第七章 會計政策、會計估計變更和會計差錯更正

1、高級財務會計講義第七章第七章 會計政策、會計估計變更會計政策、會計估計變更 和會計差錯更正和會計差錯更正一、會計政策一、會計政策概述概述l是是指企業(yè)在指企業(yè)在會計核算（確認、計量和報告）時會計核算（確認、計量和報告）時所遵循所遵循的的原則、基礎和會計原則、基礎和會計處理方法處理方法。n第一節(jié)第一節(jié) 會計政策及其變更會計政策及其變更n第一節(jié)第一節(jié) 會計政策及其變更會計政策及其變更 按照企業(yè)會計準則規(guī)定的、適合企業(yè)會計核算（初始確認）的具體會計原則，如預計負債確認、收入確認；會計原則會計原則 為了將會計原則應用于交易或者事項而采用的基礎,主要是計量基礎（即計量屬性），如投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量采用公

2、允價值模式；會計基礎會計基礎 企業(yè)在會計核算中按照法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會計處理方法。如：發(fā)出存貨計價方法。會計方法會計方法一、會計政策一、會計政策概述概述選擇性選擇性謹慎性；實質(zhì)重于形式；重要性強制性強制性層次性（原則層次性（原則 計量基礎計量基礎 會計處理方法）會計處理方法）n第一節(jié)第一節(jié) 會計政策及其變更會計政策及其變更n二、會計政策變更的二、會計政策變更的概念概念n是指企業(yè)對相同的交易或事項由是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來原來采用的會計政策改用采用的會計政策改用另另一種一種會計會計政策的行為政策的行為。l（1 1）法律、法規(guī)或統(tǒng)一

3、會計制度（含會計準則）等要求變更。法律、法規(guī)或統(tǒng)一會計制度（含會計準則）等要求變更。l（2 2）會計政策的變更能夠提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流）會計政策的變更能夠提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關的會計信息。量等更可靠、更相關的會計信息。 n（1 1）本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別而）本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采采用新用新的會計政策。的會計政策。n如如：經(jīng)營租賃設備租賃期屆滿又采用融資租賃方式簽訂續(xù)：經(jīng)營租賃設備租賃期屆滿又采用融資租賃方式簽訂續(xù)簽合同，由經(jīng)營租賃會計處理方法變更為融資租賃會計處簽合同，由經(jīng)營租賃會計處理方法變更為融

4、資租賃會計處理方法理方法。n（2 2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政策。策。n對于對于以前出現(xiàn)過的不具有重要性的經(jīng)濟業(yè)務改用新的會計以前出現(xiàn)過的不具有重要性的經(jīng)濟業(yè)務改用新的會計政策，不屬于會計政策變更政策，不屬于會計政策變更。如：低值易耗品由一次攤銷法變更為五五攤銷法。n三、會計政策變更與會計估計變更的三、會計政策變更與會計估計變更的劃分劃分n（一）以會計確認是否發(fā)生變更作為判斷基礎n（二）以計量基礎是否發(fā)生變更作為判斷基礎n（三）以列報項目是否發(fā)生變更作為判斷基礎n（四）根據(jù)會計確認、計量基礎和列報項目所選擇的、為取得與資產(chǎn)負

5、債表項目有關的金額或數(shù)值（如預計使用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法，不是會計政策，而是會計估計，其相應的變更是會計估計變更。n四、會計政策變更會計處理四、會計政策變更會計處理n追追溯調(diào)整法溯調(diào)整法n未來適用法未來適用法(一)追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法1.1.含義含義: :l是指對某項交易或事項變更會計政策時，是指對某項交易或事項變更會計政策時，如同如同該交易或事項該交易或事項初次發(fā)生時初次發(fā)生時，并以此對相同項目進，并以此對相同項目進行調(diào)整的方法行調(diào)整的方法。n2.步驟 計算調(diào)帳調(diào)表披露l 第一第一步，計算會計政策變更的步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)累積影響數(shù)；l 第二第二步，編制相關項目的調(diào)整

6、分錄；步，編制相關項目的調(diào)整分錄；【提示】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通過【提示】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通過“利潤利潤分配分配未分配利潤未分配利潤”科目科目核算核算本期本期發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項涉及發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項涉及損益調(diào)整的事項通過損益調(diào)整的事項通過“以前年度損益調(diào)整以前年度損益調(diào)整”科目核算?？颇亢怂?。l 第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務報表相關項目第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務報表相關項目及其金額；及其金額；l 第四步，附注說明。第四步，附注說明。n2.步驟 計算調(diào)帳調(diào)表披露l 第一第一步，計算會計政策變更的步，計算會計政策變更的累

7、積影響數(shù)累積影響數(shù)；l 第二第二步，編制相關項目的調(diào)整分錄；步，編制相關項目的調(diào)整分錄；【提示】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通過【提示】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通過“利潤利潤分配分配未分配利潤未分配利潤”科目科目核算核算本期本期發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項涉及發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項涉及損益調(diào)整的事項通過損益調(diào)整的事項通過“以前年度損益調(diào)整以前年度損益調(diào)整”科目核算?？颇亢怂恪 第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務報表相關項目第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務報表相關項目及其金額；及其金額；l 第四步，附注說明。第四步，附注說明。(1)計算會計政策變更的累計影響

8、數(shù)會計政策變更的累計影響數(shù)l是指變更后的會計政策對以前各期追溯計算是指變更后的會計政策對以前各期追溯計算的的列報前列報前期最早期初留存收益期最早期初留存收益的的與與之間之間的差額的差額。l即變更年度所有者權益變動表中“上年金額”欄目“盈余公積”和“未分配利潤”項目的調(diào)整，如下表所示：(1)計算n累計影響數(shù)的計算步驟（累計影響數(shù)的計算步驟（5 5步步）第一步：根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的第一步：根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期前期 交易交易或事項；或事項；第二步，計算兩種會計政策下的差異；第二步，計算兩種會計政策下的差異；第三步，計算差異的所得稅影響金額第三步，計算差異的所得稅影響金額；

9、l會計政策變更的追溯調(diào)整不會影響以前年度應交所得稅的變動，也就是說不會涉及應交所得稅的調(diào)整；但追溯調(diào)整時如果涉及暫時性差異，則應考慮遞延所得稅的調(diào)整，這種情況應考慮前期所得稅費用的調(diào)整。第四第四步，確定前期中的每一期的稅后差異；步，確定前期中的每一期的稅后差異；第五步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)第五步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)。注：遞延所得稅負債對應留存收益注：遞延所得稅負債對應留存收益3.3.財務報表調(diào)整和財務報表調(diào)整和重述重述l甲甲公司在列報公司在列報207年財務報表年財務報表時時：l應應調(diào)整調(diào)整207年資產(chǎn)負債表有關項目的年初年資產(chǎn)負債表有關項目的年初余額余額l利潤利潤表有關項目的

10、上年表有關項目的上年金額金額l所有者所有者權益變動表有關項目的上年金額和本權益變動表有關項目的上年金額和本年金額。年金額。資產(chǎn)負債表項目的調(diào)整資產(chǎn)負債表項目的調(diào)整：l 調(diào)調(diào)增交易性金融資產(chǎn)年初余額增交易性金融資產(chǎn)年初余額800 000元元；l 調(diào)調(diào)增遞延所得稅負債年初余額增遞延所得稅負債年初余額200 000元元；l 調(diào)調(diào)增盈余公積年初余額增盈余公積年初余額90 000元元；l 調(diào)調(diào)增未分配利潤年初余額增未分配利潤年初余額510 000元。元。利潤表項目的調(diào)整：利潤表項目的調(diào)整：l 調(diào)增公允價值變動收益上年金額調(diào)增公允價值變動收益上年金額200 000元元；l 調(diào)調(diào)增所得稅費用上年金額增所得稅

11、費用上年金額50 000元元；l 調(diào)調(diào)增凈利潤上年金額增凈利潤上年金額150 000元元；l 調(diào)調(diào)增基本每股收益上年金額增基本每股收益上年金額0.0033元。元。注：調(diào)增基本每股收益上年金額=調(diào)增凈利潤/公司流通在外普通股股數(shù)=（150 00010 000）/4 500=0.0033（元/股）所有者權益變動表項目的調(diào)整：所有者權益變動表項目的調(diào)整：l 調(diào)增會計政策變更項目中盈余公積上年金額調(diào)增會計政策變更項目中盈余公積上年金額67 500元元，未，未分配利潤上年金額分配利潤上年金額382 500元，所有者元，所有者權益合計上年金額權益合計上年金額450 000元元（累積影響數(shù)）（累積影響數(shù)）。

12、l 調(diào)調(diào)增會計政策變更項目中盈余公積本年金額增會計政策變更項目中盈余公積本年金額22 500元，未分配利潤本年金額元，未分配利潤本年金額127 500元，所有者元，所有者權益合計本年金額權益合計本年金額150 000元。元。l是是指對某項交易或事項變更會計政策時，新的會計政策指對某項交易或事項變更會計政策時，新的會計政策適用適用于于及及發(fā)生的交易或事項的方法。發(fā)生的交易或事項的方法。2.2.方法：不調(diào)整方法：不調(diào)整l不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無需重新編制以前年度的財務報表。（1 1）會計政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定；）會計政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定；（2 2）企業(yè)因賬

13、簿、憑證超過法定保管期限而銷毀；）企業(yè)因賬簿、憑證超過法定保管期限而銷毀；（3 3）企業(yè)賬簿、憑證因不可抗力而毀壞遺失的。）企業(yè)賬簿、憑證因不可抗力而毀壞遺失的?！窘滩睦窘滩睦?2-2】乙公司原對發(fā)出存貨采用后進先出法，】乙公司原對發(fā)出存貨采用后進先出法，由于采用新準則，按其規(guī)定，公司從由于采用新準則，按其規(guī)定，公司從207年年1月月1日起日起改用先進先出法。改用先進先出法。207年年1月月1日存貨的價值為日存貨的價值為2 500 000元，公司當年購入存貨的實際成本為元，公司當年購入存貨的實際成本為18 000 000元，元，207年年12月月31日按先進先出法計算確定的存貨價值為日按先進

14、先出法計算確定的存貨價值為4 500 000元，當年銷售額為元，當年銷售額為25 000 000元，假設該年度其元，假設該年度其他費用為他費用為1 200 000元，所得稅稅率為元，所得稅稅率為25%。207年年12月月31日按后進先出法計算的存貨價值為日按后進先出法計算的存貨價值為2 200 000元。元。乙公司由于法律環(huán)境變化而改變會計政策，假定對其采乙公司由于法律環(huán)境變化而改變會計政策，假定對其采用未來適用法進行處理，即對存貨采用先進先出法從用未來適用法進行處理，即對存貨采用先進先出法從207年及以后才適用，不需要計算年及以后才適用，不需要計算207年年1月月1日以日以前按先進先出法計算

15、存貨應有的余額以及對留存收益的前按先進先出法計算存貨應有的余額以及對留存收益的影響金額。影響金額。公司由于會計政策變更使當期凈利潤公司由于會計政策變更使當期凈利潤增加了增加了1 725 000元。元。n五、會計政策變更的披露五、會計政策變更的披露l （一）會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因；一）會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因；l （二）當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和（二）當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額；調(diào)整金額；l （三）無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應（三）無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應用變更后的會計政策的時點、具體應用情況。

16、用變更后的會計政策的時點、具體應用情況。第二節(jié)第二節(jié) 會計估計及其變更會計估計及其變更一、會計估計變更概述一、會計估計變更概述n1.定義n是指企業(yè)對結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。n2.特點l（1 1）會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中內(nèi)在的不）會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中內(nèi)在的不確定因素的確定因素的影響影響l（2 2）會計估計應當依據(jù)最近可利用的信息和資料）會計估計應當依據(jù)最近可利用的信息和資料為基礎為基礎l（3 3）進行會計估計并不會削弱會計核算的可靠性）進行會計估計并不會削弱會計核算的可靠性（1 1）估計壞賬）估計壞賬（2 2）估計存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時

17、；所產(chǎn)）估計存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時；所產(chǎn)生的損失；生的損失；（3 3）固定資產(chǎn)）固定資產(chǎn)的折舊方法、預計的折舊方法、預計使用年限與凈殘值；使用年限與凈殘值；（4 4）無形資產(chǎn)的受益期；）無形資產(chǎn)的受益期；（5 5）長期待攤費用的分攤期間；）長期待攤費用的分攤期間；（6 6）資產(chǎn)損失準備的估計；）資產(chǎn)損失準備的估計；（7 7）收入確認中的估計）收入確認中的估計等；等；（8 8）預計負債的估計。）預計負債的估計。二、會計估計變更l是指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟是指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負債利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負債的的賬面

18、價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)進行調(diào)整整。l例如，固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為年數(shù)總和法。 n2 2、會計估計變更的原因、會計估計變更的原因l（1 1）賴以進行估計的基礎發(fā)生了變化；）賴以進行估計的基礎發(fā)生了變化；l（2 2）由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗以及后由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗以及后來的發(fā)展來的發(fā)展變化。變化?！纠}【例題單選題】甲公司董事會決定的下列事項中，屬于單選題】甲公司董事會決定的下列事項中，屬于會計會計估計估計變更變更的是（的是（）。）。A.A.將自行開發(fā)無形資產(chǎn)的攤銷年限由將自行開發(fā)無形資產(chǎn)的攤銷年限由8年調(diào)整為年調(diào)整為7年年B.B.將

19、發(fā)出存貨的計價方法由移動加權平均法變更為先進先出法將發(fā)出存貨的計價方法由移動加權平均法變更為先進先出法C.C.將符合持有待售條件的固定資產(chǎn)由非流動資產(chǎn)重分類為流動資產(chǎn)列報將符合持有待售條件的固定資產(chǎn)由非流動資產(chǎn)重分類為流動資產(chǎn)列報D.D.將賬齡在將賬齡在1年以內(nèi)應收賬款的壞賬計提比例由年以內(nèi)應收賬款的壞賬計提比例由5%提高至提高至8%【例題【例題多選題】下列各項中，屬于會計政策變更的有（）。（多選題】下列各項中，屬于會計政策變更的有（）。（2012年）年）A.A.固定資產(chǎn)的預計使用年限由固定資產(chǎn)的預計使用年限由15年改為年改為10年年B.B.所得稅會計處理由應付稅款法改為資產(chǎn)負債表債務法所得稅

20、會計處理由應付稅款法改為資產(chǎn)負債表債務法C.C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式D.D.開發(fā)費用的處理由直接計入當期損益改為有條件資本化開發(fā)費用的處理由直接計入當期損益改為有條件資本化l對對會計估計進行修訂并不表明原來的估計方法有會計估計進行修訂并不表明原來的估計方法有問題或不是最適當?shù)模槐砻鲿嫻烙嬕呀?jīng)問題或不是最適當?shù)?，只表明會計估計已?jīng)不能不能適應適應實際情況，在目前已經(jīng)失去了繼續(xù)沿用的依實際情況，在目前已經(jīng)失去了繼續(xù)沿用的依據(jù)據(jù)。l會計會計估計變更應采用估計變更應采用如果如果會計估計的變更會計估計的變更僅影響變更當期僅影

21、響變更當期，有關估計變更的影響應，有關估計變更的影響應于于當期確認當期確認；如果如果會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間，有關估會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間，有關估計變更的影響在當期及以后各期確認；計變更的影響在當期及以后各期確認；會計會計估計變更的影響數(shù)應計入變更當期與前期相同的項目中。估計變更的影響數(shù)應計入變更當期與前期相同的項目中。如果如果不易區(qū)別會計政策變更和會計估計變更，均視為會計估計不易區(qū)別會計政策變更和會計估計變更，均視為會計估計變更，按會計估計變更的會計處理方法進行處理。變更，按會計估計變更的會計處理方法進行處理。【例題】甲公司【例題】甲公司2011年年12

22、月月20日購入一臺管理用設備，日購入一臺管理用設備，初始入賬價值為初始入賬價值為100萬元，原估計使用年限為萬元，原估計使用年限為10年，預年，預計凈殘值為計凈殘值為4萬元，按雙倍余額遞減法計提折舊。由于萬元，按雙倍余額遞減法計提折舊。由于固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式的改變和技術因素固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式的改變和技術因素的原因，已不能繼續(xù)按原定的折舊方法、折舊年限計提的原因，已不能繼續(xù)按原定的折舊方法、折舊年限計提折舊。甲公司于折舊。甲公司于2014年年1月月1日將設備的折舊方法改為年日將設備的折舊方法改為年限平均法，將設備的折舊年限由原來的限平均法，將設備的折舊年限由原來的10

23、年改為年改為8年，年，預計凈殘值仍為預計凈殘值仍為4萬元。甲公司所得稅采用資產(chǎn)負債表萬元。甲公司所得稅采用資產(chǎn)負債表債務法核算，適用的所得稅稅率為債務法核算，適用的所得稅稅率為25%。要求：要求：（1）計算上述設備）計算上述設備2012年和年和2013年計提的折舊額。年計提的折舊額。（2）計算上述設備）計算上述設備2014年計提的折舊額。年計提的折舊額。（3）計算上述會計估計變更對）計算上述會計估計變更對2014年凈利潤的影響。年凈利潤的影響?！敬鸢浮俊敬鸢浮縧 （1）2012年計提的折舊額年計提的折舊額=1002/10=20(萬元萬元) 2013年計提的折舊額年計提的折舊額=（100-20）

24、2/10=16（萬元（萬元）l （2）2014年年1月月1日設備的賬面凈值日設備的賬面凈值=100-20-16=64（萬（萬元元） 設備設備2014年計提的折舊額年計提的折舊額=（64-4）/（8-2）=10（萬元（萬元）l （3）按原會計估計，設備）按原會計估計，設備2014年計提的折舊額年計提的折舊額=（100-20-16）2/10=12.8（萬元）（萬元） 估計估計變更使變更使2014年凈利潤增加年凈利潤增加=（12.8-10）（）（1-25%）=2.1（萬元）（萬元）會計估計變更的內(nèi)容和理由；會計估計變更的內(nèi)容和理由；會計估計變更對當期損益的影響金額；會計估計變更對當期損益的影響金額；

25、對其他各項目的影響金額；對其他各項目的影響金額；會計估計變更的影響數(shù)不易確定的理由。會計估計變更的影響數(shù)不易確定的理由。【案例】【案例】2012年年10月月30日，三一重工公告，從第三日，三一重工公告，從第三季度起將季度起將“未到合同收款日未到合同收款日”的應收賬款計提比例的應收賬款計提比例由由2%下調(diào)至下調(diào)至1%，“一年以內(nèi)一年以內(nèi)”的應收賬款計提比例的應收賬款計提比例由由5%下降至下降至1%，“1-2年年”的應收賬款計提比例由的應收賬款計提比例由10%下調(diào)至下調(diào)至6%。查半年報數(shù)據(jù)可知，查半年報數(shù)據(jù)可知，“未到合同收款日未到合同收款日”和和“一年一年以內(nèi)以內(nèi)”的應收賬款實際占到三一重工應收

26、賬款總額的應收賬款實際占到三一重工應收賬款總額的比例超過的比例超過90%，通過此項變更可以增加其，通過此項變更可以增加其2012年前年前三季度凈利潤三季度凈利潤4.7億元億元?！景咐啃落摴煞?，從【案例】新鋼股份，從2012 2年年4月月1日起調(diào)整固定資日起調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限。經(jīng)計算，該調(diào)整預計減少產(chǎn)折舊年限。經(jīng)計算，該調(diào)整預計減少2012年固定年固定資產(chǎn)折舊資產(chǎn)折舊1.92億元，增加億元，增加2012年股東權益及凈利潤年股東權益及凈利潤1.44億元，占公司億元，占公司2011年凈利潤的年凈利潤的84.50%，但仍，但仍無法彌補公司一季度無法彌補公司一季度2.6億元的虧損。億元的虧損。第三節(jié)

27、第三節(jié) 會計差錯更正會計差錯更正 n一、會計差錯的一、會計差錯的概念概念n前期差錯，是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報：n（一）編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；n（二）前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。n前期差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響等。（1 1）重大差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可）重大差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯；靠性的會計差錯；（2 2）前期差錯的重要程度，應根據(jù)差錯的性質(zhì)和金額加以具）前期差錯的重要程度，應根據(jù)差錯的性質(zhì)和金額加以具體判

28、斷體判斷。l重大重大差錯一般是指金額比較大，通常某項交易或事項的金額占該類差錯一般是指金額比較大，通常某項交易或事項的金額占該類交易或事項的交易或事項的10%10%及以上，則認為是重大差錯；及以上，則認為是重大差錯；n二、會計差錯更正的會計處理二、會計差錯更正的會計處理（1 1）本期差錯）本期差錯正常處理正常處理（2 2）以前期間）以前期間 非重要非重要調(diào)整當期調(diào)整當期 重要重要=調(diào)整期初數(shù)調(diào)整期初數(shù)n（1 1）本期發(fā)現(xiàn)的以前年度的）本期發(fā)現(xiàn)的以前年度的非重要會計差錯非重要會計差錯：不調(diào)整會計報表相關項目的期初數(shù)，但應調(diào)不調(diào)整會計報表相關項目的期初數(shù)，但應調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期與前期相同的相關項目。整發(fā)

29、現(xiàn)當期與前期相同的相關項目。n屬于影響損益的屬于影響損益的應直接計入本期與上期應直接計入本期與上期相同的凈損益項目；相同的凈損益項目；n屬于不影響損益的屬于不影響損益的應調(diào)整本期與前期相應調(diào)整本期與前期相同的相關項目。同的相關項目。n企業(yè)應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實可行的除外。n追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務報表相關項目進行更正的方法。n追溯重述法的會計處理與追溯調(diào)整法相同。n對于年度資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯及報告年度前不重要的前期差錯，應按照企業(yè)會計準則第29號資產(chǎn)負債日后事

30、項的規(guī)定進行處理。（2 2）本期發(fā)現(xiàn)的以前年度的）本期發(fā)現(xiàn)的以前年度的重會計差錯重會計差錯：n屬于影響損益的屬于影響損益的應應調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收收益（通過益（通過“以前年度損益調(diào)整以前年度損益調(diào)整”處理）處理），會計報表會計報表其他相關項目其他相關項目的期初數(shù)也應一并調(diào)整；的期初數(shù)也應一并調(diào)整；n屬于不影響損益的屬于不影響損益的應調(diào)整會計報表相關項目的應調(diào)整會計報表相關項目的期初數(shù)。期初數(shù)。n【教材例22-3】B公司在206年發(fā)現(xiàn)，205年公司漏記一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的折舊費用150 000元，所得稅申報表中未扣除該項費用。假設205年適用所得稅稅率為25%，無其他納

31、稅調(diào)整事項。該公司按凈利潤的10%、5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為1 800 000股。假定稅法允許調(diào)整應交所得稅。假定205年用該設備生產(chǎn)的產(chǎn)品均已完工并全部對外銷售。n1.分析前期差錯的影響數(shù)n205年少計折舊費用150 000元；多計所得稅費用37 500（150 00025%）元；多計凈利潤112 500元；多計應交稅費37 500（150 00025%）元；多提法定盈余公積和任意盈余公積11 250（112 50010%）元和5 625 （112 5005%）元。2.2.編制有關項目的調(diào)整分錄編制有關項目的調(diào)整分錄（1）補提折舊：）補提折舊：借：以前年度損益調(diào)整借：以前年度損益調(diào)整 150 000貸：累計折舊貸：累計折舊 150 000（2）調(diào)整應交所得稅：）調(diào)整應交所得稅：借：應交稅費借：應交稅費應交所得稅應交