會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：企業(yè)不征稅收入的理解解讀

企業(yè)不征稅收入的理解解讀企業(yè)不征稅收入的理解解讀

大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)知道不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。但這還不夠。在征管實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)企業(yè)認(rèn)為不征稅收入就是不征稅的收入，這是不對(duì)的，不征稅收入是暫不征稅，而非永不征稅。

比如，某企業(yè)取得政府補(bǔ)助N元，符合不征稅收入條件，當(dāng)年已全部支出。匯算清繳時(shí)，在附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第14行不征稅收入調(diào)減N元，第38行不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用調(diào)增N元。其實(shí)，企業(yè)這樣處理，會(huì)導(dǎo)致少計(jì)應(yīng)納稅所得額N元，需要補(bǔ)繳企業(yè)所得稅，并加收滯納金。正確的做法是：先在附表一（1）《收入明細(xì)表》第24行政府補(bǔ)助收入填入N元，再在附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》第14行調(diào)減N元，第38行調(diào)增N元。

有的企業(yè)對(duì)此很不理解，不明白為何不征稅收入還要征稅。通俗地講，首先企業(yè)應(yīng)當(dāng)把從政府取得的政府補(bǔ)助計(jì)入收入總額，然后符合不征稅收入條件的全額調(diào)減，最后使用時(shí)再調(diào)增。我們以下面的例子來說明：

例1：企業(yè)2012年取得政府補(bǔ)助100萬元（適用稅率25%），不符合不征稅收入條件。則2012年該政府補(bǔ)助對(duì)應(yīng)的應(yīng)納稅所得額為100萬元，繳納企業(yè)所得稅100x25%＝25（萬元）。

例2：企業(yè)2012年取得政府補(bǔ)助100萬元（適用稅率25%），符合不征稅收入條件，當(dāng)年全部支出。則2012年該政府補(bǔ)助對(duì)應(yīng)的應(yīng)納稅所得額為100－100＋100＝100（萬元），繳納企業(yè)所得稅100x25%＝25（萬元）。

例3：企業(yè)2012年取得政府補(bǔ)助100萬元（適用稅率25%），符合不征稅收入條件，當(dāng)年沒有支出；2013年全部支出。則2012年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為100－100＝0（元）；2013年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為100萬元，繳納企業(yè)所得稅100x25%＝25（萬元）。

例4：企業(yè)2012年取得政府補(bǔ)助100萬元（適用稅率25%），符合不征稅收入條件，當(dāng)年支出60萬元，2013年支出40萬元。則2012年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為100－100＋60＝60（萬元），繳納企業(yè)所得稅60x25%＝15（萬元）；2013年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為40萬元，繳納企業(yè)所得稅40x25%＝10（萬元）。

例5：企業(yè)2012年取得政府補(bǔ)助100萬元（適用稅率25%），符合不征稅收入條件，當(dāng)年沒有支出，2013年支出40萬元，2014年支出40萬元，2015年支出20萬元。則2012年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為0元；2013年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為40萬元，繳納企業(yè)所得稅40x25%＝10（萬元）；2014年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為40萬元，繳納企業(yè)所得稅40x25%＝10（萬元）；2015年該政府補(bǔ)助的應(yīng)納稅所得額為20萬元，繳納企業(yè)所得稅20x25%＝5（萬元）。

從上述5個(gè)例子可以看出，企業(yè)取得的政府補(bǔ)助，無論是否屬于不征稅收入，繳納的稅款均為25萬元，企業(yè)的稅款并沒有減少。既然如此，不征稅收入的意義何在呢？

不征稅收入的意義在于：企業(yè)可以延遲納稅，若企業(yè)在取得當(dāng)年全部支出（如例2），則不會(huì)產(chǎn)生任何收益。若企業(yè)未在取得當(dāng)年全部支出（如例3、例4、例5），則可以延遲納稅，獲得資金的時(shí)間性收益，對(duì)企業(yè)是有利的。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅[2011]70號(hào)）第三條規(guī)定，企業(yè)將符合本通知第一條規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額；計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。因此，企業(yè)最多可以延遲5年納稅。

綜上所述，不征稅收入不是免稅收入，作為稅收優(yōu)惠的免稅收入才是永遠(yuǎn)不征稅，而不征稅收入不是稅收優(yōu)惠，也并非永遠(yuǎn)不征稅，只是暫時(shí)不征稅，企業(yè)一定要走出這個(gè)誤區(qū)，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

案例：2009年7月30日，稅務(wù)人員在對(duì)某高新技術(shù)企業(yè)2008年度的企業(yè)所得稅進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)2008年3月取得一筆由省科技廳無償撥付的科技補(bǔ)貼100萬元。2008年6月，該企業(yè)利用其中的80萬元購(gòu)買了一臺(tái)專門用于研發(fā)活動(dòng)的設(shè)備，并計(jì)入固定資產(chǎn)80萬元，企業(yè)按10年的期限從2008年7月開始計(jì)提折舊，當(dāng)年計(jì)提折舊4萬元，此外有2萬元用于在職直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資支出，折舊4萬元和工資2萬元均在稅前扣除并同時(shí)加計(jì)扣除，加計(jì)扣除的研發(fā)支出符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)）的規(guī)定。企業(yè)自行申報(bào)2008年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為2000萬元，科技補(bǔ)貼100萬元未從應(yīng)納稅所得額中扣減，企業(yè)無其它納稅調(diào)整事項(xiàng)。

由于《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅[2009]87號(hào)）是2009年6月16日才發(fā)布的，而一般企業(yè)在5月31日前就已辦理年度匯算清繳，故當(dāng)時(shí)尚未執(zhí)行財(cái)稅[2009]87號(hào)文件。財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定，對(duì)企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合三個(gè)條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。具體條件是：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。檢查人員經(jīng)認(rèn)真審查，確認(rèn)企業(yè)的科技補(bǔ)貼100萬元符合財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定的不征稅條件。那么，該如何對(duì)企業(yè)2008年度應(yīng)納稅所得額進(jìn)行納稅調(diào)整呢？

納稅調(diào)整計(jì)算：按照財(cái)稅[2009]87號(hào)的規(guī)定，該企業(yè)取得的科技補(bǔ)貼100萬元應(yīng)作為不征稅收入，同時(shí)不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。因此，該企業(yè)2008年度的折舊4萬元和工資2萬元及其相應(yīng)的加計(jì)扣除均不得在稅前扣除。2008年度應(yīng)納稅所得額為2000-100+4+2+（4+2）x50%＝1909（萬元），應(yīng)納企業(yè)所得稅1909x15%＝286.35（萬元），比原先申報(bào)稅款少了2000x15%-286.35＝13.65（萬元），應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行退抵手續(xù)。

分析：財(cái)政性資金，到底是免稅收入還是不征稅收入要嚴(yán)格區(qū)分，按照企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者財(cái)產(chǎn)，不得扣除或者計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊、攤銷扣除，而免稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者財(cái)產(chǎn)，則可以扣除或者計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊、攤銷扣除。稅務(wù)人員在對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查時(shí)，如果是執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)，要注意其營(yíng)業(yè)外收入等科目，如果是執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)，要注意補(bǔ)貼收入等科目，如果是執(zhí)行新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)，則要注意遞延收益和營(yíng)業(yè)外收入等科目，此外還要注意企業(yè)的其它應(yīng)付款、專項(xiàng)應(yīng)付款等相關(guān)科目，弄清財(cái)政性資金的來源及去向，嚴(yán)格區(qū)分免稅收入和不征稅收入的稅務(wù)處理，既要充分保護(hù)納稅人享受好稅收