合并會計報表基本程序與方法課件

1、第三章合并財務(wù)報表基本程序與方法合并會計報表基本程序與方法ContentsContents內(nèi)容結(jié)構(gòu)內(nèi)容結(jié)構(gòu)第一節(jié)第一節(jié) 合并政策、理論與程序合并政策、理論與程序第二節(jié)第二節(jié) 合并日財務(wù)報表編制合并日財務(wù)報表編制第三節(jié)第三節(jié) 合并日后財務(wù)報表編制合并日后財務(wù)報表編制第四節(jié)第四節(jié) 主體觀合并財務(wù)報表的編制主體觀合并財務(wù)報表的編制合并會計報表基本程序與方法合并政策理合并政策理論與程序論與程序 合并政策合并政策 合并理論合并理論 編制程序編制程序合并日財務(wù)報表合并日財務(wù)報表 購買成本購買成本= =凈資產(chǎn)賬面，且凈資產(chǎn)賬面，且100%100%持股持股 購買成本購買成本凈資產(chǎn)賬面，且凈資產(chǎn)賬面，且100%

2、100%持股持股 存在少數(shù)股權(quán)存在少數(shù)股權(quán)本本 章章 內(nèi)內(nèi) 容容 結(jié)結(jié) 構(gòu)構(gòu)合并日后財務(wù)報表合并日后財務(wù)報表 投資收益計算投資收益計算 購買成本購買成本= =凈資產(chǎn)賬面，且凈資產(chǎn)賬面，且100%100%持股持股 購買成本購買成本凈資產(chǎn)賬面，且凈資產(chǎn)賬面，且100%100%持股持股 存在少數(shù)股權(quán)存在少數(shù)股權(quán)主體觀合并財務(wù)報表主體觀合并財務(wù)報表 購買日合并報表購買日合并報表 購買日后合并報表購買日后合并報表合并會計報表基本程序與方法第一節(jié) 合并政策、理論與程序合并報表性質(zhì)與特點合并報表性質(zhì)與特點合并政策合并政策合并理論合并理論母公司理論母公司理論主體理論主體理論混合理論混合理論所有權(quán)理論所有權(quán)理論

3、合并程序與步驟：合并程序與步驟：P68P68合并會計報表基本程序與方法合并財務(wù)報表的性質(zhì)和特點性質(zhì)性質(zhì) 母子公司集團作為一個會計主體母子公司集團作為一個會計主體 合并財務(wù)報表合并財務(wù)報表不能替代不能替代母子公司按常規(guī)編制母子公司按常規(guī)編制的財務(wù)報表的財務(wù)報表特點特點 主體：母子公司集團主體：母子公司集團 基礎(chǔ)：母子公司基礎(chǔ)：母子公司各自會計報表各自會計報表部分資料部分資料 用途：反映整個公司集團為主體的會計信息用途：反映整個公司集團為主體的會計信息合并會計報表基本程序與方法合并政策合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。礎(chǔ)予以確定。核心：如何判斷核心

4、：如何判斷“具有控制權(quán)具有控制權(quán)”具體：具體： 應(yīng)納入合并范圍應(yīng)納入合并范圍 不應(yīng)納入合并范圍不應(yīng)納入合并范圍合并會計報表基本程序與方法應(yīng)納入合并范圍母公司直接或間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表母公司直接或間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。決權(quán)。半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一：半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一： 通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。 根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。經(jīng)營政策。 有權(quán)任免被投資單

5、位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。 在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。其他要考慮的因素其他要考慮的因素合并會計報表基本程序與方法直接控股和間接控股直接控股：直接控股： 直接持有半數(shù)以上權(quán)益性資本直接持有半數(shù)以上權(quán)益性資本間接控股：間接控股： 通過其他公司間接持有半數(shù)以上權(quán)益性資本。通過其他公司間接持有半數(shù)以上權(quán)益性資本?？毓杀壤嬎悖嚎毓杀壤嬎悖?乘法原則和加法原則乘法原則和加法原則合并會計報表基本程序與方法乘法原則和加法原則計算計算A A公司對公司對D D公司的控股比公司的控股比例例乘法原則

6、：乘法原則：808020207070353540. 540. 5加法原則：加法原則：202035355555A公司公司B公司公司C公司公司D公司公司80352070合并會計報表基本程序與方法合并范圍：其他應(yīng)考慮因素被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)。潛在表決權(quán)。特殊目的主體：特殊目的主體： 母公司為了融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要直母公司為了融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊目的主體接或間接設(shè)立特殊目的主體 母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)母公司具有控制或獲

7、得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán) 母公司通過章程、合同、協(xié)議等具有獲取特殊目的主體大部分利母公司通過章程、合同、協(xié)議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力益的權(quán)力 母公司通過章程、合同、協(xié)議等承擔(dān)了特殊目的主體的大部分風(fēng)母公司通過章程、合同、協(xié)議等承擔(dān)了特殊目的主體的大部分風(fēng)險險 母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并范圍。范圍。合并會計報表基本程序與方法特殊目的實體案例20062006年度，年度，STST道博道博與與武漢新星漢宜化

8、工有限公司武漢新星漢宜化工有限公司簽署簽署資產(chǎn)置換協(xié)議資產(chǎn)置換協(xié)議及相關(guān)協(xié)議，新星公司以及相關(guān)協(xié)議，新星公司以其擁有的其擁有的鳳凰花園二、三期項目開發(fā)收益權(quán)鳳凰花園二、三期項目開發(fā)收益權(quán)與與STST道博的部分資產(chǎn)和負(fù)債進行置換。道博的部分資產(chǎn)和負(fù)債進行置換。20072007年度，年度，STST道博道博與與武漢藏龍房地產(chǎn)開發(fā)有限公武漢藏龍房地產(chǎn)開發(fā)有限公司司簽署關(guān)于成立簽署關(guān)于成立鳳凰花園二三期項目銷售部鳳凰花園二三期項目銷售部的協(xié)的協(xié)議，其作為非法人實體，獨立運作、獨立核算。議，其作為非法人實體，獨立運作、獨立核算。STST道博對鳳凰花園二、三期項目銷售收入（扣除道博對鳳凰花園二、三期項目銷售

9、收入（扣除營業(yè)稅及附加后）享有營業(yè)稅及附加后）享有93%93%的收益，并通過主導(dǎo)項的收益，并通過主導(dǎo)項目管理、銷售管理、財務(wù)管理行使控制權(quán)。目管理、銷售管理、財務(wù)管理行使控制權(quán)。 合并會計報表基本程序與方法不應(yīng)納入合并范圍下列被投資單位不是母公司的子公司，不下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：圍： 已宣告被清理整頓的原子公司已宣告被清理整頓的原子公司 已宣告破產(chǎn)的原子公司已宣告破產(chǎn)的原子公司 母公司不能控制的其他被投資單位母公司不能控制的其他被投資單位合并會計報表基本程序與方法母公司理論觀點：合并報表觀點：合并報表=

10、=母公司報表延伸母公司報表延伸少數(shù)股權(quán)：負(fù)債與股東權(quán)益之間少數(shù)股權(quán)：負(fù)債與股東權(quán)益之間少數(shù)股權(quán)損益：凈利潤中扣除少數(shù)股權(quán)損益：凈利潤中扣除資產(chǎn)負(fù)債雙重計量屬性：資產(chǎn)負(fù)債雙重計量屬性： 母公司擁有部分：公允價值（收購價）母公司擁有部分：公允價值（收購價） 少數(shù)股東擁有部分：原賬面價值少數(shù)股東擁有部分：原賬面價值商譽：僅確認(rèn)母公司控股部分商譽：僅確認(rèn)母公司控股部分內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤：內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤： 順銷全額抵銷順銷全額抵銷 逆銷按比例抵銷逆銷按比例抵銷合并會計報表基本程序與方法少數(shù)股權(quán)及少數(shù)股權(quán)收益少數(shù)股權(quán)：少數(shù)股權(quán)： 子公司營業(yè)成果和凈資產(chǎn)中不歸屬母公司子公司營業(yè)成果和凈資產(chǎn)中不歸屬母公司

11、的部分。的部分。少數(shù)股權(quán)收益：少數(shù)股權(quán)收益： 子公司當(dāng)期營業(yè)成果中不歸屬于母公司的子公司當(dāng)期營業(yè)成果中不歸屬于母公司的部分。部分。少數(shù)股權(quán)性質(zhì)介于負(fù)債和股東權(quán)益之間，少數(shù)股權(quán)性質(zhì)介于負(fù)債和股東權(quán)益之間，對它的不同看法和處理，形成不同的合對它的不同看法和處理，形成不同的合并報表理論并報表理論合并會計報表基本程序與方法主體理論觀點：合并報表觀點：合并報表= =整個集團報表（含少數(shù)股東）整個集團報表（含少數(shù)股東）少數(shù)股權(quán)：股東權(quán)益少數(shù)股權(quán)：股東權(quán)益少數(shù)股權(quán)損益：包含在合并凈利潤中少數(shù)股權(quán)損益：包含在合并凈利潤中資產(chǎn)負(fù)債單一計量屬性：公允價值（收購價）資產(chǎn)負(fù)債單一計量屬性：公允價值（收購價）商譽：全額

12、確認(rèn)商譽：全額確認(rèn)內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤：內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤： 順銷全額抵銷順銷全額抵銷 逆銷按比例分配：母公司逆銷按比例分配：母公司+ +少數(shù)股權(quán)收益少數(shù)股權(quán)收益合并會計報表基本程序與方法合并程序和步驟程序程序 調(diào)整會計政策與會計期間調(diào)整會計政策與會計期間 核對調(diào)整單獨會計報表核對調(diào)整單獨會計報表 抵銷處理抵銷處理步驟步驟 （調(diào)整分錄）（調(diào)整分錄） 合并報表工作底表合并報表工作底表 數(shù)據(jù)過表數(shù)據(jù)過表 抵銷分錄抵銷分錄 計算合并計算合并 編制合并報表編制合并報表合并會計報表基本程序與方法需抵銷調(diào)整的項目母公司母公司子公司子公司內(nèi)部交易形成內(nèi)部交易形成的時間性差異的時間性差異內(nèi)部交易形成內(nèi)部交易形成

13、的時間性差異的時間性差異其他內(nèi)部交易其他內(nèi)部交易其他內(nèi)部交易其他內(nèi)部交易本期利潤本期利潤投資收益投資收益內(nèi)部商品購銷內(nèi)部商品購銷內(nèi)部商品購銷內(nèi)部商品購銷股東權(quán)益股東權(quán)益長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資合并會計報表基本程序與方法第二節(jié) 合并日財務(wù)報表編制編制原則編制原則全資子公司合并報表全資子公司合并報表 購買成本購買成本= =凈資產(chǎn)賬面價值凈資產(chǎn)賬面價值 購買成本購買成本 凈資產(chǎn)公允價值凈資產(chǎn)公允價值 合并報表與吸收合并的對比與理解合并報表與吸收合并的對比與理解非全資子公司非全資子公司課堂練習(xí)：課堂練習(xí)：P103P103（一）（一）合并會計報表基本程序與方法合并日合并報表原則以母子公司整體為會計主體。

14、以母子公司整體為會計主體。新經(jīng)濟實體新經(jīng)濟實體期初資產(chǎn)負(fù)債表期初資產(chǎn)負(fù)債表由于尚未發(fā)生其他往來業(yè)務(wù)，只需要合并由于尚未發(fā)生其他往來業(yè)務(wù)，只需要合并資產(chǎn)負(fù)債表時抵消資產(chǎn)負(fù)債表時抵消母公司的投資母公司的投資和和子公司子公司的所有者權(quán)益的所有者權(quán)益項目項目合并會計報表基本程序與方法購買成本=凈資產(chǎn)公允價值抵銷分錄：抵銷分錄：借：股本借：股本 資本公積資本公積 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資提示：提示：v 直接抵減子公司股東權(quán)益和母公司長期股權(quán)投資直接抵減子公司股東權(quán)益和母公司長期股權(quán)投資v 剛好全部抵銷剛好全部抵銷v 抵銷分錄是底表分錄，不能登記到任何賬簿中

15、抵銷分錄是底表分錄，不能登記到任何賬簿中v 抵銷分錄更傾向于直接記抵銷分錄更傾向于直接記報表項目報表項目而非而非會計賬戶會計賬戶P70P70例例3-13-11 000 0001 000 000 子公司股東權(quán)益子公司股東權(quán)益母公司母公司4 500 0004 500 000500 000500 0001 500 0001 500 0007 500 0007 500 000合并會計報表基本程序與方法購買成本凈資產(chǎn)公允價值抵銷子公司股東權(quán)益和母公司長期股權(quán)投資抵銷子公司股東權(quán)益和母公司長期股權(quán)投資差額差額= =合并價差合并價差= =正商譽正商譽+ +公允價值變動公允價值變動合并價差處理：合并價差處理：

16、 正商譽還原出來正商譽還原出來 公允價值變動調(diào)入相關(guān)資產(chǎn)公允價值變動調(diào)入相關(guān)資產(chǎn)抵銷分錄抵銷分錄 合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄抵銷分錄：抵銷分錄：借：股本借：股本 資本公積資本公積 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資P72P72例例3-23-2 子公司股東權(quán)益子公司股東權(quán)益1 000 0001 000 0004 500 0004 500 000500 000500 0001 500 0001 500 0007 500 0007 500 000合并價差合并價差差額差額借：商譽借：商譽 存貨存貨 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 貸：貸：合并價差合

17、并價差10 000 00010 000 0002 500 0002 500 0002 500 0002 500 000400 000400 0001 500 0001 500 000 100 000 100 000500 000500 000母公司母公司合并價差處理合并價差處理合并會計報表基本程序與方法合并報表與吸收合并對比吸收合并：將被并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按公允價值入賬吸收合并：將被并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按公允價值入賬控股關(guān)系：合并報表前，子公司資產(chǎn)負(fù)債維持原賬面價控股關(guān)系：合并報表前，子公司資產(chǎn)負(fù)債維持原賬面價值，但母公司已按公允價值核算投資成本。值，但母公司已按公允價值核算投資成本。進入合并報表階段，

18、需將子公司視作集團一部分，資產(chǎn)進入合并報表階段，需將子公司視作集團一部分，資產(chǎn)負(fù)債完全并入，合并報表結(jié)果負(fù)債完全并入，合并報表結(jié)果P3-5P3-5應(yīng)與吸收合并相同。應(yīng)與吸收合并相同。合并價差合并價差= =商譽公允價值調(diào)整，公允價值調(diào)整會將子公商譽公允價值調(diào)整，公允價值調(diào)整會將子公司相關(guān)資產(chǎn)調(diào)為公允，商譽則形同吸收合并購買法。司相關(guān)資產(chǎn)調(diào)為公允，商譽則形同吸收合并購買法。母公司母公司資產(chǎn)資產(chǎn)長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資負(fù)債負(fù)債所有者權(quán)益所有者權(quán)益子公司子公司資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債所有者權(quán)所有者權(quán)益益合并會計報表基本程序與方法完全合并借：銀行存款借：銀行存款 500 000500 000 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款

19、1 200 0001 200 000 應(yīng)收票據(jù)應(yīng)收票據(jù) 600 000600 000 存貨存貨 2 900 0002 900 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 9 500 0009 500 000 貸：銀行借款貸：銀行借款 1 000 0001 000 000 應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款 500 000500 000 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 900 000900 000 累計折舊累計折舊 2 800 0002 800 000銀行存款銀行存款 7 500 0007 500 000股本股本 500 000500 000資本公積資本公積 2 000 0002 000 000 凈資產(chǎn)公允價值凈資產(chǎn)公允價值 9 500 0

20、009 500 000 購買成本購買成本10 000 00010 000 000商譽商譽 500 000500 000合并會計報表基本程序與方法非全資子公司合并報表抵銷子公司股東權(quán)益和母公司長期股權(quán)投資抵銷子公司股東權(quán)益和母公司長期股權(quán)投資存在兩個差額：存在兩個差額： 差額差額1=1=少數(shù)股權(quán)少數(shù)股權(quán) 差額差額2=2=合并價差合并價差= =正商譽正商譽+ +公允價值變動公允價值變動合并價差處理：合并價差處理：正商譽還原出來正商譽還原出來公允價值變動調(diào)入相關(guān)資產(chǎn)公允價值變動調(diào)入相關(guān)資產(chǎn)抵銷分錄抵銷分錄 合并會計報表基本程序與方法非全資子公司抵銷圖示母公司母公司80%80%長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資

21、850 000850 000子公司子公司所有者權(quán)益賬面所有者權(quán)益賬面1 000 0001 000 000200 000200 000800 000800 000購買價差購買價差50 00050 000少數(shù)股權(quán)少數(shù)股權(quán)公允價值調(diào)整公允價值調(diào)整商譽商譽合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄抵銷分錄：抵銷分錄：借：股本借：股本 資本公積資本公積 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資P75P75例例3-33-3 子公司股東權(quán)益子公司股東權(quán)益1 000 0001 000 0004 500 0004 500 000500 000500 0001 500 0001 500 0

22、007 500 0007 500 000合并價差合并價差差額差額借：商譽借：商譽 存貨存貨 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款貸：貸：合并價差合并價差7 650 0007 650 0002 400 0002 400 0002 400 0002 400 000280 000280 0001 050 0001 050 000 70 000 70 0001 000 0001 000 000母公司母公司合并價差處理合并價差處理少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益2 250 0002 250 000% % %合并會計報表基本程序與方法課堂練習(xí)解答投資分錄：借：長期股權(quán)投資投資分錄：借：長期股權(quán)投資 10 000

23、 00010 000 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 5 000 0005 000 000 股本股本 1 000 0001 000 000 資本公積資本公積 4 000 0004 000 000借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 200 000200 000 資本公積資本公積 100 000100 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 300 000300 000購買價差計算：購買價差計算：10 200 00010 200 0005 900 0005 900 00090%=4 890 00090%=4 890 000分解：存貨分解：存貨100 000100 00090%=90 00090%=90

24、000 固定資產(chǎn)土地固定資產(chǎn)土地200 000200 00090%=180 00090%=180 000 固定資產(chǎn)建筑物固定資產(chǎn)建筑物1000000100000090%=900 00090%=900 000 固定資產(chǎn)設(shè)備固定資產(chǎn)設(shè)備30000030000090%=90%=270 000270 000 長期應(yīng)付票據(jù)長期應(yīng)付票據(jù)100 000100 00090%=90 00090%=90 000合并商譽合并商譽=3 900 000 =3 900 000 合并會計報表基本程序與方法課堂練習(xí)解答（二）抵銷分錄：抵銷分錄：借：股本借：股本 4 000 0004 000 000 資本公積資本公積 1 00

25、0 0001 000 000 未分配利潤未分配利潤 900 000900 000 存貨存貨 90 00090 000 固定資產(chǎn)土地固定資產(chǎn)土地 180 000180 000 固定資產(chǎn)建筑物固定資產(chǎn)建筑物 900 000 900 000 長期應(yīng)付票據(jù)長期應(yīng)付票據(jù) 90 00090 000 商譽商譽 3 900 0003 900 000 貸：固定資產(chǎn)設(shè)備貸：固定資產(chǎn)設(shè)備 270 000270 000 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 10 200 00010 200 000 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 590 000590 000合并會計報表基本程序與方法第三節(jié) 合并日后財務(wù)報表編制合并當(dāng)年合并報表的編制合

26、并當(dāng)年合并報表的編制 抵銷分錄解析抵銷分錄解析 例題例題:P77:P77例例3-43-4 合并報表工作底表的編制要點合并報表工作底表的編制要點合并以后年度，合并報表的編制合并以后年度，合并報表的編制 編制原則編制原則 課堂練習(xí)課堂練習(xí)合并會計報表基本程序與方法長期股權(quán)投資分解說明長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資子公司所有者權(quán)益子公司所有者權(quán)益子公司相關(guān)資產(chǎn)子公司相關(guān)資產(chǎn)/ /負(fù)債負(fù)債成本成本購買購買價差價差 商譽商譽 重估增減值重估增減值抵銷期初：長期股權(quán)投資抵銷期初：長期股權(quán)投資VSVS子公司所有者權(quán)益子公司所有者權(quán)益投資收益投資收益凈利潤凈利潤（子公司凈利潤（子公司凈利潤重估攤銷）重估攤銷）% %

27、抵銷本期：投資收益、長期股權(quán)投資與股利分配抵銷本期：投資收益、長期股權(quán)投資與股利分配抵銷子公司本年盈余公積提取抵銷子公司本年盈余公積提取購買價差攤?cè)氤杀举M用購買價差攤?cè)氤杀举M用抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u子公司【股東權(quán)益賬面】子公司【股東權(quán)益賬面】VSVS母公司【長期股權(quán)投資期初母公司【長期股權(quán)投資期初數(shù)少數(shù)股權(quán)】數(shù)少數(shù)股權(quán)】借：股本借：股本 1 000 0001 000 000 資本公積資本公積 4 500 0004 500 000 盈余公積盈余公積 600 000600 000 年初未分配利潤年初未分配

28、利潤1 900 0001 900 000 存貨存貨 280 000280 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 1 050 0001 050 000 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 70 00070 000 商譽商譽 1 000 0001 000 000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資（期初）（期初） 7 650 0007 650 000 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 1 600 000 1 600 000 差額差額30%70%合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u抵銷母公司投資收益、收到的股利等。抵銷母公司投資收益、收到的股利等。借：投資收益借：投資收益 353 500353 500（按完全權(quán)益法核算的投資收益）（按

29、完全權(quán)益法核算的投資收益） 貸：股利貸：股利 350 000350 000（現(xiàn)金股利（現(xiàn)金股利70%70%） 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 3 5003 500（差額）（差額）合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分。借：少數(shù)股東損益借：少數(shù)股東損益 300 000300 000（合并凈利潤的減項）（合并凈利潤的減項） 貸：股利貸：股利 150 000150 000 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 150 000150 000u分錄分錄可與分錄可與分錄綜合：綜合：借：投資收益借：投資收益 353 500353 500 少數(shù)股東損

30、益少數(shù)股東損益 300 000300 000 貸：股利貸：股利 500 000500 000 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 3 5003 500 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 150 000150 000合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u子公司提取盈余公積的抵銷子公司提取盈余公積的抵銷借：盈余公積借：盈余公積 100 000100 000 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 100 000100 000合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u購買價差攤?cè)氤杀?、費用購買價差攤?cè)氤杀?、費用( (將子公司賬面合并凈利潤調(diào)將子公司賬面合并凈利潤調(diào)為按購買日公允價值計算的利潤為按購買日公允價值計算的利潤) ) 借：

31、借： 管理費用（折舊費用）管理費用（折舊費用） 52 50052 500 主營業(yè)務(wù)成本主營業(yè)務(wù)成本 280 000280 000 財務(wù)費用財務(wù)費用 14 00014 000 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 52 50052 500 存貨存貨 280 000280 000 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 14 00014 000合并會計報表基本程序與方法期初公允期初公允圖示母公司母公司子公司子公司賬面賬面長投長投股東權(quán)益股東權(quán)益抵銷抵銷購買價差購買價差商譽商譽公允價值變動公允價值變動公允差額公允差額合并會計報表基本程序與方法合并報表工作底表的編制要點p80“p80“合并凈額合并凈額”欄，要點：欄，要點：w一般項

32、目按借貸性質(zhì)橫向加減填列；一般項目按借貸性質(zhì)橫向加減填列；w“投資收益投資收益” “” “長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資子公司子公司”兩個項目，兩個項目，橫向計算后的結(jié)果應(yīng)為橫向計算后的結(jié)果應(yīng)為0 0；w利潤表中，利潤表中，“凈利潤凈利潤” “” “未分配利潤未分配利潤”縱向計算填列，縱向計算填列，數(shù)額應(yīng)等于母公司報表數(shù)額；數(shù)額應(yīng)等于母公司報表數(shù)額；w資產(chǎn)負(fù)債表中，資產(chǎn)負(fù)債表中，“股本股本” “” “資本公積資本公積” “” “盈余公積盈余公積”三個項目橫向計算填列，數(shù)額應(yīng)等于母公司報表數(shù)額；三個項目橫向計算填列，數(shù)額應(yīng)等于母公司報表數(shù)額；w資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)負(fù)債表中“未分配利潤未分配利潤”項目數(shù)額為

33、利潤表轉(zhuǎn)入；項目數(shù)額為利潤表轉(zhuǎn)入；1.1.“資產(chǎn)合計資產(chǎn)合計”與與“負(fù)債及股東權(quán)益合計負(fù)債及股東權(quán)益合計”兩個項目為縱兩個項目為縱向合計數(shù)，數(shù)額相等。向合計數(shù)，數(shù)額相等。合并會計報表基本程序與方法合并以后年度抵銷期初：長期股權(quán)投資抵銷期初：長期股權(quán)投資VSVS子公司所有者權(quán)益子公司所有者權(quán)益以后年度的以后年度的“期初期初”公允價值變動公允價值變動= =購買日全部變動本期期初以前累計購買日全部變動本期期初以前累計已攤銷已攤銷抵銷本期：投資收益、長期股權(quán)投資與股利分配抵銷本期：投資收益、長期股權(quán)投資與股利分配投資收益投資收益= =（凈利潤（凈利潤調(diào)整）調(diào)整）% %其調(diào)整額為以后年度其調(diào)整額為以后年

34、度“當(dāng)年當(dāng)年”應(yīng)調(diào)整的金額應(yīng)調(diào)整的金額抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分抵銷子公司本年盈余公積提取抵銷子公司本年盈余公積提取購買價差攤?cè)氤杀举M用購買價差攤?cè)氤杀举M用以后年度以后年度“當(dāng)年當(dāng)年”應(yīng)攤應(yīng)攤合并會計報表基本程序與方法長期股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益賬面價值對應(yīng)關(guān)系分析長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資子公司子公司股東權(quán)益賬面股東權(quán)益賬面成本成本購買價差購買價差商譽商譽公允變動公允變動凈利潤凈利潤股利股利損益調(diào)整損益調(diào)整損益調(diào)整損益調(diào)整攤銷攤銷結(jié)論結(jié)論：長期股權(quán)投資子公司股東權(quán)益賬面：長期股權(quán)投資子公司股東權(quán)益賬面= =期初期初購買價差本年攤銷購買價差本

35、年攤銷= =購買日購買價差累計攤銷購買日購買價差累計攤銷合并會計報表基本程序與方法合并以后年度課堂練習(xí)資料：資料：S S公司公司20082008年報告凈利潤年報告凈利潤800 000800 000元，分派現(xiàn)元，分派現(xiàn)金股利金股利300 000300 000元，元，20082008年年S S公司提取盈余公積公司提取盈余公積80 00080 000元，除此之外其他資料如元，除此之外其他資料如P77P77例【例【3-43-4】?！?。要求：試編制珠江公司和要求：試編制珠江公司和S S公司公司20082008年度合并報表年度合并報表抵銷分錄。抵銷分錄。分錄分錄分錄分錄分錄分錄分錄分錄分錄分錄合并會計報表

36、基本程序與方法抵銷分錄u子公司【股東權(quán)益賬面】子公司【股東權(quán)益賬面】VSVS母公司【長期股權(quán)投資期初母公司【長期股權(quán)投資期初數(shù)少數(shù)股權(quán)】數(shù)少數(shù)股權(quán)】借：股本借：股本 1 000 0001 000 000 資本公積資本公積 4 500 0004 500 000 盈余公積盈余公積 600 000600 000 年初未分配利潤年初未分配利潤1 900 0001 900 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 997 500997 500 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 56 00056 000 商譽商譽 1 000 0001 000 000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資（期初）（期初） 7 653 5007 653 5

37、00 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 2 400 000 2 400 000 差額差額30%70%合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u抵銷母公司投資收益、收到的股利等。抵銷母公司投資收益、收到的股利等。投資收益投資收益=800 000=800 00070%70%（52 500+14 00052 500+14 000）=493 500=493 500或：投資收益或：投資收益= =（800 000800 0001 500 0001 500 0005%5%100 000100 00020%20%）70%=493 50070%=493 500借：投資收益借：投資收益 493 500493 500 貸：股利貸

38、：股利 210 000210 000 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 283 500283 500合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分抵銷子公司合并凈利潤中歸屬于少數(shù)股權(quán)部分。借：少數(shù)股東損益借：少數(shù)股東損益 240 000240 000 貸：股利貸：股利 90 00090 000 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 150 000150 000u分錄分錄可與分錄可與分錄綜合：綜合：借：投資收益借：投資收益 493 500493 500 少數(shù)股東損益少數(shù)股東損益 240 000240 000 貸：股利貸：股利 300 000300 000 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 28

39、3 500283 500 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 150 000150 000合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u子公司提取盈余公積的抵銷子公司提取盈余公積的抵銷借：盈余公積借：盈余公積 80 00080 000 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 80 00080 000合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u購買價差攤?cè)氤杀?、費用購買價差攤?cè)氤杀?、費用( (將子公司賬面合并凈利潤調(diào)將子公司賬面合并凈利潤調(diào)為按購買日公允價值計算的利潤為按購買日公允價值計算的利潤) ) 借：借： 折舊費用折舊費用 52 50052 500 財務(wù)費用財務(wù)費用 14 00014 000 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 52

40、 50052 500 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 14 00014 000合并會計報表基本程序與方法第四節(jié) 主體觀合并財務(wù)報表的編制主體觀合并財務(wù)報表主體觀合并財務(wù)報表 購并日購并日 購并日后購并日后混合理論合并財務(wù)報表混合理論合并財務(wù)報表 購并日后購并日后合并會計報表基本程序與方法購并日合并財務(wù)報表 主體觀與母公司理論的差異：與母公司理論的差異： 商譽商譽 公允價值變動公允價值變動 推算法推算法1 1 推算法推算法2 2抵銷分錄抵銷分錄 須確認(rèn)、推算全額須確認(rèn)、推算全額合并會計報表基本程序與方法推算法1資產(chǎn)負(fù)債公允價值資產(chǎn)負(fù)債公允價值= =確認(rèn)全額確認(rèn)全額先計算母公司商譽，推算整體商譽：先計算母公

41、司商譽，推算整體商譽：u購買成本購買成本 減：凈資產(chǎn)賬面價值減：凈資產(chǎn)賬面價值% % 購買價差（母公司）購買價差（母公司） 減：公允價值變動減：公允價值變動% % 商譽（母公司）商譽（母公司）u 商譽商譽/ /母公司持股比例母公司持股比例= =整體商譽整體商譽765765萬萬750750萬萬70%=52570%=525萬萬240240萬萬存貨存貨4040萬萬70%=2870%=28萬萬存貨存貨150150萬萬70%=10570%=105萬萬長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款1010萬萬70%=770%=7萬萬100100萬萬10010070%=142.8670%=142.86萬萬合并會計報表基本程序與方法推

42、算法2資產(chǎn)負(fù)債公允價值資產(chǎn)負(fù)債公允價值= =確認(rèn)全額確認(rèn)全額先推算子公司全部買價，再推算整體商譽：先推算子公司全部買價，再推算整體商譽：u購買成本購買成本/ /持股比例持股比例 減：凈資產(chǎn)賬面價值減：凈資產(chǎn)賬面價值 購買價差（整體）購買價差（整體） 減：公允價值變動減：公允價值變動 商譽（整體）商譽（整體）76576570%=1092.8670%=1092.86萬萬750750萬萬342.86342.86萬萬存貨存貨4040萬萬存貨存貨150150萬萬長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款1010萬萬142.86142.86萬萬合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u子公司【股東權(quán)益賬面】子公司【股東權(quán)益賬面】VS

43、VS母公司【長期股權(quán)投資期初母公司【長期股權(quán)投資期初數(shù)少數(shù)股權(quán)】數(shù)少數(shù)股權(quán)】借：股本借：股本 1 000 0001 000 000 資本公積資本公積 4 500 0004 500 000 盈余公積盈余公積 500 000500 000 年初未分配利潤年初未分配利潤1 500 0001 500 000 存貨存貨 400 000400 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 1 500 0001 500 000 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 100 000100 000 商譽商譽 1 428 5711 428 571 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 7 650 0007 650 000 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益 3

44、278 571 3 278 571 30%70%合并會計報表基本程序與方法購并日后合并財務(wù)報表 主體觀商譽與公允價值變動計算同前商譽與公允價值變動計算同前子公司少數(shù)股權(quán)收益必須像母公司投資收益一樣子公司少數(shù)股權(quán)收益必須像母公司投資收益一樣計算，即：計算，即： 少數(shù)股權(quán)收益少數(shù)股權(quán)收益= =按購并日凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)計算的按購并日凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)計算的損益損益少數(shù)股東持股比例少數(shù)股東持股比例購買價差攤?cè)氤杀举M用，需攤?cè)肴~購買價差攤?cè)氤杀举M用，需攤?cè)肴~抵銷分錄：抵銷分錄：分錄分錄 分錄分錄 分錄分錄 分錄分錄 分錄分錄合并會計報表基本程序與方法抵銷分錄u子公司【股東權(quán)益賬面】子公司【股東權(quán)益賬面】VSVS母公司【長期股權(quán)投資期初母公司【長期股權(quán)投資期初數(shù)少數(shù)股權(quán)】數(shù)少數(shù)股權(quán)】借：股本借：股本 1 000 0001 000 000 資本公積資本公積 4 500 0004 500 000 盈余公積盈余公積 500 000500 000 年初未分配利潤年初未分配利潤1 500 0001 500 000 存貨存貨 400 000400 000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 1 500 0001 500 000 長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款 100 000100 000 商譽商譽 1 428 5711 42