企業(yè)會計準則后續(xù)變化講義

一、政策列表

兩則是指《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務(wù)通則》，兩制是指13個行業(yè)的會計制度和10個行業(yè)的財務(wù)制度。

術(shù)語“國際財務(wù)報告準則”（IFRS）包括廣義和狹義兩方面的含義。狹義的國際財務(wù)報告準則僅指國際會計準則

理事會現(xiàn)時發(fā)布的國際財務(wù)報告準則系列，此類公告有別于國際會計準則理事會的前身一一國際會計準則委員會所

發(fā)布的國際會計準則系列。廣義的國際財務(wù)報告準則則指?整套的國際會計準則理事會公告，包括由國際會計準則

理事會以及國際會計準則理由會的前身一一國際會計準則委員會批出的準則和說明公告。

國際財務(wù)報告準則曾經(jīng)被稱為國際會計準則，它由國際會計準則委員會制定，國際財務(wù)報告準則是一系列以原

則性為基礎(chǔ)的準則，它只規(guī)定了寬泛的規(guī)章而不是約束到具體的業(yè)務(wù)處理。

國際會計準則（IAS）由國際會計準則委員會（IASC）于1973年至2000年間發(fā)布。在2001年，國際會計準則

理事會（IASB）取代了國際會計準則委員會。自此，國際會計準則理事會對部分國際會計準則作出了修訂，并提議

對其他國際會計準則進行修訂和以新的國際財務(wù)報告準則（IFRS）取代某些國際會計準則，對原國際會計準則未涵

蓋的議題則接受或提議了新的國際財務(wù)報告準則。

“會計名人堂”是美國俄亥俄州立高校在195。年設(shè)立的，目的在于表彰2U世紀以來對會計進步做出重大貢幀

的會計人員。2010年是美國會計名人堂設(shè)立六十周年。六十年間，先后有85位會計理論與實務(wù)先驅(qū)入選。莫里斯?

穆尼茨（MauriceMoonitz）1979年的唯----位。

頒布時間文件名稱發(fā)文編號發(fā)文單位

2007.02.01企業(yè)會計準則實施問題專家工作組看法—

2007.04.30企業(yè)會計準則實施問題專家工作組看法—

2007.11.16關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會計準則說明第1號》的通知財會[2007]14號財政部

2008.01.21財政部關(guān)于做好上市公司2007年年報工作的通知財會困［2008］5號財政部

2008.01.21企業(yè)會計準則實施問題專家工作組看法—

2008.08.07財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準則說明第2號的通知財會12008]11號財政部

2009.06.11財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準則說明第3號的通知財會［2009］8號財政部

財政部關(guān)于做好執(zhí)行會計準則企業(yè)2008年年報工

2009.12.26財會函［2008］60號財政部

作的通知

關(guān)于執(zhí)行會計準則的上市公司和非上市企業(yè)做好

2009.12.24財會[2009]16號財政部

2009年年報工作的通知

2010.07.14企業(yè)會計準則說明第4號財會［2010］。號財政部

關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計準則的上市公司和非上市企業(yè)

2010.12.28財會[2010]25號財政部

做好2010年年報工作的通知

關(guān)于征求《企業(yè)會計準則說明第5號（征求看法

2011.12.08財會便［201“72號財政部

稿）》看法的函

關(guān)于做好執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)2011年年報監(jiān)

2011.12.31財會［201。25號財政部

管工作的通知

一、企業(yè)會計準則說明（第1號-第4號）

企業(yè)會計準則說明第1號

二OO七年H—月十六日

一、企業(yè)在編制年報時，首次執(zhí)行日有關(guān)資產(chǎn)、負債及全部者權(quán)益項目的金額是否要進一步復(fù)核？原同時依據(jù)

國內(nèi)及國際財務(wù)報告準則對外供應(yīng)財務(wù)報告的B股、H股等上市公司，首次執(zhí)行日如何調(diào)整？

答：企業(yè)在編制首份年報時，應(yīng)當對首次執(zhí)行口有關(guān)資產(chǎn)、負債及全部者權(quán)帝項目的賬面余額進行復(fù)核，經(jīng)注

冊會計師審計后，在附注中以列表形式披露年初全部者權(quán)益的調(diào)整過程以及作出修正的項目、影響金額及其緣由。

原同時依據(jù)國內(nèi)及國際財務(wù)報告準則對外供應(yīng)財務(wù)報告的B股、H股等上市公司，首次執(zhí)行日依據(jù)取得的相關(guān)信息,

能夠?qū)σ驎嬚咦兏婕暗慕灰谆蛐№椀奶幚斫Y(jié)果進行追溯調(diào)整的，以追溯調(diào)整后的結(jié)果作為首次執(zhí)行日的余

額。

二、中國境內(nèi)企業(yè)設(shè)在境外的子公司在境外發(fā)生的有關(guān)交易或事項，境內(nèi)不存在且受相關(guān)法律法規(guī)等限制或交

易不常見，企業(yè)會計準則未作規(guī)范的，如何進行處理？

答：中國境內(nèi)企業(yè)設(shè)在境外的子公司在境外發(fā)生的交易或事項，境內(nèi)不存在且受法律法規(guī)等限制或交易不常見,

企業(yè)會計準則未作出規(guī)范的，可以將境外子公司已經(jīng)進行的會計處理結(jié)果，在符合《企業(yè)會計準則——基本準則》

的原則卜，依據(jù)國際財務(wù)報告準則進行調(diào)整后，并入境內(nèi)母公司合弁財務(wù)報表的相關(guān)項目。

三、經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始挺直費用以及融資租賃中承租人發(fā)生的融資費用應(yīng)當如何處理？出租人對經(jīng)

營租賃供應(yīng)激勵措施的，如供應(yīng)免租期或擔(dān)當承租人的某些費用等，承租人和出租人應(yīng)當如何處理？企業(yè)（建筑承

包商）為訂立建筑合同發(fā)生的相關(guān)費用如何處理？

答：（一）經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始挺直費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃

項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等，應(yīng)當計入當期損益；金額較大的應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)

依據(jù)與確認租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當期損益。承租人在融資租賃中發(fā)生的融資費用應(yīng)予資本化或是費用化，

應(yīng)按《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》處理，并按《企業(yè)會計準則第21號——租賃》進行計量。

（二）出租人對經(jīng)營租賃供應(yīng)激勵措施的，出租人與承租人應(yīng)當分別下列狀況進行處理：1.出租人供應(yīng)免租期的,

承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內(nèi)應(yīng)當確認租

金費用；出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行安排，免租期內(nèi)出

租人應(yīng)當確認租金收入。2.出租人擔(dān)當了承租人某些費用的，出租人應(yīng)將該費用自租金收入總額中扣除，按扣除后的

租金收入余額在租賃期內(nèi)進行安排；承租人應(yīng)將該費用從租金費用總額中扣除，按扣除后的租金費用余額在租賃期

內(nèi)進行分攤。

（三）企業(yè)（建筑承包商）為訂立合同發(fā)生的差旅費、投標費等，能夠單獨區(qū)分和牢靠計量且合同很可能訂立

的，應(yīng)當予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足上述條件的，應(yīng)當計入當期損益。

四、企業(yè)發(fā)行的金融工具應(yīng)當在滿足何種條件時確認為權(quán)益工具？

答：企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認為權(quán)益性工具，應(yīng)當同時滿足下列條件：

（-）該金融工具應(yīng)當不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他匿位，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融

資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)。

（二）該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的，如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當不包括交付

非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同義務(wù)；如為衍生二具，該金融工具只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行

力自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。其口，所指的發(fā)行方自身權(quán)益工具不包括本身通過

收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同。

五、嵌入保險合同或嵌入租賃合同中的衍生工具應(yīng)當如何處理？

答：依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定，嵌入衍生工具相關(guān)的混合工具沒有指定為

以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，同時滿足有關(guān)條件的，該嵌入衍生工具應(yīng)當從混合

工具中分拆，作為單獨的衍生工具處理。該規(guī)定同樣適用于嵌入在保險合同中的衍生工具，除非該嵌入衍生工具本

身屬于保險合同。

依據(jù)保險合同商定，假如投保人在持有保險合同期間，擁有以同宗金額或是以固定金額和相應(yīng)利率確定的金額

退還保險合同選擇權(quán)的，即使其行權(quán)價格與主保險合同負債的賬面價值不同，保險人也不應(yīng)將該選擇權(quán)從保險合同

中分拆，仍按保險合同進行處理。但是，假如退保價值伴同某金融變量或者某一與合同?方不特定相關(guān)的非金融變

量的變動而轉(zhuǎn)變，嵌入保險合同中的賣出選擇權(quán)或現(xiàn)金退保選擇權(quán)，應(yīng)適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確

認和計量》；假如持有人實施賣出選擇權(quán)或現(xiàn)金退保選擇權(quán)的力量取決于上述變量變動的，嵌入保險合同中的賣出選

擇權(quán)或現(xiàn)金退保選擇權(quán)，也適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》。嵌入租賃合同中的衍生工具，

應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行處理。

六、企業(yè)如有持有待售的固定資產(chǎn)和其他非流淌資產(chǎn)，如何進行確認和計量？

答：《企業(yè)會計準則第4號一固定資產(chǎn)》其次十二條規(guī)定，企業(yè)對于持有待售的固定資產(chǎn)，應(yīng)當調(diào)整該項固定

資產(chǎn)的估計凈殘值，使該固定資產(chǎn)的估計凈殘值反映其公允價值減云處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售

條件時該項固定資產(chǎn)的原賬面價值,原賬面價值高于調(diào)整后估計凈殘值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。

同時滿足下列條件的非流淌資產(chǎn)應(yīng)當劃分為持有待售：一是企業(yè)已經(jīng)就處置該非流淌資產(chǎn)作出決議；二是企業(yè)已經(jīng)

與受讓方簽訂了不行撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；三是該項轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成。符合持有待化:條件的無形資產(chǎn)等其他非流淌

資產(chǎn)，比照上述原則處理，但不包括遞延所得稅資產(chǎn)、《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)范的金

融資產(chǎn)、以公允價值計策的投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)、保險合同中產(chǎn)生的合同權(quán)利。持有待伐的非流淌資產(chǎn)包括單

項資產(chǎn)和處置組，處置組是指作為整體出售或其他方式并處置的組資產(chǎn)。

七、企業(yè)在確認由聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資產(chǎn)生的投資收益時，對于與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)發(fā)生的內(nèi)部交易損

益應(yīng)當如何處理？首次執(zhí)行日對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資存在股權(quán)投資借方差額的，計算投資損益時如何進行調(diào)

整？企業(yè)在首次執(zhí)行日前持有對子公司的長期股權(quán)投資，取得子公司分派現(xiàn)金股利或利潤如何處理？

答：（一）企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，依據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，

應(yīng)當接受權(quán)益法核算，在按持股比例等計算確認應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈損益時，應(yīng)當考慮以下因素：投資

企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益依據(jù)持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)當予以抵俏，在

此基礎(chǔ)上確認投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損失，依據(jù)《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》

等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當全領(lǐng)確認。投資企業(yè)對于納入其合并范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間

發(fā)生的內(nèi)部交易損益，也應(yīng)當依據(jù)上述原則進行抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益。

投資企業(yè)對于首次執(zhí)行日之前已?持有的對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，如存在與該投資相關(guān)的股權(quán)投

資借方差額，還應(yīng)扣除按原剩余期限直線攤銷的股權(quán)投資借方差額，確認投資損益。投資企業(yè)在被投資單位宣告發(fā)

放現(xiàn)金股利或利潤時，依據(jù)規(guī)定計算應(yīng)分得的部分確認應(yīng)收股利，同時沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。

（二）企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對子公司長期股權(quán)投資，應(yīng)在首次執(zhí)行日進行追溯調(diào)整，視同該子公

司自最初即接受成本法核算。執(zhí)行新會計準則后，應(yīng)當依據(jù)子公司宣告分派現(xiàn)金股利或利潤中應(yīng)分得的部分，確認

投資收益。

八、企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有的限售股權(quán)如何進行處理？

答：企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位在重大影響以上的股權(quán)，應(yīng)當作為長期股權(quán)投資，視對被投

資單位的影響程度分別接受成本法或權(quán)益法核算；企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位不具有把握、共同

把握或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額，在首次執(zhí)行日應(yīng)當追溯調(diào)

整，計入資本公積。

九、企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在合并財務(wù)報表中產(chǎn)生的臨時性差異是否應(yīng)當確

認遞延所得稅？母公司對于納入合并范圍子公司的未確認投資損失，執(zhí)行新會計準則后在合并財務(wù)報表中如何列

報？

答：（一）企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，因抵俏未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價

值與其在所屬納稅主體的計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生臨時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所

得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與挺直計入全部者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所

得稅除外。

（-）執(zhí)行新會計準則后，母公司對于納入合并范圍子公司的天確認投資損失，在合并資產(chǎn)負債表中應(yīng)當沖減

未安排利潤，不再單獨作為“未確認的投資損失”項目列報。

十、企業(yè)改制過程中的資產(chǎn)、負債，應(yīng)當如何進行確認和計量？

答：企業(yè)引入新股東改制為股份有限公司，相關(guān)資產(chǎn)、負債應(yīng)當依據(jù)公允價值計量，并以改制時確定的公允價

值為基礎(chǔ)持續(xù)核算的結(jié)果并入控股股東的合并財務(wù)報表。改制企業(yè)的控股股東在確認對股份有限公司的長期股權(quán)投

資時，初始投資成本為投出資產(chǎn)的公允價值及相關(guān)費用之和。

企業(yè)會計準則說明第2號

二。。八年八月七日

一、同時發(fā)行A股和H股的上市公司，應(yīng)當如何運用會計政策及會計估量？

答：內(nèi)地企業(yè)會計準則和香港財務(wù)報告準則實現(xiàn)等效后，同時發(fā)行A股和H股的上市公司，除部分長期資產(chǎn)減

值損失的轉(zhuǎn)回以及關(guān)聯(lián)方披露兩項差異外，對于同一交易事項，應(yīng)當在A股和H股財務(wù)報告中接受相同的會計政策、

運用相同的會計估量進行確認、計量和報告，不得在A股和H股財務(wù)報告中接受不同的會計處理。

二、企業(yè)購買子公司少數(shù)股東擁有對子公司的股權(quán)應(yīng)當如何處理？企業(yè)或其子公司進行公司制改制的，相關(guān)資

產(chǎn)、負債的賬面價值應(yīng)當如何調(diào)整？

答：（一）母公司購買子公司少數(shù)授權(quán)所形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投

資》第㈣條的規(guī)定確定其投資成本。

母公司在編制合并財務(wù)報表時，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與依據(jù)新增掙股比例計算應(yīng)享有了?公司

自購買日（或合并日）開頭持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當調(diào)整全部者權(quán)益（資本公積），資本公積不足沖

減的，調(diào)整留存收益。

上述規(guī)定僅適用于本規(guī)定發(fā)布之后發(fā)生的購買子公司少數(shù)股權(quán)交易，之前已經(jīng)發(fā)生的購買子公司少數(shù)股權(quán)交易

未依據(jù)上述原則處理的，不予追溯調(diào)整。

（二）企業(yè)進行公司制改制的，應(yīng)以經(jīng)評估確認的資產(chǎn)、負債價值作為認定成本，該成本與其賬面價值的差額,

應(yīng)當調(diào)整全部者權(quán)益：企業(yè)的子公司進行公司制改制的，母公司通常應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則說明第1號》的相關(guān)

規(guī)定確定對子公司長期股權(quán)投資的成本，該成本與長期股權(quán)投資賬面價值的差額，應(yīng)當調(diào)整全部者權(quán)益。

三、企業(yè)對于合營企業(yè)是否應(yīng)納入合并財務(wù)報表的合并范圍？

答：依據(jù)《企業(yè)會計準則第33號——合并財務(wù)報表》的規(guī)定，投資企業(yè)對于與其他投資方一起實施共同把握的

被投資單位，應(yīng)當接受權(quán)益法核算，不應(yīng)接受比例合并法。但是，假如依據(jù)有關(guān)章程、協(xié)議等，表明投資企業(yè)能夠

對被投資單位實施把握的，應(yīng)當將被投資單位納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

四、企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分別交易的可轉(zhuǎn)換公司債券，其認股權(quán)應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分別交易的可轉(zhuǎn)換公司債券（以下簡稱分別交易可轉(zhuǎn)換公司債券），其認股權(quán)符合《企

業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》和《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》有關(guān)權(quán)益工具定義的，

應(yīng)當依據(jù)分別交易可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行價格，減去不附認股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價值后的差額，確認

一項權(quán)益工具（資本公積）。

企業(yè)對于本規(guī)定發(fā)布之前己經(jīng)發(fā)行的分別交易可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)當進行追溯調(diào)整。

五、企業(yè)接受建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)應(yīng)當如何處理？

答：企業(yè)接受建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，應(yīng)當依據(jù)以下規(guī)定進行處理：

（一）本規(guī)定涉及的BOT業(yè)務(wù)應(yīng)當同時滿足以下條件：

1.合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進行招標的企業(yè)。

2.合同投資方為依據(jù)有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營權(quán)合同的企業(yè)（以下簡稱合同投資方）。合同投資方依據(jù)規(guī)定設(shè)立

項目公司（以下簡稱項目公司）進行項目建設(shè)和運營。項目公司除取得建筑有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施

建筑完成以后的確定期間內(nèi)負貨供應(yīng)后續(xù)經(jīng)營服務(wù)。

3.特許經(jīng)營權(quán)合同中對所建筑基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標準、工期、開頭經(jīng)營后供應(yīng)服務(wù)的對象、收費標準及后續(xù)調(diào)整作

出商定，同時在合同期滿，合同投資方負有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對基礎(chǔ)設(shè)施在移交時的性

能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。

（二）與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認。

1.建筑期間，項目公司對于所供應(yīng)的建筑服務(wù)應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第15號——建筑合同》確認相關(guān)的收入

和費用?；A(chǔ)設(shè)施建成后，項目公司應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第14號一收入》確認與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入。

建筑合同收入應(yīng)當依據(jù)收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并分別以下狀況在確認收入的同時，確認金融資產(chǎn)或

無形資產(chǎn)：

（1）合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的確定期間內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或

其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司供應(yīng)經(jīng)營服務(wù)的收費低丁?某一限定金額的狀況下，合同授予方依據(jù)合同規(guī)定負責(zé)將

有關(guān)差價補償給項目公司的，應(yīng)當在確認收入的同時確認金融資產(chǎn)，并依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確

認和計量》的規(guī)定處理。

（2）合同規(guī)定項FI公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的確定期間內(nèi)有權(quán)利向獵取服務(wù)的對象收取費用，但

收費金領(lǐng)不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項目公司應(yīng)當在確認收入的同時確認無形資產(chǎn)。

建筑過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》的規(guī)定處理。

2.項目公司未供應(yīng)實際建筑服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建筑發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認建筑服務(wù)收入，應(yīng)當依據(jù)建筑過程

中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。

（三）依據(jù)合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持確定的服務(wù)刀量或在移交給合同授予方之前保持確定的用法

狀態(tài)，估計將發(fā)生的支出，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定處理。

（西）依據(jù)特許經(jīng)營權(quán)合同規(guī)定，項目公司應(yīng)供應(yīng)不止一項服務(wù)（如既供應(yīng)基礎(chǔ)設(shè)施建筑服務(wù)乂供應(yīng)建成后經(jīng)

營服務(wù)：的，各項服務(wù)能夠單獨區(qū)分時，其收取或應(yīng)收的對價應(yīng)當依據(jù)各項服務(wù)的相對公允價值比例安排給所供應(yīng)

的各項服務(wù)。

（五）BOT業(yè)務(wù)所建筑基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項Fl公司的固定資產(chǎn)。

（六）在BOI業(yè)務(wù)中，授予力可能向項目公司供應(yīng)除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，假如該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合

同價款的一部分，不應(yīng)作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認，未供應(yīng)與獵取該

資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認為一項負債。

本規(guī)定發(fā)布前，企業(yè)已經(jīng)進行的BOT項目，應(yīng)當進行追溯調(diào)整：進行追溯調(diào)整不切實可行的，應(yīng)以與BOT業(yè)

務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)、負債在所列報最早期間期初的賬面價值為基礎(chǔ)重新分類，作為無形資產(chǎn)或是金融資產(chǎn)，同時進行減

值測試：在列報的最早期間期初進行減值測試不切實可行的，應(yīng)在當期期初進行減值測試。

六、售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)的售后租回交易認定為經(jīng)營租侑的，應(yīng)當分別以下狀況處理：

（一）有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是依據(jù)公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)當計入當期損益。

（-）售后租回交易假如不是依據(jù)公允價值達成的，售價低于公允價值的差額，應(yīng)計入當期損益：但若該損失

將由低于市價的將來租賃付款額補償時，有關(guān)損失應(yīng)予以遞延（遞延收益），并按與確認租金費用相全都的方法在租

賃期內(nèi)進行分攤；假如售價大于公允價值，其大于公允價值的部分應(yīng)計入遞延收益，并在租賃期內(nèi)分攤。

企業(yè)會計準則說明第3號

二。。九年六月十一日

一、接受成本法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)取得被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)當如何進行會

計處理？

答：接受成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金

股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當依據(jù)享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬于投

資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利澗。

企業(yè)依據(jù)上述規(guī)定確認自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在推

斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大了享有被投資單位凈資產(chǎn)（包

括相關(guān)商譽）賬面價值的份額等類似狀況。消滅類似狀況時，企業(yè)應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》

對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當計提減值預(yù)備。

二、企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)，對上市公司不具有把握、共同把握或重大影響的，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)：不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對上市公司不具有把握、共同把握

或重大影響的，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售

金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價值時，應(yīng)當依據(jù)《企、也會計準則第22號——金融工具確認和計量》有關(guān)公

允價值確定的規(guī)定執(zhí)行，不得轉(zhuǎn)變企業(yè)會計準則規(guī)定的公允價值確定原則和方法。

本說明發(fā)布前未按上述規(guī)定確定所持有限售股權(quán)公允價值的，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、

會計估量變更和差錯更正》進行處理。

三、高危行業(yè)企業(yè)提取的平安生產(chǎn)費，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：高危行業(yè)企業(yè)依據(jù)國家規(guī)定提取的平安生產(chǎn)費，應(yīng)當計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“4301專

項儲備”科目。

企業(yè)用法提取的平安生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，挺直沖減專項儲備。企業(yè)用法提取的平安生產(chǎn)費形成固定

資產(chǎn)的，應(yīng)當通過“在建工程''科目歸集所發(fā)生的支出，待平安項目完工達到預(yù)定可用法狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；同

時，依據(jù)形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

“專項儲備''科目期末余額在資產(chǎn)負債表全部者權(quán)益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項儲備”項目反

映。

企業(yè)提取的維簡費和其他具有類似性質(zhì)的費用，比照上述規(guī)定處理。

本說明發(fā)布前未按上述規(guī)定處理的，應(yīng)當進行追溯調(diào)整。

四、企業(yè)收到政府賜予的搬遷補償款應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)、棚戶區(qū)改造、沉陷區(qū)治理等公共利益進行搬遷，收到政府從財政預(yù)算挺

直撥付的搬訐補償款，應(yīng)作為專項應(yīng)付款處理。其中，屬于對企、也在搬訐和重建過程中發(fā)生的固審資產(chǎn)和無形資產(chǎn)

損失、有關(guān)費用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進行補償?shù)模瑧?yīng)自專項應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，并依據(jù)《企業(yè)

會計準則第16號——政府補助》進行會計處理。企業(yè)取得的搬遷補償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益的金額后如有結(jié)余的，應(yīng)

當作為資本公積處理。

企業(yè)收到除上述之外的搬遷補償款，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會計準則第16號——

政府補助》等會計準則進行處理。

五、在股份支付的確認和計量中，應(yīng)當如何正確運用可行權(quán)條件和非可行權(quán)條件？

答：企業(yè)依據(jù)國家有關(guān)規(guī)定實行股權(quán)激勵的，股份支付協(xié)議中確定的相關(guān)條件，不得任憑變更。其中，可行權(quán)

條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方供應(yīng)的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獵取股份支付協(xié)議規(guī)定的

權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件?？尚袡?quán)條件包括服務(wù)期限條件或業(yè)績條件。服務(wù)期限條件

是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)的條件。業(yè)績條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)已經(jīng)達

到特定業(yè)績目標才可行權(quán)的條件，具體包括市場條件和非市場條件。

企業(yè)在確定權(quán)益工具授予口的公允價值時，應(yīng)當考慮股份支付協(xié)議規(guī)定的可行權(quán)條件中的市場條件和非可行權(quán)

條件的影響。股份支付存在非可行權(quán)條件的，只要職工或其他方滿足了全部可行權(quán)條件中的非市場條件（如服務(wù)期

限等），企業(yè)應(yīng)當確認已得到服務(wù)相對應(yīng)的成本費用。

在等待期內(nèi)假如取消了授予的權(quán)益工具，企業(yè)應(yīng)當對取消所授予的權(quán)菰性工具作為加速行權(quán)處理，將剩余等待

期內(nèi)應(yīng)確認的金額馬上計入當期損益，同時確認資本公積。職工或其他方能夠選擇滿足非可行權(quán)條件但在等待期內(nèi)

未滿足的，企業(yè)應(yīng)當將其作為授予權(quán)益工具的取消處理。

六、企業(yè)自行建筑或通過分包商建筑房地產(chǎn)，應(yīng)當遵循哪項會計準則確認與房地產(chǎn)建筑協(xié)議相關(guān)的收入？

答：企業(yè)自行建筑或通過分包商建筑房地產(chǎn)，應(yīng)當依據(jù)房地產(chǎn)建筑協(xié)議條款和實際狀況，推斷確認收入應(yīng)適用

的會計準則。

房地產(chǎn)購買方在建筑工程開頭前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計的主要結(jié)構(gòu)要素，或者能夠在建筑過程中打算主要結(jié)

構(gòu)變動的，房地產(chǎn)建筑協(xié)議符合建筑合同定義，企業(yè)應(yīng)當遵循《企業(yè)會計準則第15號——建筑合同》確認收入。

房地產(chǎn)購買方影響房地產(chǎn)設(shè)計的力量有限（如僅能對基本設(shè)計方案做微小變動）的，企業(yè)應(yīng)當遵循《企業(yè)會計

準則第14號——收入》中有關(guān)商品銷售收入的原則確認收入。

七、利潤表應(yīng)當作哪些調(diào)整？

答：（一）企業(yè)應(yīng)當在利潤表“每股收益”項下增列“其他綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目?！捌渌C合收益”

項目，反映企業(yè)依據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定未在損益中確認的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額。”綜合收益總額”

項目，反映企業(yè)凈利潤與其他綜合收益的合計金額。“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目的序號在原有基礎(chǔ)上順延。

（二）企業(yè)應(yīng)當在附注中具體披露其他綜合收益各項目及其所得稅影響，以及原計入其他綜合收益、當期轉(zhuǎn)入

損益的金額等信息。

（三）企業(yè)合并利潤表也應(yīng)依據(jù)上述規(guī)定進行調(diào)整。在“綜合收益總額''項目下單獨列示“歸屬于母公司全部者的

綜合收益總額”項目和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項目。

（四）企業(yè)供應(yīng)前期比較信息時，比較利潤表應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》第八條的規(guī)

定處理.

八、企業(yè)應(yīng)當如何改進報告分部信息？

答：企業(yè)應(yīng)當以內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理要求、內(nèi)部報告制度為依據(jù)確定經(jīng)營分部，以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報告分

部，并按下列規(guī)定披露分部信息。原有關(guān)確定地區(qū)分部和業(yè)務(wù)分部以及依據(jù)主要報告形式、次要報告形式披露分部

信息的規(guī)定不再執(zhí)行。

（-）經(jīng)營分部，是指企業(yè)內(nèi)同時滿足下列條件的組成部分：

1.該組成部分能夠在日?；顒又挟a(chǎn)生收入、發(fā)生費用；

2.企業(yè)管理層能夠定期評價該組成部分的經(jīng)營成果，以打算向其配置資源、評價其業(yè)績；

3.企業(yè)能夠取得該組成部分的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)會計信息。

企業(yè)存在相像經(jīng)濟特征的兩個或多個經(jīng)營分部，同時滿足《企業(yè)會計準則第35號——分部報告》第五條相關(guān)規(guī)

定的，可以合并為一個經(jīng)營分部。

（二）企業(yè)以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報告分部時，應(yīng)當滿足《企業(yè)會計準則第35號一分部報告》第八條規(guī)定的

三個條件之一。未滿足規(guī)定條件，但企業(yè)認為披露該經(jīng)營分部信息對財務(wù)報告用法者有用的，也可將其確定為報告

分部。

報告分部的數(shù)量通常不應(yīng)超過10個。報告分部的數(shù)量超過10個需要合并的，應(yīng)當以經(jīng)營分部的合并條件為基

礎(chǔ)，對相關(guān)的報告分部予以合并。

（三）企業(yè)報告分部確定后，應(yīng)當披露下列信息：

1.確定報告分部考慮的因素、報告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)的類型；

2.每一報告分部的利潤（虧損）總額相關(guān)信息，包括利潤（虧損）總額組成項目及計量的相關(guān)會計政策信息；

3.每一報告分部的資產(chǎn)總額、負債總額相關(guān)信息，包括資產(chǎn)總額組成項目的信息，以及有關(guān)資產(chǎn)、負債計晟的

相關(guān)會計政策。

（四）除上述已經(jīng)作為報告分部信息組成部分披露的外，企業(yè)還應(yīng)當披露下列信息：

1.每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對外交易收入：

2.企業(yè)取得的來自于本國的對外交易收入總額以及位于本國的非流淌資產(chǎn)（不包括金融資產(chǎn)、獨立賬戶資產(chǎn)、

遞延所得稅資產(chǎn)，下同）總額，企業(yè)從其他國家取得的對外交易收入總額以及位于其他國家的非流淌資產(chǎn)總額；

3.企業(yè)對主要客戶的依靠程度。

企業(yè)會計準則說明第4號

二。一。年七月十四日財會[2010]15號

為了深化貫徹實施企業(yè)會計準則，解決執(zhí)行中消滅的問題，同時，實現(xiàn)會計準則持續(xù)趨同和等效，制定《企業(yè)

會計準則說明第4號》。

一、同一把握下的企業(yè)合并中，合并方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估詢問等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，

應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益。非同一把握下的企業(yè)合并中，購買方發(fā)生的上述費用，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：非同一把握下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估詢問等中介費用以及其他相

關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益；購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費用，應(yīng)當

計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認金額。

二、非同一把握下的企業(yè)合并中，購買方在購買日取得被購買方可辨別資產(chǎn)和負債，應(yīng)當如何進行分類或指定？

答：非同一把握下的企業(yè)合并中，購買方在購買日取得被購買方可辨別資產(chǎn)和負債，應(yīng)當依據(jù)企業(yè)會計準則的

規(guī)定，結(jié)合購買日存在的合同條款、經(jīng)營政策、并購政策等相關(guān)因素進行分類或指定，主要包括被購買方的金融資

產(chǎn)和金融負債的分類、套期關(guān)系的指定、嵌入衍生工具的分拆等。但是，合并中如涉及租貨合同和保險合同且在購

買日對合同條款作出修訂的，購買方應(yīng)當依據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，結(jié)合修訂的條款和其他因素對合同進行分類。

三、企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一把握下企業(yè)合并的，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當如何

講行會計處理？

答：企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一把握下企業(yè)合并的，應(yīng)當區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行相關(guān)會

計處理：

（一）在個別財務(wù)報表中，應(yīng)當以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和,

作為該項投資的初始投資成本；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當在處置該項投資時將

與其相關(guān)的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入資本公積的部分，下同）轉(zhuǎn)入當期投資收益。

（二）在合并財務(wù)報表中，對于購買口之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當依據(jù)該股權(quán)在購買口的公允價值進行

重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當期投資收益；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益

的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當轉(zhuǎn)為購買口所屬當期投資收益。購買方應(yīng)當在附注中披露其在購買口之前持有的

被購買方的股權(quán)在購買日的公允價值、依據(jù)公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

四、企業(yè)因處置部分股權(quán)投資或其他緣由丟失了對原有子公司把握權(quán)的，對于處置后的剩余股權(quán)應(yīng)當如何進行

會計處理？

答：企業(yè)因處置部分股權(quán)投資或其他緣由丟失了對原有子公司把握權(quán)的，應(yīng)當區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報

表進行相關(guān)會計處理：

（一）在個別財務(wù)報表中，對于處置的股權(quán)，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定進行

會計處理；同時，對丁剩余股權(quán)，應(yīng)當按其賬面價值確認為K期股權(quán)投資或其他相關(guān)金融資產(chǎn)。處置后的剩余股權(quán)

能夠?qū)υ凶庸緦嵤┕餐盐栈蛑卮笥绊懙?，按有關(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。

（二）在合并財務(wù)報表中，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當依據(jù)其在丟失把握權(quán)日的公允價值進行重新計量。處置股權(quán)取

得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開頭持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份

額之間的差額，計入丟失把握權(quán)當期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當在丟失把握權(quán)

時轉(zhuǎn)為當期投資收益。企業(yè)應(yīng)當在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在丟失把握權(quán)日的公允價值、依據(jù)公允價值重新計

量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

五、在企業(yè)合并中，購買方對于因企業(yè)合并而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：在企業(yè)合并中，購買方取得被購買方的可抵扣臨時性差異，在購買FI不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件的，

不應(yīng)予以確認。購買日后12個月內(nèi)，如取得新的或進一步的信息表明購買日的相關(guān)狀況已經(jīng)存在，預(yù)期被購買方在

購買日可抵扣臨時性差異帶來的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時削減商譽，商譽不足

沖減的，差額部分確認為當期損益；除上述狀況以外，確認與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當計入當期損益。

六、在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當期虧損超過"少數(shù)股東在該子公司期初全部者權(quán)益中所享有

的份額的，其余額應(yīng)當如何進行會計處理？

答：在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初全部者權(quán)益中所享有

的份額的，其余額仍應(yīng)當沖削減數(shù)股東權(quán)益。

七、企業(yè)集團內(nèi)涉及不同企業(yè)的股份支付交易應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)集團（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當依據(jù)以下規(guī)定進行會計處理：

（-）結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理：除此之外，

應(yīng)當作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當依據(jù)授予日權(quán)益工具的公允價值或應(yīng)擔(dān)當負債的公允價值確認為對

接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時確認資本公積（其他資本公積）或負債。

（二）接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當將該股份支付交易作為權(quán)益

結(jié)算的股份支付處理；接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職二的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當將

該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

八、融資性擔(dān)保公司應(yīng)當執(zhí)行何種會計標準？

答：融資性擔(dān)保公司應(yīng)當執(zhí)行企業(yè)會計準則，并依據(jù)《企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南》有關(guān)保險公司財務(wù)報表格

式規(guī)定，結(jié)合公司實際狀況，編制財務(wù)報表并對外披露相關(guān)信息，不再執(zhí)行《擔(dān)保企業(yè)會計核算方法》（財會［2005］17

號）。

融資性擔(dān)保公司發(fā)生的擔(dān)保業(yè)務(wù)，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第25號——原保險合同》、《企業(yè)會計準則第26號

——再保險合同》、《保險合同相關(guān)會計處理規(guī)定》（財會［2009］15號）等有關(guān)保險合同的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。

九、企業(yè)發(fā)生的融資融券業(yè)務(wù)，應(yīng)當執(zhí)行何種會計標準？

答：融資融券業(yè)務(wù)，是指證券公司向客戶出借資金供其買入證券或者出借證券供其賣出，并由客戶交存相應(yīng)擔(dān)

保物的經(jīng)營活動。企業(yè)發(fā)生的融資融券業(yè)務(wù)，分為融資業(yè)務(wù)和融券業(yè)務(wù)兩類。

關(guān)于融資業(yè)務(wù)，證券公司及其客戶均應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》有關(guān)規(guī)定進行

會計處理。證券公司融出的資金，應(yīng)當確認應(yīng)收債權(quán)，并確認相應(yīng)利息收入；客戶融入的資金，應(yīng)當確認應(yīng)付債務(wù)，

并確認相應(yīng)利息費用。

關(guān)于融券業(yè)務(wù)，證券公司融出的證券，依據(jù)《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》有關(guān)規(guī)定，不應(yīng)終止確

認該證券，但應(yīng)確認相應(yīng)利息收入；客戶融入的證券，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》

有關(guān)規(guī)定進行會計處理，并確認相應(yīng)利息費用。

證券公司對客戶融資融券并代客戶買賣證券時，應(yīng)當作為證券經(jīng)紀業(yè)務(wù)進行會計處理。

證券公司及其客戶發(fā)生的融資融券業(yè)務(wù)，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報〉;有關(guān)規(guī)定披露相

關(guān)會計信息。

十、企業(yè)依據(jù)《企業(yè)會計準則說明第2號》（財會［2OO8J11號）的規(guī)定，對認股權(quán)和債券分別交易的可轉(zhuǎn)換公司

債券中的認股權(quán)，單獨確認了一項權(quán)益工具（資本公積一其他資本公積）。認股權(quán)持有人沒有行權(quán)的，原計入資本公

積（其他資本公積）的部分，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)發(fā)行的認股權(quán)和債券分別交易的可轉(zhuǎn)換公司債券，認股權(quán)持有人到期沒有行權(quán)的，應(yīng)當在到期時將原

計入資本公積（其他資本公積）的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價）。

十一、本說明一至四條的規(guī)定，自2010年I月I日起施行；五至十條的規(guī)定，應(yīng)當進行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不

切實可行的除外。

企業(yè)會計準則說明第5號

（征求看法稿,2011.12.26）

一、企業(yè)對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的持股比例發(fā)生變動，但仍接受權(quán)益法對有關(guān)股權(quán)投資進行核算的，應(yīng)如何進

行會計處理？

答：企業(yè)應(yīng)依據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的初始投資成本進

行會計處理，并依據(jù)權(quán)益法進行后續(xù)計量。

企業(yè)因部分處置或持有的股份被稀釋等緣由對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的持股比例發(fā)生變動，應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合

營企業(yè)權(quán)益相應(yīng)增加或削減，但仍接受權(quán)益法對該股權(quán)投資進行后續(xù)計量的，應(yīng)將有關(guān)權(quán)益變動金額計入資本公積

（其他資本公積）。

企業(yè)出于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)資產(chǎn)重組等緣由對原先持有的股權(quán)投資進行置換的，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第2

號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定確認所換入的股權(quán)投資的初始投資成本，并講行后續(xù)計量。

二、企業(yè)在財務(wù)報表中應(yīng)如何對生金資產(chǎn)進行會計處理？

答：企業(yè)設(shè)立的年金基金在運營中依據(jù)國家規(guī)定的投資范闈取得的國債、信用等級在投資級以上的金融債和企

業(yè)債、可轉(zhuǎn)換債、投資性保險產(chǎn)品、注券投資基金、股票等具有良好流淌性的金融產(chǎn)品，應(yīng)當接受公允價值進行初

始確認和后續(xù)計量。

年金基金投資同時滿足下列條件的，可以接受攤余成本進行后續(xù)計量：

（-）該類投資的業(yè)務(wù)目標是持有投資以獵取合同現(xiàn)金流；

（二）該類投資的合同條款使其風(fēng)險僅限于在特定日期因尚未償

還的本金和利息產(chǎn)生的現(xiàn)金流；

（三）該類投資的現(xiàn)金流能夠明確是用以償付年金方案義務(wù)或其中特定部分義務(wù)。

企業(yè)對年金基金投資接受攤余成本進行后續(xù)計量的，應(yīng)當在年金基金財務(wù)報表附注中披露其公允價值。

三、企業(yè)接受建設(shè)轉(zhuǎn)讓方式（BT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，應(yīng)當如何處理？

答：企業(yè)接受建設(shè)轉(zhuǎn)讓方式（BT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，應(yīng)當依據(jù)以卜.規(guī)定進行處理：

（一）本規(guī)定涉及的BT業(yè)務(wù)應(yīng)當同時滿足以下條件：

1.合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進行招標的企業(yè)。

2.合同投資方為依據(jù)有關(guān)程序取得合同的企業(yè)（以下簡稱合同投資方〉。合同投資方依據(jù)規(guī)定設(shè)立項目公司（以

下簡稱項目公司）進行項目建設(shè)和運營。

3.合同中對所建筑公共基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標準、工期、移交的對象、合同總價款及其分期償還等作出商定，同時在

合同期滿，合同投資方負有將有關(guān)公共基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方或其指定的單位，并而基礎(chǔ)設(shè)施在移交時的性能、

狀態(tài)等作出明確規(guī)定。

（二）與BT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認

1.建筑期間，項H公司對于所供應(yīng)的建筑服務(wù)應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第15號——建筑合同》確認相關(guān)的收

入和費用。基礎(chǔ)設(shè)施建成后，項目公司應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》確認與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入。

合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的確定期間內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他

金融資產(chǎn)的，應(yīng)當在確認收入的同時確認金融資產(chǎn)，并依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)

定處理。

建筑過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》的規(guī)定處理。

2.項目公司未供應(yīng)實際建筑服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建筑發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認建筑服務(wù)收入，應(yīng)當依據(jù)建筑過

程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定確認為金融資產(chǎn)。

（三）BT業(yè)務(wù)所建筑基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項目公司的固定資產(chǎn)。

（四）在BT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項目公司供應(yīng)除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，假如該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同

價款的一部分，不應(yīng)作為政府補助處理。項FI公司自授予方取得費產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認，未移交基礎(chǔ)設(shè)施前

應(yīng)確認為一項負債。

四、上市公司以向非上市企業(yè)定向增發(fā)股票為對價，合并非上有企業(yè)所屬的子公司或取得非上市企業(yè)的經(jīng)營性

資產(chǎn)，且在增發(fā)后為該非上市企業(yè)所把握的，應(yīng)如何進行會計處理？

答：上市公司通過定向增發(fā)合并非上市企業(yè)所屬的子公司或取得非上市企業(yè)的經(jīng)營性資產(chǎn)，且在增發(fā)后為該非

上市企業(yè)所把握的，應(yīng)當分別個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行會計處理。

在個別財務(wù)報表中，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定處理：在合并財務(wù)報表中，應(yīng)

結(jié)合交易的經(jīng)濟實質(zhì)，正確推斷非上市企業(yè)所屬的子公司或取得非上市企業(yè)的經(jīng)營性資產(chǎn)是否構(gòu)成業(yè)務(wù)，并依據(jù)《企

'也會計準則第20號——企'也合并》的規(guī)定合理確定購買方，符合企業(yè)會計準則規(guī)定的反向購買條件的，依據(jù)反向購

買進行會計處理；否則，不能依據(jù)反向購買進行會計處理。

五、非同一把握下的企業(yè)合并中，購買方應(yīng)如何確認取得的被購買方無形資產(chǎn)？

答：非同一把握下的企業(yè)合并中，購買方在對企業(yè)合并中取得的被購買方資產(chǎn)進行初始確認時，應(yīng)當對被購買

方擁有的但在其財務(wù)報表中未確認的無形資產(chǎn)進行充辨別認和合理推斷，滿足以下條件之一的，應(yīng)確認為無形資產(chǎn)：

（-）源于合同性權(quán)力或其他法定權(quán)力；

（二）能夠從被購買方中分別或者劃分出來，并能單獨或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負債一-起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授

予許可、租賃或交換；

企業(yè)應(yīng)當在附注中披露在非同一把握下的企業(yè)合并中取得的被購買方無形資產(chǎn)的公允價值及其公允價值的確定

方法。

六、在同一把握下的企業(yè)合并中，合并方應(yīng)當如何編制合并財務(wù)報表？

答：在同一把握下的企業(yè)合并中，應(yīng)視同合并后形成的報告主體（合并方）自合并日開頭對被合并方實施把握。

合并方應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第20號一企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準則第33號一合并財務(wù)報表》的規(guī)定

編制合并日和合并當期的合并財務(wù)報表。

合并資產(chǎn)負債表中被合并方的各項資產(chǎn)、負債，應(yīng)當按賬面價值計量，被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益

中歸屬丁合并方的部分，不再由合并方的資本公積粒入盈余公積和大安排利潤；合并利潤表應(yīng)合并被合并方從合并

日開頭實現(xiàn)的凈利潤；合并現(xiàn)金流最表應(yīng)當合并被合并方從合并日開頭形成的現(xiàn)金流最。

合并方在編制合并當期期末的比較報表時，不應(yīng)將合并取得的被合并方前期有關(guān)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流

量等并入前期合并財務(wù)報表。

七、企業(yè)發(fā)行的信用風(fēng)險緩釋工具，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：信用風(fēng)險緩釋工具，是指交易雙方達成的，商定在將來確足期限內(nèi)，信用愛護的買方依據(jù)商定的標準和方

式向信用愛護的賣方支付信用愛護費用，由信用愛護的賣方就商定的標的債務(wù)向信用愛護的買方供應(yīng)信用風(fēng)險愛護

的金融合約。

屬于財務(wù)擔(dān)保合同的信用風(fēng)險緩釋工具，企、也應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》中有

關(guān)財務(wù)擔(dān)保合同的規(guī)定進行會計處理；其他信用風(fēng)險緩釋工具，企業(yè)應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具

確認和計量》將其歸類為衍生工具并進行會計處理。

企業(yè)發(fā)行的信用風(fēng)險緩釋工具，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》和《企業(yè)會計準則第30

號——財務(wù)報表列報》中相關(guān)規(guī)定進行列報和披露。

八、企業(yè)接受附追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn)，或?qū)⒊钟械慕鹑谫Y產(chǎn)背書轉(zhuǎn)讓，是否應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)？

答：企業(yè)對接受附追索權(quán)方式出售的金融資產(chǎn)，或?qū)⒊钟械慕鹑谫Y產(chǎn)背書轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第23

號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的規(guī)定，確定該金融資產(chǎn)全部權(quán)上的風(fēng)險和酬勞是否已經(jīng)幾乎全部轉(zhuǎn)移。企業(yè)已將該金融資

產(chǎn)全部權(quán)上幾乎全部的風(fēng)險和酬勞轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的，應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)；保留了金融資產(chǎn)全部權(quán)上幾乎全部

的風(fēng)險和啷勞的，不應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)。

九、企業(yè)應(yīng)如何對應(yīng)交稅費進行列報？

答：企業(yè)依據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)交納的企業(yè)所得稅、增值稅等稅費，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列

報》的規(guī)定，依據(jù)其余額性質(zhì)在資產(chǎn)負債表進行列示。其中，對于增值稅待抵扣金額，依據(jù)其流淌性，在資產(chǎn)負債

表中的“其他流淌資產(chǎn)”項目或“其他非流淌資產(chǎn)”項目列示。

本說明發(fā)布前應(yīng)交稅費未按上述規(guī)定進行列報的，應(yīng)當進行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實可行的除外。

十、企業(yè)將所屬子公司注銷變?yōu)榉止?，?yīng)當如何對相關(guān)商譽進行會計處理？

答：企'也通過非同一杷握下企業(yè)合并取得子公司的杷樨權(quán)，應(yīng)當依據(jù)《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》的

規(guī)定，確認所取得子公司（被購買方）可辨別凈資產(chǎn)和相關(guān)商譽。

企業(yè)將該子公司注銷變?yōu)榉止?，?yīng)當終止確認該相關(guān)商譽，同時沖減未安排利潤。

十一、企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至丟失把握權(quán)，應(yīng)當如何進行會計處理？

答：企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至丟失把握權(quán)的，應(yīng)當依據(jù)《關(guān)于執(zhí)行會計準則的上市公

司和非上市企業(yè)做好2009年年報工作的通知》（財會[2009]16號）的規(guī)定對每一項交易進行會計處理。但是，處置

對子公司股權(quán)投資直至丟失把握權(quán)的各項交易屬于一攬子交易的，應(yīng)當在每一次處置時將處置價款與處置投資對應(yīng)

的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額，在合并財務(wù)報表中確認為當期投資收益。

處置對子公司股權(quán)投資的各項交易的條款、條件以及經(jīng)濟影響符合以下一種或多種狀況，通常表明應(yīng)將多次交

易事項作為一攬子交易進行會計處理：

（1）這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的狀況下訂立的；

（2）這些交易的整體才能達成一項整體的商業(yè)結(jié)果；

（3）一項交易的發(fā)生取決于其他至少一項交易的發(fā)生；

（4）一項交易單獨看是不經(jīng)濟的，但是和其他交易一并考慮時是經(jīng)濟的。

十二、企業(yè)接受非控股股東（或非控股股東的子公司）挺直或間接代為償債、債務(wù)豁免或捐贈的，應(yīng)如何進行

會計處理？

答：企業(yè)接受非控股股東（或非控股股東的子公司）挺直或間接代為償債、債務(wù)豁免或捐贈，依據(jù)企業(yè)會計準

則規(guī)定符合確認條件的，通常應(yīng)當確認為當期收益；但是，有確鑿證據(jù)表明屬于非控股股東對企業(yè)的資本性投入，

應(yīng)當作為權(quán)益性交易處理，相關(guān)利得計入全部者權(quán)益（資本公積）。

企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)重整，其非控股股東因經(jīng)人民法院批準的破產(chǎn)重整方案讓渡所持有的部分該企業(yè)股份向企業(yè)的債

權(quán)人進行償債，企業(yè)應(yīng)將有關(guān)利得計入當期損益。

十三、企業(yè)部分處置對子公司的股權(quán)投資但未丟失把握權(quán)，依據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定應(yīng)交納企業(yè)所得稅，應(yīng)當

如何進行會計處理？

答：企、也部分處置對子公司的股權(quán)投資但未丟失把握權(quán)，應(yīng)當依據(jù)《財政部關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計準則的上市公司

和非上市企業(yè)做好2009年年報工作的通知》（財會[2009]16號）的規(guī)定進行會計處理。

依據(jù)企、業(yè)所得稅法的規(guī)定交納企業(yè)所得稅，應(yīng)當區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行會計處理：在個別財務(wù)

報表中，將處置價款與處置投資對應(yīng)的賬面價值的差額確認為當期投資收益，有關(guān)所得稅費用計入當期損益；在合

并財務(wù)報表中，將處置價款與處置投資相對應(yīng)的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額扣除有關(guān)所得稅費用后的凈額，計

入資本公積（資本溢價），資本溢價不足沖減的，調(diào)整留存收益。

十四、本說明中除特殊注明應(yīng)予追溯調(diào)整的以外，其他問題自2012年1月1日起施行。

三、財政部關(guān)于做