內(nèi)部控制制度發(fā)展史研究

內(nèi)部控制制度發(fā)展史研究摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，大部分企業(yè)深刻的認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制在企業(yè)中的重要作用，不斷加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的管理，向管理要效率，已經(jīng)成為很多企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，提升企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率和盈利水平。要想完善企業(yè)的內(nèi)部控制制度，并把這種內(nèi)部控制制度科學(xué)合理的運(yùn)用到組織的發(fā)展的實(shí)際中去，發(fā)揮內(nèi)部控制的作用，首先要了解的就是內(nèi)部控制的整個(gè)發(fā)展過(guò)程，本文從內(nèi)部控制的發(fā)展的五個(gè)階段來(lái)對(duì)內(nèi)部控制的發(fā)展史展開研究。關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制制度，發(fā)展史，研究?jī)?nèi)部控制大體上經(jīng)過(guò)了萌芽階段（內(nèi)部牽制）、發(fā)展階段（內(nèi)部控制）、繁榮時(shí)期（內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)）、成熟時(shí)期（內(nèi)部控制整體框架）和進(jìn)一步發(fā)展時(shí)期（企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架）五個(gè)發(fā)展階段。一．內(nèi)部牽制——萌芽時(shí)期在上世紀(jì)30年代就已經(jīng)基本形成了內(nèi)部控制的概念和思想，當(dāng)時(shí)只是處于內(nèi)部控制的萌芽階段，內(nèi)部控制的內(nèi)容和形式都很單一，以牽制為主，因此被稱為內(nèi)部牽制時(shí)期。內(nèi)部控制思想的起源可以追溯到5千多年前，古羅馬的宮廷庫(kù)房在記賬的時(shí)候采用的是“雙人記賬”法，降低了因?yàn)橛涃~錯(cuò)誤造成的損失，周朝通過(guò)多人互相監(jiān)督的方式，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部錢財(cái)?shù)目刂?，蘇美爾文化和古埃及文化也都體現(xiàn)出內(nèi)部控制的思想。在發(fā)展緩慢的經(jīng)濟(jì)的制約下，內(nèi)部控制沒(méi)有發(fā)展的推動(dòng)力，沒(méi)有取得什么發(fā)展成就。這種狀況一直維持到20世紀(jì)出，資本主義經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展，內(nèi)部控制制度才開始出現(xiàn)萌芽，并形成基本的雛形——內(nèi)部牽制，內(nèi)部牽制理論認(rèn)為，個(gè)人或組織的合作可以大幅度的降低舞弊行為發(fā)生的概率，防止舞弊行為的發(fā)生。二．內(nèi)部控制制度階段——發(fā)展20世紀(jì)40年代到20世紀(jì)70年代，內(nèi)部控制進(jìn)入到發(fā)展時(shí)期，主要包括會(huì)計(jì)控制和管理控制兩個(gè)方面。美國(guó)于1934年第一次對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了初步的定義。在1919年，美國(guó)內(nèi)部控制專門委員對(duì)之前的定義進(jìn)行了修訂，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了較為正式的定義：內(nèi)部控制是由企業(yè)制定的組織發(fā)展計(jì)劃和各種手段方法，主要的目的是保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)、提升會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的真實(shí)性和正確性、推動(dòng)企業(yè)政策的執(zhí)行實(shí)施，進(jìn)而不斷的提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率[1]。1953，CAP第一次把內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理控制兩大部分，是內(nèi)部控制的又一重大突破。1972年，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)分別對(duì)會(huì)計(jì)控制和管理控制進(jìn)行了較為權(quán)威的定義：會(huì)計(jì)控制：組織計(jì)劃、保證企業(yè)資產(chǎn)和財(cái)務(wù)資料的真實(shí)可靠性是管理會(huì)計(jì)的主要工作職責(zé)。內(nèi)部管理控制包括組織計(jì)劃，管理部門授權(quán)辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的決策過(guò)程的有關(guān)的程序和記錄兩個(gè)方面的主要內(nèi)容。授權(quán)活動(dòng)和管理部門的經(jīng)濟(jì)發(fā)展任務(wù)有著非常直接的關(guān)系，是管理部門的主要工作任務(wù)，也在對(duì)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行控制過(guò)程中發(fā)揮著基礎(chǔ)性的作用。在這一發(fā)展時(shí)期，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制協(xié)同發(fā)展，相互配合，是內(nèi)部控制制度的重大發(fā)展。經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，管理模式的不斷創(chuàng)新，職業(yè)經(jīng)理人作為一個(gè)新的社會(huì)階層開始出現(xiàn)，企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)成功地實(shí)現(xiàn)了分離，企業(yè)的管理效率也因此獲得大大提升，在這些經(jīng)濟(jì)因素的刺激下，20世紀(jì)40年代，內(nèi)部控制制度基本形成了完整的體系，主要涉及組織結(jié)構(gòu)控制，對(duì)內(nèi)部控制人員的素質(zhì)的要求，各個(gè)崗位的職位說(shuō)明等各個(gè)部分的要素，這都標(biāo)志著內(nèi)部控制制度的發(fā)展。內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段——相對(duì)繁榮20世紀(jì)80年代到20世紀(jì)90年代，進(jìn)入到了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段，內(nèi)部控制制度實(shí)現(xiàn)了相對(duì)繁榮。從20世紀(jì)80年代開始，人們從單方面的研究?jī)?nèi)部控制的程序轉(zhuǎn)變?yōu)楦幼⒅貙?duì)內(nèi)部控制的全面的研究，并更加重視對(duì)控制環(huán)境的分析。1988年，內(nèi)部控制制度一詞被AIPCA改變?yōu)閮?nèi)部控制結(jié)構(gòu)，并提出控制環(huán)境，控制程序和會(huì)計(jì)系統(tǒng)三個(gè)要素共同構(gòu)成了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的說(shuō)法?？刂骗h(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，主要包括職位說(shuō)明書的確定，相關(guān)人員的職業(yè)素養(yǎng)，組織的發(fā)展戰(zhàn)略和組織文化。會(huì)計(jì)系統(tǒng)是在傳統(tǒng)的的會(huì)計(jì)職能的基礎(chǔ)上，對(duì)組織的相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行記錄，分析和確認(rèn)等[2]?？刂瞥绦蛑饕陕殑?wù)分離，獨(dú)立審核，授權(quán)批準(zhǔn)等要素構(gòu)成。內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段主要表現(xiàn)為不再區(qū)分會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，而是對(duì)二者進(jìn)行統(tǒng)一的表述，并把內(nèi)部環(huán)境也被歸入到內(nèi)部控制的范疇。對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行整合框架階段——成熟時(shí)期20世紀(jì)90年代以后，內(nèi)部控制進(jìn)入到了5要素內(nèi)部控制時(shí)期，實(shí)現(xiàn)整合框架發(fā)展，是內(nèi)部控制的成熟期。1992年，COSO在《內(nèi)部控制一一整體架構(gòu)(InternalControl一IntegratedFramework)》中對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行了更為權(quán)威的定義[3]：內(nèi)部控制是為了達(dá)到保證財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)可靠性、保證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率和對(duì)現(xiàn)行法律法規(guī)的遵循的目的的一個(gè)過(guò)程，同時(shí)會(huì)受到股東、企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者和企業(yè)員工的重要影響。并在此基礎(chǔ)上提出了內(nèi)部控制的5大要素：控制環(huán)境要素（controlenvironment）、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素（riskassessment）、控制活動(dòng)要素（controlactivities）、信息與溝通要素（informationandcommunication）和監(jiān)督要素（monitoring）。同時(shí)規(guī)定了遵守相關(guān)的法律法規(guī)，促進(jìn)經(jīng)營(yíng)效率的提升、提供真實(shí)可信任的財(cái)務(wù)報(bào)告為內(nèi)部控制的三個(gè)主要發(fā)展目標(biāo)。COSO對(duì)內(nèi)部控制的定義和對(duì)相關(guān)概念的規(guī)定標(biāo)志著內(nèi)部控制已經(jīng)進(jìn)入了成熟期，由原來(lái)的重視內(nèi)部控制的方法和流程轉(zhuǎn)變?yōu)樽⒅貎?nèi)部控制的整個(gè)發(fā)展過(guò)程，從重視內(nèi)部控制的一個(gè)點(diǎn)到重視整個(gè)動(dòng)態(tài)發(fā)展的過(guò)程，內(nèi)部控制突破了原有的限制，是非常權(quán)威的定義。1998年，銀行業(yè)開始進(jìn)行內(nèi)部控制，并提出了怎樣對(duì)銀行內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)的十三條原則，以達(dá)到促進(jìn)銀行內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善和發(fā)展的目的。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架內(nèi)部控制經(jīng)過(guò)長(zhǎng)時(shí)間的發(fā)展，在21世紀(jì)實(shí)現(xiàn)了飛躍式的發(fā)展，內(nèi)部控制要素由原來(lái)的五要素發(fā)展成為現(xiàn)在的八要素。實(shí)施內(nèi)部控制的組織涉及到企業(yè)，政府機(jī)構(gòu)，事業(yè)單位等多種性質(zhì)的組織，內(nèi)部控制被應(yīng)用到各種各樣的組織，被各行各業(yè)廣泛采用。2002年，美國(guó)通過(guò)的《2002年上市公司會(huì)計(jì)改革與投資者保護(hù)法案》得到了美國(guó)國(guó)會(huì)的認(rèn)可，并成為了法律文獻(xiàn)。法案進(jìn)一步完善了內(nèi)部控制在會(huì)計(jì)監(jiān)督，市場(chǎng)監(jiān)管等方面的內(nèi)容，并對(duì)之前頒布的證券交易法進(jìn)行了重新的審核和修訂。2004年，美國(guó)COSO頒布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》（ERM)。在ERM中，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行了這樣的定義，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)要有企業(yè)組織的各個(gè)階層廣泛參與，在企業(yè)的戰(zhàn)略性，戰(zhàn)術(shù)性目標(biāo)，日?；顒?dòng)執(zhí)行等整個(gè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中都發(fā)揮著十分重要的作用，預(yù)測(cè)企業(yè)即將面對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)行企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的計(jì)劃目標(biāo)提供保障。該文獻(xiàn)把企業(yè)的內(nèi)部控制提升到企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的戰(zhàn)略高度，內(nèi)部控制制度又一次實(shí)現(xiàn)重大突破，同時(shí)，該文獻(xiàn)繼續(xù)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制由強(qiáng)調(diào)技術(shù)流程方法的研究向整個(gè)控制過(guò)程的研究的重要性，提出一定要貫徹落實(shí)內(nèi)部控制的“過(guò)程觀”，重視整個(gè)過(guò)程的重要性。該文獻(xiàn)的頒布是內(nèi)部控制向企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架轉(zhuǎn)變的重要標(biāo)志，是企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行評(píng)估和控制的重要措施。進(jìn)一步深化了內(nèi)部控制的目標(biāo)和要素，提出了內(nèi)部環(huán)境，監(jiān)管，信息交流和溝通，控制，風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，識(shí)別事項(xiàng)和目標(biāo)制定八個(gè)重要因素，內(nèi)部控制提突破了原來(lái)五大發(fā)展要素的局限，實(shí)現(xiàn)了進(jìn)一步的發(fā)展結(jié)論：內(nèi)部控制制度經(jīng)過(guò)了五個(gè)主要的發(fā)展階段，在理論水平和實(shí)際應(yīng)用中都不斷地完善和發(fā)展，為解決組織內(nèi)部存在的問(wèn)題，加強(qiáng)對(duì)組織內(nèi)部的控制提供了理論依據(jù)，大大促進(jìn)了相關(guān)組織的發(fā)展。當(dāng)然，社會(huì)在不斷的進(jìn)步，在對(duì)組織進(jìn)行內(nèi)部控制的過(guò)程中還會(huì)遇到新的問(wèn)題，專家學(xué)者應(yīng)該針對(duì)組織在內(nèi)部控制中遇到的實(shí)際問(wèn)題，對(duì)內(nèi)部控制制度的理論