存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要內(nèi)容本章主要介紹存貨的概念-32精選文檔

1、第四章 存貨存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要內(nèi)容。本章主要介紹存貨的概念、分類、 計價和核算。學(xué)習(xí)本章，應(yīng)掌握各種存貨的價格構(gòu)成、各種計價方法及存 貨收發(fā)的核算，掌握原材料等存貨的有關(guān)賬務(wù)處理。第一節(jié) 存貨概述一、存貨的確認及種類（一）存貨的概念 存貨，是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有的以備出售的產(chǎn)成品或商 品，處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、 在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、 物料等。（二）存貨的確認條件 存貨在同時滿足以下兩個條件時，才能加以確認 : 一是與該存貨有關(guān) 的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) ; 二是該存貨的成本能夠可靠地計量。某個項 目要確認為存貨，首先要符合存貨的定義，在此前提下，應(yīng)當(dāng)符合上述

2、存 貨確認的兩個條件。關(guān)于存貨的確認需要說明以下幾點 : 第一，關(guān)于代銷商品。代銷商品 （也稱為托銷商品）是指一方委托另一方代其銷售商品。從商品所有權(quán)的 轉(zhuǎn)移來分析，代銷商品在售出以前，所有權(quán)屬于委托方，受托方只是代對 方銷售商品。因此，代銷商品應(yīng)作為委托方的存貨處理。但為了使受托方 加強對代銷商品的核算和管理，企業(yè)會計制度也要求受托方將其受托代銷 商品納入賬內(nèi)核算。第二，關(guān)于在途商品。對于銷售方按銷售合同、協(xié)議 的規(guī)定已確認銷售（如已收到貨款） ，但尚未發(fā)運給購貨方的商品，應(yīng)作為購貨方的存貨而不應(yīng)再作為銷貨方的存貨 ; 對于購貨方已收到商品但尚 未收到銷貨方結(jié)算發(fā)票等的商品，購貨方應(yīng)作為其存

3、貨處理 ; 對于購貨方 已經(jīng)確認為購進（如已付款等）但尚未到達入庫的在途商品，購貨方應(yīng)將 其作為存貨處理。第三，關(guān)于購貨約定。對于約定未來購入的商品，由于 企業(yè)并沒有實際的購貨行為發(fā)生，因此，不作為企業(yè)的存貨，也不確認有 關(guān)的負債和費用。（三）存貨的分類1. 原材料。指企業(yè)在生產(chǎn)過程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì)并構(gòu)成產(chǎn)品 主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件） 、修 理用備件（備品備件） 、包裝材料、燃料等。2. 在產(chǎn)品。指企業(yè)正在制造但尚未完工的生產(chǎn)物，包括正在各生產(chǎn)工 序加工的產(chǎn)品，和已加工完畢但尚未檢驗或已檢驗但尚未辦理入庫手續(xù)的 產(chǎn)品。3. 半成品。指經(jīng)過一定生產(chǎn)過程

4、并已檢驗合格交付半成品倉庫保管， 但還未制造完工成為產(chǎn)成品，仍需進一步加工的中間產(chǎn)品。但不包括從一 個生產(chǎn)車間轉(zhuǎn)給另一個生產(chǎn)車間繼續(xù)加工的自制半成品以及不能單獨計 算成本的自制半成品。4. 產(chǎn)成品。指工業(yè)企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并驗收入庫，可以按照 合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或者可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品。企業(yè) 接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和 修理完成驗收入庫后，應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品。5. 商品。指商品流通企業(yè)的商品，包括外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。6. 包裝物。 指為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝容器， 如桶、箱、 瓶、壇、袋等。其主要作

5、用是盛裝、裝潢產(chǎn)品或商品。但是，下列包裝物 在會計上不作為包裝物存貨進行核算 : （ 1）各種包裝用的材料，如紙、 繩、鐵絲、鐵皮等，應(yīng)作為原材料進行核算。 （2）企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中 用于儲存和保管產(chǎn)品或商品、材料、半成品、零部件等，而不隨同產(chǎn)品或 商品出售、出租或出借的包裝物，如企業(yè)在經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的包裝容 器，應(yīng)按其價值大小和使用年限長短，分別歸入固定資產(chǎn)或低值易耗品進 行核算。7. 低值易耗品。指不能作為固定資產(chǎn)的各種用具物品，如工具、管理 用具、玻璃器皿、勞動保持用品，以及在經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的容器等。 其特點是單位價值較低，使用期限相對于固定資產(chǎn)較短，在使用過程中基 本保持其原

6、有實物形態(tài)不變。8. 委托代銷商品。指企業(yè)委托其他單位代銷的商品。 請思考甲企業(yè)向乙企業(yè)購入一批原材料，存放在乙企業(yè)的倉庫內(nèi)，你 能確定該存貨的歸屬嗎 ?你能列出存貨的具體內(nèi)容嗎 ?二、存貨的計量 存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本 和其他成本。（一）自制存貨的計量 存貨的采購成本一般包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保 險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。存貨的加工成本，包括直接 人工以及按照一定方法分配的制造費用。存貨的其他成本，是指除采購成 本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出，如 為特定客戶設(shè)計產(chǎn)品所發(fā)生的設(shè)計費用等。請思考

7、1.甲企業(yè)購買的存貨 3 000 千克已到達企業(yè)。經(jīng)驗貨，少 10 千克。其中， 5 千克屬于正常情況下存貨發(fā)生短缺，應(yīng)該怎樣處理？ 3 千 克屬于購貨單位少發(fā)料，應(yīng)該怎樣處理？ 2 千克屬于運輸單位責(zé)任，應(yīng)該 怎樣處理 ?2. 有關(guān)稅金項目中，增值稅是否構(gòu)成存貨成本 ?（二）委托加工存貨的計量 以實際耗用的原材料或者半成品以及加工費、運輸費、裝卸費和保險費 等費用，以及按規(guī)定應(yīng)計入成本的稅金，作為實際成本。（三）通過債務(wù)重組和非貨幣性交易等方式取得的存貨，其實際成本的 確定參見新編財務(wù)會計U。（四）接受投資存貨的計量 投資者投入的存貨，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價

8、值不公允的除外。（五）接受捐贈存貨的計量 接受捐贈的存貨，按以下規(guī)定確定其實際成本 :1. 捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)（如發(fā)票、報關(guān)單、有關(guān)協(xié)議）的，按憑據(jù)上 標明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為實際成本。2. 捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按如下順序確定其實際成本 :（1）同類或類似存貨存在活躍市場的，按同類或類似存貨的市場價格估計的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為實際成本（2）同類或類似存貨不存在活躍市場的，按該接受捐贈的存貨的預(yù)計 未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為實際成本。（六）盤盈存貨的計量按照同類或類似存貨的市場價格，作為實際成本。（七）企業(yè)提供勞務(wù)的計量企業(yè)提供勞務(wù)的，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人

9、工和其他直接費 用以及可歸屬的間接費用，計入存貨成本。第二節(jié) 實際成本法下取得存貨的核算存貨日常核算，可以按實際成本核算，也可以按計劃成本核算。存貨 按實際成本核算，不論是總分類核算，還是明細分類核算，都按實際成本 計價。實際成本法一般適用于規(guī)模較小、存貨品種簡單、采購業(yè)務(wù)不多的 企業(yè)。一、原材料的核算在實際成本法下，取得原材料通過“原材料”和“在途物資”科目核 算?！霸牧稀辟~戶屬資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)庫存的各種原材料的實 際成本。該賬戶借方登記收入原材料的實際成本；貸方登記發(fā)出原材料的 實際成本；期末余額在借方，表示庫存原材料的實際成本?！霸谕疚镔Y”賬戶，用來核算企業(yè)已經(jīng)付款或已開出、承

10、兌商業(yè)匯票 但尚未到達或尚未驗收入庫的各種物資的實際成本。借方登記已支付或已 開出、承兌商業(yè)匯票的各種物資的實際成本；貸方登記已驗收入庫物資的 實際成本；期末余額在借方，表示已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票但尚 未到達或尚未驗收入庫的在途物資的實際成本。（一）外購原材料 由于結(jié)算方式和采購地點的不同，材料入庫和貨款的支付在時間上往 往不一致，因而其賬務(wù)處理也有所不同。1. 結(jié)算憑證到達并同時將材料驗收入庫企業(yè)在支付貨款或開出、承兌商業(yè)匯票，材料驗收入庫后，應(yīng)根據(jù)發(fā) 票賬單等結(jié)算憑證確定的材料成本，借記“原材料”科目，根據(jù)取得的增 值稅專用發(fā)票上注明的（不計入材料采購成本的）稅額，借記“應(yīng)交稅費

11、應(yīng)交增值稅（進項稅額） ”（一般納稅人，下同）科目，按照實際支付 的款項，貸記“銀行存款” 、“其他貨幣資金”等賬戶，或根據(jù)已承兌的商 業(yè)匯票貸記“應(yīng)付票據(jù)”賬戶。【例 4.1 】某企業(yè)經(jīng)有關(guān)部門核定為一般納稅人，某日該企業(yè)從本地購進A材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的原材料貨款計100 000元，增值稅額為 17 000 元，發(fā)票等結(jié)算憑證已經(jīng)收到，材料已驗收入庫， 貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。借：原材料100 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 17 000貸：銀行存款117 0002. 結(jié)算憑證先到，材料后到 發(fā)生此類業(yè)務(wù)時，應(yīng)根據(jù)有關(guān)結(jié)算憑證、增值稅專用發(fā)票中記載的已 付款的材料的價

12、款及增值稅額，借記“在途物資” 、“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） ”賬戶，根據(jù)實際付款金額貸記“銀行存款”或“其他 貨幣資金”賬戶，或根據(jù)已承兌的商業(yè)匯票貸記“應(yīng)付票據(jù)”賬戶等；如 未付款，則貸記“應(yīng)付賬款”賬戶。待材料驗收入庫后，再借記“原材料” 賬戶，貸記“在途物資”賬戶。【例 4.2 】收到銀行轉(zhuǎn)來的托收承付結(jié)算憑證承付（支款）通知以及 發(fā)票，向大華工廠購進甲材料一批，買價 200 000 元，增值稅款 34 000 元，經(jīng)審核無誤，到期承付。根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制如下會計分錄：借：在途物資大華工廠200 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 34 000 貸：銀行存款234 000【

13、例 4.3 】收到倉庫送來的收料單， 大華工廠甲材料運到并驗收入庫。 根據(jù)收料單編制如下會計分錄：借：原材料 200 000貸：在途物資 200 0003. 材料先到，結(jié)算憑證后到 對于材料已到達并已驗收入庫，但發(fā)票賬單等結(jié)算憑證未到，貨款尚 未支付的采購業(yè)務(wù)，因企業(yè)未收到有關(guān)結(jié)算憑證，無法準確計算入庫材料 實際成本及銷售方代墊的采購費用，應(yīng)于月末，按材料的暫估價值，借記 “原材料”賬戶，貸記“應(yīng)付賬款暫估應(yīng)付賬款”賬戶。下月初用紅 字作同樣的記賬憑證予以沖回，待結(jié)算憑證到達后，借記“原材料” 、“應(yīng) 交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） ”賬戶，貸記“銀行存款” 、“其他貨 幣資金”或“應(yīng)付票據(jù)”等

14、賬戶 例 4.4 】某公司 5 月 25 日從外地購進乙材料， 6 月 26 日結(jié)算憑證 到達，價款 10 000 元，增值稅額 1 700 元，貨款以銀行存款支付。 5 月 31日結(jié)算憑證未到，按材料價款 11 000 元估價入賬借：原材料11 000貸：應(yīng)付賬款11 0006月 1日將估價入賬的材料以紅字沖回借：原材料 11 000貸：應(yīng)付賬款 11 0006月 26日結(jié)算憑證到達，并支付貨款借：原材料 10 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 1 700貸：銀行存款 11 7004. 購料途中發(fā)生短缺和毀損 如果是運輸途中的合理損耗，應(yīng)當(dāng)計入材料采購成本。如果是供貨單 位責(zé)任事故造成的

15、短缺，應(yīng)視款項是否已經(jīng)支付而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理： 如果尚未支付貨款，應(yīng)按短缺的數(shù)量和發(fā)票金額填寫拒付理由書，向銀行 辦理拒付手續(xù)； 如果貨款已經(jīng)支付， 并已記入 “在途物資” 賬戶的情況下， 在材料運達企業(yè)驗收入庫，發(fā)生短缺或毀損時，應(yīng)根據(jù)有關(guān)的索賠憑證， 借記“應(yīng)付賬款” 、 “應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） ”（紅字）賬 戶，貸記“在途物資”賬戶。如果是運輸部門的責(zé)任事故造成的短缺或毀 損，應(yīng)根據(jù)有關(guān)的索賠憑證，借記“其他應(yīng)收款” 、 “應(yīng)交稅費應(yīng)交 增值稅（進項稅額） ”（紅字）賬戶，貸記“在途物資”賬戶。如果是運輸途中發(fā)生的非常損失和尚待查明原因的途中損耗，查明原因前，借記“待 處理財

16、產(chǎn)損益待處理流動資產(chǎn)損益”賬戶，貸記“原材料” 、“應(yīng)交稅 費應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） ”賬戶，待查明原因經(jīng)批準后再進行 賬務(wù)處理。查明原因經(jīng)批準后，如果是因供應(yīng)單位、運輸部門、保險公司 和其他過失人負責(zé)賠償?shù)膿p失， 借記“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)收款” 等賬戶， 貸記“待處理財產(chǎn)損益待處理流動資產(chǎn)損益”賬戶；如果是因自然災(zāi) 害等非正常原因造成的損失，應(yīng)將扣除殘料價值和過失人、保險公司賠償 后的凈損失，借記“營業(yè)外支出非常損失”賬戶，貸記“待處理財產(chǎn) 損益待處理流動資產(chǎn)損益”賬戶；如果是其他無法收回的損失，經(jīng)批 準后，借記“管理費用”賬戶，貸記“待處理財產(chǎn)損益待處理流動資 產(chǎn)損益”賬戶。（二）自

17、制原材料 自制并已驗收入庫的原材料，以實際成本借記“原材料”科目，貸記 “生產(chǎn)成本”科目。【例4.5】甲企業(yè)生產(chǎn)車間本月加工完成A材料1 200千克，已全部驗收入庫，實際成本為 16 000 元。賬務(wù)處理如下 :借:原材料 A材料16 000貸：生產(chǎn)成本16 000（三）投資者投入原材料的核算投資者投入的原材料， 按投資各方確認的價值， 借記“原材料” 賬戶， 如果企業(yè)已被批準為一般納稅人，還應(yīng)按增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅 額，借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） ”賬戶，按確定的出資 額，貸記“實收資本” （或“股本”）賬戶，按其差額，貸記“資本公積” 賬戶。二、包裝物和低值易耗品的核算。

18、 企業(yè)購入、自制、委托外單位加工完成驗收入庫的包裝物和低值易耗 品，通過“周轉(zhuǎn)材料包裝物”和“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品”科目核 算，核算方法比照原材料的核算。第三節(jié) 實際成本法下發(fā)出存貨的計價方法 由于企業(yè)購進存貨的單位成本往往各異，因此對發(fā)出存貨的價值，就 需要采用合理的計算方法來予以確定。根據(jù)財政部的規(guī)定，企業(yè)對存貨的 計價可以選擇使用先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法等。存貨計價方 法一經(jīng)確定，不得隨意變更。一、先進先出法 先進先出法是指根據(jù)先入庫先發(fā)出的原則，對于發(fā)出的存貨，以先入 庫存貨的單價進行計價，從而計算發(fā)出存貨成本的方法。采用先進先出法 計算發(fā)出存貨成本的具體做法是 : 先按第一批

19、入庫存貨的單價計算發(fā)出存 貨的成本，領(lǐng)發(fā)完畢后，再按第二批入庫存貨的單價計算，以此類推。若 領(lǐng)發(fā)的存貨屬于前后兩批入庫的，單價又不同時，就需要分別用兩個單價 計算。其具體計算方法見教材 53 頁表 4-1 和表 4-2 。在采用先進先出法的情況下，由于期末結(jié)存材料金額是根據(jù)近期入庫 存貨成本計價的，其價值接近于市場價格，并能隨時結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出存貨的實際 成本。但每次發(fā)出存貨要根據(jù)先入庫的單價計算，工作量較大，一般適用 于收發(fā)存貨次數(shù)不多的情況。當(dāng)物價上漲時，采用先進先出法，會高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價值；反之，會低估企業(yè)存貨價值和當(dāng)期利潤請思考在物價上漲的情況下，存貨計價的先進先出法對企業(yè)利潤有何

20、 影響?二、加權(quán)平均法 加權(quán)平均法是指在期末計算存貨的平均單位成本時，用期初存貨數(shù)量 和本期各批收入的數(shù)量作為權(quán)數(shù)來確定存貨的平均單位成本，從而計算出 期末存貨和已銷存貨成本的一種計價方法。計算公式為：加權(quán)平均單位成本=（期初存貨成本+本期收入存貨成本）寧（ 期初 存貨數(shù)量 +本期收入存貨數(shù)量）本期銷售或耗用存貨成本 二本期銷售或耗用存貨數(shù)量X加權(quán)平均單位 成本期末結(jié)存存貨成本=期末結(jié)存存貨數(shù)量X加權(quán)平均單位成本其具體計算方法見教材 54 頁表 4-3 采用加權(quán)平均法，只需在期末計算一次加權(quán)平均單價，比較簡單。但 平時從賬上無法提供存貨的收、發(fā)、存情況，不利于存貨的管理。請思考加權(quán)平均法與先進

21、先出法相比有哪些優(yōu)缺點和實用性 ? 三、個別計價法個別計價法又稱為分批計價法，是指認定每一件或每一批的實際單 價，計算發(fā)出該件或該批存貨成本的方法。其計算公式為：發(fā)出存貨成本二發(fā)出存貨數(shù)量X該件（批）存貨單價個別計價法的具體計算方法見教材 55 頁表 4-4。采用個別計價法，對每件或每批購進的存貨應(yīng)分別存放，并分別登記存貨明細分類賬。對每次領(lǐng)用的存貨，應(yīng)在存貨領(lǐng)用單上注明購進的件別或批次，便于按照該件或該批存貨的實際單價計算其耗用金額。個別計價法適用于房屋、船舶、飛機、汽車、珠寶、名畫等數(shù)量和品 種較少、單位價值高的存貨。請思考選擇存貨計價方法應(yīng)考慮哪些因素 ?第四節(jié) 實際成本法下發(fā)出存貨的核

22、算一、原材料發(fā)出的核算根據(jù)“領(lǐng)料單”或“限額領(lǐng)料單” 、“領(lǐng)料登記簿”或“發(fā)出材料匯總 表”登記發(fā)出材料的記賬憑證，進而登記原材料明細賬。企業(yè)發(fā)出的原材 料，根據(jù)不同的用途，借記“生產(chǎn)成本” 、“制造費用”、“管理費用”等賬 戶，貸記“原材料”賬戶。【例 4.6 】甲企業(yè)本月發(fā)出材料共計 78 000 元，其中用于制造產(chǎn)品61 000 元，車間領(lǐng)用 賬務(wù)處理如下 : 借: 生產(chǎn)成本 制造費用 管理費用 貸：原材料 二、包裝物發(fā)出的核算10 000 元，管理部門領(lǐng)用 7 000 元。61 00010 0007 00078 000包裝物按其具體用途可分為 : 生產(chǎn)過程中用于包裝產(chǎn)品并作為產(chǎn)品組成部

23、分的包裝物 ; 隨同商品出售而不單獨計價的包裝物 ; 隨同商品出售而 單獨計價的包裝物 ; 出租或出借給購買單位使用的包裝物。需要注意的是， 各種包裝材料，如紙、繩、鐵絲、鐵皮等，應(yīng)在“原材料”賬戶內(nèi)核算用于儲存和保管產(chǎn)品、材料而不對外出售的包裝物，應(yīng)按其價值大小和使 用年限長短，分別在“固定資產(chǎn)”或“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品”賬戶核 算。包裝物核算為了反映各種包裝物的收、發(fā)、存情況，應(yīng)設(shè)置“周轉(zhuǎn)材 料包裝物”賬戶，并按包裝物的種類設(shè)置明細賬戶。對于包裝物數(shù)量 不多的企業(yè)，也可將包裝物直接并入“原材料”賬戶核算。包裝物發(fā)出的 核算，按其使用情況分別處理。（一）生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物 對于生產(chǎn)領(lǐng)用的用于包裝本

24、企業(yè)產(chǎn)品并構(gòu)成產(chǎn)品組成部分的包裝物， 應(yīng)根據(jù)領(lǐng)用包裝物的實際成本，借記“生產(chǎn)成本”等賬戶，貸記“周轉(zhuǎn)材 料包裝物”賬戶。（二）隨同商品出售而單獨計價的包裝物 隨同商品出售而單獨計價的包裝物，實際上在銷售商品的同時也在銷 售包裝物，為了單獨核算包裝物的銷售利潤，應(yīng)按出售包裝物的收入記入 “其他業(yè)務(wù)收入”賬戶，按其包裝物的成本記入“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶。【例 4.7 】甲企業(yè)本月銷售包裝物實際成本為 40 000 元，該包裝物單 獨計價，出售收入為 48 000 元，增值稅為 8 160 元。收到轉(zhuǎn)賬支票存入 銀行。賬務(wù)處理如下 :借:銀行存款56 160貸：其他業(yè)務(wù)收入 48 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交

25、增值稅（銷項稅額） 8 160結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本40 000借: 其他業(yè)務(wù)成本貸：周轉(zhuǎn)材料包裝物 40 000（三）隨同商品出售而不單獨計價的包裝物 隨同商品出售而不單獨計價的包裝物，其不計價收費的實質(zhì)是為了推 銷或擴大其商品的銷售， 因此， 包裝物的成本作為包裝費記入 “銷售費用” 賬戶，即結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出包裝物的成本時，借記“銷售費用”賬戶，貸記“周轉(zhuǎn) 材料包裝物”賬戶?！纠?.8】假設(shè)【例4 .7】中，領(lǐng)用的包裝物不單獨計價，則賬務(wù)處 理如下 :借:銷售費用40 000貸：周轉(zhuǎn)材料包裝物40000（四）出租、出借包裝物 出租包裝物是企業(yè)為了促進銷售而向客戶提供的一種有償服務(wù)，其租 金收入應(yīng)記入“其他業(yè)

26、務(wù)收入”賬戶，出租包裝物的實際成本應(yīng)記入“其 他業(yè)務(wù)成本”賬戶。出借包裝物給購貨單位免費使用，其實際成本應(yīng)視為 企業(yè)在銷售過程中的耗費，記入“銷售費用”賬戶。出租、出借的包裝物， 不能使用而報廢時，其殘料價值應(yīng)沖減“其他業(yè)務(wù)支出” 、“銷售費用”賬 戶。出租、出借包裝物頻繁且數(shù)量多、金額大的企業(yè)，出租、出借包裝物 的成本，也可以采用五五攤銷法進行核算。在這種情況下， “周轉(zhuǎn)材料 包裝物”賬戶應(yīng)設(shè)置“庫存未用包裝物” 、“庫存已用包裝物” 、“出租包 裝物”、“出借包裝物”、“包裝物攤銷”等明細賬戶。例 4.9 】 甲企業(yè)出租包裝物一批， 成本 30 000 元，收取押金 40 000元，每月租

27、金收入 4 500 元，經(jīng)過一段時間后，對方退還押金，同時包裝物報廢，殘料價值 2 500 元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費，賬務(wù)處理如下 : 領(lǐng)用時結(jié)轉(zhuǎn)成本借:其他業(yè)務(wù)成本出租包裝物30 000貸： 周轉(zhuǎn)材料包裝物30 000收到押金時借 : 銀行存款40 000貸：其他應(yīng)付款40 000收到租金時借:銀行存款4 500貸：其他業(yè)務(wù)收入 4 500 退還押金時借:其他應(yīng)付款 40 000貸：銀行存款 40 000 包裝物報廢時借:原材料 2 500貸：其他業(yè)務(wù)成本 2 500 請思考假設(shè)【例 4.9 】是出借包裝物，沒有租金收入 4 500 元，試對 出借包裝物進行賬務(wù)處理。三、低值易耗品發(fā)出的核算低

28、值易耗品按其用途可以分為以下幾類 : 一般工具，是指生產(chǎn)中常用 的各種工具，如刀具、量具、夾具等；專用工具，是指專門用于制造某一 特定產(chǎn)品，或在某一特定工序上使用的工具，如專用的刀具、夾具等；替 換設(shè)備，是指容易磨損或為制造不同產(chǎn)品需要更換使用的各種設(shè)備，如軋 鋼用的鋼棍等；管理用具，是指在經(jīng)營管理中使用的各種辦公用具、家具 等；勞動保護用品，是指為了安全生產(chǎn)、勞動保護而發(fā)給職工的工作服、 工作鞋和各種勞動保護用品。為了加強對低值易耗品的管理與核算，企業(yè) 應(yīng)設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品”科目。該科目核算企業(yè)庫存的低值易 耗品的實際成本或計劃成本。低值易耗品可以被多次使用并且在使用過程 中保持原有實

29、物形態(tài)，因此它的價值在使用中逐漸轉(zhuǎn)移，這一點與其他的 存貨有所區(qū)別。低值易耗品的攤銷有兩種方法，即一次攤銷法和五五攤銷法。一次攤 銷法是指低值易耗品在領(lǐng)用時就將其全部價值計入相關(guān)成本費用 ; 五五攤 銷法是指低值易耗品在領(lǐng)用時先攤銷其價值的一半，在報廢時再攤銷其價 值的另一半。一次攤銷的低值易耗品，在領(lǐng)用時將其全部價值攤?cè)胗嘘P(guān)的 成本費用，借記有關(guān)科目，貸記“低值易耗品”科目。報廢時，將報廢低 值易耗品的殘料價值作為當(dāng)月低值易耗品攤銷額的減少，沖減有關(guān)成本費 用，借記“原材料”等科目，貸記“制造費用” 、“管理費用”等科目。對 在用低值易耗品按使用車間、部門進行數(shù)量和金額明細核算的企業(yè)，可以

30、采用五五攤銷法核算。在這種情況下，應(yīng)設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品 在用”、“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品在庫” 、“周轉(zhuǎn)材料低值易 耗品攤銷”三個明細科目進行核算。 “低值易耗品”科目的期末余額， 為期末庫存未用低值易耗品。例 4.10 】甲企業(yè)生產(chǎn)車間領(lǐng)用 400 件管理用具，每件 100 元，共計40 000 元。使用一段時間后報廢，殘料作價 500元入庫。 領(lǐng)用時，應(yīng)編制分錄如下 :借: 周轉(zhuǎn)材料低值易耗品在用40 000貸： 周轉(zhuǎn)材料低值易耗品在庫 40000同時攤銷 50%:借: 制造費用20 000貸： 周轉(zhuǎn)材料低值易耗品攤銷 20000經(jīng)使用批準報廢，按報廢低值易耗品的全部成本再攤銷50%。編

31、制分錄如下 :借: 制造費用20 000貸： 周轉(zhuǎn)材料低值易耗品攤銷 20000 同時沖銷已報廢低值易耗品留存在其明細賬上的在用數(shù)和攤銷數(shù) : 借 : 周轉(zhuǎn)材料低值易耗品攤銷40000貸 ： 周 轉(zhuǎn) 材 料 低 值 易 耗 品 在 用40 000 報廢的管理用具殘料作價 500 元，入廢料倉庫。編制分錄如下 : 借 : 原 材 料500 貸：制造費用500 對在用低值易耗品以及使用部門退回倉庫的低值易耗品，應(yīng)加強管 理，并在備查簿上進行登記。請思考試運用【例 4.10 】的資料，用一次攤銷法作出有關(guān)會計分錄。 第五節(jié) 存貨的簡化核算方法一、計劃成本法 計劃成本法是指企業(yè)存貨的收入、發(fā)出和結(jié)存均

32、按預(yù)先制定的計劃成 本計價，同時另設(shè)“材料成本差異”科目，登記實際成本與計劃成本的差 額。存貨按計劃成本核算，要求存貨的總分類核算和明細分類核算均按計 劃成本計價。計劃成本法一般適用于存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)。（一）計劃成本法下取得存貨的核算1. 原材料取得的核算 在計劃成本法下，原材料的核算，是指企業(yè)原材料的收入、發(fā)出和結(jié) 存均按事先制定的計劃成本計價，將實際成本與計劃成本的差額通過“材 料成本差異” 賬戶反映， 期末時，將發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實際成本。 原材料按計劃成本核算時，應(yīng)設(shè)置“原材料” 、“材料采購”和“材料成本 差異”等賬戶?！霸牧稀辟~戶屬資產(chǎn)類賬戶，在計劃成本法下，該

33、賬戶用來核算企 業(yè)庫存的各種原材料的計劃成本。該賬戶借方登記驗收入庫原材料的計劃 成本；貸方登記發(fā)出原材料的計劃成本；期末余額在借方，表示庫存原材料的計劃成本。“材料采購”賬戶是資產(chǎn)類賬戶，該賬戶的借方登記外購材料的實際 成本（包括買價和采購費用）和實際成本小于計劃成本的節(jié)約差異；貸方 登記已驗收入庫材料的計劃成本和實際成本大于計劃成本的超支差異。月 末借方余額表示尚未驗收入庫的在途材料的實際成本。“材料成本差異” 賬戶是資產(chǎn)類賬戶， 是“原材料” 賬戶的調(diào)整賬戶， 用來核算原材料實際成本與計劃成本的差異。借方登記驗收入庫材料的實 際成本大于計劃成本的超支差異以及發(fā)出材料應(yīng)承擔(dān)的節(jié)約差異；貸方

34、登 記驗收入庫材料的實際成本小于計劃成本的節(jié)約差異及發(fā)出材料應(yīng)分擔(dān) 的超支差異。期末余額若在借方，表示庫存各種材料實際成本大于計劃成 本的超支差異；若在貸方，表示庫存各種材料實際成本小于計劃成本的節(jié) 約差異。（1）外購材料企業(yè)采購材料， 發(fā)生采購材料的實際成本時， 記入“物資采購” 賬戶。 材料驗收入庫時， 按入庫材料的計劃成本， 借記“原材料” 賬戶，貸記“物 資采購”賬戶，實際成本與計劃成本的差額，轉(zhuǎn)入“材料成本差異”賬戶?！纠?.11】甲企業(yè)向乙企業(yè)采購 A材料40 000千克。3月4日，銀 行轉(zhuǎn)來托收憑證，金額為97 600元，內(nèi)附專用發(fā)票一張，幵列A材料40 000 千克，每千克 2

35、元，貨款計 80 000 元;增值稅額 13 600 元;運雜費憑證一 張，金額 4 000 元。賬務(wù)處理如下 :借:材料采購 A材料84 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）13 600貸：銀行存款 97 6003月10日，倉庫轉(zhuǎn)來收料單，40 000千克A材料已驗收入庫，其計劃單價為 2.2 元/ 千克，予以轉(zhuǎn)賬。賬務(wù)處理如下 :借: 原材料原料及主要材料88 000貸：材料采購 A材料88 000同時，結(jié)轉(zhuǎn)采購 A 材料的成本差異。賬務(wù)處理如下 :借: 材料采購 A 材料4 000貸：材料成本差異4000（2）自制材料 自制并已驗收入庫的原材料，按計劃成本借記“原材料”賬戶，貸 記“生產(chǎn)

36、成本”賬戶。同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，實際成本大于計劃成本的 差異，借記“材料成本差異”賬戶，貸記“生產(chǎn)成本”賬戶 ; 實際成本小 于計劃成本的差異，作相反的會計分錄。 【例 4. 1 2 】甲企業(yè)第一生產(chǎn)車間 本月加工完成A材料10 000千克，已全部驗收入庫，實際成本20 000元，計劃單價為 2.2 元/ 千克。賬務(wù)處理如下 :借: 原材料 A 材料22 000貸：生產(chǎn)成本22000同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，賬務(wù)處理如下 :借: 生產(chǎn)成本2 000貸：材料成本差異20002.包裝物和低值易耗品取得的核算 在計劃成本法下，企業(yè)購入、自制、委托外單位加工完成驗收入庫的包裝物和低值易耗品，通過“周轉(zhuǎn)材

37、料包裝物”、“周轉(zhuǎn)材料低值易耗品”和“材料成本差異”科目核算，核算方法比照原材料的核算。（二）計劃成本法下發(fā)出存貨的核算1. 原材料發(fā)出的核算 企業(yè)發(fā)出原材料時，一律采用計劃成本計價，根據(jù)不同的用途，借 記“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“管理費用”等賬戶，貸記“原材料”賬戶。 期末再將發(fā)出原材料計劃成本調(diào)整為實際成本。調(diào)整公式為：實際成本 =計劃成本±材料成本差異 在期末，根據(jù)“原材料”和“材料成本差異”科目的記錄，計算出 材料成本差異分配率和本期發(fā)出材料應(yīng)負擔(dān)的成本差異。有關(guān)計算公式為：材料成本差異分配率 = （期初結(jié)存材料成本差異 +本期收入材料成 本差異）寧（期初結(jié)存材料計劃成本

38、 +本期收入材料計劃成本）X 100% 上述公式中，材料成本差異如果是節(jié)約差異，用負號表示。發(fā)出材料應(yīng)負擔(dān)的材料成本差異二本期發(fā)出材料計劃成本X材料成本差異分配率【例4.13】甲企業(yè)采用計劃成本法核算，2006年6月份A材料收、發(fā)、存情況如下 :（1）原材料期初余額為 5 800 元，“材料成本差異”賬戶期初貸方余 額為 212 元，原材料計劃單位成本為 5.2 元。（2）6月 5日和 6月 19日購入材料的數(shù)量分別為 1 500千克和 2 000千克，實際購貨成本分別為 7 600 元和 10 332 元。第 21 頁(3) 本月發(fā)出材料1 600千克用于生產(chǎn)產(chǎn)品。根據(jù)以上資料，賬務(wù)8 32

39、0處理如下:借：生產(chǎn)成本貸：原材料A材料8 320第 31 頁材料成本差異分配率 二-212+ ( 7 600-1 500 X 5.2 ) + (10 332-2 000X 5.2 ) -( 5 800+1 500 X 5.2+2 000 X 5.2 ) =-480 - 24 000=-2%本月耗用材料應(yīng)負擔(dān)的材料成本差異二(-2%)X 8 320=-166.40166.40166.40借：生產(chǎn)成本貸：材料成本差異2. 包裝物和低值易耗品發(fā)出的核算在計劃成本法下，包裝物和低值易耗品等存貨的核算，通過“周轉(zhuǎn)材料一一包裝物”、“周轉(zhuǎn)材料一一低值易耗品”、“材料成本差異”科目核算, 核算方法比照原材

40、料的核算。領(lǐng)用、出售以及出租、出借新包裝物時，應(yīng) 分攤其成本差異。領(lǐng)用、出售以及攤銷低值易耗品時，也應(yīng)同時分攤其成 本差異。二、毛利率法毛利率法是根據(jù)本期銷售凈額乘以上期實際(或本月計劃)毛利率匡 算本期銷售毛利，并計算發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的一種方法。計算 公式為：毛利率二銷售毛利+銷售凈額X 100%銷售凈額二商品銷售收入-銷售折讓和銷售退回銷售毛利二銷售凈額X毛利率銷售成本 =銷售凈額 - 銷售毛利期末存貨成本 =期初存貨成本 +本期收入存貨成本 - 本期銷售成本【例 4.14 】某批發(fā)公司月初存貨 100 000 元，本月購貨 200 000 元， 本月商品銷售收入凈額 250 0

41、00 元，上季度該類商品毛利率為 20%。計算 本月已銷售存貨和月末存貨的成本。銷售毛利=250 000 X 20%=50 000 （元）銷售成本 =250 000-50 000=200 000 （元）期末存貨成本 =100 000+200 000-200 000=100 000（元）用毛利率法計算本期銷售成本和期末存貨成本適用于商業(yè)批發(fā)企業(yè)。采用這種方法，商品銷售成本按商品大類銷售額計算，計算手續(xù)簡便，但計算結(jié)果往往不準確。采用毛利率法，每季末的最后一個月要根據(jù)月末結(jié)存數(shù)量，按照最后進價法等計價方法，先計算月末存貨成本，然后再計算該季度的商品銷售成本，用計算出的該季度的商品銷售成本減去前兩個

42、月已結(jié)轉(zhuǎn)的商品銷售成本，計算第三個月應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的商品銷售成本，以便對前 兩個月用毛利率計算的商品銷售成本進行調(diào)整。第六節(jié) 其他存貨一、其他存貨概述（一）庫存商品 庫存商品是指庫存的外購商品、自制商品產(chǎn)品、存放在門市部準備出 售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外或存放在倉庫的商品等。工業(yè)企 業(yè)的庫存商品主要指產(chǎn)成品。商品流通企業(yè)的庫存商品主要指外購或委托 加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。二）委托加工物資企業(yè)從外部購入的原材料等存貨，有時在規(guī)格和質(zhì)量上還不能直接滿 足生產(chǎn)上的需要，因此必須將這部分存貨委托給外單位加工，從而形成了 委托加工物資。委托加工物資的實際成本包括實際耗用的原材料或半成品 的

43、實際價值，以及加工、運輸、裝卸和保險等費用。二、其他存貨的核算（一）庫存商品的核算企業(yè)應(yīng)設(shè)置“庫存商品”科目，核算各種庫存 商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價） 。此外，工業(yè)企業(yè)接受 外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，在制造和修 理完成驗收入庫后，視同企業(yè)的產(chǎn)成品，在“庫存商品”科目核算 ; 可以 降價出售的不合格品，也在“庫存商品”科目核算，但應(yīng)當(dāng)與合格商品分 開記賬。生產(chǎn)完成驗收入庫的產(chǎn)成品 :借：庫存商品貸：生產(chǎn)成本銷售庫存商品結(jié)轉(zhuǎn)成本 :借: 主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品如果是分期收款銷售的產(chǎn)成品，應(yīng)在商品發(fā)出后 :借: 發(fā)出商品貸：庫存商品（二）委托加工物資的

44、核算 企業(yè)應(yīng)設(shè)置“委托加工物資”科目，核算企業(yè)委托外單位加工的各種物資的實際成本。委托外單位加工的物資，按實際成本，借記“委托加工 物資”科目，貸記“原材料” 、“庫存商品”等科目，按計劃成本（或售價） 核算的企業(yè)，還應(yīng)當(dāng)同時結(jié)轉(zhuǎn)成本差異。企業(yè)支付加工費用、應(yīng)負擔(dān)的運 雜費等，借記“委托加工物資”科目、 “應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項 稅額）”等科目，貸記“銀行存款”等科目。加工完成驗收入庫的物資和 剩余的物資， 按加工收回物資的實際成本和剩余物資的實際成本， 借記“原 材料”、“庫存商品”等科目，貸記“委托加工物資”科目。【例 4.15】 甲企業(yè)發(fā)出材料， 計劃成本 3 000元，委托乙企業(yè)加工

45、。 委托加工物資發(fā)出時應(yīng)負擔(dān)的材料成本差異額為節(jié)約額40元; 甲企業(yè)通過銀行存款支付來往運雜費 100 元及委托加工單位加工費 400 元; 加工返回 驗收入庫，計劃成本 3 500 元。月末結(jié)轉(zhuǎn)委托加工物資的實際成本與計劃 成本的差異。甲企業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)作如下會計分錄 : 根據(jù)本企業(yè)供應(yīng)部門簽發(fā) 的“委托加工領(lǐng)料單” ，按計劃成本發(fā)出材料 :借:委托加工物資2 960貸：原材料3 000材料成本差異 40 以銀行存款支付委托加工物資的來往運費 : 借: 委托加工物資100貸：銀行存款 . 100 根據(jù)有關(guān)結(jié)算憑證、單據(jù)，以銀行存款支付甲企業(yè)的加工費用 : 借: 委托加工物資400400貸：銀行存

46、款將完工的委托加工物資，根據(jù)“委托加工物資收料單”，按計劃成本驗收入庫 :借:原材料3 500貸：委托加工物資3 460材料成本差異40委托加工物資的核算，還應(yīng)按照加工合同設(shè)置明細賬，進行明細分類 核算。第七節(jié) 存貨清查一、存貨清查概述 存貨的品種、規(guī)格一般較多，在收發(fā)過程中，由于人為的原因很容易 發(fā)生計量或計算上的差錯。有的存貨還會發(fā)生自然損耗 ; 有的存貨還可能 丟失和被貪污、盜竊或毀損，出現(xiàn)賬實不符的現(xiàn)象。因此必須建立和健全 各種規(guī)章制度，對存貨采取清查盤點的方法，目的在于如實反映企業(yè)存貨 的實有數(shù)額，保證存貨核算的真實性，監(jiān)督存貨的安全完整。存貨清查的 內(nèi)容一般包括 : 核對存貨的賬存

47、數(shù)和實存數(shù) ; 查明盤盈、盤虧存貨的品種、 規(guī)格和數(shù)量 ; 查明變質(zhì)、毀損、積壓呆滯存貨的品種、規(guī)格和數(shù)量。企業(yè) 在年終編制會計報表以前，必須進行一次全面清查，以確保年度決算報告 的真實性。年度內(nèi)應(yīng)進行定期或不定期清查、全面或局部清查。年終清查 應(yīng)由有關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)干部、會計人員和供應(yīng)保管部門的有關(guān)職工組成清查小組 負責(zé)進行 ; 平時清查，可由會計人員會同倉庫管理人員進行。請思考為什么要對存貨進行清查 ?怎樣做好存貨清查工作 ?二、存貨清查核算企業(yè)會計制度規(guī)定，經(jīng)股東大會或董事會，或經(jīng)理（廠長）會議或類似機構(gòu)批準后， 對盤盈、 盤虧和毀損的存貨， 在期末結(jié)賬前處理完畢。如在期末結(jié)賬前未經(jīng)批準的，應(yīng)在

48、對外提供財務(wù)報告時先進行處理，并在 會計報表附注中作出說明。如果其后批準處理的金額與已處理的金額不一 致，應(yīng)按其差額調(diào)整會計報表相關(guān)項目的年初數(shù)。一）存貨盤盈的核算對存貨盤盈的金額一般作沖減管理費用處理。例 4.16 】 甲企業(yè)在財產(chǎn)清查中盤盈庫存商品300 元，經(jīng)批準，期末沖減管理費用。應(yīng)作會計分錄如下批準前:300借: 庫存商品貸：待處理財產(chǎn)損益待處理流動資產(chǎn)損益300批準后 :借: 待處理財產(chǎn)損益待處理流動資產(chǎn)損益300300貸：管理費用 二）存貨盤虧的核算: 由于自然對盤虧、毀損等的損失要分別按不同性質(zhì)的原因進行處理 損耗造成的定額以內(nèi)的短缺應(yīng)在相關(guān)成本費用中核銷 ; 由于各種原因造成

49、 的超定額損耗，應(yīng)該在明確責(zé)任后，由有關(guān)單位或個人賠償，實在無法確定責(zé)任單位或個人的，在管理費用中核銷 ; 由于自然災(zāi)害等不可抗拒原因 發(fā)生的嚴重損失，應(yīng)在扣除保險公司賠償后，在營業(yè)外支出中列支。【例 4.17 】企業(yè)在財產(chǎn)清查盤點中發(fā)現(xiàn)庫存商品盤虧 1 500元，該商 品的進項稅額為 255 元，經(jīng)查明，該項盤虧的存貨，是屬于自然災(zāi)害造成 的損失，應(yīng)作會計分錄如下 :批準前:借:待處理財產(chǎn)損益待處理流動資產(chǎn)損益1 755貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 255 庫存商品 1 500批準后 :借:營業(yè)外支出1 755貸：待處理財產(chǎn)損益待處理流動資產(chǎn)損益 1 755如果企業(yè)存貨是采用計劃成本核算的，還應(yīng)當(dāng)同時結(jié)轉(zhuǎn)成本差異。第八節(jié) 存貨跌價準備一、存貨跌價準備概述資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計量。所謂成 本與可變現(xiàn)凈值孰低法，是指對期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中 的較低者進行計價的方法。 即當(dāng)成本低于可變現(xiàn)凈值時， 存貨按成本計價 當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時，存貨按可變現(xiàn)凈值計價。這里所講的“成本”