地增值稅清算稅政存在的問題

土地增值稅清算稅政存在的問題摘要：開發(fā)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)應(yīng)納土增稅當(dāng)前是月度按收入額預(yù)征，后期清算，計(jì)征程序較為復(fù)雜，計(jì)征理論上存在弊誤。改進(jìn)建議以取得土地使用權(quán)時(shí)地價(jià)為基準(zhǔn)，以土地增價(jià)為應(yīng)稅額，簡化程序計(jì)征。關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)企業(yè)土增稅計(jì)征存在弊誤開發(fā)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)應(yīng)納土增稅當(dāng)前是月度按收入額預(yù)征，后期清算，計(jì)征程序較為復(fù)雜，且應(yīng)納稅額計(jì)算牽涉的扣除項(xiàng)目太多。因此，也給企業(yè)“合理”避稅留下了更多的可投機(jī)變數(shù)。從納稅流程圖可直觀看出：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入為企業(yè)據(jù)實(shí)開票數(shù)額，其稅率、扣除系數(shù)又是稅制的硬性規(guī)定，而扣除項(xiàng)目則企業(yè)從中大有文章可做?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例》（以下簡稱條例）第六條規(guī)定，計(jì)算土增稅的扣除項(xiàng)目包括；一、取得土地使用權(quán)支付的金額；二、房地產(chǎn)開發(fā)成本。其中包括土地征遷費(fèi)、前期工程費(fèi)、建安工程費(fèi)，基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，公共配套設(shè)施費(fèi)，開發(fā)間接費(fèi)用；三、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）。按貸款利息不同支出方式有加計(jì)5%與10%兩種計(jì)算扣除方法；四、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；五、財(cái)政部允許按（1+2項(xiàng)）×20%計(jì)算的其它扣除項(xiàng)目；計(jì)征理論上存在的弊誤就以上扣除項(xiàng)目看，筆者認(rèn)為在土地增值稅扣除計(jì)征理論上存在有很大的弊誤。其一：在對(duì)三項(xiàng)費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）的扣除方法上，不是采用據(jù)實(shí)歷史成本列支扣除法，而是按利息支出方法的不同靈活計(jì)算，這就增加了人為操作的可能性。其二：20%以下的增值率免稅也是一個(gè)誤區(qū)。我們認(rèn)為除保障房外，20%以下增值同樣也含有地價(jià)增值也理應(yīng)納稅，這不就沒有避稅漏洞了嗎？其三：特別最重要的是對(duì)土地的增值不依據(jù)土地增價(jià)為主線，而是以開發(fā)成本，開發(fā)費(fèi)用等為主要扣除項(xiàng)目計(jì)算，這就失去了土地增值稅本應(yīng)依地價(jià)增值為計(jì)稅依據(jù)的這一稅種自然屬性。企業(yè)常用避稅方法由于土地增值稅在扣除額計(jì)算方法上存在的諸多問題，就會(huì)給企業(yè)留下多種避稅策劃空間，下面將分別進(jìn)行解析：1、利用臨界點(diǎn)避稅《條例》第八條規(guī)定：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。如果企業(yè)建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率調(diào)控在20%臨界點(diǎn)以下，那么就可免繳土地增值稅。[例解1]某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，扣除費(fèi)用項(xiàng)目包括：1、取得土地使用權(quán)支付金額為3200萬元；2、開發(fā)成本24000萬元；3、開發(fā)費(fèi)用3600萬元；4、支付與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金2600萬元；5、按（1+2項(xiàng)）×20%金額扣除的其它費(fèi)用5440萬元〔（3200+24000）×20%〕。以上1—5項(xiàng)扣除項(xiàng)目合計(jì)為38840萬元。該批住宅以47000萬元出售，實(shí)現(xiàn)增值額8160萬元，增值率為21.01%，適用30%的稅率，應(yīng)納土地增值稅2448萬元。[避稅方案]如果企業(yè)進(jìn)行避稅策劃，將售出的金額降為46600萬元，從表面上看雖然企業(yè)損失了400萬元，則增值率卻降到了20%以下，為19.99%，從而達(dá)到逃避2448萬元稅款的目的。2、利息支付過程中的避稅房地產(chǎn)企業(yè)在項(xiàng)目的開發(fā)過程中往往需要大量的融資，關(guān)于開發(fā)費(fèi)用的扣除是按利息支付的方式不同計(jì)算的，《條例》實(shí)施細(xì)則第八條規(guī)定：財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其它房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按條例（一）、（二）項(xiàng)（取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本）的金額之和5%以內(nèi)比例計(jì)算扣除。否則剔除利息按（一）、（二）項(xiàng)之和的10%扣除。很顯然，這就給企業(yè)避稅提供了調(diào)整空間，企業(yè)可以根據(jù)兩種計(jì)算方法扣除的不同費(fèi)用，而決定對(duì)開發(fā)費(fèi)用采取哪種扣除方法。[例解2]某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)一處商住小區(qū)，取得土地使用權(quán)支付3200萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本支出24000萬元，財(cái)務(wù)費(fèi)用可以按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算并分?jǐn)偫⒅С?400元，并不超商貸利率。[避稅方案]如果不提供金融機(jī)構(gòu)證明，則企業(yè)所能扣除費(fèi)用的最高額為：（3200+24000）×10%=2720（萬元）。如果提供金融機(jī)構(gòu)證明則最高扣除額為：2400+（3200+24000）×5%=3760（萬元），很明顯，在這種情況下，提供金融機(jī)構(gòu)證明對(duì)企業(yè)是有利的，可多扣除開發(fā)費(fèi)用1040萬元（3760－2720）。[例解3]仍以上例業(yè)務(wù)為例，若其它扣除項(xiàng)目都一樣，企業(yè)不提供金融機(jī)構(gòu)證明，利息支付為500萬元時(shí)。[避稅方案]如果不提供金融機(jī)構(gòu)證明，則該企業(yè)所能扣除費(fèi)用的最高額仍為2720萬元，提供金融機(jī)構(gòu)證明，則最高扣除額僅為500+（3200+24000）×5%=1860（萬元）?？梢姡谶@種情況下，不提供金融機(jī)構(gòu)證明對(duì)企業(yè)是有利的選擇，關(guān)鍵在于利息支出占開發(fā)成本的比例如何，如果超過5%提供證明比較有例。否則，企業(yè)就不提供證明。如此看同樣的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為企業(yè)提供不同的避稅選擇空間。改進(jìn)計(jì)稅方法建議鑒于現(xiàn)行土地增值稅在計(jì)稅扣除方法上存在的弊誤，我們認(rèn)為對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)納土地增值稅的計(jì)征，應(yīng)采取如下簡便方法：1、以取得土地使用權(quán)時(shí)地價(jià)為基準(zhǔn)，以土地增價(jià)為應(yīng)稅額，簡化程序計(jì)征。具體計(jì)算公式為：應(yīng)納土地增值稅額=（清算時(shí)土地市價(jià)－取得土地使用權(quán)時(shí)地價(jià)）×稅率清算時(shí)土地市價(jià)是指企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，政府公布的同類地塊掛拍平均地價(jià)，該價(jià)格由主管稅局適時(shí)調(diào)整。2、核定征收。因房市拉動(dòng)了地價(jià)的抬升，所以也可按收入額核定征收。此方法更為簡便，同時(shí)也符合穩(wěn)定稅源、同行業(yè)均衡稅賦的稅制要求。以上只是對(duì)應(yīng)納土地增值稅計(jì)征扣除方法的粗略探討，愿與同仁共商完善方案。期待更加合理、合規(guī)、簡化、計(jì)算正確的計(jì)征稅政出臺(tái)。土地增值稅納稅流程圖稅率稅率收入減去扣除項(xiàng)目︵增值額︶超20%，未超50%30%超50%—100%40%減扣除項(xiàng)目5%超20%，未超50%30%超50%—100%40%減扣除項(xiàng)目5%×超100%—200%50%減扣除項(xiàng)目15%超200%以上60%減扣除項(xiàng)目35%普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值至20