìn)展調(diào)整，變動導(dǎo)致的損益計入資本公積，待資產(chǎn)終止時計入終止當(dāng)期的損益股權(quán)類資產(chǎn)的公允價值變動就是本期末與上期末的公允價值之差債務(wù)類資產(chǎn)的公允價值變動還需攤余本錢變動額例4：承例3，12月31日為資產(chǎn)負(fù)債表日，A公司持有的B公司債券按當(dāng)日收盤價確認(rèn)公允價值為950萬元，該筆債券的攤余本錢為

954+45-1.84=997.16萬元，賬面價值為

997.16+9=1006.16萬元，由于公允價值低于賬面價值，應(yīng)調(diào)整賬面價值：借：資本公積