第一章銷售與收款循環(huán)審計

2024/6/7山東工商學院會計學院1企業(yè)財務審計

李冬梅

lilaoshi0535@2024/6/7山東工商學院會計學院2學習目的？

掌握一種正確的學習方法、工作方法和思維方式…..

專業(yè)也好，課程也好，無非是一種載體

學做人、學做事、學做學問2024/6/7山東工商學院會計學院3學習過程？播種一種思想，收獲一種行為播種一種行為，收獲一種習慣播種一種習慣，收獲一種性格播種一種性格，收獲一種命運2024/6/7山東工商學院會計學院4學習方法？聽課討論交流查閱資料自學本學期的任務-學會走迷宮企業(yè)財務審計各類賬戶交易和余額審計完成審計工作出具審計報告第一章銷售與收款審計第七章完成審計工作第二章購貨與付款審計第三章生產(chǎn)與存貨審計第四章人力資源與工薪審計第六章貨幣資金審計第八章審計報告第五章籌資與投資審計學習內容簡介2024/6/7山東工商學院會計學院7參考教材審計學，中國注冊會計師協(xié)會2012《審計學實務與案例》中國人民大學出版社，李曉慧主編《審計學：實務與案例》學習指導書，中國人民大學出版社，李曉慧主編財務審計精要與案例分析，李三喜主編2024/6/7山東工商學院會計學院8企業(yè)財務審計各類賬戶交易和余額審計完成審計工作出具審計報告第一章銷售與收款審計第七章完成審計工作第二章購貨與付款審計第三章生產(chǎn)與存貨審計第四章人力資源與工薪審計第六章貨幣資金審計第八章審計報告第五章籌資與投資審計2024/6/7山東工商學院會計學院9第一章銷售與收款循環(huán)審計2024/6/7山東工商學院會計學院10教學引導案例銀廣夏事件2024/6/7山東工商學院會計學院11思考

如果懷疑企業(yè)虛構或隱瞞收入的行為如何設計審計路線？

哪些是必須實施的審計程序？

企業(yè)在銷售與收款業(yè)務中可能存在哪些造假行為？采用什么手段造假？如何發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡？2024/6/7山東工商學院會計學院12

銷售與收款業(yè)務循環(huán)概述銷售與收款業(yè)務實質性程序本章內容2024/6/7山東工商學院會計學院13銷售與收款循環(huán)概述1、銷售與收款循環(huán)中包括哪些主要的業(yè)務活動？2、這些業(yè)務活動涉及哪些主要的會計憑證和會計記錄？2024/6/7山東工商學院會計學院14什么是業(yè)務循環(huán)？企業(yè)有哪些業(yè)務循環(huán)？日常業(yè)務：銷售與收款、購貨與付款、生產(chǎn)與存貨、人力資源與工薪非日常業(yè)務：籌資與投資處理某一類經(jīng)濟業(yè)務的工作程序和先后順序2024/6/7山東工商學院會計學院15

財務報表審計思想了解內控測試內控

評價控制風險確定是否修改審計計劃選擇實質性程序作出審計結論編寫審計工作底稿2024/6/7山東工商學院會計學院16兩種審計模式

循環(huán)法(cycleapproach)將財務報表分成幾個循環(huán)進行審計賬戶法

（accountapproach）對財務報表的每個賬戶余額單獨進行審計2024/6/7山東工商學院會計學院17

兩種審計模式的比較賬戶法循環(huán)法

操作方便與對內控了解、測試及風險評價過程吻合與對內控了解、測試及風險評價過程嚴重脫節(jié)

提高工作效率和效果2024/6/7山東工商學院會計學院18銷售與收款循環(huán)的主要業(yè)務活動接受顧客訂單批準賒銷信用

供貨

運貨為顧客開帳單記錄銷售辦理記錄收入辦理記錄銷售退回折讓折扣

注銷壞帳提取壞帳準備2024/6/7山東工商學院會計學院19銷售與收款循環(huán)主要憑證和會計記錄

原始憑證

記帳憑證顧客訂貨單、銷售單、發(fā)運憑證（提貨單）、銷售發(fā)票、貸項通知單、轉帳、收款憑證帳簿應收帳款帳、主營業(yè)務收入、折扣與折讓、現(xiàn)金、銀行存款明細帳其他商品價目表、顧客付款后的回執(zhí)、壞帳審批表、顧客月末對帳單2024/6/7山東工商學院會計學院20主要業(yè)務活動主要憑證和記錄接受顧客訂單批準賒銷信用

供貨裝運貨物向顧客開具賬單主要業(yè)務活動與相應的憑證和會計記錄商品價目表、銷售發(fā)票經(jīng)批準的銷售單

顧客訂貨單、銷售單

銷售單

發(fā)運憑證2024/6/7山東工商學院會計學院21辦理和記錄現(xiàn)金及銀行存款收入顧客月末對賬單、匯款通知、收款憑證、現(xiàn)金及銀行存款日記賬辦理和記錄銷貨退回及折扣折讓

記錄銷售

轉賬憑證、應收賬款及主營業(yè)務收入明細賬

貸項通知單、折扣折讓明細賬

注銷壞賬主要業(yè)務活動主要憑證和記錄主要業(yè)務活動與相應的憑證和會計記錄

壞賬審批表

2024/6/7山東工商學院會計學院22內部控制及測試銷貨內控及測試收款內控及測試銷售與收款業(yè)務循環(huán)2024/6/7山東工商學院會計學院23內控目標、內控和審計測試的關系內控目標關鍵內控如何實現(xiàn)控制測試控制住了嗎？哪沒控制??？實質程序找到證據(jù)做出結論2024/6/7山東工商學院會計學院24（一）適當?shù)穆氊煼蛛x銷售、發(fā)貨、收款部門或崗位談判人員（兩人以上）與訂立合同人編制發(fā)票通知單與開具發(fā)票人員銷售與收款人員應收票據(jù)取得和貼現(xiàn)與票據(jù)保管人銷貨業(yè)務的內部控制和控制測試測試方法：觀察2024/6/7山東工商學院會計學院25（二）正確的授權審批賒銷業(yè)務發(fā)貨業(yè)務銷售價格、銷售條件、運費、折扣等在授權范圍內授權批準（三）充分的憑證和記錄（四）憑證的預先編號（五）按月寄出對賬單注意：控制目的檢查憑證清點憑證觀察2024/6/7山東工商學院會計學院261、有無混崗現(xiàn)象2、業(yè)務授權批準制度的執(zhí)行情況3、銷售的管理情況：信用政策、銷售政策的執(zhí)行4、收款的管理情況5、銷售退回的管理情況檢查內審報告或核查簽字（六）內部核查程序2024/6/7山東工商學院會計學院271、及時辦理收款業(yè)務

2、銷售收入及時入帳，不得設帳外帳、不得擅自坐支現(xiàn)金，銷售人員應避免接觸銷售現(xiàn)款

3、應當建立應收帳款帳齡分析制度和逾期應收帳款催收制度4、按客戶設置應收帳款臺帳，及時登記客戶情況5、建立壞帳報告制度6、登記注銷壞帳，做到帳銷案存7、應收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管應收票據(jù)以外的主管人員的書面批準8、建立往來款項函證制度收款業(yè)務的內部控制2024/6/7山東工商學院會計學院28評估重大錯報風險管理層對收入造假的偏好和動因收入的復雜性管理層凌駕于控制之上采用不正確的收入截止低估應收賬款壞賬準備的壓力舞弊和盜竊款項無法收回銷售價格、數(shù)量、收款發(fā)生錯誤隱瞞盜竊需要審計人員做出職業(yè)判斷存在重大錯報風險嗎?風險與報表整體有關？還是和特定交易有關？

2024/6/7山東工商學院會計學院29對華興公司的風險評估討論

華興公司主要從事小型電子消費品的生產(chǎn)和銷售，產(chǎn)品銷售以華興公司倉庫為交貨地點。華興公司日常交易采用自動化信息系統(tǒng)和手工控制相結合的方式進行。系統(tǒng)自2006年至今沒有發(fā)生變化。華興公司的產(chǎn)品主要銷往國內各主要城市的電子消費品經(jīng)銷商。注冊會計師A和B負責審計華興公司2007年度財務報表。注冊會計師A和B在審計工作底稿中記錄了所了解的華興公司及其環(huán)境的情況，部分內容摘錄如下：2024/6/7山東工商學院會計學院30

1．在2006年實現(xiàn)銷售收入增長10％的基礎上，華興公司董事會確定的2007年銷售收入增長目標為20％。華興公司管理層實行年薪制，總體薪酬水平根據(jù)上述目標的完成情況上下浮動。華興公司所處行業(yè)2007年的平均銷售增長率是12％。

2．華興公司財務總監(jiān)已為華興公司工作超過6年，于2007年9月勞動合同到期后被華興公司的競爭對手高薪聘請。由于工作壓力大，華興公司會計部門人員流動頻繁，除會計主管服務期超過4年外，其余人員的平均服務期少于2年。

針對上述情況，假定不考慮其他條件，請逐項指出所列事項是否可能表明存在重大錯報風險。如果認為存在，請簡要說明理由，并分別說明該風險是屬于財務報表層次還是認定層次。如果認為屬于認定層次，請指出相關事項與何種交易或賬戶的何種認定相關。

存在重大錯報風險：銷售增長目標與同行業(yè)其他公司相比偏高，并且管理層的薪酬與銷售增長目標掛鉤，可能導致管理層多計銷售收人?？赡艿闹卮箦e報屬于認定層次，與“營業(yè)收入”的發(fā)生、“應收賬款”的存在相關。

存在重大錯報風險：關鍵人員的變動和缺乏有經(jīng)驗的會計人員可能表明存在重大錯報風險。可能的重大錯報屬于財務報表層次。2024/6/7山東工商學院會計學院31控制測試的幾個問題應注意的問題P337-338選擇控制測試起點：內控目標起點

風險起點2024/6/7山東工商學院會計學院32銷售與收款循環(huán)實質性程序銷售與收款交易的實質性程序主營業(yè)務收入的實質性測試應收賬款的實質性測試壞帳準備的實質性測試2024/6/7山東工商學院會計學院33銷售與收款交易的實質性程序實質性程序識別需要分析的賬戶余額和交易確定期望值確定可接受的差異識別需進一步調查差異及異常數(shù)據(jù)調查重大差異并分析判斷評價分析程序的結果銷售交易細節(jié)測試P342收款交易細節(jié)測試2024/6/7山東工商學院會計學院34導入案例：注冊會計師張軍審計A公司的銷售收入時，發(fā)現(xiàn)A公司與子公司合作開發(fā)的光華家園3＃、12＃樓已開發(fā)完畢，且已通過建筑工程核驗，A公司就上述樓盤的部分房屋已與購買業(yè)主簽訂了銷售合同，合同約定金額為人民幣16000萬元，且收到部分售房款計人民幣10000萬元，但尚未辦理完畢業(yè)主入住手續(xù)。A公司的賬務處理已確認銷售收入10000萬元。A公司在會計報表附注中對此予以披露。營業(yè)收入審計2024/6/7山東工商學院會計學院35營業(yè)收入審計目標已記錄的營業(yè)收入是否發(fā)生應當記錄的是否均已記錄記錄金額的恰當性（包括銷貨退回、銷售折扣與折讓處理）是否記錄于正確的會計期間列報的恰當性2024/6/7山東工商學院會計學院36主營業(yè)務收入實質性程序

1、取得或編制主營業(yè)務收入項目明細表，復核加計正確，并與報表數(shù)、總帳數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符。

2、查明主營業(yè)務收入的確認原則、方法的合規(guī)性、前后期的一致性。2024/6/7山東工商學院會計學院37

案例：銷售給A公司硬件936萬元（含稅，增值稅率為17%）安裝完成后支付300萬元，試運行一個月并終驗合格后支付636萬元，交貨日期為2002年11月20日。實際執(zhí)行情況：公司于2002年11月15日發(fā)貨，經(jīng)雙方簽字蓋章的安裝驗收報告日期為2002年12月25日，發(fā)票日期為2002年12月25日。截止2002年12月31日，公司收取貨款300萬元，確認2002年度該項銷售收入為800萬元。該公司的確認正確嗎？為什么？2024/6/7山東工商學院會計學院38具體確認收入的時間預收帳款銷售方式——發(fā)出商品托收承付銷售方式——辦妥托收承付手續(xù)委托代銷銷售方式——收到代銷清單合同中約定安裝調試——安裝調試完畢后交款提貨方式——收到貨款或取得收取貨款的權利分期收款銷售方式——合同約定的收款日期主營業(yè)務收入實質性測試…….2024/6/7山東工商學院會計學院39主營業(yè)務收入實質性程序3、實施實質性分析程序（1）將本期與上期數(shù)、預測數(shù)進行比較，分析銷售結構和價格變動是否異常

（2）比較本期各月各種收入的波動（3）本期重要產(chǎn)品的毛利率與上期比較（4）本期重要產(chǎn)品的毛利率本期與同行業(yè)比較（5）根據(jù)發(fā)票估算全年收入，檢查是否存在未開或虛開發(fā)票的情況4、抽取一定數(shù)量的銷售發(fā)票，檢查開票、記帳、發(fā)貨日期是否相符；品名、數(shù)量、單價、金額是否與發(fā)運憑證、合同一致（P346-5、6）2024/6/7山東工商學院會計學院40

例：X公司2003年度供產(chǎn)銷形勢與上年相當，部分未審主營業(yè)務收人、主營業(yè)務成本列示如下：

請實施分析性復核，指出存在的不合理之處，并簡要說明理由。品名主營業(yè)務收入發(fā)生額主營業(yè)務成本發(fā)生額2002年2003年2002年2003年X產(chǎn)品40000410003800033800Y產(chǎn)品20000200201900019019合計600006102057000528192024/6/7山東工商學院會計學院415、實施銷售的截止測試審計路線懷疑虛增收入，選擇由“帳簿”“憑證”路線懷疑虛減收入，選擇銷貨發(fā)票帳簿發(fā)運憑證帳簿主營業(yè)務收入實質性程序關注三個日期：開具發(fā)票、記賬、發(fā)貨審計策略：P346測試目的：確認會計記錄歸屬期的恰當性2024/6/7山東工商學院會計學院42主營業(yè)務收入實質性程序6、結合對應收帳款的函證程序，選擇主要客戶函證本期銷售額

7、檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務是否真實，內容是否完整

8、獲取產(chǎn)品價目表，抽查售價是否符合價格政策，注意與關聯(lián)方的交易價格9、其他2024/6/7山東工商學院會計學院43審計技巧：常見的收入舞弊信號2024/6/7山東工商學院會計學院44

應收帳款審計

應收賬款的審計目標存在性所有權確定應收賬款是否可收回，壞帳準備的計提方法和比例是否恰當、計提是否充分記錄的完整性期末余額的正確性在會計報表上披露的恰當性2024/6/7山東工商學院會計學院45應收賬款的實質性測試程序（一）核對應收賬款明細表，復核加計正確，并與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符；結合壞帳準備科目與報表數(shù)核對（二）檢查涉及應收款相關財務指標

1、復核應收款借方累計發(fā)生額與收入的匹配

2、計算應收賬款周轉率、周轉天數(shù)并與以前年度或同業(yè)比較分析差異（四）向債務人函證應收賬款

1、函證的目的（三）分析應收賬款賬齡2024/6/7山東工商學院會計學院46應收帳款在全部資產(chǎn)中重要性被審單位內部控制的強弱以前期間函證的結果函證方式的選擇函證范圍、數(shù)量的影響因素2、函證的范圍和對象證實帳戶余額的真實性、正確性防止或發(fā)現(xiàn)被審單位在銷售業(yè)務中的差錯、或弄虛作假、營私舞弊行為有效證明債務人的存在和記錄的可靠函證理論P176-1832024/6/7山東工商學院會計學院47

函證的對象包括：大額或帳齡較長的項目與債務人發(fā)生糾紛的項目重大關聯(lián)方項目主要客戶（包括關系密切的客戶）的項目交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目非正常的項目2024/6/7山東工商學院會計學院48

注冊會計師于2002年3月5日對天龍公司的財務報表進行審計時，決定對某些應收賬款進行函證，下表列出了擬作函證對象的客戶的有關情況：客戶名稱年末余額帳齡本年度銷貨總額甲100001年199735乙989000.5年53000丙866003年86600丁88801.5年9874550

注冊會計師從上列客戶中，應選擇哪些客戶作為應收賬款的函證對象?說明理由。2024/6/7山東工商學院會計學院49應收賬款的實質性測試程序3、函證的方式（1）肯定（積極）式函證：要求被詢證方不論是否認可所函證事項均要求復函。（2）否定（消極）式函證：要求被詢證方對其所函證事項不認可時復函，認可時不復函。理論P1812024/6/7山東工商學院會計學院50應收賬款的實質性測試程序4、函證時間的選擇

5、函證的控制理論P181-182實施過程的控制回函的控制2024/6/7山東工商學院會計學院516、函證結果差異的分析

應收賬款的實質性測試程序7、函證結果的總結和評價重新考慮過去對內控的評價；若函證結果表明無審計差異，則可合理推斷全部應收帳款總體是正確的；若存在差異，則應估算應收帳款總額中可能的累計差錯數(shù)額，必要時可擴大函證范圍。

收回的函證若有差異，要根據(jù)具體情況進一步查找原因。差異產(chǎn)生原因：

購銷雙方記錄時間不同；一方或雙方記帳錯誤；被審計單位存在舞弊行為。2024/6/7山東工商學院會計學院52對函證程序的思考？1、對于債務人已經(jīng)確認的應收帳款，是否意味著款項一定能收回？

2、函證是否能發(fā)現(xiàn)應收帳款中存在的所有問題？

對銀廣廈函證的缺陷2024/6/7山東工商學院會計學院53應收賬款的實質性測試程序

案例：ABC會計師事務所接受委托，審計Y公司2001年度的會計報表。A注冊會計師了解和測試了與應收賬款相關的內部控制，并將控制風險評估為高水平。A注冊會計師取得2001年12月31日的應收賬款明細表，并于2002年1月15日采用肯定式函證方式對所有重要客戶寄發(fā)了詢證函。A注冊會計師將與函證結果相關的重要異常情況匯總于下表：

針對上述各種異常情況，請問A注冊會計師應分別相應實施哪些重要審計程序?2024/6/7山東工商學院會計學院542024/6/7山東工商學院會計學院55答案(1)檢查銀行存款日記賬、收款憑證及銀行對賬單，查明是否收到該筆金額，以及如何進行會計處理等。(2)檢查銷售合同及與銷貨退回相關的增值稅發(fā)票、入庫單，查明退回貨物是否已驗收入庫等。(3)檢查代銷合同和代銷清單，查明是否存在編制虛假代銷清單、虛增本期收入和應收賬款的情況等。(4)檢查分期收款銷售合同、發(fā)運憑證、銀行存款日記賬、收款憑證及銀行對賬單，查明本期是否收到貨款，是否存在提前確認收入和應收賬款的情況等(5)確定正確的地址，第二次寄發(fā)詢證函。2024/6/7山東工商學院會計學院56

回函產(chǎn)生差異的原因及審計的對策差異原因追加的審計程序注意防范的風險款項已經(jīng)支付檢查函證日后的收款憑證存在現(xiàn)金截止日錯誤或盜竊現(xiàn)金的可能性貨物尚未收到檢查發(fā)貨單或貨運憑證、銷售合同等顧客根本未收到貨物或客戶記錄中存在截止錯誤貨物已經(jīng)退回檢查紅字發(fā)票、銷貨退回及折讓通知單以及退回貨物的入庫單虛增收入筆誤及有爭議的金額檢查與筆誤及有爭議的金額相關的原始憑證被審計單位失誤或錯誤的金額2024/6/7山東工商學院會計學院57是否可以通過檢查資產(chǎn)負債表日后的收款情況代替？應收賬款的實質性測試程序（五）確定以已收回的應收款金額請被審計單位協(xié)助，在應收賬款明細表上標出至審計時已收回的應收賬款金額（六）檢查未函證應收賬款

抽查有關原始憑證如：銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運憑證等2024/6/7山東工商學院會計學院58應收賬款的實質性測試程序（七）檢查壞賬的確認和處理

（八）抽查有無不屬于結算業(yè)務的債權

（九）檢查應收帳款是否業(yè)已用于貼現(xiàn)，并根據(jù)融資合同判定屬質押還是出售，會計處理是否正確2024/6/7山東工商學院會計學院59（十）分析應收帳款明細帳余額（十一）檢查應收帳款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當披露應收賬款的實質性測試程序2024/6/7山東工商學院會計學院60

S公司資產(chǎn)負債表反映的應收帳款項目的余額為6300萬元，其構成如下：應收帳款——a公司6000萬元應收帳款——b公司300萬元應收帳款——c公司-100萬元應收帳款——d公司100萬元請判斷S公司的列示是否正確？為什么？2024/6/7山東工商學院會計學院61壞帳準備的審計目標確定壞帳準備的計提方法和比例是否恰當確定壞帳準備增減變動的記錄是否完整確定壞帳準備的期末余額是否正確確定壞帳準備的披露是否恰當壞賬準備的審計2024/6/7山東工商學院會計學院62壞帳準備的實質性測試程序（一）檢查壞賬準備的計提

確定計提的方法和比例是否恰當，計提是否充分，會計處理是否正確，前后期是否一致。

按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，企業(yè)只能用備抵法核算壞賬損失，計提壞賬準備的具體方法由企業(yè)自行確定。

在確定壞賬準備的計提比例時，應根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務單位的實際財務狀況合理估計。

對其他應收款也應計提壞帳準備

應收票據(jù)如果無法收回時，應將應收票據(jù)轉入應收帳款，并計提壞帳準備

預付帳款轉入其他應收款后，應計提壞帳準備2024/6/7山東工商學院會計學院63案例：甲公司年末應收帳款總帳余額20000萬元，其所屬明細帳中有借方余額21000萬元，有貸方余額的合計數(shù)為1000萬元；其他應收款總帳余額為3000萬元，該公司采用余額百分比法計提壞帳準備，計提比例為1%，計提金額為230萬元。壞帳準備的帳戶記錄如下：日期憑證字號摘要借方貸方余額1/15/68/1131/11轉37轉87轉98上年結轉核銷壞帳核銷壞帳計提壞帳準備5060230100（貸方）50（貸方）10（借方）220（貸方）請指出壞帳準備中存在的問題并進行糾正。2024/6/7山東工商學院會計學院64壞帳準備的實質性測試程序當年發(fā)生的應收款項一般不能全額計提