房地產(chǎn)拿地環(huán)節(jié)的10個(gè)稅務(wù)籌劃難題

1、房地產(chǎn)拿地環(huán)節(jié)的10個(gè)涉稅難題處理（精彩案例）一、房地產(chǎn)企業(yè)取得政府土地返還款的納稅籌劃技巧1. 在與政府簽定土地購(gòu)買(mǎi)合同時(shí)，在合同中明確規(guī)定： 政府給予土地返還款的用途是專(zhuān)門(mén)用于給房地產(chǎn)企業(yè)給本地經(jīng)濟(jì)建設(shè)的獎(jiǎng)勵(lì)和補(bǔ)助。2. 企業(yè)應(yīng)積極與政府部門(mén)溝通，取得政府部門(mén)的配合和理解，通過(guò)合法途徑使土地返還款滿(mǎn)足財(cái)稅201170號(hào)文規(guī)定的三個(gè)條件。即（一）要求當(dāng)?shù)卣峁芨锻恋胤颠€款資 金專(zhuān)項(xiàng)用途的資金文件；（二）財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專(zhuān)門(mén)的資金管理辦法或具體管理 要求；（三）企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算”。（三）拿地中支付的土地開(kāi)發(fā)成本如何計(jì)繳契稅1. 財(cái)稅2

2、004134號(hào)的相關(guān)規(guī)定財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅2004134號(hào)）規(guī)定，出讓國(guó)有土地使用權(quán)的，其契稅計(jì)稅價(jià)格為承受人為取得該土地使用權(quán)而支 付的全部經(jīng)濟(jì)利益。財(cái)稅2004134號(hào)）對(duì)出讓國(guó)有土地使用權(quán)的契稅計(jì)稅價(jià)格分為以下 兩種情況：（1）如果以競(jìng)價(jià)方式出讓的，其契稅計(jì)稅價(jià)格，一般應(yīng)確定為競(jìng)價(jià)的成交價(jià)格，土地 出讓金、市政建設(shè)配套費(fèi)以及各種補(bǔ)償費(fèi)用應(yīng)包括在內(nèi)。（2） 如果以協(xié)議方式出讓的， 其契稅計(jì)稅價(jià)格為成交價(jià)格。成交價(jià)格包括土地出讓金、 土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)、地上附著物和青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、市政建設(shè)配套費(fèi)等承受者應(yīng)支付的貨幣、實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)及其

3、他經(jīng)濟(jì)利益。同時(shí)規(guī)定，以協(xié)議方式出讓國(guó)有土地使用權(quán)，沒(méi)有成交價(jià)格或者成交價(jià)格明顯偏低的，征收機(jī)關(guān)可依次按下列兩種方式確定： 評(píng)估價(jià)格，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)根據(jù)相同地段、同類(lèi)房地產(chǎn)進(jìn)行綜合評(píng)定，并經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的價(jià)格。 土地基準(zhǔn)地價(jià)，由縣以上人民政府公示的土地基準(zhǔn)地價(jià)。二、拿地中支付的土地開(kāi)發(fā)成本如何計(jì)繳契稅某房地產(chǎn)公司競(jìng)價(jià)取得某市舊城改造項(xiàng)目，除向政府繳納土地出讓金、各項(xiàng)配套費(fèi) 10000萬(wàn)元外，還涉及拆遷還建 50套商品房和貨幣拆遷補(bǔ)償1000萬(wàn)元。那么，該房地產(chǎn)公司前期辦證時(shí)要繳納的契稅計(jì)稅依據(jù)是多少？1. 企業(yè)所得稅土地計(jì)稅成本的確定假設(shè)50套商品房未來(lái)實(shí)際交付時(shí)的公允價(jià)值

4、為2500萬(wàn)元，則該公司取得舊城改造項(xiàng)目的企業(yè)所得稅土地計(jì)稅成本由10000 萬(wàn)元+ 1000萬(wàn)元+契稅+ 2500萬(wàn)元”構(gòu)成。2. 契稅的計(jì)稅依據(jù)的確定根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅2004134號(hào)）規(guī)定，以競(jìng)價(jià)方式出讓的，其契稅計(jì)稅價(jià)格，一般應(yīng)確定為競(jìng)價(jià)的成交價(jià)格，土地 出讓金、市政建設(shè)配套費(fèi)以及各種補(bǔ)償費(fèi)用應(yīng)包括在內(nèi)?；诖艘?guī)定，該公司以競(jìng)價(jià)方式取得的舊城改造項(xiàng)目，計(jì)算契稅的計(jì)稅依據(jù)為13500萬(wàn)元（10000 + 1000+ 2500），與企業(yè)所得稅土地計(jì)稅成本有差別。3. 稅收風(fēng)險(xiǎn)分析及應(yīng)對(duì)策略(1) 稅收風(fēng)險(xiǎn)分析由于拆遷還建的影響，50套商品房

5、是在實(shí)際交付后依據(jù)未來(lái)市場(chǎng)價(jià)值計(jì)算的公允價(jià)值， 在開(kāi)發(fā)商辦理土地使用權(quán)證時(shí)僅能確定拆遷補(bǔ)償費(fèi)用1000萬(wàn)元，50套拆遷還建房實(shí)際建造成本和未來(lái)公允價(jià)值暫時(shí)是無(wú)法確定的，所以，以13500萬(wàn)元(10000+ 1000+ 2500)萬(wàn)元作為契稅計(jì)稅依據(jù)不符合現(xiàn)實(shí)情況。在實(shí)踐中完全有可能以11000萬(wàn)元(10000 + 1000)計(jì)算繳納契稅，結(jié)果漏了 50套商品房是在實(shí)際交付后依據(jù)未來(lái)市場(chǎng)價(jià)值計(jì)算的公允價(jià)值計(jì)算 繳納契稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)。(2) 稅收風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略鑒于以上分析，為減少征納雙方糾紛，建議分兩種情況處理。一是拆遷還建房屋，在實(shí)際交付時(shí)，另行補(bǔ)繳契稅，即先按照11000萬(wàn)元(10000 + 10

6、00) 計(jì)算繳納契稅，房屋實(shí)際交付時(shí)，再按照2500萬(wàn)元計(jì)算補(bǔ)繳契稅。二是參照財(cái)稅2004134號(hào)文件的規(guī)定，以協(xié)議方式出讓國(guó)有土地使用權(quán)，沒(méi)有成交價(jià)格或者成交價(jià)格明顯偏低的，征收機(jī)關(guān)可依次按下列兩種方式確定： 評(píng)估價(jià)格，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)根據(jù)相同地段、同類(lèi)房地產(chǎn)進(jìn)行綜合評(píng)定，并經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的價(jià)格。 土地基準(zhǔn)地價(jià)，由縣以上人民政府公示的土地基準(zhǔn)地價(jià)。由于競(jìng)價(jià)一般以土地基準(zhǔn)地價(jià)為依據(jù)，建議直接選擇縣以上人民政府公示的土地基準(zhǔn)地價(jià)為契稅計(jì)稅依據(jù)四、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)“以房換地”涉稅問(wèn)題目前，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)出資、 合作方出地合作建房，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以轉(zhuǎn)讓部分房屋所有權(quán)為代價(jià)換取部分土地

7、使用權(quán)的“以房換地”非貨幣性交易行為時(shí)有發(fā)生。依據(jù)稅法規(guī)定,以物易物應(yīng)視同銷(xiāo)售，換出資產(chǎn)必須確認(rèn)其收益或損失，調(diào)整應(yīng)納稅所得額。1. 營(yíng)業(yè)稅及附加依據(jù)國(guó)稅函發(fā)1995156號(hào)文規(guī)定，甲、乙雙方合作建房，甲方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán) 為代價(jià)，換取部分房屋所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地使用權(quán)，發(fā)生了銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的行為。 對(duì)甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)” 稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子稅目征稅：乙方應(yīng)按“銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征稅。由于雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，因此需要核定房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)“以房換地”換出房屋的營(yíng)業(yè)額。依據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十五條的規(guī)定

8、，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照下列順序核定換出房屋的營(yíng)業(yè)額。(1) 按房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)當(dāng)月銷(xiāo)售的同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。(2) 按房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)最近時(shí)期銷(xiāo)售的同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。(3) 按下列公式核定計(jì)稅價(jià)格：計(jì)稅價(jià)格=營(yíng)業(yè)成本 x (1+成本利潤(rùn)率)+ ( 1-營(yíng)業(yè)稅稅率)案例分析某市房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)(甲企業(yè))2012年6月份與乙企業(yè)簽訂一份經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)協(xié)議， 協(xié)議規(guī)定甲企業(yè)出資金，乙企業(yè)出地，甲企業(yè)在乙企業(yè)擁有的土地上建造居民住宅樓9棟,建成后四棟住宅樓，其建筑面積總計(jì)20000平方米，建筑成本 2700萬(wàn)元，歸乙企業(yè)所有，其余5棟樓的房屋所有權(quán)歸甲企業(yè)所有。請(qǐng)分析這里面的稅務(wù)處理。分析：

9、甲企業(yè)與乙企業(yè)發(fā)生了 “以房換地”行為， 甲企業(yè)(房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè))換出房屋營(yíng)業(yè)額 的確定分析如下。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)(甲企業(yè))換出房屋營(yíng)業(yè)額的確定：（1） 若甲企業(yè)6月銷(xiāo)售的同類(lèi)房屋的平均價(jià)格為每平方米2400元，那么換出 20000平方米房屋的營(yíng)業(yè)額為（20000 X 2400=480000004800萬(wàn)元。（2） 若甲企業(yè) 6月沒(méi)有銷(xiāo)售同類(lèi)房屋，最近時(shí)期銷(xiāo)售的同類(lèi)房屋的平均價(jià)格為2300元，那么換出 20000平方米房屋的營(yíng)業(yè)額為（20000 X 2300=460000004600萬(wàn)元。（3）若甲企業(yè)最近時(shí)期也沒(méi)有銷(xiāo)售同類(lèi)房屋，則應(yīng)核定換出房屋的計(jì)稅價(jià)格。假定成本利潤(rùn)率為15% 計(jì)稅價(jià)格=27

10、00 X（ 1+15%- 1-5%） =3268.42萬(wàn)元。2. 企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生的“以房換地”行為，屬非貨幣性交易行為。 企業(yè)發(fā)生的非貨幣性交易，在不存在補(bǔ)價(jià)的情況下，會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值一般按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。會(huì)計(jì)制度與現(xiàn)行稅法比較，稅法規(guī)定，非貨幣性交易原則上應(yīng)視同貨物的購(gòu)銷(xiāo)兩個(gè)過(guò)程， 換出資產(chǎn)必須確認(rèn)其收益或損失，調(diào)整應(yīng)納稅所得額；在計(jì)稅時(shí)換出資產(chǎn)按售價(jià)計(jì)稅，換入資產(chǎn)就應(yīng)按售價(jià)確認(rèn)其成本，同時(shí)調(diào)整換入資產(chǎn)的賬面成本與計(jì)稅成本的差異。如本案例：企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的調(diào)整：若房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)（甲企業(yè)）換出房屋應(yīng)確認(rèn)的營(yíng)業(yè)額為4800萬(wàn)

11、元，建筑成本為2700萬(wàn)元，則在換出房屋實(shí)際移交乙企業(yè)時(shí)應(yīng)調(diào)增企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額2100萬(wàn)元.同時(shí)根據(jù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)換入土地的賬面成本應(yīng)為2964萬(wàn)元（換出房屋賬面成本2700+營(yíng)業(yè)稅及附加 4800X 5%=240 240X 7%=16.8 240X 3=7.2 ）。在計(jì)稅時(shí)，換出 房屋以售價(jià)計(jì)稅，則換入土地的計(jì)稅成本應(yīng)為5064萬(wàn)元（房屋售價(jià)4800萬(wàn)元+應(yīng)支付的營(yíng)業(yè)稅及附加264），在計(jì)稅時(shí)應(yīng)調(diào)增土地計(jì)稅成本 2100萬(wàn)元（5064-2964 ）。若房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)（甲企業(yè)）將自己擁有產(chǎn)權(quán)的五棟樓用于銷(xiāo)售，在計(jì)稅時(shí)換入土地成本應(yīng)調(diào)減企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額2100萬(wàn)元；若甲企

12、業(yè)不用于銷(xiāo)售，則甲企業(yè)換入土地賬面成本仍然為2964萬(wàn)元萬(wàn)元，只有在計(jì)稅時(shí)才調(diào)增換入土地計(jì)稅成本，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所 得額，這樣換出房屋納稅調(diào)整與換入土地的納稅調(diào)整時(shí)間不同，但最終調(diào)整金額一致。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)與某企業(yè)采取上述“以房換地”形式合作建房，依據(jù)稅法規(guī)定換出房屋應(yīng)視同銷(xiāo)售調(diào)增應(yīng)納稅所得額， 同時(shí)換入土地計(jì)稅時(shí)應(yīng)調(diào)增土地計(jì)稅成本，調(diào)減應(yīng)納稅所得額，二者的調(diào)整金額均相等；根據(jù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在不存在補(bǔ)價(jià)的情況下， 會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，因此，納稅調(diào)整額在企業(yè)賬面上不反映，僅在計(jì)稅時(shí)才作調(diào)整。五、以路換地、以橋換地或以BT項(xiàng)目拿地的稅務(wù)處理與納稅籌劃1. 以路換地、以橋換地的稅務(wù)處理以路換地、以橋換

13、地的稅務(wù)處理主要涉及到修路和修橋成本能否可以作為土地的取得成本在土地增值稅和企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。（1）營(yíng)業(yè)稅的處理房地產(chǎn)企業(yè)修路和修橋等基礎(chǔ)設(shè)施工程所需支出，按土地出讓協(xié)議規(guī)定，是應(yīng)該由政府承擔(dān)的。符合BT （即“建設(shè)-移交”）投融資建設(shè)模式（以下簡(jiǎn)稱(chēng) BT模式）的特征。即房地產(chǎn) 開(kāi)發(fā)企業(yè)將該路和橋等基礎(chǔ)設(shè)施工程建設(shè)完工后，有償（提供土地的形式）移交給政府。對(duì)此開(kāi)發(fā)企業(yè)取得基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)返還款業(yè)務(wù)BT模式的營(yíng)業(yè)稅征收管理： 無(wú)論其房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)是否具備建筑總承包資質(zhì)，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅。 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以 BT項(xiàng)目從政府換取土地的入賬價(jià)值是BT項(xiàng)目工

14、程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理費(fèi)用和合理回報(bào)等應(yīng)稅收入，應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的上款所列應(yīng)稅收入，扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。（2）企業(yè)所得稅的處理企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅?！焙偷诎耸藯l：“企業(yè)所得稅法第二十七條第 （三）項(xiàng)所稱(chēng)符合條件的環(huán)境保護(hù)、 節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開(kāi)發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、 海水淡化等。項(xiàng)目的具體條件和范圍由國(guó)務(wù)院財(cái)政

15、、稅務(wù)主管部門(mén)商國(guó)務(wù)院有關(guān)部門(mén)制訂， 報(bào)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后公布施行。企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。”規(guī)定可知：新辦國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目和從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、 節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目享受稅收優(yōu)惠的開(kāi)始時(shí)間為：第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入。根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)家發(fā)展改革委關(guān)于公布環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目企業(yè)所得 稅優(yōu)惠目錄（試行）的通知（財(cái)稅 2009166號(hào)）的規(guī)定、環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目企 業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（試行），已經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，自2008年1月1日起施行。如果修建的基

16、礎(chǔ)設(shè)施不符合享受?chē)?guó)家稅收優(yōu)惠政策，則需要繳納企業(yè)所得稅。與修建路和橋等基礎(chǔ)設(shè)施的各項(xiàng)成本費(fèi)用可以在企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。（3）土地增值稅的處理：參考各地的規(guī)定2. 以路換地、以橋換地或以BT項(xiàng)目拿地的納稅籌劃以路換地、以橋換地或以BT項(xiàng)目拿地的稅務(wù)處理主要涉及到修路和修橋成本能否可以作為土地的取得成本在土地增值稅和企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。因此，以路換地、以橋換地的納稅籌劃的核心思想是：要把修路、修橋和承建BT項(xiàng)目的成本作為土地的取得成本，在土地增值稅前進(jìn)行扣除?；谝陨匣I劃思路，以路換地、以橋換地或以BT項(xiàng)目拿地的納稅籌劃技巧如下：（1 ）房地產(chǎn)企業(yè)必須與政府簽定協(xié)議或以路換地、以橋換地的合同。

17、（2） 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí)，必須把修路、修橋或建設(shè)BT項(xiàng)目，必須寫(xiě)進(jìn)項(xiàng)目立項(xiàng) 計(jì)劃書(shū)和可行性報(bào)告中，作為換取土地的代價(jià)。（3） 在合同或協(xié)議中必須載明路橋或BT項(xiàng)目是由房地產(chǎn)公司自建還是委托給其他建筑公司 承建。案例分析12A公司與政府部門(mén)簽訂合同，承修工程造價(jià)道路 5000萬(wàn)元的道路。政府同時(shí)以25萬(wàn)元/ 畝的土地。做為等價(jià)交換。即政府以出讓A公司200畝做為修路補(bǔ)償。A公司在操作過(guò)程中與B公司簽定合同，全權(quán)由 B公司承修道路.（注，A公司與B公司為同一法人），B公司修 路成本為4000萬(wàn)元。請(qǐng)問(wèn)題：A公司是否要將修路做為營(yíng)業(yè)收入？如果A公司修路做為營(yíng)業(yè)收入的話(huà)，那么B公司也同樣需要

18、將修路做為營(yíng)業(yè)收入，那同一項(xiàng)目，營(yíng)業(yè)稅是否會(huì)交兩次？ A、 B兩家公司如何才能做到稅負(fù)最小化？分析：1. A公司應(yīng)將要將修路 5000萬(wàn)元做為營(yíng)業(yè)收入， 同時(shí)將支付B公司修路成本4000萬(wàn)元作為成本，A公司給政府開(kāi)5000萬(wàn)元的建安發(fā)票，同時(shí)獲取B公司4000萬(wàn)元建安發(fā)票，按照差額征收營(yíng)業(yè)稅（要征求當(dāng)?shù)氐囟惥值耐猓?。?dāng)然，B公司以4000萬(wàn)元做收入，如果當(dāng)?shù)氐囟惥植煌?A公司按照差額征收營(yíng)業(yè)稅，則存在重復(fù)納稅。2. 要A、B兩家公司都達(dá)到稅負(fù)最小化，必須按照以下方法進(jìn)行操作：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)文件中或政府的其他文件中必須包含“以地補(bǔ)路”方式取得土地的內(nèi)容，而且在文件或合同中，必須明確道路

19、是由 B公司施工，并且以財(cái)政部門(mén)或政府指定的其他部門(mén)代付修路費(fèi)用 4000萬(wàn)元給B公司，B公司開(kāi)4000萬(wàn)元建安發(fā)票給財(cái)政部門(mén)， 然后由A公司把修路費(fèi)用4000萬(wàn)元支付給財(cái)政部門(mén)或政府指定的其他部門(mén)，財(cái)政部門(mén)或政 府指定的其他部門(mén)向 A公司開(kāi)具4000萬(wàn)元財(cái)政收據(jù)，同時(shí)A公司給財(cái)政部門(mén)開(kāi)具 1000萬(wàn)元 的建安發(fā)票。六、以土地入股取得土地的稅務(wù)處理1. 營(yíng)業(yè)稅：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅2002191 號(hào)）規(guī)定，自2003年1月1日起以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共 同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。2. 企業(yè)所得

20、稅：企業(yè)所得稅實(shí)施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、 財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的， 應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2008828號(hào)）規(guī)定，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)， 應(yīng)按企業(yè)同類(lèi)資產(chǎn)同期對(duì)外銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷(xiāo)售收入。企業(yè)將土地進(jìn)行股權(quán)投資，也就是發(fā)生了非貨幣性資產(chǎn)交換，根據(jù)上述規(guī)定，應(yīng)確認(rèn)財(cái)產(chǎn)損益計(jì)繳企業(yè)所得稅。同時(shí)投資雙方按所得稅法的相應(yīng)規(guī)定進(jìn)行所得稅的其他處理。3. 土地增

21、值稅：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知（財(cái)稅199548號(hào)）文件規(guī)定，對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià) 入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。但是財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知（財(cái)稅200621號(hào)）第五條關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的征免稅問(wèn)題規(guī)定，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，或者房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地

22、增值稅一些具體問(wèn) 題規(guī)定的通知（財(cái)稅199548號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)將土地轉(zhuǎn)讓到所投資的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，應(yīng)繳納土地增值稅。若被投資企業(yè)不是從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，不繳納土地增值稅。4. 印花稅：國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問(wèn)題的解釋和規(guī)定的通知（國(guó)稅發(fā)1991155 ）號(hào)規(guī)定，“財(cái)產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機(jī)關(guān)登記注冊(cè)的動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書(shū)據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書(shū)據(jù)。土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)征收印花稅。由簽訂“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)”的雙方按萬(wàn)分之五的稅率繳納印花稅。5. 契稅：契稅暫行條例細(xì)則第八條規(guī)定，以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資

23、、入股，視同土地使用 權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買(mǎi)賣(mài)或者房屋贈(zèng)與征稅。但是，契稅是由被投資人繳納的。6. 房地產(chǎn)企業(yè)以土地入股取得投資者的土地的成本入賬問(wèn)題及土地增值稅扣除的土地 成本問(wèn)題。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅2002191號(hào)）的規(guī)定，自2003年1月1日起以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分 配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。既然不征收營(yíng)業(yè)稅，就不用開(kāi)發(fā)票，則房地產(chǎn)企業(yè)以入股說(shuō)明書(shū)或入股協(xié)議書(shū)上的入股價(jià)值（一般就是土地評(píng)估價(jià)）作為入賬價(jià)值，并作為土地增值扣除成本。七、通過(guò)股權(quán)收購(gòu)間接獲取土地的涉稅問(wèn)題1. 操作方法這種方式通常是土地出讓方將目標(biāo)

24、公司的其他資產(chǎn)先行清理掉，留下土地使用權(quán)資產(chǎn)或少量其他資產(chǎn)，然后將目標(biāo)公司股權(quán)的100%或者是大部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓給土地受讓方，土地受讓方通過(guò)并購(gòu)目標(biāo)公司股權(quán)從而間接獲取目標(biāo)公司的土地，這種拿地方式是目前運(yùn)用非常普遍的方式。萬(wàn)科地產(chǎn)公司每年新增的土地儲(chǔ)備中大部分是采用股權(quán)并購(gòu)的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)的。在這種方式下，土地受讓方的大忌是在談判的時(shí)候，不考慮稅負(fù)及納稅風(fēng)險(xiǎn)， 結(jié)果承擔(dān)了較大會(huì)稅務(wù)義務(wù)和納稅風(fēng)險(xiǎn)。2. 稅負(fù)分析：土地轉(zhuǎn)讓方的稅負(fù)分析在股權(quán)并購(gòu)的方式下，轉(zhuǎn)讓股權(quán)的一方（土地出讓方）在稅負(fù)上只有企業(yè)所得稅，沒(méi)有營(yíng)業(yè)稅（根據(jù)財(cái)稅【2002】191號(hào)文件：對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅）和土地增值稅。對(duì)于受讓股權(quán)的一

25、方 （土地受讓方）來(lái)說(shuō)則稅負(fù)較重，風(fēng)險(xiǎn)較大：因?yàn)槭召?gòu)的是企業(yè)原 股東所持目標(biāo)企業(yè)的股權(quán)，企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)并沒(méi)有發(fā)生變化，因而收購(gòu)股權(quán)的溢價(jià)不允許作為成本在企業(yè)所得稅和土地增值稅前扣除，在以后目標(biāo)企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅和土地增值稅清算時(shí)，清算的計(jì)稅基礎(chǔ)仍然是目標(biāo)企業(yè)的原始成本資料，這種方式相當(dāng)于土地出讓方將應(yīng)交納的土地增值稅轉(zhuǎn)嫁到土地受讓方；目標(biāo)企業(yè)面臨或有稅負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)樵趯?duì)目標(biāo)企業(yè)的收購(gòu)過(guò)程中，不可能對(duì)企業(yè)以前的所有納稅義務(wù)進(jìn)行全面的調(diào)查了解，只要目標(biāo)企業(yè)存在偷、漏稅行為，立即面臨稅務(wù)檢查風(fēng)險(xiǎn)，只能是股權(quán)受讓方承擔(dān)所有的稅收義務(wù)和責(zé)任；目標(biāo)企業(yè)可能面臨或有負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)，如擔(dān)保，潛在或未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量索賠等。八、通過(guò)資產(chǎn)收購(gòu)獲取土地的涉稅問(wèn)題1. 收購(gòu)方的涉稅分析在這種方式下，土地受讓方直接支付價(jià)款給土地出讓方，以購(gòu)買(mǎi)土地出讓方的土地使用權(quán)資產(chǎn)，作為土地受讓方來(lái)說(shuō)，購(gòu)買(mǎi)土地所支付的價(jià)款直接作為開(kāi)發(fā)成本中的土地成本（應(yīng)取得稅務(wù)部門(mén)認(rèn)可的合法票據(jù)），除了繳納4%的土