自考審計學講義

第一章審計概論

第一節(jié)審計的定義和特征

一、I審計的定義

回建由國家授權(quán)或接受委托的專職機構(gòu)和人員，依照國家法規(guī)、審計準則和會計理論，運用專門的

方法，對被審計單位的財政、財務(wù)收支、經(jīng)營管理活動及其相關(guān)資料的真實性、正確性、合規(guī)性、合法性、

效益性進行審查和監(jiān)督，評價經(jīng)濟責任，鑒證經(jīng)濟業(yè)務(wù)，用以維護財經(jīng)法紀、改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效

益的一項獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。它可以從以下幾個方面理解：

（-）審計的主體

審計主體，就是審計的執(zhí)行者，即審計的專職機構(gòu)和專職人員。

（二）審計的授權(quán)者（或委托者）

審計的授權(quán)者泛指國家審計機關(guān)、政府有關(guān)部門領(lǐng)導的授權(quán)，單位主管機構(gòu)和相關(guān)領(lǐng)導的授權(quán)，它是

針對國家審計和內(nèi)部審計而言的。

（三）審計的客體（對象）

審計的客體（對象）是被審計單位在一定時期內(nèi)能夠用財務(wù)報表及有關(guān)資料表現(xiàn)的全部或一部分經(jīng)濟

活動。

（四）審計依據(jù)

審計依據(jù)是審計人員在審計過程中用來評價和判斷被審計單位經(jīng)濟活動真實性、合法性、合規(guī)性和效

益性，據(jù)以提出審計意見、做出審計結(jié)論的客觀標準。

（五）審計的目的

審計的詢,就是審計工作預期要達到的目的。審計的目的就是對被審計單位的財務(wù)報表及相關(guān)資料

的蓬圄和殛圄發(fā)表審計意見?

（六）審計的本質(zhì)

審計的本質(zhì)應概括為具有獨立性的I經(jīng)濟監(jiān)督、評價、鑒證I活動。

二、審計的睡

審計的特征是指審計區(qū)別于其他管理活動的獨特之處。它的特征集中體現(xiàn)在I獨立性和權(quán)融I方面。

（-）I獨立性

我國憲法規(guī)定，審而醫(yī)在國務(wù)院總理的領(lǐng)導下,依照法律規(guī)定獨立行使審計監(jiān)督權(quán)，不受其它行政

機關(guān)、社會團體和個人的干涉。

審計的獨立性主要表現(xiàn)在三個方面：

第一，機構(gòu)獨立。I機構(gòu)獨立是指I審計機構(gòu)不能受制于其他部門和單位,尤其是不能成為國家財政部門

和各機構(gòu)財務(wù)部門的下屬機構(gòu)。

第二，業(yè)務(wù)工作獨立。幽務(wù)工作獨團首先是指審計工作不能受任何部門,單位和個人的干涉，應獨立

地對被審查的事項作出評價和鑒定；其次又指審計人員要保持精神上的獨立，自覺抵制干擾，對審計事項

作出客觀公正的結(jié)論。

第三.，經(jīng)濟獨立。I經(jīng)濟獨立是I保證機構(gòu)獨立和業(yè)務(wù)工作獨立的物質(zhì)基礎(chǔ)。

(-)權(quán)威性

審計組織的返陋審計監(jiān)督正常發(fā)揮作用的主要保證。審計機構(gòu)的獨立性決定了它的權(quán)威性。審計

機構(gòu)或人員以獨立于被審計者的身份進行工作，在審計的過程中恪守獨立、客觀、公正的原則，按照有關(guān)

法律、法規(guī)，根據(jù)一定的準則、原則、程序進行，因此，審計人員出具的審計報告具有一定的社會權(quán)威性。

第二節(jié)審計的產(chǎn)生和發(fā)展

一、政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(-)我國政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

“上計”制度，可以說是審計制度的雛形，秦漢時期是我國審計的確立階段，主要表現(xiàn)在：一是初步

形成了統(tǒng)一的審計模式。二是“上計”制度日趨完善。三是審計地位提高，職權(quán)擴大。

(-)國外政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

官廳審計I。隸屬關(guān)系：第一，隸屬于蓬，即隸屬于立法機構(gòu)，如美國、英國、加拿大、西班牙、澳

大利亞等，具有很強的獨立性和權(quán)威性。第二，隸屬于麗即隸屬于行政機構(gòu)，如羅馬尼亞、菲律賓等,

具有一定的獨立性和權(quán)威性。第三，隸屬于財放部,由財政部直接領(lǐng)導，如瑞典，其獨立性和權(quán)威性很小。

二、內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(-)我國內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(二)國外內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

國際上常采用的模式有：一是內(nèi)部審計隸屬于匿整，直接由董事會領(lǐng)導，具有很高的獨立性和權(quán)威

性。二是隸屬于董事會下面的匿1囹(如審計委員會)的領(lǐng)導，具有較高的獨立性和權(quán)威性。三是隸屬于

回經(jīng)理，具有一定的獨立性和權(quán)威性。四是隸屬于財會部門，削弱了內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性。

三、注冊會計師審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(-)我國注冊會計師審計的產(chǎn)生和發(fā)展

1918年9月7日，謝霖在北京創(chuàng)辦了我國第一家會計師事務(wù)所——正則會計師事務(wù)所，這標志著我

國注冊會計師制度正式誕生。

(二)國外注冊會計師審計的產(chǎn)生和發(fā)展

大體可以分為四個階段|：

1、詳細審計階段

產(chǎn)生于英國，又稱為英國式審計

2、資產(chǎn)負債表審計階段

美國先實施的，又稱為美國式審計

3、會計報表審計階段

4、現(xiàn)代審計階段

四大國際會計師事務(wù)所：普華永道、安永、畢馬威、德勒

(三)注冊會計師審計發(fā)展歷程的啟示

1、注冊會計師審計產(chǎn)生的直接原因是財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離；

2、注冊會計師審計隨著商品經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展；

3、注冊會計師審計具有客觀、獨立、公正的特征。

第三節(jié)審計的分類和審計方法

一、審計的分類

（-）|按審計主體分類

審計主體，即審計的執(zhí)行者，|按審計主體分類|,可以將審計分為做府審計|、|內(nèi)部審計|和畫會麗

串用三類。

1、政府審計

政府審計又稱為國家審計，是指|國家審計機關(guān)依法所進行的審計,是國家審計機關(guān)代表政府依法對國

務(wù)院各部門、地方各級政府、財政、金融機構(gòu)和企事業(yè)組織等的財政和財務(wù)收支進行審計監(jiān)督，在獨立行

使審計監(jiān)督權(quán)的過程中，不受其他行政機關(guān)、社會團體和個人的干涉。

2、內(nèi)部審計

內(nèi)部審計是指|組織內(nèi)部專職審計機構(gòu)或人員實施的審計，是組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活

動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及其內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。

3、注冊會計師審計

注冊會計師審計又稱民間審計、社會審計，是指|由中國注冊會計師協(xié)會審核批準成立的會計師事務(wù)所

進行的審計。

（-）按審計目的和內(nèi)容分類

按審計的目的和內(nèi)容分面,可以將審計分為財務(wù)報表審訊、|經(jīng)營審計|和百麗審訐

財務(wù)報表審計的目標：是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務(wù)報表是否按照規(guī)定的標準發(fā)表審計意

見。

經(jīng)營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經(jīng)營活動的效果和效率，而對其經(jīng)營程序和方法進行的評

價。

合規(guī)性審計的目的是確定被審計單位是否遵循了特定的程序、規(guī)則或條例。

（三）按審計實施的時間分類

按審計與被審計單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的時間之間的緘,可以將審計分為序前審計|、|事中審計鬧雷后

麗

另外，胺是否規(guī)定所審麗可以分為庭期審計為|不定期事訐

（四）按審計執(zhí)行的地點分類

按審計執(zhí)行的地閔可以將審計分為|報送審訓和就地審計

報送審計又稱送達審計，是政府審計機關(guān)進行審計的重要方式；

就地審計又稱現(xiàn)場審計，是國家審計機關(guān)、民間審計組織和內(nèi)部審計部門進行審計的主要類型。

（五）按照審計所依據(jù)的基礎(chǔ)和使用的技術(shù)分類

按照審計所依據(jù)的基礎(chǔ)和使用的技術(shù)分類審計可以分為賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計和風險導向?qū)?/p>

計。

二、審計的方法

審計方法是審計人員檢查和分析審計對象、收集審計證據(jù)，并依據(jù)審計證據(jù)形成審計結(jié)論和意見，從

而實現(xiàn)審計目標的各種專門手段的總稱。

我國審計方法體系由兩大部分組成，即審查書面資料的方法和證實客觀事物的方法。

(-)I審查書面資料的方法

1、按審查書面資料的順序劃分，可分為順查法和逆查法

(1)慚查法：是I按照會計核算的處理順序依次進行檢查核對的一種方法。

取得原始憑證——填制記賬憑證一一登記會計賬簿一登記會計賬簿——編制會計報袤

其優(yōu)點在于方法簡單。由于從原始憑證入手，審查的內(nèi)容系統(tǒng)全面，不易造成重大疏漏；

缺點在于工作量大、煩瑣，不易抓住重點。適用于規(guī)模較小，業(yè)務(wù)量較少或內(nèi)部控制制度較差的單位。

(2)|逆查法：又稱倒查法，是指按照與會計核算程序相反的順序依次進行審計的方法。

優(yōu)點在于節(jié)約人力和時間，提高審計效率；

缺點在于不夠系統(tǒng)、全面，容易遺漏問題。適用于規(guī)模較大，業(yè)務(wù)量多或內(nèi)部控制制度較健全的單位。

2、按審查書面資料的數(shù)量和范圍劃分，可分為詳查法和抽查法

(1)|詳查法：劇通過對原始憑證、記賬憑證、賬簿、會計報表逐一進行全面、詳細的審查而達到審

計目的的一種方法。

優(yōu)點是能夠全面查清被審計單位存在的問題，審計風險??；

缺點是工作量大，審計成本高。

(2)|抽查法：是指|從被審計單位一定時期內(nèi)的全部會計資料中,選擇其中某一部分或某段時期的會

計資料進行審查的一種方法。

其優(yōu)點是審計成本低，審計效率高；

缺點是審計結(jié)果過分依賴所審查部分的情況，審計風險高。

僅適用于規(guī)模較大、業(yè)務(wù)較復雜、內(nèi)部控制健全和會計基礎(chǔ)好的單位。

3、按審查書面資料的技術(shù)內(nèi)容劃分，可分為審閱法、核對法、分析法、復算法

(1)|審閱法就是|審計人員認真閱讀和審查憑證、賬簿、會計報表及計劃、預算、經(jīng)濟合同等書面資

料，借以查明財務(wù)收支和各項經(jīng)濟活動的合規(guī)性、合法性、真實性和正確性，是審計工作中常見的一種方

法，也是最基本的取證方法。

(2)|核對法是指時被審計單位的書面資料按照其內(nèi)在聯(lián)系相互對照檢查,從中獲取審計征集的方法,

其主要內(nèi)容包括證證核對、賬證核對、賬表核對和賬實核對。

(3)|分析法是指|通過對會計資料有關(guān)指標的觀察、推理、分解和綜合以揭示其本質(zhì)和了解其構(gòu)成要

素的相互關(guān)系的審計方法。

(4)圖算法7女禰觀算法5二國審計人員對被審計單位的書面資料的有關(guān)數(shù)據(jù)進行重新計算，用來驗

算原計算結(jié)果是否正確的一種方法。

(-)I證實客觀事物的方法

證實客觀事物的方法通常包括：盤點法、調(diào)節(jié)法、觀察法、查詢法和鑒定法。

1、I盤點法：又稱盤存法，是根據(jù)賬簿記錄對各項財產(chǎn)物資進行實地清查盤點,以確定賬存與實存是

否相符的一種方法。

2、|調(diào)節(jié)法：是指|在審查某個項目時,通過調(diào)節(jié)有關(guān)數(shù)據(jù)，證實所需證明數(shù)據(jù)正確性的一種方法。

3、|觀察法：是指|審計人員通過對被審計單位的實地觀察來取得書面資料以外的審計證據(jù)的方法。

4、|查詢法：劇審計人員對審計過程中的疑點和問題,通過向有關(guān)人員詢問和質(zhì)疑等方式來證實客觀

事實或書面資料，取得審計證據(jù)的一種審計方法。

5、|鑒定法：是指|運用化驗分析、物理檢驗等專門技術(shù)對書面資料的真?zhèn)?、實物的質(zhì)量等進行分析、

鑒別，獲取審計證據(jù)的一種檢查方法。

第四節(jié)審計的職能和作用

一、審計的職能

審計的職能：是擱審計本身固有的內(nèi)在功能。它是由審計本身的特征和地位所決定的，是審計本質(zhì)的

客觀反映。

審計具有羥濟監(jiān)督的職能、降濟評價的職闋和|經(jīng)濟鑒證的蛹。

(-)經(jīng)濟監(jiān)督職能

監(jiān)督是監(jiān)察和督促的統(tǒng)稱。|經(jīng)濟監(jiān)督是指|有制約力的單位或機構(gòu)監(jiān)察和督促其他經(jīng)濟單位,使其全部

或部分經(jīng)濟活動符合一定的標準和要求，按照預定的方向合理運行。經(jīng)濟監(jiān)督是審計最基本的職能。

(-)經(jīng)濟評價職能

經(jīng)濟評價就是漏過審核檢查,評定被審計單位財政、財務(wù)收支及其經(jīng)濟活動是否合理、合法；計劃、

預算、決策、方案是否先進、可行；內(nèi)部控制制度是否健全、有效；經(jīng)濟效益是優(yōu)、是劣，并在此基礎(chǔ)上,

有針對性地提出意見和建議，促使被審計單位改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。

(三)經(jīng)濟鑒證職能

審計的經(jīng)濟鑒證職能是指|審計人員對被審計單位的各項經(jīng)濟活動及會計報表等相關(guān)資料進行審查和

驗證后，取得確鑿的證據(jù)，客觀，公正地做出審計結(jié)論，并出具可以信賴的審計報告，從而取得審計委托

人或授權(quán)人的信任。經(jīng)濟鑒證是注冊會計師審計的主要職能。

二|審計的作用

|審計作用是指眼據(jù)自身的功能去完成審計任務(wù)所產(chǎn)生的客觀效果。審計實踐證明，審計具有陋、

畫和畫的作用。

(-)制約作用

審計的制約作用國通過被審計單位的財務(wù)收支活動及經(jīng)營管理活動的審核檢查,進行經(jīng)濟監(jiān)督和

鑒證，揭發(fā)貪污舞弊、弄虛作假、損失浪費的不良行為，保證國家的各項方針、政策和法規(guī)貫徹執(zhí)行，保

證被審計單位報出的各種信息資料正確、可靠，保護國家財產(chǎn)的安全與完整；制約被審計的經(jīng)濟活動向歧

途發(fā)展，維護社會主義經(jīng)濟秩序、確保市場經(jīng)濟正常運轉(zhuǎn)。

制約作用主要體現(xiàn)在：第一，揭示差錯和弊端；第二，維護財經(jīng)法紀。

（二）促進作用

審計的促進作用，演國通過對被審計單位的審核檢查,做出客觀、公正的評價，指出合理的方面，繼

續(xù)實施和推廣，對于不合理的方面，提出意見和切實可行的建議，促進和提高經(jīng)濟效益和社會效益。

促進作用主要體現(xiàn)在：第一，改善經(jīng)營管理；第二，提高經(jīng)濟效益；第三，加強宏觀調(diào)控。

（三）證明作用

證明作用是指I通過審計,證明被審計單位提出的各種信息資料的合法性、公允性，從而提高會計信息

資料的真實性和可靠性。

第二章注冊會計師職業(yè)道德

第一節(jié)注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范及其基本原則

一、注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

（-）注冊會計師職業(yè)道德的含義

注冊會計師職業(yè)道德：是指I注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責任等的總稱。

（二）注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》分為兩個層次，一是基本原則；二是具體要求。

基本原則包括性冊會計師I履行社會責任|,格守獨立、客觀、公正的原則,保持應有的整蓬留，保

持和提高專業(yè)勝任能力,遵守審計等西亞邈，履行忖客戶的責狂以及時同行的責衽I等。

二、注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的基本原則：

（-）I獨立、客觀、癡

獨立、客觀、公正是注冊會計師職業(yè)道德中的三個重要的概念，也是注冊會計師職業(yè)道德的基本要求。

1、獨立

獨立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)的靈魂，如果注冊會計師與客戶之間不能保持獨立，存在經(jīng)濟利益、

關(guān)聯(lián)關(guān)系，或屈從外界壓力，就很難取信于社會公眾。

I所謂獨立性，劇實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。陜質(zhì)上的獨立，確注冊會計師在發(fā)表意見時其職業(yè)

判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和職業(yè)懷疑：I形式上的獨立，贏I會計師事務(wù)所鑒證小組避免出現(xiàn)這

樣重大的情形，使得擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或職業(yè)懷疑態(tài)度受到損害。

美國注冊會計師協(xié)會，較早給出獨立性的權(quán)威解釋：“獨立性的含義相當于完全誠實、公正無私、無

偏見、客觀認識事實、不偏袒。”

2、客觀

注冊會計師應當力求公平，不因成見或偏見、利益沖突和他人影響而損害其客觀性。注冊會計師在許

多領(lǐng)域提供專業(yè)服務(wù)，在不同情況下均應表現(xiàn)出其客觀性。

3、公正

注冊會計師在提供服務(wù)時，應當坦率、誠實、保證公正。公正不僅僅指誠實，還有公平交易和真實的

含義。

（-）I專業(yè)勝任能力和應有關(guān)注

1、專業(yè)勝任能力

注冊會計師應當具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接的工作。I專業(yè)勝任能力廄凝注冊會計師

具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，又要求其經(jīng)濟、有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。

2、應有關(guān)注

應有關(guān)注要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持謹慎，以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取證據(jù)的有效性，并對

產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。

（三）陋

注冊會計師與客戶溝通，必須建立在為客戶信息保密的基礎(chǔ)上，這里所說的客戶信息通常是指商業(yè)秘

密。

（四）職業(yè)行為

注冊會計師的行為應當符合本職業(yè)的良好聲譽，不得有任何損害職業(yè)形象的行為。這一義務(wù)要求注冊

會計師履行對社會公眾、客戶和同行的責任。

（五）技術(shù)準則

注冊會計師應當遵守的技術(shù)準則有：第一，中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則；第二，企業(yè)會計準則；第三，

與執(zhí)業(yè)有關(guān)的其他法律、法規(guī)和規(guī)章。

第二節(jié)獨立性

（-）|獨立性的含義

獨立性要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中做到實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。注冊會計師保持實質(zhì)上的獨

立，這種心態(tài)能使審計意見不受有損于職業(yè)判斷的任何因素的影響，做到公正行事，保持客觀和職業(yè)謹慎。

實質(zhì)上的獨立，是看注冊會計師在發(fā)表意見時其職業(yè)判斷不受影響,公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和職業(yè)懷疑;

形式上的獨立，是看會計師事務(wù)所鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形,使得擁有充分相關(guān)信息的理性

第三方推斷其公正性、客觀性或職業(yè)懷疑態(tài)度受到損害。

二、臧脅獨立性的情形

可能威脅獨立性的情形包括經(jīng)濟利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。

三、|防范措施

威脅獨立性的防范措施|：

（-）職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施

職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施包括五個方面：第一，進入該職業(yè)的教育、培訓和經(jīng)驗要求；第二,

繼續(xù)教育與要求；第三，執(zhí)業(yè)準則和監(jiān)督、懲戒程序；第四，會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的外部復核；第

五，有關(guān)會計師事務(wù)所獨立性要求的法律。

（二）鑒證客戶內(nèi)部的防范措施

鑒證客戶內(nèi)部的防范措施包括五個方面：第一，在鑒證客戶的管理層委托會計師事務(wù)所時，由管理層

以外的人員批準或同意這一委托；第二，鑒證客戶內(nèi)部有能夠勝任管理決策的員工；第三，強調(diào)鑒證客戶

對財務(wù)報告公允性的承諾的政策和程序；第四，能夠確保在對非鑒證業(yè)務(wù)進行委托時作出客觀選擇的內(nèi)部

程序；第五，為會計師事務(wù)所的服務(wù)提供適當監(jiān)督與溝通的公司治理結(jié)構(gòu)。

（三）會計師事務(wù)所防范措施

會計師事務(wù)所自身制度和程序中的防范措施包括總體上的防范措施和具體防范措施。

總體上的防范措施有：第一，會計師事務(wù)所的高級管理人員重視獨立性，并要求鑒證小組成員保持獨

立性。第二，制定有關(guān)獨立性的政策和程序，包括識別威脅獨立性的因素、評價威脅的嚴重程度以及采取

相應的維護措施。第三，建立必要的監(jiān)督及懲戒機制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循。第四，及時向所有

高級管理人員和員工傳達有關(guān)政策和程序及其變化。第五，制定能使員工向更高級別人員反映獨立性問題

的政策和程序。

在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應當維護其獨立性，具體防范措施包括：第一，安排鑒證小組

以外的注冊會計師進行復核。第二，定期輪換項目負責人及簽字注冊會計師。第三，與鑒證客戶的審計委

員會或監(jiān)事會討論獨立性問題。第四，向鑒證客戶審計委員會或監(jiān)事會告知服務(wù)性質(zhì)和收費范圍。第五，

制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔相應責任的政策和程序。第六，將獨立性受到

威脅的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。

當維護措施不足以消除威脅獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r，會計師事務(wù)所應當拒絕承接

業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。

四、I業(yè)務(wù)期間（的含義與作用）

會計師事務(wù)所和鑒證小組應當在鑒證業(yè)務(wù)期間獨立于鑒證客戶。業(yè)務(wù)期間自鑒證小組開始執(zhí)行鑒證業(yè)

務(wù)之日起，至出具鑒證報告之日止，除非預期鑒證業(yè)務(wù)會再度發(fā)生。如果鑒證業(yè)務(wù)會再度發(fā)生，鑒證業(yè)務(wù)

期間的結(jié)束應以其中一方通知解除專業(yè)關(guān)系和出具最終鑒證報告二者之中時間孰晚為準。

五、I特定情況下對獨立性原則的運用

（-）經(jīng)濟利益

第一，在該人員成為鑒證小組成員之前，將直接的經(jīng)濟利益處置。第二，在該人員成為鑒證小組成員之前

將間接的經(jīng)濟利益全部處置，或?qū)⑵渲械淖銐驍?shù)量處置，使剩余利益不在重大。第三，將該鑒證小組成員

調(diào)離鑒證業(yè)務(wù)。

（-）貸款和擔保

（三）與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系

（四）家庭和個人關(guān)系

（五）與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系

（六）最近曾在鑒證客戶中工作

（七）作為鑒證客戶的經(jīng)理或董事

（A）高級職員與鑒證客戶之間的長期聯(lián)系

（九）向鑒證客戶提供非鑒證業(yè)務(wù)

第三節(jié)專業(yè)勝任能力與保密

一、專業(yè)勝任能力

(-)I專業(yè)勝任能力的兩個階段

注冊會計師應當具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接工作。

專業(yè)勝任能力可分為兩個獨立的階段：一是專業(yè)勝任能力的獲取。

注冊會計師不應提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)，除非獲得適當?shù)慕ㄗh和幫助使其能夠滿意地提供這些服

務(wù)。如果注冊會計師沒有能力提供專業(yè)服務(wù)的某特定部分，可以向其他注冊會計師、律師、精算師、工程

師、地質(zhì)專家、評估師等專家尋求技術(shù)建議。

對其他專家的監(jiān)督和指導包括：第一，要求這些人員閱讀適當?shù)牡赖乱?guī)范。第二，要求這些人員對道

德規(guī)范的理解提供書面確認。第二，在出現(xiàn)潛在沖突時提供咨詢。

二、邈

(-)保密義務(wù)

注冊會計師有義務(wù)對其在專業(yè)服務(wù)過程中獲得的有關(guān)客戶的信息予以保密。這一保密責任甚至在注冊

會計師與客戶的關(guān)系終止后仍應繼續(xù)堅持。因此，注冊會計師應當始終遵守保密原則，除非有專門的信息

披露授權(quán)，或具有法定或?qū)I(yè)的披露責任。

。I保密義務(wù)的豁星

注冊會計師在三種情況下可以披露客戶的有關(guān)信息：第一，取得客戶的授權(quán)。第二，根據(jù)法規(guī)要求，

為法律訴訟準備文件或提供證據(jù)以及向監(jiān)管機構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為。第三，接受同業(yè)復核以及注冊

會計師協(xié)會和監(jiān)管機構(gòu)依法進行的質(zhì)量檢查。

第四節(jié)收費、傭金及業(yè)務(wù)招攬

(-)I收費考慮的因素

第一，專業(yè)服務(wù)所需的知識和技能；

第二，所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗；

第三，每一專業(yè)人員提供服務(wù)所需的時間；

第四，提供專業(yè)服務(wù)所需承擔的責任。

收費通常以每一專業(yè)人員適當?shù)男r費用率或日費用率為基礎(chǔ)，按照實施專業(yè)服務(wù)的每個人員所耗用

的時間來計算。這些費用率的前提是，注冊會計師的組織行為以及為客戶提供的服務(wù)得到了良好的計劃、

控制和管理。

(-)或有收費

或有收費是指畋費與否或收費多少以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。除法規(guī)允許外，會計師事

務(wù)所不得以或有收費方式提供鑒證服務(wù)，收費與否或多少不得以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。按

照百分比或其他類似基礎(chǔ)收取費用應被視為或有收費。

二、傭金

會計師事務(wù)所和注冊會計師不得為招攬客戶而向推薦方支付傭金，也不得因向第三方推薦客戶而收取

傭金。會計師事務(wù)所和注冊會計師不得因宣傳他人的產(chǎn)品或服務(wù)而收取傭金。

三、業(yè)務(wù)招攬

（一）廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳的含義

這里的廣告，是指為招攬業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所將其服務(wù)和技能等方面的信息向社會公眾進行傳播；

業(yè)務(wù)招攬，是指會計師事務(wù)所和注冊會計師與非客戶接觸以爭取業(yè)務(wù)；

宣傳，是指會計師事務(wù)所和注冊會計師向社會公眾告知有關(guān)事實，其目的不是抬高自己。

根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，我國會計師事務(wù)所和注冊會計師不得對其能力進行廣告宣傳以招攬業(yè)

務(wù)。會計師事務(wù)所和會計師不得刊登廣告，其原因是：

第一，注冊會計師的服務(wù)質(zhì)量及能力無法由廣告內(nèi)容加以評估；

第二，廣告可能威脅專業(yè)服務(wù)的精神；

第三，廣告可能導致同行之間的不正當競爭。

（二）廣告

刊登設(shè)立、合并、分立、解散、遷址、名稱變更、招聘員工等信息以及注冊會計師協(xié)會為會員所作的

統(tǒng)一宣傳不在此限。

（三）業(yè)務(wù)招攬

禁止的業(yè)務(wù)招攬方式：

第一，暗示有能力影響法院、監(jiān)管機構(gòu)或類似機構(gòu)及其官員；

第二，作出自我標榜的陳述，且陳述無法予以證實；

第三，與其他注冊會計師進行比較；

第四，不恰當?shù)芈暶髯约菏悄骋惶囟I(lǐng)域的專家；

第五，作出其他欺騙性的或可能誤解的聲明。

四、宣傳

在不允許做廣告的情況下，會計師事務(wù)所和注冊會計師所做的宣傳符合下列條件，則是可以接受的：

第一，其目的是向公眾或有關(guān)部門告知事實，且這種告知沒有采取錯誤、誤導或欺騙的方式。第二，具有

高品位。第三，維護了職業(yè)尊嚴；第四，避免經(jīng)常重復或不恰當?shù)赝怀鰣?zhí)行業(yè)務(wù)的注冊會計師的姓名。

1、委托和獎勵；2、尋求業(yè)務(wù)合作；3、名錄；4、書籍、文章、演講、廣播和電視；5、培訓課程、

研討會；6、含有技術(shù)信息的手冊和文件；7、員工招聘；8、手冊和會計師事務(wù)所簡介；9、信紙和名片。

第五節(jié)其他職業(yè)道德

一、與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作

注冊會計師不得從事與提供專業(yè)服務(wù)不相容的業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動。如果注冊會計師正在或?qū)⒁峁┑?/p>

服務(wù)與其提供鑒證服務(wù)所需要的獨立性發(fā)生沖突，就產(chǎn)生了不相容的工作，就會產(chǎn)生自我評價威脅，可能

影響其獨立性。

會計師事務(wù)所不能為上市公司同時提供編制財務(wù)報表和審計服務(wù)卜會計師事務(wù)所的高級管理人員或員

工不能擔任鑒證客戶的董事（包括獨立董事）、經(jīng)理以及其他關(guān)鍵管理職務(wù)；會計事務(wù)所不能為同一家上

市公司同時提供資產(chǎn)評估和審計服務(wù)。

二、接任前任注冊會計師的審計業(yè)務(wù)

（-）I前后注冊會計師的含義

前任注冊會計師兵福代表會計師事務(wù)所對最近期間財務(wù)報表出具了審計報告或接受委托但未完成審

計工作，已經(jīng)或可能與委托人接觸業(yè)務(wù)約定的注冊會計師。

后任注冊會計師，吳捆代表會計師事務(wù)所正在考慮接受委托,接替前任注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計

業(yè)務(wù)的注冊會計師。

（-）客戶更換殖超務(wù)畫的原因但更的情形|）

一是會計師事務(wù)所之間為爭攬業(yè)務(wù)而進行惡性競爭；二是注冊會計師可能與客戶在重大會計、審計問

題上存在分歧，客戶不認可注冊會計師的立場。

（三）I接受委托前的溝通

后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內(nèi)容應當合理，具體包括：第一，是否發(fā)現(xiàn)被審計單位管理

層存在誠信方面的問題。第二，前任注冊會計師與管理層在重大會計、審計等問題上尋在的意見分歧。第

三，前任注冊會計師曾與被審計單位治理層（如監(jiān)事會、審計委員會或其它類似機構(gòu)）溝通過的關(guān)于管理

層舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷等問題。第四，前任注冊會計師認為導致被審計單位變更

會計師事務(wù)所的原因。

（四）胺受委托后的溝通

1、查閱前任注冊會計師工作底稿的前提

征求被審計單位同意，并與前任注冊會計師進行溝通。

2、查閱相關(guān)工作底稿及其內(nèi)容

前任注冊會計師所在的會計師事務(wù)所可自主決定是否允許后任會計師獲取工作底稿部分內(nèi)容。在收到

被審計單位同意后，依然可以自主決定。

第三章注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系與法律責任

第一節(jié)中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系

注冊會計師的職業(yè)規(guī)范體系包括四個部分：執(zhí)業(yè)準則、質(zhì)量控制準則、職業(yè)道德準則和職業(yè)后續(xù)教育

準則。職業(yè)準則是中國注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系的核心部分。

一、審計準則的含義、目標和作用

審計準則：是用來規(guī)范審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，獲取審計證據(jù)，形成審計結(jié)論，出具審計報告的專業(yè)

標準。

審計準則包括政府審計準則、內(nèi)部審計準則和注冊會計師執(zhí)業(yè)準則。

（-）注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的含義和目標

1、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的含義

注冊會計師執(zhí)業(yè)準則：是|用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù),獲取審計證據(jù)，形成審計結(jié)論，出具審

計報告的專業(yè)標準。它是注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系的重要組成部分，是注冊會計師在執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)過

程中必須遵循的行為準則，也是衡量注冊會計師審計工作質(zhì)量的權(quán)威性標準。

2、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的目標

我國制定的注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，應該達到的目標有：

第一，建立執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的權(quán)威性標準，規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，促使注冊會計師恪守獨立、

客觀、公正的基本原則，有效地發(fā)揮注冊會計師的鑒證、和服務(wù)作用。第二，促使各會計師事務(wù)所和注冊

會計師按照統(tǒng)一執(zhí)業(yè)準則執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，提高審計工作質(zhì)量，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平。第三，明確注冊

會計師的執(zhí)業(yè)責任，維護社會公眾利益，保護投資者和其他利害關(guān)系人的合法權(quán)益，促進社會主義市場經(jīng)

濟的健康發(fā)展。第四，建立與國際審計準則相銜接的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則。

(二)注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的作用

注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的實施，使注冊會計師及其他從業(yè)人員在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時有了規(guī)范和指南，便于

考核審計工作質(zhì)量，對推動審計事業(yè)的發(fā)展起著重要的作用。

具體表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，可以指導注冊會計師的工作，使審計工作規(guī)范化；第二，可以提

高注冊會計師的審計工作質(zhì)量；第三，可以維護會計師事務(wù)所和注冊會計師的合法權(quán)益：第四，可以促

進國際間審計經(jīng)驗的交流。

二、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系的演進

(-)制定執(zhí)業(yè)規(guī)則階段(19911993)

(二)建立準則體系階段(1994~2003)

(三)完善與提高階段(2004年以后)

三、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系的框架結(jié)構(gòu)

(-)執(zhí)業(yè)準則體系的框架結(jié)構(gòu)

中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則與注冊會計師職業(yè)道德準則并列，執(zhí)業(yè)準則體系包括注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)準

則、相關(guān)服務(wù)準則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則。

(二)注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的主要內(nèi)容

我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，是用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，獲取審計證據(jù)，形成審計結(jié)論，出

具審計報告的專業(yè)準則，2007年1月1日起實施。主要包括注冊會計師業(yè)務(wù)準則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控

制準則。

1、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則

注冊會計師業(yè)務(wù)準則包括鑒證業(yè)務(wù)準則和相關(guān)服務(wù)準則

(1)鑒證業(yè)務(wù)準則是為確定審計準則、審閱準則、其他鑒證業(yè)務(wù)準則適用的業(yè)務(wù)類型而做的規(guī)范。

它由鑒證業(yè)務(wù)基本準則統(tǒng)領(lǐng)，審計準則是整個業(yè)務(wù)準則體系的核心。

2、會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則

會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則是用以規(guī)范會計師事務(wù)所在執(zhí)行各類業(yè)務(wù)時應當遵守的質(zhì)量控制政策和

程序，是對會計師事務(wù)所質(zhì)量控制提出的制度要求。

第二節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)準則

一、鑒證業(yè)務(wù)

鑒證業(yè)務(wù)是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信

息信任程度的業(yè)務(wù)。它I主要包括審計業(yè)務(wù)I、I審閱業(yè)務(wù)渡I其他鑒證業(yè)務(wù)I。

(-)鑒證業(yè)務(wù)的要素

鑒證業(yè)務(wù)要素是擱鑒證業(yè)務(wù)的巨方關(guān)系I、I鑒證對象I、圓、畫和I鑒證報I告五要素。

1、三方關(guān)系

三方關(guān)系分別是注冊會計師、責任方和預期使用者。

2、鑒證對象與鑒證對象信息

鑒證對象信息：是指按照標準對鑒證對象進行評價和計量的結(jié)果；鑒證對象是鑒證對象信息所反映的

內(nèi)容。比如年報審計中年報反映的“財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量”就是年報審計中的“鑒證對象”。

3、標準

標準是指用于評價或計量鑒證對象的基準，當涉及列報時，還包括列報的基準。

適當?shù)臉藴蕬斁邆淙缦绿卣鳎合嚓P(guān)性；完整性；可靠性；中立性；可理解性。

4、證據(jù)

注冊會計師從事鑒證業(yè)務(wù)，提出鑒證結(jié)論，必須以充分、適當?shù)淖C據(jù)為基礎(chǔ)。獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)

是注冊會計師提出鑒證結(jié)論的基礎(chǔ)。

5、鑒證報告

注冊會計師應當以書面形式提出鑒證報告，在鑒證報告中應當清楚地表達其鑒證結(jié)論，對鑒證對象信

息是否不存在重大錯報提供一定程度的保證。

常見的保證程度有|合理保證|與府限保證

合理保證要求|注冊會計師通過不斷修正的、系統(tǒng)的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，對鑒證對象信

息整體提出結(jié)論，提供一種高水平但非百分之百的保證。

有限保證|在證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間、范圍等方面受到有意識的限制，它提供的是一種適度水平的

保證。

(二)|鑒證業(yè)務(wù)的基本芬奧

鑒證業(yè)務(wù)分為慢計業(yè)務(wù)|、|審閱業(yè)務(wù)|與博植鑒證業(yè)匆。

1、審計業(yè)務(wù)

審計業(yè)務(wù)：是由獨立的專門機構(gòu)人員接受委托或根據(jù)授權(quán)，對國家行政、事業(yè)單位和企業(yè)單位及其他

經(jīng)濟組織的財務(wù)報表和其他資料及其所反映的經(jīng)濟活動進行審查并發(fā)表意見。

審計業(yè)務(wù)的特點是：第一，審計對象是歷史財務(wù)信息。第二，為了獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊

會計師單獨或綜合地運用各種程序，包括檢查記錄或文件、檢查實物資產(chǎn)、觀察、函證、重新計算、重新

執(zhí)行等。第三，得出的結(jié)論是合理保證，即提供審計服務(wù)時，注冊會計師對所審計信息是否不存在重大錯

報提供合理保證。第四，表達意見與結(jié)論的方式是肯定式的，如審計報告的表述。

2、審閱業(yè)務(wù)

審閱業(yè)務(wù)：是注冊會計師在實施審閱程序的基礎(chǔ)上，說明是否注意到某些事項，使其相信財務(wù)報表沒

有按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審閱單位的財務(wù)狀

況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

審閱業(yè)務(wù)的特點是：第一，針對歷史財務(wù)信息。第二，使用的程序是有限的，主要使用詢問與分析程

序。第三，得出的結(jié)論是有限保證的。第四，提出結(jié)論的方式是消極的。

一般審閱報告的結(jié)論段是這樣表述的：根據(jù)我們的審閱，我們沒有注意到（或發(fā)現(xiàn)）財務(wù)報表沒有按

照企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)范編制，未能在所有重大方面公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果

和現(xiàn)金流量。

2、其他鑒證業(yè)務(wù)

其他鑒證業(yè)務(wù)：是指除歷史財務(wù)信息審計及審閱業(yè)務(wù)外的鑒證業(yè)務(wù)。

其他鑒證業(yè)務(wù)的特點是：第一，針對非歷史財務(wù)信息。第二，其他鑒證業(yè)務(wù)使用的程序根據(jù)準則的制

定情況、客戶的要求不同而不同。第三，保證程度也因準則、與客戶約定不同而不同。第四，表達方式依

保證程度不同而不同。

（三）鑒證業(yè)務(wù)的其他分類

1、|按鑒證業(yè)務(wù)的目詞分為|合理保證的鑒證業(yè)匆和府限保證的鑒證業(yè)務(wù)

合理保證的鑒證業(yè)務(wù)主要指審計業(yè)務(wù)；

有限保證的鑒證業(yè)務(wù)主要指財務(wù)報表審閱；注冊會計師執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)則可以提供有限保證或合理

保證。

2、|按照責任方認定能否為預期使用者直接獲取可以把鑒證業(yè)務(wù)分為兩類：一于責任方認定麗序

和直接報告業(yè)務(wù)

3、一照提供的保證程度和提出結(jié)論|的對象分為三類:|歷史財務(wù)信息審麗函歷史財務(wù)信息審函皿

圖；|其他鑒證業(yè)務(wù)。

二、相關(guān)服務(wù)

相關(guān)服務(wù)主要包括代編財務(wù)信息、對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序、對客戶提供稅務(wù)咨詢、管理咨詢等。

第三節(jié)審計質(zhì)量控制準則

審計質(zhì)量是指審計工作及其結(jié)果的優(yōu)劣程度。

審計質(zhì)量控制是指會計師事務(wù)所為了確保審計工作質(zhì)量符合注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的要求對審計的各

種業(yè)務(wù)活動或行為進行有計劃的監(jiān)督、綜合和協(xié)調(diào)的一種活動或行為。它是會計師事務(wù)所管理活動的重要

組成部分，也是會計師事務(wù)所內(nèi)部控制的核心，其根本目的在于保證審計質(zhì)量符合注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的

要求。

一、質(zhì)量控制制度的目的和要素

（-）質(zhì)量控制制度的目的

會計師事務(wù)所制定質(zhì)量控制制度的目的在于：第一，合理保證會計師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、

職業(yè)道德規(guī)范以及審計準則、審閱準則、其他鑒證業(yè)務(wù)準則和相關(guān)服務(wù)準則的規(guī)定；第二，合理保證會計

師事務(wù)所和項目負責人根據(jù)具體情況出具恰當?shù)膱蟾妗?/p>

（二）質(zhì)量控制制度的要素：

會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度應當包括四項要素卜I對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔的領(lǐng)導責任I;I職業(yè)道德規(guī)事;圖

戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持|；人力資源|；業(yè)務(wù)執(zhí)行|；|業(yè)務(wù)工作底稿|；麗。

［簡答］對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔的領(lǐng)導責任：

（1）對主任會計師的總體要求

會計師事務(wù)所應當制定政策和程序，培育以質(zhì)量為導向的內(nèi)部文化。這些政策和程序應當要求會計師

事務(wù)所主任會計師對質(zhì)量控制制度承擔最終責任。

（2）行動示范和信息傳達

會計師事務(wù)所各級管理層應當通過清晰、一致及經(jīng)常的行動示范和信息傳達，強調(diào)質(zhì)量控制政策和程

序的重要性及下列要求：按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務(wù)準則的規(guī)定執(zhí)行工作；根據(jù)具體情況出具恰

當?shù)膱蟾妗?/p>

（3）樹立質(zhì)量至上的意識

會計師事務(wù)所為實現(xiàn)質(zhì)量控制的目標而應當采取的措施有：第一，合理確定管理責任，以避免重商業(yè)

利益、輕業(yè)務(wù)質(zhì)量；第二，建立以質(zhì)量為導向的業(yè)績評價、薪酬及晉升的政策和程序；第三，投入足夠的

資源以制定和執(zhí)行質(zhì)量控制政策和程序，并形成相關(guān)文件記錄。

三、|職業(yè)道德規(guī)范

會計師事務(wù)所應當制定政策和程序，以合理保證會計師事務(wù)所及其人員遵守職業(yè)道德規(guī)范。

遵守職業(yè)道德規(guī)范包括如下措施：

（-）會計師事務(wù)所領(lǐng)導層的示范

領(lǐng)導層應在會計師事務(wù)所內(nèi)形成重視職業(yè)道德規(guī)范的氛圍，并將相關(guān)政策和程序傳達給會計師事務(wù)所

員工。

（二）教育和培訓

會計師事務(wù)所應當向所有人員提供適用的專業(yè)文獻和法律文獻，并告知希望他們熟悉這些文獻。會計

師事務(wù)所還應要求所有人員定期接受職業(yè)道德培訓I,這種培訓既可涵蓋會計師事務(wù)所有關(guān)職業(yè)道德規(guī)范的

政策和程序，也可涵蓋所有適用的法律法規(guī)中有關(guān)職業(yè)道德的要求。

（三）監(jiān)控

會計師事務(wù)所可以通過定期檢查，監(jiān)督會計師事務(wù)所有關(guān)職業(yè)道德規(guī)范的政策和程序設(shè)計是否合理、

運行是否有效，并采取適當行動，改進其設(shè)計和解決運行中存在的問題。

（四）對違反職業(yè)道德規(guī)范行為的處理

會計師事務(wù)所可以為每位員工建立職業(yè)道德檔案，記錄個人違反職業(yè)道德規(guī)范的行為及處理結(jié)果。

四、|客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持

會計師事務(wù)所應當制定有關(guān)客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)接受與保持的政策和程序，以合理保證只有在下列情

況下，才能接受或保持客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)：|已考慮客戶的誠胤沒有信息表明客戶缺乏誠信；|具有執(zhí)行

業(yè)務(wù)必要的素質(zhì)、專業(yè)勝任能力、時間和資源（必要條件）|；|能夠遵守職業(yè)道德規(guī)利。

（一）

五、人力資源

會計師事務(wù)所制定的人力資源政策和程序IB解決的人事問題I主要包括:|招聘（首要環(huán)節(jié)5|；

舔|人員素質(zhì)卜|專業(yè)勝任能力卜氏業(yè)發(fā)展|；麗;gg；|人員需求預測。

六、業(yè)務(wù)執(zhí)行|

業(yè)務(wù)執(zhí)行主要包括|四個環(huán)節(jié)|：對業(yè)務(wù)執(zhí)行情況的指導、監(jiān)督與復核；業(yè)務(wù)執(zhí)行中的咨詢；|意見分歧的

處理與解決|；|項目質(zhì)量控制復核

（-）指導、監(jiān)督與復核

1、指導

會計師事務(wù)所在制定指導、監(jiān)督與復核政策和程序時，應當考慮的事項包括：

如何將業(yè)務(wù)情況簡要告知項目組，使項目組了解工作目標；保證適用的業(yè)務(wù)準則得以遵守的程序；業(yè)

務(wù)監(jiān)督、員工培訓和輔導的程序；對已實施的工作、作出的重大判斷以及擬出具的報告進行復核的方法；

對已實施的工作及其復核的時間和范圍作出適當?shù)挠涗洠槐ＷC所有的政策和程序是合適有效的。

2,監(jiān)督

3、復核

（二）咨詢

項目組在業(yè)務(wù)執(zhí)行中時常會遇到各種各樣的疑難問題或者爭議事項，當這些問題和事項在項目組內(nèi)不

能得到解決時，有必要向項目組之外的適當人員咨詢。

對咨詢的具體要求包括五個方面：

第一，形成良好的咨詢文化。第二，合理確定咨詢事項，適當確定被咨詢者。第三，充分提供相關(guān)事

實。第四，考慮利用外部咨詢。第五，完整記錄咨詢情況并得到認可。

（三）意見分歧

（四）項目質(zhì)量控制復核

項目質(zhì)量控制復核：是指在出具報告前，對項目組作出的重大判斷和準備報告時形成的結(jié)論作出客觀

評價的過程。

政策和程序應當包括三個方面要求：

第一，對所有上市公司財務(wù)報表審計實施項目質(zhì)量控制復核。第二，規(guī)定適當?shù)臉藴?，?jù)此評價上市

公司財務(wù)報表審計以外的歷史財務(wù)信息審計和審閱、其他鑒證業(yè)務(wù)及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)，以確定是否應當實施

項目質(zhì)量控制復核。第三，對符合適當標準的所有業(yè)務(wù)實施項目質(zhì)量控制復核。

七、業(yè)務(wù)工作底稿

（一）業(yè)務(wù)工作底稿的歸檔要求與保存期限

會計師事務(wù)所應當根據(jù)業(yè)務(wù)的具體情況，確定適當?shù)臉I(yè)務(wù)工作底稿歸檔期限。對歷史財務(wù)信息審計、

審閱業(yè)務(wù)和其他鑒定業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)工作底稿的歸檔期限為業(yè)務(wù)報告日后60天內(nèi)。

對鑒定業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息審計和審閱業(yè)務(wù)、其他鑒證業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所應當自業(yè)務(wù)報告日起，

對業(yè)務(wù)工作底稿至少保存10年。

(-)業(yè)務(wù)工作底稿的管理要求:

會計師事務(wù)所應當制定政策和程序，以安全保管業(yè)務(wù)工作底稿并對業(yè)務(wù)工作底稿保密；保證業(yè)務(wù)工作

底稿的完整性；便于使用和檢索業(yè)務(wù)底稿；按照規(guī)定的期限保存業(yè)務(wù)工作底稿。

除下列情況外，會計師事務(wù)所應當對業(yè)務(wù)工作底稿包含的信息予以保密；取得客戶的授權(quán)；根據(jù)法律

的規(guī)定，會計師事務(wù)所為法律訴訟準備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)督機構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為；接受

注冊會計師協(xié)會和監(jiān)管機構(gòu)依法進行質(zhì)量檢查。

(三)業(yè)務(wù)工作底稿的所有權(quán)

業(yè)務(wù)工作底稿的所有權(quán)屬于會計師事務(wù)所

八、朝

會計師事務(wù)所應當制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質(zhì)量控制制度中的政策和程序是相關(guān)、適當?shù)模?/p>

并正在有效運行。這些監(jiān)控政策和程序應當包括持續(xù)考慮和評價會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度，如定期選

取已完成的業(yè)務(wù)進行檢查。

第四節(jié)注冊會計師的法律責任

注冊會計師的法律責任，是指I社會審計人員因違約、過失或欺詐對審計委托人、被審計單位或其他有

利益關(guān)系的第三人造成損害，按照相關(guān)法律規(guī)定而應承擔的法律后果。

一、注冊會計師的法律責任概述

(-)注冊會計師法律責任的表現(xiàn)形式

訴訟爆炸；保險危機。

(二)注冊會計師法律責任的成因：

注冊會計師涉及法律訴訟的數(shù)量和金額呈上升趨勢，其原因是多方面的，有被審計單位方面的責任，

也有注冊會計師方面的責任，有的是雙方的責任，還有的是因為使用者的誤解。其中，被審計單位方面的

責任和注冊會計師方面的責任是最重要的。

1、I被審計單位方面的責衽

(1)I錯誤、舞弊與違法行為I。被審計單位存在錯誤、舞弊與違法行為是形成注冊會計師法律責任的

前提條件。

對于被審計單位的錯誤、舞弊與違法行為，被審計單位理應承擔直接的會計責任，而注冊會計師對由

此而帶來的法律責任主要是指承擔審計責任。

(2)|經(jīng)營失敗

經(jīng)營失敗是指被審計單位發(fā)生債務(wù)危機、甚至破產(chǎn)清算，無法持續(xù)經(jīng)營的情況。

審計失敗是指注冊會計師在審計過程中有過失甚至欺詐行為，被揭發(fā)后需要承擔法律責任的情形。

審計歷史表明，絕大部分審計失敗集中發(fā)生在宣告破產(chǎn)的被審計單位，因此，被審計單位的經(jīng)營失敗

是導致審計訴訟、發(fā)生審計失敗的主要導火線。

審計總存在一定水平的審計風險，如果被審計單位發(fā)生經(jīng)營失敗，則這些審計風險就有可能顯化為審

計失敗，是注冊會計師承擔一般情況下不會承擔的法律責任。另一方面，可能發(fā)生經(jīng)營失敗的被審計單位,

其固有風險和控制風險通常也較高，注冊會計師發(fā)生過失的可能性也較高，因而發(fā)生審計失敗，承擔法律

責任的可能性也較高。

2、|注冊會計師方面責衽

導致注冊會計師承擔法律責任的根本原因是注冊會計師自身的違約、過失與欺詐行為。

（1）違約

違約是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中未能達到審計業(yè)務(wù)約定書的要求，如未能按時提交審計報告，違反

了與被審計單位訂立的保密協(xié)議等，審計人員應負違約責任。

（2）過失

過失是指在一定條件下，注冊會計師在執(zhí)業(yè)時因缺少其應有的職業(yè)謹慎而導致審計失敗的行為。

過失認為普通過失和重大過失。

普通過失即一般過失，是指沒有保持職業(yè)上應有合理的謹慎，沒有完全遵循專業(yè)準則的要求而導致審

計失敗。如未能查出隱蔽較強的錯漏等。

重大過失是指連起碼的職業(yè)謹慎都沒有保持，對業(yè)務(wù)或事項不加考慮，滿不在乎，根本沒有遵守專業(yè)

標準或嚴重違背審計準則而導致審計失敗。

另外，還有一種過失叫“共同過失”是指因注冊會計師和客戶雙方共同的責任而導致的審計失敗，即

對他人過失，受害者自己未能保持合理的謹慎因而蒙受損失。

（3）欺詐

欺詐指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為，是注冊會計師為了達到欺騙他人的目的，明

知委托單位的財務(wù)報表有重大錯報，卻加以虛偽陳述，出具無保留意見的審計報告行為。與欺詐相關(guān)的另

一個概念是“推定欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動機，但卻存在極端或異常的過失。

（三）|注冊會計師法律責任的種羽

注冊會計師承擔的法律責任|有快事責任|、|行政責田和麗逋。

民事責任是指賠償受害者損失。

行政責任是指行政處罰，對注冊會計師個人來說，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計師證書；對會

計師事務(wù)所而言，包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。

刑事責任是指按照有關(guān)法律程序判處責任人一定的徒刑。

一般來說，違約和過失可能是注冊會計師負民事責任和行政責任，欺詐可能會使注冊會計師負民事責

任和刑事責任。這三種責任可以單處，也可并處。

三、注冊會計師法律責任的防范

避免法律責任的措施：

（一）完善我國目前現(xiàn)有的法律法規(guī)

（-）嚴格遵循職業(yè)道德和專業(yè)標準的要求

（三）建立健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度

（四）審慎選擇被審計單位

（五）深入了解被審計單位業(yè)務(wù)

(六)提取風險基金或購買責任保險

(七)聘請熟悉注冊會計師法律責任的律師

第四章審計目標與計劃審計工作

計劃審計工作是審計工作的起點，也是審計工作總最重要的環(huán)節(jié)。

第一節(jié)財務(wù)報表審計的目標與實現(xiàn)

審計目標是指在一定的歷史環(huán)境下，人們通過審計實踐活動所期望達到的理想境地或最終結(jié)果。

審計目標包括：財務(wù)報表審計的闔百詞以及各類交易、賬戶余額、列報相關(guān)的國體審計目標I兩個層

次。

一、我國財務(wù)報表審計的總目標

審計總目標是將審計作為一項系統(tǒng)工作或活動所期望實現(xiàn)的目標。從發(fā)展的歷史看，審計經(jīng)歷了由弊

端審計向財務(wù)審計，又由財務(wù)審計向效益審計的歷史變遷。

但其審計對象都離不開反映財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的財務(wù)報表，所以注冊會計師始終將

財務(wù)報表審計作為其主要職責，財務(wù)報表審計是審計業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)。

財務(wù)報表審計的百標劇注冊會計師通過執(zhí)行審計工作,對財務(wù)報表的觸固、額視發(fā)表審計意見。

“合法性”是指I被審計單位的財務(wù)報表是否適用的會計準則和相關(guān)會計適度的規(guī)定編制。

“公允性”是指I財務(wù)報表是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況。

二、審計具體目標

(一)被審計單位管理當局對財務(wù)報表麗淀。

區(qū)莖害被審計單位管理層對財務(wù)報表中的各種業(yè)務(wù)和相關(guān)賬戶所作的陳述或聲明。

認定與審計目標I密切相關(guān)，注冊會計師的基本職責就是確定被審計單位管理層對其財務(wù)報表的認定是

否恰當。

1、與各類交易和事項相關(guān)的認定

(1)發(fā)生。記錄的交易和事項已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)。

(2)完整性。所有應當記錄的交易和事項均已記錄。

(3)準確性。與交易和事項有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當記錄。

(4)截止。交易和事項已記錄于正確的會計期間。

(5)分類。交易和事項已記錄于恰當?shù)馁~戶。

2、與期末賬戶余額相關(guān)的認定

(1)存在。包含在資產(chǎn)負債表內(nèi)的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益在資產(chǎn)負債表日確實存在。

(2)權(quán)利和義務(wù)。在某一特定日期，各項資產(chǎn)確屬被審計單位的權(quán)利，各項負債確屬被審計單位的

義務(wù)。權(quán)利與義務(wù)認定只與資產(chǎn)負債表的構(gòu)成要素有關(guān)。

(3)完整性。所有應當記錄的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益均已記錄

(4)計價和分攤。資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益以恰當?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分

攤調(diào)整已恰當記錄

3、與列報相關(guān)的認定

(1)發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)。披露的交易、事項和其他情況已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)

(2)完整性。所有應當包括在財務(wù)報表中的披露均已包括。

(3)分類和可理解性。財務(wù)信息已被恰當?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表述清楚。

(4)準確性和計價。財務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當。

(二)具體|審計目標

根據(jù)審計的總目標和被審計單位管理當局的認定，就可得出審計具體目標。

1、與各類交易和事項相關(guān)的審計目標。

(1)發(fā)生。已記錄的交易是真實的。

(2)完整性。已發(fā)生的交易確實已經(jīng)記錄。

(3)準確性。已記錄的交易是按正確金額反映的。

(4)截止。接近于資產(chǎn)負債表日的交易記錄于恰當?shù)钠陂g

(5)分類。被審計單位記錄的交易經(jīng)過適當分類

2、與期末賬戶余額相關(guān)的審計目標。

(1)存在。記錄的金額確實存在。

(2)權(quán)利和義務(wù)。資產(chǎn)歸屬于被審計單位，負債屬于被審計單位的義務(wù)。

(3)完整性。已存在的金額均已記錄。

(4)計價和分攤。資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益以恰當?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分

攤調(diào)整已恰當記錄。

3、與列報相關(guān)的審計目標。

(1)發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)。發(fā)生的交易、事項，或與被審計單位有關(guān)的交易和事項包括在財務(wù)報表中。

(2)完整性。應當披露的事項有包括在財務(wù)報表中。

(3)分類和可理解性。財務(wù)信息已被恰當?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表述清楚。

(4)準確性和計價。財務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當。

三、審計程序與審計目標的實現(xiàn)：

審計程序是指審計工作從開始到結(jié)束的整個過程。

|審計程序的主要丙科包括:接受業(yè)務(wù)委托、計劃審計工作、實施風險評估程序、實施控制測試和實質(zhì)

性程序、完成審計工作和編制審計報告。

(-)接受業(yè)務(wù)委托

只有在了解后認為符合勝任能力、獨立性和應有關(guān)注等職業(yè)道德要求，并且擬承接的業(yè)務(wù)具備下列所

有特征時，注冊會計師才能將其作為審計業(yè)務(wù)予以承接：

(1)審計對象適當；

(2)使用的標準適當且預期使用者能夠獲取該標準；

(3)注冊會計師能夠獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)以支持其結(jié)論；

（4）注冊會計師的結(jié)論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保證程度相適應；

（5）該業(yè)務(wù)具有合理的目的。

接受業(yè)務(wù)委托階段的主要工作包括：了解和評價審計對象的可審性；決策是否考慮接受委托；商定業(yè)

務(wù)約定條款；簽訂審計業(yè)務(wù)約定書等。

（二）計劃審計工作

計劃審計工作是整個審計工作的起點。

計劃審計工作主要包括：在本期審計業(yè)務(wù)開始時開展的初步業(yè)務(wù)活動；制定總體審計策略；制定具體

審計計劃等。

（三）實施風險評估程序

風險評估程序是指為了解審計單位及其環(huán)境而實施的程序。

實施風險評估程序的主要工作包括：了解被審計單位及其環(huán)境；識別和評估財務(wù)報表層次以及各類交

易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險，包括確定需要特別考慮的重大錯報風險（即特別風險）以

及僅通過實施實質(zhì)性程序無法應對的重大錯報風險等O

（四）實施控制測試和實質(zhì)性程序

回回邈］在了解內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，為了確定內(nèi)部控制政策和程序的設(shè)計與執(zhí)行是否有效而實施的

審計程序，其目的是測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或

修正重大錯報風險的評估結(jié)果，據(jù)以確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。

實質(zhì)性程序是指I注冊會計師對評估的重大錯報風險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程

序。它包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。

風險評估程序和實質(zhì)性程序是每次財務(wù)報表審計都應實施的必要程序。控制測試則不是。

（五）完成審計工作和編制審計報告

第二節(jié)審計業(yè)務(wù)約定書

一、審計業(yè)務(wù)約定書的含義

審計業(yè)務(wù)約定書乙匡舟會計師事務(wù)所與被審計單位簽訂的,用以記錄和確認審計業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)

系、審計目標和范圍、雙方的責任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議。

審計業(yè)務(wù)約定書具有經(jīng)濟合同的性質(zhì)，一經(jīng)約定雙方簽字認可，即成為法律上生效的契約，對各方均

具有法定約束力。

二、審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容：

審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容包括：審計業(yè)務(wù)約定書的必備條款，在需要時應考慮增加的其它條款，以及實

施集團財務(wù)報表審計時的特殊考慮?

（-）審計業(yè)務(wù)約定書的必備條款

審計業(yè)務(wù)約定書的具體內(nèi)容可能因被審計單位的不同而存在差異，但應當包括下列主要方面:

(1)財務(wù)報表審計的目標；

(2)管理層對財務(wù)報表的責任；

(3)管理層編制財務(wù)報表采用的會計準則和相關(guān)會計制度；

(4)審計范圍；

(5)執(zhí)行審計工作的安排；

(6)審計報告格式和對審計結(jié)果的其他溝通形式；

(7)由于測試的性質(zhì)和審計的其他固有限制，以及內(nèi)部控制的固有局限性，不可避免地存在著某些

重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風險；

(8)管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助；

(9)注冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關(guān)的記錄、文件和所需要的其他信息；

(10)管理層對其作出的與審計有關(guān)的聲明予以書面確認；

(11)注冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密；

(12)審計收費；

(13)違約責任；

(14)解決爭議的方法；

(15)簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加蓋的公章。

(-)在需要時應考慮增加的業(yè)務(wù)約定條款

如果情況需要，注冊會計師應當考慮在審計業(yè)務(wù)約定書中列明下列內(nèi)容：

(1)在某些方面對利用其他注冊會計師和專家工作的安排；

(2)與審計涉及的內(nèi)部審計人員和被審計單位其他員工工作的協(xié)調(diào)；

(3)預期向被審計單位提交的其他函件或報告；

(4)與治理層整體直接溝通；

(5)在首次接受審計委托時，對與前任注冊會計師溝通的安排；

(6)注冊會計師與被審計單位之間需要達成進一步協(xié)議的事項。

(三)連續(xù)審計業(yè)務(wù)中的考慮

注冊會計師可以與被審計單位簽訂長期審計業(yè)務(wù)約定書，但如果出現(xiàn)下列情況，應當考慮重新簽訂審

計業(yè)務(wù)約定書：

(1)有跡象表明被審計單位誤解審計目標和范圍；

(2)需要修改約定條款或增加特別條款；

(3)高級管理人員、董事會或所有權(quán)結(jié)構(gòu)近期發(fā)生變動；

(4)被審計單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)或規(guī)模發(fā)生重大變化；

(5)法律法規(guī)的規(guī)定；

(6)管理編制財務(wù)報表采用的會計準則和相關(guān)會計制度發(fā)生變化。

出現(xiàn)上述第(2)種情況時，注冊會計師也可以與被審計單位簽訂補充協(xié)議，原審計業(yè)務(wù)約定書有效。

第三節(jié)審計重要性

一、對審計重要性的理解

重復畫畫被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表

使用者的判斷或決策。

理解重要性的概念，需要注意把握以下幾點：

1、重要性概念中的錯報包含漏報

財務(wù)報表錯報包括財務(wù)報表金額的錯報和財務(wù)報表披露的錯報。

2、重要性概念是針對財務(wù)報表使用者決策的信息需求而言的

如果財務(wù)報表中的某項錯報足以改變或影響財務(wù)報表使用者的相關(guān)決策，則該項錯報就是重要的，否

則就不重要。

3、重要性包括對數(shù)量和性質(zhì)兩個方面的考慮

所謂數(shù)量方面，是指錯報的金額大小，性質(zhì)方面則是錯報的性質(zhì)。一般而言，金額大的錯報比金額小

的錯報更重要。

4、重要性的確定離不開具體環(huán)境

不同企業(yè)面臨不同的環(huán)境，因而判斷重要性的標準也不相同。

5、對重要性的評估需要運用職業(yè)判斷。

（二）審計重要性運用的情形

二、計劃階段確定重要性水平

（-）從數(shù)量方面考慮重要性

注冊會計師應當考慮財務(wù)報表層次和各類交易、賬戶余額、列報層次確定重要性水平。

（二）從性質(zhì)方面考慮重要性

金額不重要的錯報從性質(zhì)上看有可能是重要的。

注冊會計師在判斷錯報的性質(zhì)是否重要時，應該考慮的具體情況包括：錯報對遵守法律法規(guī)要求的影

響程度；錯報對遵守債務(wù)契約或其他合同要求的影響程度；錯報掩蓋收益或其他趨勢變化的程度等。

三、重要性與審計風險

（一）重要性與審計風險的關(guān)系

重要性與審計風險之間存在反向關(guān)系。重要性水平越高，審計風險越低；反之，重要性水平越低，審

計風險越高。這里，重要性水平的高低指的是金額的高低。

400元的重要性水平比200元的重要性水平高。

重要性水平為400元時的審計風險比重要性水平為200元時的審計風險低。

重要性和審計證據(jù)之間也是反向變動的關(guān)系。

（二）考慮重要性與審計風險的關(guān)系對審計程序的影響

1、在審計計劃階段

在審計計劃階段，注冊會計師在確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，需要考慮計劃的重要性水平。

2、在審計執(zhí)行階段

在審計執(zhí)行階段，隨著審計過程的推進，注冊會計師應當及時評價計劃階段確定的重要性水平是否仍

然合理，并根據(jù)具體環(huán)境的變化或在審計執(zhí)行過程中進一步獲取的信息，修正計劃的重要性水平，進而修

改進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。

3、在評價審計程序結(jié)果階段

在評價審計程序結(jié)果階段，注冊會計師確定的重要性和審計風險，可能與計劃審計工作時評估的重要

性和審計風險存在差異。在這種情況下，注冊會計師應當重新確定重要性和審計風險，并考慮實施的審計

程序是否充分。

四、評價錯報的影響

(-)尚未更正錯報的匯總數(shù)

1、已經(jīng)識別的具體錯報

(1)對事實的錯報。

(2)車技主觀決策的錯報。

2、推斷誤差

(1)通過測試樣本估計出的總體的錯報減去在測試中發(fā)現(xiàn)的已經(jīng)識別的具體錯報。

(2)通過實質(zhì)性分析程序推斷出的估計錯報。

(二)評價尚未更正錯報的匯總數(shù)的影響

第四節(jié)計劃審計工作

一、計劃審計工作的總體要求：

計劃審計工作是再注冊會計師為了完成年度財務(wù)報表的審計業(yè)務(wù),達到預期的審計目標，在具體執(zhí)行

審計程序之前對審計工作所作的合理規(guī)劃和安排，即制定審計計劃。

計劃審計工作包局針對審計業(yè)務(wù)制定|總體審計策啕和|具體審計計劃,以將審計風險降至可接受的低

水平。

二、初步業(yè)務(wù)活動

注冊會計師應當在本期審計業(yè)務(wù)開始時開展下列初步業(yè)務(wù)活動：

(-)針對保持客戶關(guān)系和具體審計業(yè)務(wù)實施相應的質(zhì)量控制程序；

(二)評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況，包括評價獨立性；

(三)及時簽訂或修改審計業(yè)務(wù)約定書。

三、總體審計策略

總體審計策略是忖審計的麗帝國和|實施方式|所作的規(guī)劃,是注冊會計師從接受審計委托到出具審

計報告整個過程基本工作內(nèi)容的除合計劃。它是規(guī)劃整個審計工作的藍圖。

總體審計策略畫畫確定審計I踵I、gg和歷