從審計的外部性看審計獨立性的提高_審計論文

1、從審計的外部性看審計獨立性的提高_審計論文審計的獨立性是審計的靈魂和本質(zhì)特征，沒有獨立性，審計就失去了社會價值。然而，現(xiàn)在社會公眾對審計的獨立性產(chǎn)生了很大的懷疑，由此引發(fā)了注冊會計師及其行業(yè)的種種誠信危機。提高審計的獨立性既是當前審計實務急需解決的焦點問題，也是審計理論體系中尚未解決的難題。本文主要通過對社會審計外部性的分析來尋找到提高審計獨立性的方法。一、外部性及其分類按照西方經(jīng)濟學的觀點，外部性可以理解為一個主體的行為對受眾產(chǎn)生的各種影響，（1）而本文主要探討的是某一主體的行為對受眾在經(jīng)濟利益方面的影響。我們把發(fā)生行為的主體叫做外部性的產(chǎn)生主體，把接受影響的主體稱為外部性的受影響主體。外部

2、性可以按其影響的好壞分為正外部性和負外部性；也可以按是否需要進行治理和調(diào)整分為外部性的產(chǎn)生主體和受影響主體重合、外部性的產(chǎn)生主體和受影響主體分離兩類。二、審計外部性的影響由于審計行為的受益主體同審計行為的付費主體不一致，審計外部性的產(chǎn)生主體和受影響主體相分離，屬于需要調(diào)整的外部性。審計是由所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離所產(chǎn)生的受托責任關(guān)系發(fā)展到一定階段的結(jié)果，因而審計費用產(chǎn)生之初是代理成本的一部分，審計人員只需要對委托他的所有者進行報告即可。然而隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，被審計后的財務報表需要對外披露，由此而使報表使用者也成為受影響主體。（一）從被審計單位支付費用角度來看，審計外部性影響注冊會計師事務所。被審計

3、單位以利潤最大化或企業(yè)價值最大化作為經(jīng)營目標，其所做的每一項活動都會用成本-效益原則來衡量，對審計費用的支付也不例外。根據(jù)微觀經(jīng)濟學理論，被審計單位按照自己的邊際成本等于邊際收益的原則支付審計費用。所以審計所獲得的費用只表明了眾多受益者中一個主體所獲得的收益，而審計行為產(chǎn)生的效用決不僅是如此。因此，審計費用同其提供的效用相比明顯偏低，導致注冊會計師事務所和注冊會計師的物質(zhì)要求得不到滿足，且注冊會計師事務所是獨立的經(jīng)濟實體，其所獲得的收入和支付的成本決定其是否能夠持續(xù)經(jīng)營，這又導致注冊會計師事務所對被審計單位的依賴性增強，容易受被審計單位所施加的壓力的影響。根據(jù)理論和實證分析，會計師事務所的獨立

4、性對審計獨立性具有較大影響。而注冊會計師事務所缺乏獨立性，審計人員的獨立性也會受影響。（二）從審計人員獲取收益的角度來看，審計外部性影響審計人員。審計人員按其所獲得的收益來決定其應該付出的成本及提供的信息。由于審計費用低于審計行為產(chǎn)生的效用，導致審計人員的收入較低。因而審計人員傾向于付出較少的努力或提供較少的信息以使其邊際成本等于其所獲得的邊際收益。審計人員因而缺乏足夠的積極性去提高自己的職業(yè)水平和道德水平。而道德水平是審計人員保持精神獨立的關(guān)鍵因素。由于成本的限制導致審計人員可能收集不到足夠的證據(jù)來支持比較正確的審計結(jié)論，由此會產(chǎn)生種種不利的社會影響。（三）從社會角度看，審計外部性影響社會公

5、眾。許多社會公眾是審計的直接受益群體。如果會計師事務所或?qū)徲嬋藛T的獨立性受到影響，他們所提供的審計報告的可信性就會大大降低，審計的正外部性就會減弱，致使社會公眾少受益、不受益甚至被誤導。正因為如此，社會對審計人員給予極大的關(guān)注，使審計人員的職業(yè)形象及地位大大提高。如果審計人員在職業(yè)界的地位很高并且審計人員十分重視自己的職業(yè)地位，他們就有較大的積極性維護已有的聲譽，因為這是決定其前途命運的重要問題，審計人員不會為了一時的得失而放棄長遠利益。因此，審計外部性對社會公眾的影響也會對審計人員的獨立性形成約束。三、審計獨立性與審計外部性的關(guān)系（一）在經(jīng)濟上，審計的外部性會削弱審計的獨立性在不規(guī)范的市場競

6、爭中，企業(yè)領導如果沒有意識到誠信經(jīng)營的重要性，他們或者會支付較少的審計費用以應付監(jiān)管機構(gòu)，或者支付較高審計費用，以期在審計評價、鑒證中弄虛作假，不管哪一種情況都會影響審計的獨立性。（二）在精神約束上，審計的外部性會增強審計的獨立性由于審計產(chǎn)生廣泛的外部正效應，使社會上許多成員都受益于審計，他們因此而關(guān)注審計、需要審計、信任審計。這種對審計的重視會極大提高會計師事務所和審計人員的職業(yè)地位和社會地位，信任和社會輿論成為約束會計師事務所和審計人員的有效力量，使他們更有積極性去保持獨立性，從而增強了審計的獨立性。且審計的外部性越大，精神約束的力量越強，就越有利于提高審計的獨立性。（三）較強的審計獨立性

7、有利于擴大審計的外部性審計的獨立性是審計的靈魂，影響著審計的質(zhì)量和可信性。較強的審計獨立性使人們更加有理由信任審計，同時審計的質(zhì)量也會因獨立性的增強而提高，社會公眾信任被審計單位的經(jīng)過審計的會計報表會提高決策的準確性。審計在社會上能發(fā)揮更大的作用，因而會有越來越多的實體從審計中受益，擴大了審計的外部性。（四）審計獨立性的減弱或喪失會減小審計的正外部性，甚至會產(chǎn)生負外部性當審計人員不獨立工作的時候，其工作結(jié)果的可信性就會大打折扣。人們將不再信任審計，從審計中受益的人數(shù)將大大減少，因而降低了審計的正外部性；如果人們并沒有降低對審計的信任，而是充分信任了不值得信任的信息并以此做出了決策，就會造成決策

8、失誤，使社會產(chǎn)生損失，尤其在這種決策發(fā)生在參與人數(shù)眾多的資本市場時，會導致資本市場動蕩，影響其正?；蛞?guī)范運作，因而產(chǎn)生了審計的負外部性。由此可見，審計的外部性和審計的獨立性關(guān)系是十分密切的。兩者相互影響、相互制約、相互促進。有必要從審計的外部性入手探討提高審計獨立性的途徑。四、提高審計獨立性的初步構(gòu)想（一）理論分析由于審計所產(chǎn)生的外部性使審計費用提供者和審計行為受益者范圍不同，并由此形成了某種不平衡現(xiàn)象，因而需要調(diào)整。12下一頁在經(jīng)濟學上，解決經(jīng)濟上的外部性的途徑主要有政府管制、稅收、私人協(xié)商等，而政府稅收是國際上公認的較為有效的辦法，稅收可以通過對制造負外部性的主體進行征稅來降低其外部性，也

9、可以通過將從受益者征收的稅收支付給產(chǎn)生正外部性的主體來降低負外部性。例如國際上著名的庇古稅就是用來解決前一種外部性的稅種。因而，我們也可以嘗試著使用政府稅收的形式來提高審計的獨立性。然而現(xiàn)存的會計師事務所的組織及分布形勢對采用稅收方式解決審計外部性存在一些障礙。第一，稅收是政府行為，監(jiān)管部門無法判斷哪個事務所對社會貢獻較大，那個貢獻較少。因而，無法根據(jù)其貢獻來撥付資金。第二，事務所分布范圍廣泛，監(jiān)管部門無法一一進行管理和評價貢獻。第三，國家從何處取得資金來支付該項費用，從現(xiàn)有的稅收中抽取一部分，還是另行征收以及應對那些人征稅等一時無法解決。因此，為了達到稅收解決外部性的目的，就必須從對現(xiàn)有的注

10、冊會計師行業(yè)的組織結(jié)構(gòu)和地區(qū)分布結(jié)構(gòu)的調(diào)整開始。對于第一個障礙，對貢獻的判斷歷來是一個較難的問題，但對于事務所來說，其所獲得的報酬應該同其所付出的努力成正比，因此可以通過會計師事務所過去的經(jīng)驗大致判斷審計被審計單位需要多少工作量，并以此來決定支付給會計師事務所的酬勞。這種方式要求監(jiān)管部門能夠掌握會計師事務所所承接的業(yè)務，如果某個會計師事務所只負責某一行業(yè)的審計業(yè)務，則會方便得多。因為行業(yè)和行業(yè)之間的主要區(qū)別是其所發(fā)生的業(yè)務性質(zhì)不同，而對不同業(yè)務的審計需要不同的工作量；而行業(yè)內(nèi)部的企業(yè)之間只有規(guī)模的差異，可以通過企業(yè)的規(guī)模來確定工作量。對于第二個障礙，監(jiān)管部門既可以把權(quán)力下放給各地區(qū)，又可以通過

11、聯(lián)合組建大型的會計師事務所來解決。筆者傾向于組建大型的會計師事務所，因為會計師事務所負責整個行業(yè)的審計業(yè)務客觀上就要求事務所有足夠的勝任能力。對于第三個障礙，可以通過對審計的受益者征新稅和動用一部分財政資金來解決。因為審計的受益者主要有企業(yè)本身、所有者、債權(quán)人、政府等。由于事務所報酬同其審計工作量成正比，而審計工作量在同一行業(yè)里又同企業(yè)規(guī)模成正比，因此應對企業(yè)征收資產(chǎn)稅；所有者主要表現(xiàn)為資本市場上股票的投資者，因此，要對股東轉(zhuǎn)讓股票受益征稅；債權(quán)人主要表現(xiàn)為各銀行，國家應鼓勵銀行的信貸業(yè)務，因此應從財政中與銀行業(yè)相關(guān)的收入中拿出一部分來支付。在可信性方面，審計外部性正面影響主要表現(xiàn)為審計人員的職業(yè)地位很高，聲譽很好，人們充分信任審計結(jié)論。因此，應提高審計人員的工資