會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：承租人融資租賃如何記賬

承租人融資租賃如何記賬融資租賃會(huì)計(jì)處理的基本思路是將租賃資本化，即承租人應(yīng)該將租賃資產(chǎn)使用權(quán)當(dāng)作資產(chǎn)入賬，同時(shí)將所承擔(dān)的不可撤銷的償付租金義務(wù)列為負(fù)債。這與經(jīng)營租賃不同，對(duì)此，融資租賃如何判斷。確認(rèn)與計(jì)量以及因此引起的折舊。披露等相關(guān)問題，新準(zhǔn)則都作出了相應(yīng)規(guī)范，在此作一詮釋。

1.融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，符合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：第一，在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。第二，承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。第三，即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。第四，承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。第五，租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。否則，為經(jīng)營租賃。

2.租賃資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量。在融資租賃下，承租人將租賃視為一種籌資手段，一方面取得一項(xiàng)資產(chǎn)，另一方面又承擔(dān)了一筆債務(wù)。因此，承租人將租入的資產(chǎn)記錄為自己的資產(chǎn)。同時(shí)，將未來的付款義務(wù)作為自己的負(fù)債，體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則的要求，也符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義，合理計(jì)算財(cái)務(wù)比率。

根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，在租賃開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低的作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

在計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)按租賃內(nèi)含利率計(jì)算現(xiàn)值。如不知按合同規(guī)定的利率，或兩者都不知，用同期銀行貸款利率。現(xiàn)舉例說明。

例1：2007年12月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：

（1）租賃標(biāo)的物：產(chǎn)品生產(chǎn)線。

（2）起租日：租賃物抵達(dá)甲公司生產(chǎn)車間之日（2007年12月31日）。

（3）租賃期：2007年12月31日至2010年12月31日，共3年。

（4）租金支付方式：甲公司每年支付租金10.8萬元。

（5）租賃期滿時(shí)該生產(chǎn)線的估計(jì)余值為4.68萬元。其中，由甲公司擔(dān)保的余值為4萬元，未擔(dān)保余值為6800元。

（6）該生產(chǎn)線的保險(xiǎn)。維護(hù)等費(fèi)用由承租方甲公司自行承擔(dān)，每年4000元。

（7）該生產(chǎn)線在2007年1月1日的公允價(jià)值為33.4萬元，原賬面價(jià)值32萬元。

（8）承租人在租賃資產(chǎn)時(shí)用存款支付印花稅。傭金。談判費(fèi)等初始直接費(fèi)用6000元。

租賃合同規(guī)定的利率為6%（年利率）。該生產(chǎn)線估計(jì)使用年限為4年，承租人采用直線法計(jì)提折舊。假定租賃期滿返還該生產(chǎn)線，期滿日公允價(jià)值為5萬元。

在上述例子中，租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為33.4萬元，最低租賃付款額的現(xiàn)值計(jì)算如下：

最低租賃付款額現(xiàn)值

=各期租金現(xiàn)值之和+行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的金額現(xiàn)值

=108000+108000x（P/A，6%，2）+40000x（P/F，6%，3）

=108000+108000x1.833+40000x0.840=343564（元）

由于343564>334000x90%=300600，所以，根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn)中的第4條，可以判定為融資租賃。

2007年12月31日的會(huì)計(jì)分錄為：

借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)340000

未確認(rèn)融資費(fèi)用30000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款364000

銀行存款60003.未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?。在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分，承租人支付租金時(shí)，一方面應(yīng)減少長(zhǎng)期應(yīng)付款，另一方面應(yīng)同時(shí)將未確認(rèn)的融資費(fèi)用按一定的方法確認(rèn)為當(dāng)期融資費(fèi)用。

在分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用時(shí)，按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法。在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租入資產(chǎn)入賬價(jià)值的不同情況，對(duì)未確認(rèn)融資費(fèi)用采用不同的分?jǐn)偮省?/p>

例2，承上例：根據(jù)租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值=租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值，可以得出：

108000x（P/A，r，2）+108000+40000x（P/F，r，3）=334000

采用插值法，可計(jì)算出租賃內(nèi)含利率為7.534%。由此可以確定，租賃期間未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偳闆r如下：

2008年1月1日。2009年1月1日。2010年1月1日支付租金時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款108000

貸：銀行存款108000

2008年12月31日確認(rèn)本年應(yīng)該分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用

=（334000-108000）x7.534%=17027

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用17027

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用17027

2009年12月31日確認(rèn)本年應(yīng)該分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用

=[334000-108000-（108000-17027）]x7.534%=10173

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10173

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用10173

2010年12月31日確認(rèn)本年應(yīng)該分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用

=30000-17027-10173=2800

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用2800

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用2800

4.租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提。在融資租賃下，由于租賃資產(chǎn)所有權(quán)上的主要報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)已從出租方轉(zhuǎn)移到承租方，承租人應(yīng)比照自有固定資產(chǎn)對(duì)租賃資產(chǎn)計(jì)提折舊。承租人對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，主要涉及兩個(gè)問題：一是折舊政策。二是折舊期間。

我國折舊政策采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。確定融資租賃折舊期間，應(yīng)視租賃合同的規(guī)定而論。如果租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移了，折舊期應(yīng)按照租賃資產(chǎn)尚可使用年限計(jì)提折舊。如果租賃資產(chǎn)的所有權(quán)不知道是否轉(zhuǎn)移，租賃期應(yīng)按照租賃期與租賃資產(chǎn)的尚可使用年限中較短者作為折舊期間。

例3，承上例：甲公司采取直線法進(jìn)行折舊，每年可計(jì)提的折舊額為：

折舊額=（340000-40000）/3=10000（元）

租賃期間內(nèi)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：制造費(fèi)用折舊費(fèi)10000

貸：累計(jì)折舊10000

5.履約成本的會(huì)計(jì)處理。履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)。人員培訓(xùn)費(fèi)。維修費(fèi)。保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本，通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。其會(huì)計(jì)處理為借記制造費(fèi)用/管理費(fèi)用科目，貸記銀行存款科目。小編寄語