淺談會計在新會計準則下對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用

1、    淺談會計在新會計準則下對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用    賈棣摘 要 穩(wěn)健性原則是會計確認和計量的一項重要原則。本文主要闡述了在新會計準則下會計對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用以及在應(yīng)用中存在的問題，并針對穩(wěn)健性原則在應(yīng)用中存在的問題提出了一些相關(guān)的建議。關(guān)鍵詞 穩(wěn)健性 會計 建議 原則穩(wěn)健性原則又稱謹慎性原則，是會計計量和確認的重要原則。在我國2006年新頒布的會計準則中，將穩(wěn)健性原則納入其中，原來會計核算的“一般原則”被會計信息的“質(zhì)量要求”替代?；緯嫓蕜t第18條規(guī)定：企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應(yīng)當保持應(yīng)有的謹慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或

2、者費用，即穩(wěn)健性原則的核心是避免資產(chǎn)或利潤的高估及負債或費用的低估，在實務(wù)中具體表現(xiàn)為及時確認當期未實現(xiàn)損失，但對當期未實現(xiàn)收益僅在其實現(xiàn)時確認；固定資產(chǎn)的加速折舊法；或有負債的核算；各類資產(chǎn)減值準備的提取等。本文介紹在新會計準則下對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用，分析企業(yè)新會計準則對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用以及在實踐操作過程中存在的不足，提出完善企業(yè)穩(wěn)健性原則運用的建議。一、穩(wěn)健性原則在會計中的應(yīng)用（一）收入的確認企業(yè)會計準則第14號收入規(guī)定，包括銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。第4條銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；二是企業(yè)既沒有

3、保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；三是收入的金額能夠可靠地計量；四是相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；五是相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。準則對收入的確認，充分體現(xiàn)了對穩(wěn)健性原則的運用。（二）要求計提八項減值準備新會計準則要求企業(yè)計提八項減值準備以防止高估資產(chǎn)。以壞賬準備的計提為例，說明修改后的準則關(guān)于八項減值準備是怎樣體現(xiàn)穩(wěn)健性原則的：一是計提的比例發(fā)生了變化。財務(wù)制度對各行業(yè)企業(yè)的壞賬提取比例作出了統(tǒng)一規(guī)定，同時修改后的會計制度規(guī)定壞賬準備的計提方法和計提比例由企業(yè)自行確定；二是計提范圍得到了擴大，以前行業(yè)會計制度規(guī)定只有應(yīng)收賬款才能計提，修改后的

4、會計制度規(guī)定應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)為應(yīng)收賬款后也可計提，其他應(yīng)收款如有確鑿證明應(yīng)收票據(jù)不能收回或收回的可能性不大時，將賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款后方可計提壞賬準備。（三）無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費用不能形成資產(chǎn)國外的準則一般將研究與開發(fā)分別對待，研究費用計入當期損益，開發(fā)費用符合條件的允許資本化。而我國無形資產(chǎn)準則更多地考慮了會計操作的穩(wěn)健性：由于個別研究和開發(fā)計劃的未來收益有極大的不穩(wěn)定性，絕大部分的計劃均不能產(chǎn)生可辨認的未來收益；或者盡管能產(chǎn)生可辨認性收益，但研究與開發(fā)成本與收益之間不存在直接的因果關(guān)系，甚至連間接的因果關(guān)系也不存在。因此，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)發(fā)生的研究與開發(fā)費用在發(fā)生時確認為當期費用，只允許將依法

5、取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確認為無形資產(chǎn)。準則還規(guī)定，對于是首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)以無形資產(chǎn)在投資方賬面價值作為實際成本，而不是以投資者獲得的股份或其他確認方式作為實際價值。（四）債務(wù)重組的重組收益不能計入當期收益?zhèn)鶆?wù)重組特別是關(guān)聯(lián)方的債務(wù)重組一直是企業(yè)利潤操作的重要方式，關(guān)聯(lián)方往往主動減免企業(yè)債務(wù)以抬高企業(yè)利潤。為了降低這種情形對會計利潤的影響，修改后的制度要求債務(wù)人以低于賬面價值的現(xiàn)金償債的金額不再作為債務(wù)重組收益，而是全部計入資本公積，如果是損失則必須在當期計入損益；以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，不再按重組債務(wù)的賬面價值與非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額確認重組收益，而

6、是將轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值和相關(guān)稅費之和與重組債務(wù)賬面價值的差額全部作為資本公積。（五）非貨幣性交易對公允價值作為入賬價值做了限制非貨幣性交易也是企業(yè)操縱利潤的重要方式，很多“扭虧為盈”的企業(yè)都用了這一招。舊企業(yè)會計準則規(guī)定不同類型的非貨幣性資產(chǎn)交換，換入資產(chǎn)應(yīng)按其公允價值作為入賬價值。修改后的會計準則規(guī)定企業(yè)以非貨幣性交易換入的各項資產(chǎn)，應(yīng)按換出資產(chǎn)賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為各項換入資產(chǎn)的入賬價值。如果在交易過程中涉及補價的，應(yīng)按照換出資產(chǎn)的賬面價值，加上收到的補價（或減去支付的補價）后的金額，再加上相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。這樣就有利于防止人為的關(guān)聯(lián)方非貨幣性交易通過高估

7、換入資產(chǎn)來提升績效。（六）借款費用不能隨意資本化新準則規(guī)定，只有因購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項才能資本化，并且還要求這筆借款費用支出是為了使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)，而且所必要的購建活動已經(jīng)開始時發(fā)生的。一旦固定資產(chǎn)購建活動停止連續(xù)超過三個月，應(yīng)當暫停借款費用的資本化，將其確認為當期費用，直到資產(chǎn)的購建活動重新開始。如果固定資產(chǎn)達到了可使用狀態(tài)就應(yīng)停止費用資本化。其余的借款費用必須“費用化”。（七）固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)計提固定資產(chǎn)折舊，按規(guī)定可以使用加速折舊，如雙倍余額法、年數(shù)總合法，使得固定資產(chǎn)成本在有效的使用年限內(nèi)盡快得到補償。二、穩(wěn)健性原則運用中存在的問題（一）穩(wěn)健性原則的相關(guān)條款缺乏可操

8、作性由于會計準則和會計政策規(guī)定不明確，企業(yè)進行會計核算時，可以根據(jù)企業(yè)自身的目的來隨意選擇會計核算方法，這樣就使資產(chǎn)和利潤缺乏一定的真實性和客觀性。例如，企業(yè)在計提壞賬準備時，可以自行確定計提比例；在核算存貨發(fā)出成本時，可以隨便選擇先進先出法或加權(quán)平均法；在計提固定資產(chǎn)折舊時也可以任意選擇直線折舊法或加速折舊法；在存貨的期末計價中確定“可變現(xiàn)凈值”等，這樣會使當期的利潤不符合實際情況。由于相關(guān)條款不明確，很容易被操控，為企業(yè)的盈余管理留下一定空間。（二）穩(wěn)健性原則與客觀性原則的沖突客觀性原則就是會計核算應(yīng)當以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。而穩(wěn)健性原則要求在會計實務(wù)

9、中確認可能發(fā)生但尚未發(fā)生的損失與費用，這明顯與客觀性原則相矛盾。同時，成本與市價孰低法中的市價確定，或有損失的確定都帶有很大的不確定性，包含一定的難以辨認的主觀因素，直接影響著會計信息的如實反映。此外，穩(wěn)健性原則在維護出資者和企業(yè)利益方面以種種方式促使企業(yè)采取“審慎”的行動達到既定目標，最終可能失去不偏不倚的立場。endprint（三）會計人員在實務(wù)操作中帶有極大的主觀性由于穩(wěn)健性原則帶有一定的模糊性，很多時候依靠人的主觀判斷，具有很大的主觀隨意性，無疑會對企業(yè)發(fā)展方向和發(fā)展方式產(chǎn)生重大影響。一是謹慎不足。由于穩(wěn)健性原則的運用會使效益較好的企業(yè)利潤下降，會使效益差的企業(yè)變?yōu)樘潛p，有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)或

10、地方政府害怕企業(yè)因為貫徹穩(wěn)健性原則造成各項經(jīng)濟考核指標下降，影響他們的“政績”，于是不用穩(wěn)健性原則或濫用穩(wěn)健性原則，最終影響了企業(yè)的長期利益。二是過度謹慎。一些企業(yè)出于避稅及其他目的而“寧可多計損失，不能預(yù)計收益”，導(dǎo)致對應(yīng)入賬的不入賬，對應(yīng)按規(guī)定標準計提的成本費用，故意擴大計提的范圍和標準，甚至設(shè)置秘密準備，出現(xiàn)過度謹慎。（四）市場價格機制對穩(wěn)健性原則運用的制約從當前的市場狀況來看，除了對上市公司股權(quán)投資、債權(quán)投資以及少數(shù)商品在市場上和有關(guān)部門頒布的價格信息外，許多商品的市場價格信息難以獲取，并且絕大多數(shù)商品及股權(quán)難以確定其公允價格，即難以確定資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值，包括應(yīng)收賬款的回收率及可能性均

11、是會計人員（包括注冊會計師）難以把握的，這往往靠他們的職業(yè)判斷力。比如，交易性金融資產(chǎn)取得時“公允價值”的確定，存貨跌價準備中“可變現(xiàn)凈值”的確定等都因為市場價格機制不健全，缺少市場價格信息，其具有很大的不確定性和非客觀性，均難以使穩(wěn)健性原則得到適當落實。三、完善我國穩(wěn)健性會計原則的建議穩(wěn)健性原則在我國會計實務(wù)上加以運用，應(yīng)該說是對會計一般原則的認識和運用的一個突破，也是證明我國現(xiàn)代會計與國際會計慣例接軌的重要標志之一。針對目前存在的問題，提出了幾點完善我國穩(wěn)健性會計原則的運用的建議：第一，減少穩(wěn)健性原則的主觀性，合理把握穩(wěn)健性原則運用的“度”。在規(guī)定穩(wěn)健性原則的同時，還必須對穩(wěn)健性原則作出具

12、體規(guī)定，而不能由企業(yè)漫無邊際地使用或歪曲使用穩(wěn)健性原則。否則將影響會計核算的客觀性，造成會計核算信息混亂。所以在運用穩(wěn)健性原則時，一方面要運用穩(wěn)健性的靈活性，為企業(yè)的利益著想。通過運用穩(wěn)健性原則來防止和減少經(jīng)營風險；另一方面，還要嚴格遵守制度規(guī)定，不能以穩(wěn)健為借口，過多地、不合理地預(yù)計可能發(fā)生的損失和費用，防止出現(xiàn)“過度穩(wěn)健”和違背制度規(guī)定的現(xiàn)象。我們需要通過正確運用穩(wěn)健性原則，實現(xiàn)資產(chǎn)保全的適度穩(wěn)健，即“有限穩(wěn)健”。第二，正確處理穩(wěn)健性原則與其他原則的沖突。穩(wěn)健性原則與客觀性原則、可比性原則等在不同場合可能存在一定的沖突，因此要合理運用穩(wěn)健性原則，就要正確處理穩(wěn)健性原則與其他會計原則的沖突，

13、尋找一個應(yīng)用穩(wěn)健性原則的平衡點，最大限度地發(fā)揮穩(wěn)健性原則的優(yōu)勢，并將其缺陷控制在最小的范圍內(nèi)。當穩(wěn)健性原則與客觀性原則發(fā)生沖突時，客觀性是會計的根本要求，穩(wěn)健性原則必須在真實性的基礎(chǔ)上合理運用，反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。第三，對穩(wěn)健性原則使用的合理披露?？朔€(wěn)健性原則局限性的一個好方法就是將穩(wěn)健性原則與會計信息的披露緊密結(jié)合起來。穩(wěn)健性原則的運用是對會計領(lǐng)域中存在的不確定性事項進行判斷時所持的一種態(tài)度。所以，凡是與穩(wěn)健性原則有關(guān)的內(nèi)容都應(yīng)在財務(wù)報告及附注中予以全面陳述，包括穩(wěn)健性原則運用的范圍、具體的會計處理方法及產(chǎn)生的影響，使會計信息使用者能夠獲得更多的信息以便作出正確的決策。四、結(jié)語隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，在新會計準則下，會計對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用對國家和企業(yè)都是必要的，掌握該原則并合理地使用，有利于保全企業(yè)資本，使得企業(yè)在激烈的市場競爭中占據(jù)主動、有利的地位，同時也對我國的經(jīng)濟建設(shè)產(chǎn)生積極的影響和作用。參考文獻1 黃早青.淺議謹慎性原則在新會計準則中的運用j.經(jīng)濟師，2009 （6）：143.2 陳光仙.試論會計穩(wěn)健性原則的運用j.時代金融，2008（10）：103-104.3 潘春萍.會計穩(wěn)健性原則在我國上市公司中的運用j.現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2008