營業(yè)稅改征增值稅對企業(yè)稅負的影響分析

營業(yè)稅改征增值稅對企業(yè)稅負的影響分析摘要：由于營業(yè)稅存在重復(fù)征稅、稅負不公的弊端，以及為了調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)與實現(xiàn)經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變，我國于2024年1月1日率先在上海試點實施“營改增”6+1模式?！盃I改增”的實施，消除了重復(fù)征稅，在整體上減輕了企業(yè)的稅負。但針對不同類型的企業(yè)，其稅負的減輕程度還是存在著較大的差異。本文就針對“營改增”對增值稅小規(guī)模納稅人和一般納稅人的稅負減輕程度進行了分析。

關(guān)鍵詞 ：“營改增”；小規(guī)模納稅人；一般納稅人

一、實施“營改增”的原因

隨著現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)的發(fā)展以及新型服務(wù)業(yè)的出現(xiàn)，我國第三產(chǎn)業(yè)呈現(xiàn)出分工精細化、產(chǎn)業(yè)融合化以及業(yè)務(wù)國際化的特征，第三產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型成為其發(fā)展的必然趨勢，然而營業(yè)稅存在的制度性缺陷卻成為了其快速成長和發(fā)展的障礙。營業(yè)稅的征稅對象是以提供應(yīng)稅服務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)取得的全部收入，它存在重復(fù)征稅、稅負不公的問題。而增值稅是以貨物或勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為征稅對象，它實行的是稅款抵扣制度，從而有利于形成均衡的生產(chǎn)價格，實現(xiàn)稅收負擔的轉(zhuǎn)嫁。所以，增值稅可以有效地防止商品在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的重復(fù)征稅問題。

基于增值稅存在的優(yōu)越性，以及為了實現(xiàn)我國“十二五”規(guī)劃提出的結(jié)構(gòu)性減稅的舉措，我國于2024年1月1日率先在上海試點實施“營改增”，將交通運輸業(yè)與部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)納入了試點范圍。實施“營改增”，能夠改變市場經(jīng)濟交往中的價格體系，把營業(yè)稅的價內(nèi)稅轉(zhuǎn)變成增值稅的價外稅，實現(xiàn)由營業(yè)稅道道征收、全額征稅向增值稅環(huán)環(huán)抵扣、增值征稅的轉(zhuǎn)變，能夠完善稅收制度，避免重復(fù)征稅，有利于實現(xiàn)社會專業(yè)化分工，進而把三大產(chǎn)業(yè)融合起來。尤其是在當前世界經(jīng)濟發(fā)展速度逐步放緩，我國經(jīng)濟增速減慢的情況下，為了減輕企業(yè)的稅收負擔，使國民經(jīng)濟能夠健康持續(xù)的發(fā)展，實施“營改增”就顯得尤為重要。

雖然“營改增”的實施，消除了重復(fù)征稅，在整體上減輕了企業(yè)的稅負，但針對不同類型的企業(yè)，其稅負的減輕程度還是存在著較大的差異。我國于2024年3月20日起實行的《增值稅一般納稅人資格認定管理辦法》對增值稅納稅人的劃分標準是經(jīng)營規(guī)模和會計核算水平，根據(jù)此標準將納稅人劃分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人，分別采取一般計稅方法與簡易計稅方法計算納稅。而在本次“營改增”試點中，小規(guī)模納稅人與一般納稅人是以應(yīng)稅服務(wù)年銷售額是否超過500萬元以及會計核算制度是否健全作為劃分標準。下面就針對“營改增”對小規(guī)模納稅人和一般納稅人的稅負影響進行分析。

二、小規(guī)模納稅人“營改增”后的稅負變化情況1.原小規(guī)模納稅人的稅負變化情況

“營改增”后，從靜態(tài)的角度看，原小規(guī)模納稅人的稅負幾乎沒有變化。對于“營改增”前的小規(guī)模納稅人，其應(yīng)納稅額的計算是通過不含稅銷售額與3%的征收率相乘得到的，“營改增”后,原小規(guī)模納稅人的計稅依據(jù)與稅率都沒有變化。因此，從靜態(tài)的角度看，其稅負不會增加。但是，當原小規(guī)模納稅人與一般納稅人或試點納稅人有業(yè)務(wù)合作時，其競爭力可能會因為無法開具增值稅專用發(fā)票而下降，從而增加企業(yè)的非稅成本，導(dǎo)致其整體稅負增加。

2“.營改增”后成為小規(guī)模納稅人企業(yè)的稅負變化情況

“營改增”后成為增值稅小規(guī)模納稅人企業(yè)的稅負下降顯著。該類企業(yè)在“營改增”前繳納的是營業(yè)稅，其中交通運輸業(yè)的稅率是3%，而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用的稅率是5%。而“營改增”后，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)計稅依據(jù)由原來的價內(nèi)稅變成了價外稅，且均適用3%的稅率按簡易辦法計算納稅。因此，這些企業(yè)在計稅依據(jù)變小、稅率不變或降低的情況下，必然會減輕其稅收負擔。

現(xiàn)分別以交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)為例，從理論上分析企業(yè)稅負的變化情況（如下表）。假設(shè)，交通運輸企業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)在“營改增”前后，其營業(yè)額均為A，不考慮企業(yè)發(fā)生的成本費用以及其他稅費的影響。

從以上分析可知，實行“營改增”后，小規(guī)模納稅人的稅收負擔得以減輕。其中，交通運輸業(yè)的小規(guī)模納稅人稅收負擔下降了2.91%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的小規(guī)模納稅人稅負下降了41.75%。因此“營改增”稅制結(jié)構(gòu)的改革，減輕了小規(guī)模納稅人的稅負，促進了其健康發(fā)展。當然，小規(guī)模納稅人也存在著自身的制度性缺陷，主要表現(xiàn)為小規(guī)模納稅人不具備開具增值稅專用發(fā)票的資格，但一般納稅人通常會從能夠開具增值稅專用發(fā)票的納稅人處購進服務(wù)，所以小規(guī)模納稅人存在的這種缺陷，制約了其銷售活動，有可能會增加其經(jīng)營成本，從而使得其在市場競爭中缺乏活力與競爭力。

三、一般納稅人“營改增”后的稅負變化情況

1.原一般納稅人企業(yè)的稅負變化情況

稅改后，原增值稅一般納稅人的稅負趨于持平或下降。稅改前就是增值稅一般納稅人的企業(yè)，因為它們的計稅方式不變，加之如果該類企業(yè)不與稅改后的企業(yè)有業(yè)務(wù)往來，其稅收負擔就不會發(fā)生變化；相反，如果“營改增”后的企業(yè)是這類企業(yè)的上游合作方，則它們之間的經(jīng)濟往來由于可以取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)生的進項稅額能夠抵扣，所以，這類企業(yè)的稅負會減輕。

2“.營改增”后成為一般納稅人企業(yè)的稅負變化情況

稅改后滿足特定條件成為增值稅一般納稅人的企業(yè)，其稅負有升有降，但總體上看稅負是下降的。“營改增”前，這些企業(yè)按收入全額的3%或5%交納營業(yè)稅，但“營改增”后，它們按增值額的11%或6%交納增值稅。所以，當企業(yè)所處的行業(yè)、提供的服務(wù)不同時，其稅收負擔也會存在差異。下面就分行業(yè)具體介紹企業(yè)稅負的變化情況。

（1）交通運輸業(yè)的稅負上升。

稅改前，交通運輸業(yè)按3%的稅率交納營業(yè)稅，但稅改后按11%的稅率交納增值稅，其名義稅率上升了8%。此外，交通運輸業(yè)能夠抵扣的進項稅額十分有限，這是因為交通運輸業(yè)的主要成本是固定成本和人員工資，其中可抵扣的范圍有車輛的購置成本、維修成本、燃油費、日常零星開支，但人員工資、路橋費、保險費因無法取得增值稅專用發(fā)票而不能抵扣，此外一些可抵扣的項目，由于實際工作中無法取得可抵扣憑證也不能抵扣。此外，雖然交通運輸業(yè)當期購入的車輛可以抵扣進項稅，但這些車輛具有較長的使用壽命，因而，企業(yè)短期不會有購置計劃，同時，如果企業(yè)在“營改增”前就完成了車輛的更新改造，近期沒有采購計劃，則導(dǎo)致可抵扣的進項稅額不足。因此，“營改增”加重了交通運輸業(yè)的稅收負擔。

（2）現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（有形動產(chǎn)租賃業(yè)除外）的稅負有增有減。

大部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅負有所降低，但也有少數(shù)企業(yè)由于成本和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的組合等導(dǎo)致稅負增加。這是因為，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)由營業(yè)稅5%的稅率上升為增值稅6%的稅率，上升了1%。而且，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)提供的是專業(yè)化的服務(wù)，人員工資、管理支出、研發(fā)支出、培訓(xùn)費用、房屋租金等占成本的較大比重，同時這些成本由于不存在抵扣憑證，不能抵扣進項稅額。雖然車輛的購置成本、辦公用品、協(xié)作成本能夠抵扣進項稅，但這些成本在成本總額中所占比重很小，因此，企業(yè)可抵扣的進項稅額過少，從而加重了企業(yè)的稅負。

（3）有形動產(chǎn)租賃業(yè)稅負降低。

雖然有形動產(chǎn)租賃業(yè)的稅率由5%的營業(yè)稅稅率提高至17%的增值稅稅率，而且，有形動產(chǎn)租賃業(yè)的固定資產(chǎn)更新周期較長，如果企業(yè)在短期內(nèi)沒有大規(guī)模購置固定資產(chǎn)的計劃，可能導(dǎo)致其可抵扣的進項稅額較少。

但財稅（2024）111號文件規(guī)定，從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，如果其增值稅實際稅負超過3%，對超過的部分實行即征即退政策。

這項規(guī)定在很大程度上降低了融資租賃企業(yè)的稅負。

以上內(nèi)容就“營改增”后不同類型企業(yè)稅負的變化情況進行了分析：原小規(guī)模納稅人的稅負基本不變；稅改后成為小規(guī)模納稅人的企業(yè)稅負下降顯著；原增值稅一般納稅人的稅負趨于持平或下降；“營改增”后成為增值稅一般納稅人的企業(yè)，其稅負有增有減，但整體上稅負是減輕的?！盃I改增”作為“十二五”規(guī)劃結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措，它并不能減輕所有企業(yè)的稅收負擔，但能消除重復(fù)征稅來完善稅制，最終促進第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

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