會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：企業(yè)貫徹實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系的思考

企業(yè)貫徹實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系的思考《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的發(fā)布標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的基本建立。但對(duì)于絕大部分企業(yè)（包括大量的國(guó)有企業(yè)）來(lái)說(shuō)，其內(nèi)部控制建設(shè)還處于剛剛起步或探索階段，筆者認(rèn)為，企業(yè)要想順利貫徹實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系，目前必須解決好以下幾個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題：

1．建立實(shí)施內(nèi)部控制體系的目的必須明確

近年來(lái)，直接推動(dòng)企業(yè)重視內(nèi)部控制的核心力量是有關(guān)政府部門所作的制度性安排，因此現(xiàn)階段探討企業(yè)內(nèi)部控制的建立實(shí)施大多是站在外部監(jiān)管的角度，關(guān)注的主要是財(cái)務(wù)報(bào)告包含相關(guān)信息方面的內(nèi)部控制。在這種外部環(huán)境下，有些企業(yè)迷失了方向，認(rèn)為建立實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制僅僅是外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)自己的強(qiáng)制性要求，而忽視了內(nèi)部控制首先是企業(yè)內(nèi)生性管理活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，這是導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制效率低下的根源所在。實(shí)際上，外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)的強(qiáng)制性要求在很大程度上并不是整個(gè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵，戰(zhàn)略目標(biāo)才是內(nèi)部控制的最終目的和最根本的目標(biāo)。實(shí)施戰(zhàn)略目標(biāo)、實(shí)現(xiàn)價(jià)值創(chuàng)造是企業(yè)發(fā)展的根本動(dòng)力和最終追求，而內(nèi)部控制正是企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)方法、提高工作效率、提升抗風(fēng)險(xiǎn)能力和競(jìng)爭(zhēng)能力、最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)所必須的手段和工具。如何通過(guò)內(nèi)控的實(shí)施優(yōu)化流程、提升管理、降低風(fēng)險(xiǎn)、增加效益，進(jìn)而形成良性循環(huán),將內(nèi)控的建立實(shí)施轉(zhuǎn)化為實(shí)實(shí)在在的效益,是未來(lái)每個(gè)企業(yè)都應(yīng)認(rèn)真思考的問(wèn)題。

2．內(nèi)部控制的建立實(shí)施由誰(shuí)負(fù)責(zé)必須清晰

內(nèi)部控制的主體涵蓋了企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層以及企業(yè)全體員工。那么內(nèi)部控制最終由誰(shuí)負(fù)責(zé)？這是關(guān)系到內(nèi)部控制能否發(fā)揮作用的根本問(wèn)題。《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確規(guī)定：董事會(huì)負(fù)責(zé)企業(yè)內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施，監(jiān)事會(huì)對(duì)董事會(huì)建立與實(shí)施內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督，經(jīng)理層負(fù)責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制的日常運(yùn)行?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》要求：企業(yè)在評(píng)價(jià)報(bào)告中，董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的真實(shí)性進(jìn)行聲明，實(shí)質(zhì)就是董事會(huì)全體成員對(duì)內(nèi)部控制的有效性負(fù)責(zé)?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》也明確指出，建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是董事會(huì)的責(zé)任。由此可見(jiàn)，內(nèi)部控制建設(shè)和執(zhí)行的關(guān)鍵在領(lǐng)導(dǎo)，為保證內(nèi)部控制的有效貫徹實(shí)施，董事長(zhǎng)（或單位一把手）要真正擔(dān)當(dāng)起建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系的責(zé)任。為了配合董事長(zhǎng)（或單位一把手）內(nèi)部控制責(zé)任的履行，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)（或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)）下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制、監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)情況、協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)及其他相關(guān)事宜等。

3．建立實(shí)施內(nèi)部控制要從戰(zhàn)略、系統(tǒng)的角度出發(fā)在實(shí)踐中，大多數(shù)企業(yè)都建立了相應(yīng)的管理制度，如財(cái)務(wù)制度、內(nèi)部審計(jì)制度、資產(chǎn)管理制度、人力資源管理制度等。這樣，企業(yè)在建立實(shí)施內(nèi)部控制體系的過(guò)程中，就不可避免地會(huì)面臨內(nèi)部控制制度與已有管理制度之間到底是什么關(guān)系的問(wèn)題。實(shí)際上，內(nèi)部控制體系并不是一個(gè)獨(dú)立于企業(yè)現(xiàn)有管理體系之外的新東西，更不意味著對(duì)企業(yè)現(xiàn)有管理體系的否定，它應(yīng)扮演的是現(xiàn)有管理體系的“整合者”角色。企業(yè)要以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，立足于系統(tǒng)思考的角度，從組織最根本的目標(biāo)即價(jià)值創(chuàng)造出發(fā)，全面考慮企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境及其存在的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)一步以內(nèi)部控制的實(shí)施為契機(jī)對(duì)現(xiàn)有的內(nèi)部管理體系進(jìn)行梳理與整合，將內(nèi)部控制嵌入公司業(yè)務(wù)流程的各環(huán)節(jié)和程序，以實(shí)現(xiàn)其與企業(yè)現(xiàn)有管理制度間的有效融合。

4．不僅要注重“硬控制”，還要著眼于“軟控制”

回顧內(nèi)部控制的演進(jìn)過(guò)程，可以看出在內(nèi)部控制產(chǎn)生的早期，主要通過(guò)授權(quán)審批、職責(zé)分離、資產(chǎn)接觸控制、核對(duì)記錄等強(qiáng)制約束手段達(dá)到防止差錯(cuò)和舞弊的目的，其基于的人性假設(shè)是消極的X理論。隨著管理理論和內(nèi)部控制的不斷發(fā)展和完善，人們開(kāi)始認(rèn)識(shí)到人是內(nèi)部控制的主體和主導(dǎo)力量，企業(yè)中的每一個(gè)員工既是內(nèi)部控制的主體又是內(nèi)部控制的客體，因此提倡充分發(fā)揮人的積極性和主觀能動(dòng)性。尤其21世紀(jì)是以知識(shí)和信息為基礎(chǔ)和直接驅(qū)動(dòng)力的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，而知識(shí)又不同于企業(yè)的其他有形資產(chǎn)，其價(jià)值和占有程度難以量化，而且知識(shí)資產(chǎn)的信息不對(duì)稱性很強(qiáng)，過(guò)度依賴制度方式實(shí)施控制將會(huì)扼殺人的個(gè)性發(fā)展，不利于激發(fā)其積極性和創(chuàng)造性。因此，企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系不僅應(yīng)該包括各種剛性意味濃厚的”硬控制”活動(dòng)，而且應(yīng)該包括誘導(dǎo)人的主動(dòng)性、創(chuàng)造性的激勵(lì)機(jī)制和企業(yè)文化等“軟控制”。為了最大限度地發(fā)揮人的主觀能動(dòng)性，企業(yè)要把激勵(lì)和約束機(jī)制引入到內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制中來(lái)，把內(nèi)部控制的相關(guān)工作明確責(zé)任、落實(shí)到人，按照管理層次進(jìn)行層層分解落實(shí)，并且和公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、崗位責(zé)任聯(lián)系起來(lái)，進(jìn)行必要的獎(jiǎng)罰和考核，以達(dá)到進(jìn)一步強(qiáng)化內(nèi)部控制有效執(zhí)行的目的。

5．企業(yè)內(nèi)部控制的建立實(shí)施是一個(gè)長(zhǎng)期優(yōu)化的過(guò)程內(nèi)部控制體系的實(shí)施是一個(gè)包含制度設(shè)計(jì)、制度執(zhí)行和制度評(píng)價(jià)三個(gè)階段的動(dòng)態(tài)過(guò)程。內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是靜態(tài)的，是建立在抽象理性假設(shè)基礎(chǔ)之上的，而實(shí)際執(zhí)行時(shí)，其情形是復(fù)雜多變的、動(dòng)態(tài)的，受瞬息萬(wàn)變的外部風(fēng)險(xiǎn)因素影響以及內(nèi)部經(jīng)濟(jì)資源約束，各因素間相互作用、相互影響，構(gòu)成一個(gè)開(kāi)放、動(dòng)態(tài)的復(fù)雜系統(tǒng)。為此企業(yè)需要設(shè)置或指定專門機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行持續(xù)監(jiān)督，盡早識(shí)別和糾正控制缺陷，以便督促內(nèi)部控制的有效運(yùn)轉(zhuǎn)，并有效利用持續(xù)監(jiān)督所提供的有用信息提高內(nèi)部控制實(shí)施的效果和效率。因此企業(yè)建立實(shí)施內(nèi)部控制要做好打“持久戰(zhàn)”的思想準(zhǔn)備，它需要隨著時(shí)間的推移和其他內(nèi)外部環(huán)境等因素的變化而不斷地進(jìn)行修訂、完善，是一個(gè)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題、再發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、再解決問(wèn)題的持續(xù)優(yōu)化、循環(huán)往復(fù)的過(guò)程。小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前