無形資產(chǎn)評估國際比較

1、專利型無形資產(chǎn)評估計量問題研究一，導(dǎo)論1.1專利制度背景與研究目的專利制度是為了鼓勵創(chuàng)新、推廣應(yīng)用、促進(jìn)研發(fā)而創(chuàng)設(shè)的一項法律制度。發(fā)端于14世紀(jì)的中世紀(jì)歐洲。而將專利技術(shù)作為無形資產(chǎn)進(jìn)行處理始于16世紀(jì)，專利法在各國的陸續(xù)頒布，為專利作為無形資產(chǎn)的保護(hù)提供了法律依據(jù)。1623年頒布的英國壟斷法奠定了現(xiàn)在專利法的基礎(chǔ)，被視為專利制度發(fā)展歷史上的里程碑。18,19世紀(jì)，法國、美國、德國、日本相繼制定專利法。制定專利法的國家在數(shù)十年間迅速增加。1873年時，僅有22個，而到1950年，擁有專利法的國家就超過了100個。專利制度的復(fù)雜性，在于不同國家制定制度的差異性，以及保護(hù)對象定義的復(fù)雜性。從最初專

2、利制度主要著眼于保護(hù)本國發(fā)明，并不給予外國人同等待遇，到隨著國際市場形成與國際貿(mào)易的日趨頻繁，1883年終于締結(jié)了擴(kuò)大保護(hù)面積的保護(hù)工業(yè)產(chǎn)權(quán)巴黎公約（巴黎公約）。這標(biāo)志著專利權(quán)成員國這個概念的誕生。成員國有義務(wù)就專利權(quán)等工業(yè)產(chǎn)權(quán)的無形資本的實體向其他成員國國民提供不低于本國國民的待遇。這也是專利保護(hù)的國際法基礎(chǔ)。隨著無形資產(chǎn)在總資產(chǎn)中的占據(jù)地位的不斷提升，對傳統(tǒng)的專利無形資產(chǎn)本身的界定、定價、計量、攤銷等，以及其在企業(yè)改革、改造過程中伴隨的聯(lián)營、兼并、租賃、承包、重組、產(chǎn)權(quán)變動等，帶來巨大的影響。如果對無形資產(chǎn)范圍規(guī)定不合適，界定過窄，涉及到資本運營或轉(zhuǎn)移時，就會對無形資產(chǎn)的持有一方造成不利局

3、面。因此，對專利型無形資產(chǎn)的界定、計量、評估、參與金融活動等相關(guān)的會計問題需要進(jìn)一步探討。本文采用文獻(xiàn)比較和分析相結(jié)合的方式，通過列舉國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)，從相關(guān)定義文獻(xiàn)報道具體企業(yè)環(huán)境下的專利資產(chǎn)評估的思路，探討專利審計方面已經(jīng)采取的措施，仍然存在的不足和可能改進(jìn)的方面，選取上市公司財務(wù)數(shù)據(jù)為樣本分析專利成本對企業(yè)管理的重要作用。1.2專利評定相關(guān)概念專利權(quán)作為無形資產(chǎn)，是一種不具有實物形態(tài)的財產(chǎn)，能夠?qū)r值逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中；同事，具有無形資產(chǎn)的屬性，能夠合法存在，接受法律保護(hù)，可進(jìn)行合法轉(zhuǎn)讓等經(jīng)濟(jì)行為。按照我國專利法，專利權(quán)是指由國家專利主管機(jī)關(guān)依照法律授予發(fā)明創(chuàng)造的申請人的權(quán)利。但它僅包括對該

4、權(quán)利獨家使用或控制的權(quán)利，并不包括給持有人帶來的經(jīng)濟(jì)效益。因此，對企業(yè)來說，要將專利轉(zhuǎn)化為具有實際價值的資本，必須進(jìn)行專利型無形資產(chǎn)核算，使專利權(quán)資本化。不論某項專利權(quán)來自購入或自創(chuàng)，其會計核算成本都應(yīng)當(dāng)包括以下兩個方面：取得成本和攤銷成本。從無形資產(chǎn)分類來看，專利屬于無形資產(chǎn)中的知識產(chǎn)權(quán)類，其共同特點是高知識密度，高附加值，高科技含量；法律保證其產(chǎn)權(quán)人對專利的占有、使用或處置，且具有一定的時間和地域的限制，因為對其產(chǎn)生保護(hù)作用的法律制度等受到時間和地域的限制在先。此外，還能作為獨立資產(chǎn)，參與轉(zhuǎn)讓、出售或抵押等。 專利核算的可直接歸屬成本包括，開發(fā)該專利權(quán)時耗費的材料，注冊費，勞務(wù)成本，可資本

5、化過程中的利息支出等。對專利權(quán)估價（Patent Valuation）定義如下：在專利現(xiàn)值基礎(chǔ)上確定專利價格。對專利權(quán)評估（Patent Evaluation）定義為：確定該專利權(quán)是否可行并能帶來收益，評估以估價為基礎(chǔ)。在評估中起著基礎(chǔ)作用的定義，如專利權(quán)主體（專利權(quán)人），先申請人，先發(fā)明人，申請權(quán)/專利權(quán)的轉(zhuǎn)讓、繼承等，我國與其他各國法律中的定義也有較多出入。這對涉及多個國家的專利權(quán)評估提出了難度。以先申請人為例。專利法出于對專利獨占性的特點設(shè)定先申請人的概念，一項專利僅對應(yīng)一個專利權(quán)，具有排他性。從各國的定義看，各國都同意當(dāng)某個內(nèi)容的專利分別由多個單位或多人申請時，專利只能授給其中某一個單

6、位或個人。但對授予發(fā)明人還是申請人這一問題上，各國尚存在不少爭議。大多數(shù)采用先申請先授予的方法，一來杜絕了先申請人舉證困難的情況，二來也能鼓勵發(fā)明人在完成發(fā)明后盡早提出申請，促進(jìn)社會整體進(jìn)步。上述各種定義的不統(tǒng)一，導(dǎo)致專利批準(zhǔn)后后續(xù)的專利操作（許可、轉(zhuǎn)讓、出質(zhì)等）之間行為的差異與專利無形資產(chǎn)評估中很多需要特殊注意的細(xì)節(jié)。甚至對某對象是否能授予專利權(quán)的法定條件、專利技術(shù)時效等對評估十分關(guān)鍵的問題，各個國家都不盡一致。專利評估的結(jié)果受到專利所屬類型（發(fā)明創(chuàng)造、實用新型、外觀設(shè)計）、專利權(quán)所在地域性（所屬國家）與時效性（法律規(guī)定保護(hù)期長短與距離保護(hù)期的時間）影響，這些影響歸根結(jié)底都是由各個國家立法的

7、差別導(dǎo)致的。 1.3專利型無形資產(chǎn)評估背景無形資產(chǎn)評估作為專利系統(tǒng)中的一個分支，在二戰(zhàn)之后有了迅速的發(fā)展，其主要推動力是科技創(chuàng)新，版權(quán)、商標(biāo)等無形資產(chǎn)地位的突出，無形資產(chǎn)地位的不斷認(rèn)可等。期間也誕生了諸多代表性著作，如聯(lián)合國1979年的科技協(xié)定轉(zhuǎn)移評估指南（Guidelines for Evaluation of Transfer of Technology Agreement），美國專業(yè)評估行為統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)（Uniform Standards of Professional Appraisal Practice）等，對無形資產(chǎn)的三種評估方法（包括成本法、市價法、收益法）提出了系統(tǒng)論述，并提出專利

8、形無形資產(chǎn)適用的評估公式。國外商業(yè)實踐中，常用的專利資產(chǎn)評估主要有以下兩種：1，法律型。即針對特定法律，對商業(yè)項目進(jìn)行專利資產(chǎn)評估。其中，當(dāng)時各方需要出具能說明專利價值的評估報告，共同確定其價值。法律型評估對評估人技術(shù)檢驗、分析的能力提出了要求，需要對目標(biāo)市場以及流程模式相對熟悉；2，對非科研型公司（如政府，銀行，基金會等）進(jìn)行參考性專利無形資產(chǎn)評估，其目的包括用于抵押、減免、捐助等特定項目。相比國內(nèi)，國外的專利無形資產(chǎn)評估已經(jīng)在近百年內(nèi)形成了較為統(tǒng)一的模式方法，并形成了較為健康、壟斷少見的評估市場。伴隨國家走上現(xiàn)代化建設(shè)的道路，中國專利制度的發(fā)展也經(jīng)歷了曲折的過程。改革開放后，中國制定了自己

9、的專利法，并經(jīng)過多次修正，形成了適合中國國情的專利制度、機(jī)構(gòu)模式和管理模式。但在專利型的無形資產(chǎn)評估方面，我國直到90年代才起步，并以引進(jìn)國外的方法和理論為開端，至今相關(guān)的研究還集中在評估方法上，缺乏理論與實踐結(jié)合的一套行之有效的評估模式。不同國家的“無形資產(chǎn)”所包括的范圍有所不同。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定：“無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利權(quán)技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽等?！痹诖耍覀儗ｉT對專利型無形資產(chǎn)的評估做出相關(guān)分析。從法律上看，國內(nèi)目前推行的包括國有資產(chǎn)評估法，資產(chǎn)評估細(xì)則等法律制度，都集中在有型資產(chǎn)的評估方面，對無形資產(chǎn)的評估研究還主要集中在理論上。專利資產(chǎn)價值決定與市場價值表現(xiàn)

10、不同，我國目前專利交易市場不完善，專利資產(chǎn)流通和參與各種金融活動受到制約，給專利無形資產(chǎn)評估帶來了很大困難。尤其是近幾年新興科技企業(yè)眾多，涉及到的科技專利評估價值難以確定，繼而導(dǎo)致企業(yè)定價受阻等各種問題。二，專利評估的會計理論2.1 專利評估計量背景隨著知識經(jīng)濟(jì)不斷深化，企業(yè)發(fā)展與這些無形資產(chǎn)的聯(lián)系越來越緊密，以專利型為代表的無形資產(chǎn)對企業(yè)的價值不斷增大，專利已經(jīng)成為企業(yè)價值增加的強(qiáng)有力的資產(chǎn)組成項目。有報道稱，發(fā)達(dá)國家的國內(nèi)生產(chǎn)總值超過半數(shù)以只是成本為基礎(chǔ)。因而，伴隨著對會計信息充分性和公允性要求的增高，對這些無形資產(chǎn)進(jìn)行評估，能更合理地討論企業(yè)專利價值的增值途徑，實施專利資產(chǎn)評估經(jīng)濟(jì)分析。

11、對國外的無形資產(chǎn)評估分析研究資料進(jìn)行調(diào)查發(fā)現(xiàn)，無形資產(chǎn)評估及經(jīng)濟(jì)分析多以交易為目的進(jìn)行。專利本身與伴隨的金融服務(wù)已經(jīng)形成了較為成熟的體系。交易分析中，顧客依賴分析人員意見，協(xié)商安排專利的公平交易。反之，如無形資產(chǎn)的公正性受到質(zhì)疑，則會扭曲市場信號，影響投資者對企業(yè)整體的價值判斷。Gu（2001）在對公司專利與收入的關(guān)系的研究中發(fā)現(xiàn)，專利收入相關(guān)系數(shù)大于利潤表中其他收入項目的相關(guān)系數(shù)。說明專利收入較其他收益項的價值相關(guān)性更大且更持久。薛云奎（2001）對1995-1999年滬市上市公司為樣本進(jìn)行的研究中發(fā)現(xiàn)，無形資產(chǎn)對營業(yè)利潤正面作用時間維持更長，對股票定價有顯著影響，回歸參數(shù)存在一定的滯后性。

12、尤其對高興科技企業(yè)來說，無形資產(chǎn)對企業(yè)盈余和證券市場反應(yīng)，明顯高于普通技術(shù)企業(yè)。“知識經(jīng)濟(jì)時代，大多數(shù)價值的增加或減少都領(lǐng)先于交易的發(fā)生，有時這種領(lǐng)先甚至以年計算，導(dǎo)致公司市場價值和財務(wù)信息的嚴(yán)重脫節(jié)?！保ò汪?列弗(Baruchlev).王志臺.唐春霞.楊明譯.無形資產(chǎn)-管理、計量和呈報M.中國紡織出版社,2003: 122-130）對新型企業(yè)，尤其是知識密集型企業(yè)，無形資產(chǎn)的評估計量對企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。本文重點所述的只是密集型產(chǎn)業(yè)，如包括生物醫(yī)藥、材料、計算機(jī)、電子通訊等，伴隨科技發(fā)展而在近幾年有了迅速的進(jìn)步，也發(fā)展出了鮮明的特點，如投入高，其中以知識成本為代表的無形資產(chǎn)投入所占比重大。

13、由投資家麥克·莫非所著的高科技選股策略中提出衡量高科技企業(yè)的要素之一，是其研發(fā)費用占營業(yè)收入的7%以上。世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織在以知識為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)報告中指出，“研究與開發(fā)密集程度作為判定是否為高新技術(shù)企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)”，“研究與發(fā)展經(jīng)費/產(chǎn)值比例超過1成，才能被確定為高新科技產(chǎn)業(yè)”。但伴隨其高投入也產(chǎn)生了風(fēng)險大，后續(xù)投資高，投資與獲利比不確定的風(fēng)險。產(chǎn)品壽命變化幅度大，淘汰率高，市場反應(yīng)不確定等，都是導(dǎo)致研發(fā)失敗、引起企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的可能因素。企業(yè)如果沒有專門機(jī)構(gòu)對無形資產(chǎn)這一塊進(jìn)行綜合管理，極容易造成無形資產(chǎn)的濫用或價值流失。2.2專業(yè)資產(chǎn)的評估方法通過專利增長企業(yè)收入的途徑主要可分為以下

14、兩大類：1，利用專利技術(shù)獲得具有獨占性的產(chǎn)品，從而取得競爭優(yōu)勢，該產(chǎn)品為企業(yè)帶來的附加值也較大。2專利交易。通過轉(zhuǎn)讓或租賃的方式轉(zhuǎn)移專利的使用權(quán)并以此獲得收入。對文獻(xiàn)中曾提到的專利資本的評價方法，本文做出如下總結(jié)：1，Skandia Navigator由瑞典保險金融服務(wù)企業(yè)Skandia Insurance Company提出。 用于無形資產(chǎn)的總體分析，并將無形資本分為人力資本、結(jié)構(gòu)資本和顧客資本，其中專利型無形資產(chǎn)屬于創(chuàng)新有關(guān)的結(jié)構(gòu)資本，包括對技術(shù)、產(chǎn)品、專利開發(fā)等的創(chuàng)新活動。該模型的建立以多個企業(yè)測定為基礎(chǔ)，綜合考慮了財務(wù)和非財務(wù)指標(biāo)，并力求通過平衡兩者以解釋無形資產(chǎn)本身的價值及其實現(xiàn)過程

15、。2，市場差額法：無形資產(chǎn)價值=企業(yè)市場總價值-賬面價值無形資產(chǎn)在傳統(tǒng)的企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中往往不能得以充分反應(yīng)，而在較為成熟的資本市場中，賬面價值是企業(yè)會部門準(zhǔn)確核定得到的有形資產(chǎn)綜合，反應(yīng)企業(yè)的歷史成本，而企業(yè)的市場總價值則是綜合考慮市場的發(fā)展現(xiàn)狀與發(fā)展?jié)摿ψ龀龅木C合判定，因此，兩者相減得到的部分即可看作市場在未來運作中盈利能力的評估。這種計算方法雖然簡單，但也有公認(rèn)的缺點，如不適用于不上市的公司；差額部分隨著市場估價波動而不穩(wěn)定，僅將無形資產(chǎn)的變動通過市場的被動變化表現(xiàn)出來，而忽略了公司自身主動采用的影響無形資產(chǎn)的行為。結(jié)合國內(nèi)外文獻(xiàn)進(jìn)行歸納總結(jié)可知，對專利型無形資產(chǎn)的評估方法可以分為以下幾

16、類：勞動價值論模型、邊際效用論模型、價值要素論模型、期權(quán)理論模型等。對專利轉(zhuǎn)讓定價，提出了經(jīng)濟(jì)效益論、價值決定論、壟斷價格論、供需雙方自由論等。對單項專利轉(zhuǎn)讓定價，國際上通用“利潤分擔(dān)原則”的模型。在專利產(chǎn)品投資方面，考慮到管理層投資決策權(quán)，建立專利動態(tài)投資價值評估模型。綜合國內(nèi)外專利型無形資產(chǎn)評估研究，不論是理論還是研究方法都表現(xiàn)得較為完備。對研究現(xiàn)狀進(jìn)行如下總結(jié)：1， 專利無形資產(chǎn)評估理論較為成熟，但需進(jìn)一步整合。從商品價值論的兩個主流理論，即勞動價值論和邊際效用價值論，都提出了對專利無形資產(chǎn)的價值進(jìn)行評估解釋。2， 專利無形資產(chǎn)評估方法多，但都各有局限。在實際操作中主要反映在以下兩方面問

17、題：專利評估結(jié)果不能獲得專利交易雙方認(rèn)可。如基于法律法規(guī)的評估方法（如，成本法、收益法等），在實踐中有壓低對方價值從而為政府、基金等獲得好處的嫌疑；各種方法間相對獨立，缺乏統(tǒng)一性與可比性，不同模型中參數(shù)的互通性欠缺，導(dǎo)致不同方法得到的評估結(jié)果差異大。因此，對專利評估還處在起步發(fā)展階段的中國市場來說，制定科學(xué)周詳?shù)膶＠Y產(chǎn)定價模式，以合理而可觀地反映專利交易雙方對專利價格的期望，促進(jìn)相關(guān)市場的正常發(fā)展，顯得十分迫切。2.3專利資產(chǎn)的計量2.3.1專利資產(chǎn)計量中存在的問題會計計量是指會計人員應(yīng)用一定的計量模式，以貨幣為計量手段，并對生產(chǎn)以貨幣信息為主的會計信息處理過程。其實質(zhì)確定其入賬價值，無形資

18、產(chǎn)計量也遵循這一標(biāo)準(zhǔn)：1.可驗證性。不同的會計人員對同一無形資產(chǎn)進(jìn)行計量應(yīng)得到相同的結(jié)果，其結(jié)果可以相互驗證。2.一致性。無形資產(chǎn)的計量所使用的方法要前后保持一致，不能隨便變更，如要變動要將變動原因、情況在財務(wù)報告中反映。計量是由計量尺度和計量屬性兩個方面構(gòu)成的。在會計理論和實務(wù)上，除非一個國家或地區(qū)發(fā)生嚴(yán)重通貨膨脹，計量尺度都是這個國家或地區(qū)的名義貨幣。計量中，需要確定的是計量屬性。因此以專利為代表的無形資產(chǎn)會計計量的創(chuàng)新是著重于計量屬性方面。目前為止，主要存在五種計量屬性：歷史成本、重置成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值和公允價值。對專利資產(chǎn)的計量主要存在以下幾個方面的問題：1.專利資產(chǎn)確認(rèn)問題。

19、能夠得到確認(rèn)的無形資產(chǎn)內(nèi)容范圍偏窄。目前，經(jīng)濟(jì)學(xué)中提到的無形資產(chǎn)共有29項，美國的評估公司在對資產(chǎn)進(jìn)行評估時所涉及的無形資產(chǎn)也達(dá)23項，而我國會計實務(wù)得到確認(rèn)的無形資產(chǎn)只有12項，能夠真正作為明確的企業(yè)資產(chǎn)列入報表的只有7項而已。顯然，這些只是停留在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代的無形資產(chǎn)范圍，與現(xiàn)在知識經(jīng)濟(jì)時代的大背景相比過于狹窄。現(xiàn)代企業(yè)的價值不再以物質(zhì)資源的多少作為衡量的標(biāo)準(zhǔn)，而是要更多地考慮該企業(yè)所持有的無形資產(chǎn)的大小。2，對新出現(xiàn)的專利資產(chǎn)項目確認(rèn)不夠及時。越來越多的企業(yè)在其產(chǎn)品上使用各種認(rèn)證體系，現(xiàn)有的準(zhǔn)則對它們的確認(rèn)都缺少相關(guān)的規(guī)定，無法及時地對其進(jìn)行確認(rèn)。3，現(xiàn)實難以把“研究”和“開發(fā)”兩階段明

20、確分開。新準(zhǔn)則“研究”定義為“為獲取并理解的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查”，將“開發(fā)”定義為“進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計。以生產(chǎn)出新的或具實質(zhì)性改有進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等?！?企業(yè)難判斷哪些活動屬于該范圍，可操作性較差。由于我國經(jīng)濟(jì)還不夠發(fā)達(dá)，法律法規(guī)等還不夠健全，管理人員及會計人員的職業(yè)判斷能力有限的一系列不利約束，在實際操作中企業(yè)判斷那些活動屬于研究階段，那些活動屬于開發(fā)階段時，常常難以把握，導(dǎo)致對研究費用和開發(fā)費用的劃分也存在較大的主觀因素。所以在現(xiàn)實操作時很難把“研究”和“開發(fā)”兩階段明確分開。存在這些問題也有其顯著原因，此處列出以下三

21、點：1.對無形資產(chǎn)的計量過于簡單且不合理。 從企業(yè)會計準(zhǔn)則（下文簡稱準(zhǔn)則）的規(guī)定看，對于自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，只對開發(fā)成功取得專利權(quán)時發(fā)生的費用進(jìn)行資本化確認(rèn)，而其在研究階段時產(chǎn)生的費用卻只作為當(dāng)期費用計入當(dāng)期損益。特別是在國家對商標(biāo)注冊統(tǒng)一收費的前提下，各種同類產(chǎn)品的賬面價值都是一樣的。這樣的處理方法根本不能完全計量出企業(yè)自創(chuàng)型無形資產(chǎn)的價值。對于大多數(shù)的無形資產(chǎn)特別是從外部取得的無形資產(chǎn)而言，準(zhǔn)則對其計量采用的是有形資產(chǎn)的計量方法，按歷史成本入賬，這是因為無形資產(chǎn)在沿用工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代的會計計量體制中是微不足道的，至少與有形資產(chǎn)如廠房、機(jī)器設(shè)備等相比所占資產(chǎn)比例很小。在當(dāng)時那種情況下，對無形資產(chǎn)進(jìn)行

22、這樣的會計處理還算是合理的。但在知識經(jīng)濟(jì)的背景下，這種方法用于計量具有無形性、不穩(wěn)定性等種種特征的無形資產(chǎn)就顯得簡單和不合理了，而且無形資產(chǎn)在企業(yè)價值中所占的比重越大，使用這種方法就越背離會計的客觀性原則和重要性原則。 2.對無形資產(chǎn)的計量過于注重貨幣實物性。所謂的貨幣實物性，就是指在對無形資產(chǎn)計量時沿用有形資產(chǎn)的計量方法，以貨幣為主要單位進(jìn)行核算，這在一般情況下是沒有什么錯誤的。但對于一些特殊的無形資產(chǎn)，諸如企業(yè)研發(fā)能力、企業(yè)人力資源價值、企業(yè)文化、企業(yè)顧客滿意度等反映企業(yè)競爭力方面的資源，就難以準(zhǔn)確地用貨幣進(jìn)行計量了。如果就此消除對以上資源的計量，將其排除在無形資產(chǎn)范疇外，那么對于企業(yè)資產(chǎn)

23、的核算無疑是很大的損失。3.只側(cè)重于無形資產(chǎn)減值。國內(nèi)的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則提到了對無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，但卻沒有對有可能的無形資產(chǎn)增值進(jìn)行相關(guān)的討論和說明。無形資產(chǎn)不同于有形資產(chǎn)，在其使用過程中，有的無形資產(chǎn)并不能準(zhǔn)確判斷其價值是增加還是減少。因此，原有的只算減值不算增值的原則就變成單向的了。4、無形資產(chǎn)價值的計量缺乏合理性。對于準(zhǔn)則規(guī)定予以確認(rèn)的無形資產(chǎn)，其計量標(biāo)準(zhǔn)亦缺乏合理性。對于自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，僅將其開發(fā)成功后為取得專利所發(fā)生的直接費用-注冊費和律師費等資本化，作為無形資產(chǎn)的入賬價值，而對于其主要的研究開發(fā)費用則作為當(dāng)期費用，計入當(dāng)期損益。這樣處理使得企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本不能得

24、到全部確認(rèn)，同時也不符合收益和費用配比的原則。大多數(shù)無形資產(chǎn)在尚未開發(fā)成功的會計期間里可能不產(chǎn)生任何收益，卻要負(fù)擔(dān)大量的研究和開發(fā)費用，而開發(fā)成功以后的受益會計期間僅攤銷少量的申請、注冊費用，這顯然很不合理。2.3.2專利資產(chǎn)計量相關(guān)改善的文獻(xiàn)調(diào)研1.應(yīng)擴(kuò)大無形資產(chǎn)確認(rèn)的內(nèi)容范圍。 現(xiàn)行會計制度下，無形資產(chǎn)確認(rèn)的內(nèi)容范圍已經(jīng)明顯跟不上時代的需要，除了自創(chuàng)型商譽等早已達(dá)成共識的項目外，還有很多項目也需要加入到確認(rèn)的范圍中。 （1）企業(yè)人力資源也是企業(yè)的無形資產(chǎn)。不管在什么時代，人的創(chuàng)新能力都是社會發(fā)展的基石。在知識經(jīng)濟(jì)時代中，和資金、土地等有限的資源相比，企業(yè)員工的知識水平更能左右一個企業(yè)在商場

25、中的成敗。作為一種不會枯竭的資源，人力資源才是企業(yè)最不應(yīng)被忽視的資產(chǎn)。只有把握住了人才，企業(yè)才能立于不敗之地。因此，人力資源應(yīng)當(dāng)算作是企業(yè)一項非常重要的無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計量。 轉(zhuǎn)貼于 （2）各種認(rèn)證標(biāo)志的使用權(quán)。在現(xiàn)今播放的各種廣告中，觀眾通?？梢钥吹侥衬钞a(chǎn)品得到了某某認(rèn)證。對于這些不同種類的認(rèn)證，包括ISO9001質(zhì)量體系認(rèn)證、環(huán)境管理體系認(rèn)證、綠色食品商標(biāo)等，企業(yè)在取得使用權(quán)后不能隨便將其買賣轉(zhuǎn)讓。因為這些認(rèn)證標(biāo)志是企業(yè)的產(chǎn)品在經(jīng)過合法程序以及一系列嚴(yán)格的考核、檢驗后才能從相關(guān)機(jī)構(gòu)取得并使用的認(rèn)證。因此，這些認(rèn)證和標(biāo)志的使用權(quán)也應(yīng)被算作企業(yè)的一項無形資產(chǎn)。 （3）企業(yè)內(nèi)部形成的無形資產(chǎn)。

26、任何企業(yè)都經(jīng)歷了從小到大、從默默無名到聲名顯赫的過程，這些企業(yè)在它們的發(fā)展過程中都會形成自己獨特的企業(yè)文化，而這種企業(yè)文化又會反過來影響企業(yè)的發(fā)展，影響顧客對產(chǎn)品的評價等。有的企業(yè)則有自己的一套獨特而行之有效的管理方法，或者是先進(jìn)的信息交流技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)工作系統(tǒng)、企業(yè)融資關(guān)系等。這些企業(yè)內(nèi)部形成的關(guān)系，往往也會給企業(yè)帶來意想不到的經(jīng)濟(jì)利益，因此它們也應(yīng)作為無形資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。 （4）網(wǎng)絡(luò)注冊的域名。在知識經(jīng)濟(jì)時代，網(wǎng)絡(luò)是信息和知識高度集中的集散地。不管什么人，想要尋找什么信息、什么知識，只需要在互聯(lián)網(wǎng)上輸入相關(guān)關(guān)鍵詞，總能找到想要的資源。因此，在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，企業(yè)在網(wǎng)絡(luò)中所使用的名稱，也和企業(yè)本身的名

27、稱、商標(biāo)一樣，代表著企業(yè)，塑造著企業(yè)在網(wǎng)絡(luò)里的形象。 2.要提高對新出現(xiàn)的無形資產(chǎn)的辨析度和確認(rèn)力度。 在知識經(jīng)濟(jì)時代，科學(xué)技術(shù)的發(fā)展日新月異，幾乎每個企業(yè)都在加大自身新產(chǎn)品的研究、開發(fā)力度，幾乎每天都會有新產(chǎn)品、新技術(shù)誕生。產(chǎn)品更新?lián)Q代的日益加快對現(xiàn)有的無形資產(chǎn)確認(rèn)提出了更高的要求，即使已經(jīng)摒棄現(xiàn)行會計下的無形資產(chǎn)確認(rèn)條件，對其做出應(yīng)有的改進(jìn)，也必須緊跟時代的步伐前進(jìn)，注重對新出現(xiàn)的無形資產(chǎn)進(jìn)行歸類和確認(rèn)。 3、要完善我國會計準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)研究階段和開發(fā)階段的時間界定。無形資產(chǎn)會計準(zhǔn)則將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段，規(guī)定研究階段的支出于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，開發(fā)階段的支出要同時

28、滿足5個條件，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)，即：完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售，在技術(shù)上具有可行性；具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；無形資產(chǎn)能夠為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)產(chǎn)品的市場情況進(jìn)行可靠預(yù)計，以證明所生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場并能夠帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，或能夠證明市場上存在對該類無形資產(chǎn)的需求；企業(yè)有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。故而需要完善我國會計制度建設(shè)，明確界定無形資產(chǎn)研究階段和開發(fā)階段的時間。2明確企業(yè)的研究和開發(fā)費用。 國際會計準(zhǔn)則研究和開發(fā)費用中規(guī)定：研究

29、活動是指“為預(yù)期獲得新的科學(xué)技術(shù)知識和認(rèn)識而進(jìn)行的具有創(chuàng)造性和有計劃的調(diào)查?！痹谥R經(jīng)濟(jì)時代，企業(yè)對于新產(chǎn)品新技術(shù)的研究和開發(fā)力度加大，相應(yīng)的費用投入也越來越多，對未來經(jīng)濟(jì)利益的影響也越來越大?？梢钥吹剑髽I(yè)研發(fā)費用和企業(yè)的自創(chuàng)型無形資產(chǎn)關(guān)系密切。要正確計量自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，前提是要做好對企業(yè)研發(fā)費用的分配，應(yīng)根據(jù)研究與開發(fā)的不同特點區(qū)別對待，而不能籠統(tǒng)地對待。如果企業(yè)對新產(chǎn)品的研發(fā)沒有結(jié)果，那就是說企業(yè)并沒有得到相應(yīng)的無形資產(chǎn)，所以其研發(fā)費用應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期費用；而如果企業(yè)的研發(fā)成功，得到相對應(yīng)的無形資產(chǎn)并能夠確認(rèn)時，則該產(chǎn)品的研發(fā)費用應(yīng)當(dāng)資本化，計入無形資產(chǎn)當(dāng)中。開發(fā)費用確認(rèn)為無形資產(chǎn)的條件是：

30、（1）有目的地從事無形資產(chǎn)的開發(fā)、使用或銷售；（2）開發(fā)產(chǎn)品或工藝的技術(shù)可行性能夠論證；（3）歸屬與該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量；（4）該產(chǎn)品、工藝的市場或?qū)ζ髽I(yè)的有用性能夠論證；（5）永遠(yuǎn)有足夠的資源保證開發(fā)項目的完成、銷售和使用。（二）無形資產(chǎn)計量方面的改進(jìn)建議 1、企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)是企業(yè)所掌握的最重要的資產(chǎn)之一，它包括企業(yè)自創(chuàng)型商譽，企業(yè)文化，企業(yè)內(nèi)部先進(jìn)的信息交流技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)工作系統(tǒng)、融資關(guān)系等。這些自創(chuàng)型無形資產(chǎn)都能給企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益，必須正確地對它們進(jìn)行計量。對于企業(yè)自創(chuàng)型無形資產(chǎn)，原有的計量方法只計算其歷史成本，明顯不能正確地計量出企業(yè)實際所擁有的無形資產(chǎn)以及它們

31、的價值。為了能更客觀地反映企業(yè)實際控制、擁有的資產(chǎn)，應(yīng)合理選擇計量屬性。根據(jù)無形資產(chǎn)的性質(zhì)，對其計量應(yīng)該建立產(chǎn)出價值觀現(xiàn)值計量基礎(chǔ)。產(chǎn)出價值觀是以時間價值的現(xiàn)值作為計量基礎(chǔ)，因此其注重的是資產(chǎn)未來現(xiàn)金流入的現(xiàn)值，對于無形資產(chǎn)所能給企業(yè)帶來的超額盈利以及價值變動能夠進(jìn)行真實的反映。比如，有的無形資產(chǎn)有明確的投入價值，通過對其進(jìn)行維護(hù)，能產(chǎn)生遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于投入價值的經(jīng)濟(jì)利益。而有的無形資產(chǎn)雖然沒有明確的投入價值，也一樣能產(chǎn)生巨大的經(jīng)濟(jì)利益。 2.對于傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)項目如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)以及購入的商譽等，按準(zhǔn)則規(guī)定的辦法進(jìn)行計量，但為了在資產(chǎn)負(fù)債表中真實地反映無形資產(chǎn)的完整形態(tài)，應(yīng)改變無形資產(chǎn)攤

32、銷直接沖減其賬面價值的處理方法，設(shè)置“無形資產(chǎn)攤銷”備抵賬戶，反映其攤銷價值。在資產(chǎn)負(fù)債表中通過“無形資產(chǎn)”和“無形資產(chǎn)攤銷”兩個項目反映企業(yè)的無形資產(chǎn)原始價值和累計攤銷價值，并通過兩個項目的比較了解企業(yè)期末無形資產(chǎn)的凈值。3、企業(yè)自創(chuàng)的商譽也是一項很重要的無形資產(chǎn)，它是使企業(yè)長期存在超額利潤的重要因素，因而必須正確計量。自創(chuàng)商譽由于其支出成本不能可靠計量，一直以來都被排除在無形資產(chǎn)之外，筆者認(rèn)為可以利用商譽的定義，根據(jù)其可以帶來的超額收益來計量。即在企業(yè)實際獲得酌凈收益中，扣除按社會平均利潤率計算的凈收益及非商譽因素（如政策優(yōu)惠、特殊行業(yè)或壟斷經(jīng)營等）取得的凈收益，就是由企業(yè)的自創(chuàng)商譽取得的

33、超額收益，將該收益按社會平均利潤率資本化，即可作為企業(yè)自創(chuàng)商譽的價值。具體計算如下：超額收益實際凈收益按平均利潤率計算的凈收益非商譽因素的凈收益商譽價值超額收益÷平均利潤率4、知識經(jīng)濟(jì)時代企業(yè)之間的競爭主要體現(xiàn)在技術(shù)創(chuàng)新上，企業(yè)因此對研究與開發(fā)資金的投入不斷增加，使其對未來經(jīng)營成果的影響也越來越大。研究與開發(fā)費用和企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)的形成關(guān)系非常密切。對于研究與開發(fā)費用是應(yīng)該資本化還是費用化處理，應(yīng)根據(jù)研究與開發(fā)的不同特點區(qū)別對待，而不能籠統(tǒng)地計入當(dāng)期費用。研究階段由于不會產(chǎn)生應(yīng)予確認(rèn)的無形資產(chǎn)，其支出應(yīng)在發(fā)生時確認(rèn)為費用。開發(fā)階段如果其產(chǎn)生的無形資產(chǎn)可以確認(rèn)，即滿足以下所有條件：有

34、目的從事無形資產(chǎn)開發(fā)并使用或銷售它；完成該無形資產(chǎn)，使其能使用或銷售，且在技術(shù)上可行；能夠證明該無形資產(chǎn)的產(chǎn)出市場和對企業(yè)的有用性；有足夠的資源保證該開發(fā)項目的完成；歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出，能夠可靠地計量。則可以將開發(fā)費用資本化，計入無形資產(chǎn)，否則應(yīng)作為當(dāng)期費用。2.4 專利資產(chǎn)的攤銷一、無形資產(chǎn)及其融資作用會計上的無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)，出租給他人或為管理目的而持有的沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，它們通常為企業(yè)所擁有的一種法定權(quán)、優(yōu)先權(quán)或企業(yè)所具有的高于一般水平的獲利能力。比如說，專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽等都屬于無形資產(chǎn)。隨著知識經(jīng)濟(jì)的不斷

35、發(fā)展，無形資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中的比重越來越大。1995年美國許多企業(yè)無形資產(chǎn)的比重已高達(dá)50%60%，同時，無形資產(chǎn)所起的作用也在日益擴(kuò)大，美國1993年以來工業(yè)生產(chǎn)增長的45%是由信息產(chǎn)業(yè)帶動的。一些專家估計，知識對經(jīng)濟(jì)增長的貢獻(xiàn)率將有可能從上世紀(jì)初的5%20%上升到90%1?？茖W(xué)技術(shù)對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的促進(jìn)作用日益顯著，使得對技術(shù)、生產(chǎn)工藝的保護(hù)形成的各種專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)等也愈加引起人們的關(guān)注。同時，這些無形資產(chǎn)在企業(yè)的設(shè)立、投資、融資過程中的作用也逐漸被社會重視。企業(yè)融資活動是所有企業(yè)在經(jīng)營過程中遇到的普遍問題，特別是企業(yè)在發(fā)展、擴(kuò)大再生產(chǎn)過程中，由于自有資金不足而必須采取的

36、財務(wù)活動。在現(xiàn)行的企業(yè)籌資活動中，如果是創(chuàng)業(yè)籌資，可以利用創(chuàng)辦人的無形資產(chǎn)吸收風(fēng)險投資取得企業(yè)的權(quán)益資本；如果是企業(yè)持續(xù)經(jīng)營條件下的籌資，可以將土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)和著作權(quán)中的財產(chǎn)權(quán)進(jìn)行抵押取得貸款；還可以與外商建立合資或合作企業(yè)的方式吸收對方的有形或無形資產(chǎn)投資；或者通過特許經(jīng)營方式取得特許方的先進(jìn)管理經(jīng)驗、商標(biāo)權(quán)、營銷網(wǎng)絡(luò)等資源而降低準(zhǔn)人成本。這些都顯示出無形資產(chǎn)為企業(yè)以多種形式籌集資金開辟了廣闊的渠道囚。二、新修訂的公司法對無形資產(chǎn)出資比例的要求原公司法規(guī)定：對于投資者以知識產(chǎn)權(quán)作為無形資產(chǎn)方式出資時，企業(yè)吸收的這部分出資額不得超過注冊資本總額的20%，如有特殊情況，可以報經(jīng)國家工

37、商行政管理部門批準(zhǔn)，但最高不得超過30%。十屆全國人大常委會第十八次會議2005年10月27日通過了修訂后的公司法，并自2006年1月1日起施行。其中第二十七條規(guī)定：“股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外?！薄皩ψ鳛槌鲑Y的非貨幣財產(chǎn)應(yīng)當(dāng)評估作價，核實財產(chǎn)，不得高估或者低估作價。法律、行政法規(guī)對評估作價有規(guī)定的，從其規(guī)定。全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責(zé)任公司注冊資本的30%?！睆男滦抻喌墓痉ㄖ锌梢钥闯觯瑢o形資產(chǎn)最高出資比例從原有的20%提高到70%，也就是說在企業(yè)的總資產(chǎn)

38、中，無形資產(chǎn)可以占有更大的比重。新公司法的修訂，體現(xiàn)了國家和社會對各種智力資產(chǎn)、非物質(zhì)資產(chǎn)的尊重和重視，也對無形資產(chǎn)的攤銷提出了新的要求。三、中外會計制度對無形資產(chǎn)會計攤銷的比較1我國會計制度對無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定2001年修訂的企業(yè)會計制度中規(guī)定：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入當(dāng)期損益，如預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的收益年限或法律規(guī)定的有限年限，該無形資產(chǎn)攤銷年限按如下原則確定：第一，合同規(guī)定收益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過合同規(guī)定的收益年限；第二，合同沒有規(guī)定收益年限但法律規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過法律規(guī)定的有效年限；第三，合同規(guī)定了收

39、益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過收益年限和有效年限兩者之中較短者；第四，如果合同沒有規(guī)定收益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過10年3。2006年2月15日，財政部頒發(fā)了企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號存貨等38項具體準(zhǔn)則，并規(guī)定無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。對于不同性質(zhì)的無形資產(chǎn)的攤銷方法做出了不同的規(guī)定：第一，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期

40、實現(xiàn)方式的。應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。第二，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計其使用壽命，并按本準(zhǔn)則規(guī)定處理。2國外對無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定美國會計原則委員會在1970年8月發(fā)布了會計原則委員會意見第17號無形資產(chǎn)(APBNo17)，隨后美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會又發(fā)布了幾項公告和解釋，對無形資產(chǎn)的會計處理和信息披露進(jìn)行了規(guī)定。APBNo17認(rèn)為，無形資產(chǎn)的價值均會逐漸喪失。因此，其價值應(yīng)在估計的有效期內(nèi)攤銷，但不得超過40年。即有效期可以確定的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其有效期內(nèi)攤銷；如果不能確定無形

41、資產(chǎn)的有效期，則應(yīng)在不超過40年的期限內(nèi)攤銷；即使無形資產(chǎn)的有效期超過40年，仍應(yīng)按40年的期限進(jìn)行攤銷。APBNo17還同時建議，當(dāng)所期望的有效年限發(fā)生變化時，尚未攤銷的成本應(yīng)在修正后的受益年限內(nèi)予以分?jǐn)?，但不得超過40年。APBNo17也規(guī)定如果不能確定無形資產(chǎn)的有效期，則應(yīng)在不超過40年的期限內(nèi)攤銷。美國APBNo17規(guī)定假如企業(yè)能證明其他攤銷法更為合適，可不用直線法。國際會計準(zhǔn)則委員會也于1998年12月公布了國際會計準(zhǔn)則第38號無形資產(chǎn)(IASNo38)對相關(guān)的內(nèi)容做出了規(guī)定。IASNo38攤銷部分指出“有一個允許推翻的假定，即無形資產(chǎn)的使用壽命自其可利用之日起不超過20年”，“只有

42、在極少數(shù)情況下，才可能存在令人信服的證據(jù)表明某項無形資產(chǎn)的使用壽命是一個長于20年的特定期間”。對攤銷方法IASNo38有如下規(guī)定：“在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偲鋺?yīng)折舊金額，存在多種方法，這些方式包括直線法、余額遞減法和生產(chǎn)總量法。對某項資產(chǎn)所使用的方法應(yīng)依據(jù)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計消耗方式來選擇。并一致地運用于不同期間，除非從該資產(chǎn)獲取的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計消耗方式發(fā)生變化”4。3中外無形資產(chǎn)攤銷比較中外無形資產(chǎn)攤銷比較如表1所示。一、無形資產(chǎn)及其融資作用會計上的無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)，出租給他人或為管理目的而持有的沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)，它們通常為企業(yè)所擁有的一種法定權(quán)、優(yōu)先權(quán)

43、或企業(yè)所具有的高于一般水平的獲利能力。比如說，專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽等都屬于無形資產(chǎn)。隨著知識經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，無形資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中的比重越來越大。1995年美國許多企業(yè)無形資產(chǎn)的比重已高達(dá)50%60%，同時，無形資產(chǎn)所起的作用也在日益擴(kuò)大，美國1993年以來工業(yè)生產(chǎn)增長的45%是由信息產(chǎn)業(yè)帶動的。一些專家估計，知識對經(jīng)濟(jì)增長的貢獻(xiàn)率將有可能從上世紀(jì)初的5%20%上升到90%1?？茖W(xué)技術(shù)對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的促進(jìn)作用日益顯著，使得對技術(shù)、生產(chǎn)工藝的保護(hù)形成的各種專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)等也愈加引起人們的關(guān)注。同時，這些無形資產(chǎn)在企業(yè)的設(shè)立、投資、融資過程中的作

44、用也逐漸被社會重視。企業(yè)融資活動是所有企業(yè)在經(jīng)營過程中遇到的普遍問題，特別是企業(yè)在發(fā)展、擴(kuò)大再生產(chǎn)過程中，由于自有資金不足而必須采取的財務(wù)活動。在現(xiàn)行的企業(yè)籌資活動中，如果是創(chuàng)業(yè)籌資，可以利用創(chuàng)辦人的無形資產(chǎn)吸收風(fēng)險投資取得企業(yè)的權(quán)益資本；如果是企業(yè)持續(xù)經(jīng)營條件下的籌資，可以將土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)和著作權(quán)中的財產(chǎn)權(quán)進(jìn)行抵押取得貸款；還可以與外商建立合資或合作企業(yè)的方式吸收對方的有形或無形資產(chǎn)投資；或者通過特許經(jīng)營方式取得特許方的先進(jìn)管理經(jīng)驗、商標(biāo)權(quán)、營銷網(wǎng)絡(luò)等資源而降低準(zhǔn)人成本。這些都顯示出無形資產(chǎn)為企業(yè)以多種形式籌集資金開辟了廣闊的渠道囚。二、新修訂的公司法對無形資產(chǎn)出資比例的要求原公

45、司法規(guī)定：對于投資者以知識產(chǎn)權(quán)作為無形資產(chǎn)方式出資時，企業(yè)吸收的這部分出資額不得超過注冊資本總額的20%，如有特殊情況，可以報經(jīng)國家工商行政管理部門批準(zhǔn)，但最高不得超過30%。十屆全國人大常委會第十八次會議2005年10月27日通過了修訂后的公司法，并自2006年1月1日起施行。其中第二十七條規(guī)定：“股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外?！薄皩ψ鳛槌鲑Y的非貨幣財產(chǎn)應(yīng)當(dāng)評估作價，核實財產(chǎn)，不得高估或者低估作價。法律、行政法規(guī)對評估作價有規(guī)定的，從其規(guī)定。全體股東的貨幣出資金額不得低

46、于有限責(zé)任公司注冊資本的30%?！睆男滦抻喌墓痉ㄖ锌梢钥闯?，對無形資產(chǎn)最高出資比例從原有的20%提高到70%，也就是說在企業(yè)的總資產(chǎn)中，無形資產(chǎn)可以占有更大的比重。新公司法的修訂，體現(xiàn)了國家和社會對各種智力資產(chǎn)、非物質(zhì)資產(chǎn)的尊重和重視，也對無形資產(chǎn)的攤銷提出了新的要求。三、中外會計制度對無形資產(chǎn)會計攤銷的比較1我國會計制度對無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定2001年修訂的企業(yè)會計制度中規(guī)定：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入當(dāng)期損益，如預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的收益年限或法律規(guī)定的有限年限，該無形資產(chǎn)攤銷年限按如下原則確定：第一，合同規(guī)定收益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷

47、年限不應(yīng)超過合同規(guī)定的收益年限；第二，合同沒有規(guī)定收益年限但法律規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過法律規(guī)定的有效年限；第三，合同規(guī)定了收益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過收益年限和有效年限兩者之中較短者；第四，如果合同沒有規(guī)定收益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過10年3。2006年2月15日，財政部頒發(fā)了企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號存貨等38項具體準(zhǔn)則，并規(guī)定無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。對于不同性質(zhì)的無形資產(chǎn)的攤銷方法做出了不同的規(guī)定：第一，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供

48、使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的。應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。第二，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計其使用壽命，并按本準(zhǔn)則規(guī)定處理。2國外對無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定美國會計原則委員會在1970年8月發(fā)布了會計原則委員會意見第17號無形資產(chǎn)(APBNo17)，隨后美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會又發(fā)布了幾項公告和解釋，對無形資產(chǎn)的會計處理和信息披露進(jìn)行了規(guī)定。APBNo17認(rèn)為，無形資產(chǎn)的價

49、值均會逐漸喪失。因此，其價值應(yīng)在估計的有效期內(nèi)攤銷，但不得超過40年。即有效期可以確定的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其有效期內(nèi)攤銷；如果不能確定無形資產(chǎn)的有效期，則應(yīng)在不超過40年的期限內(nèi)攤銷；即使無形資產(chǎn)的有效期超過40年，仍應(yīng)按40年的期限進(jìn)行攤銷。APBNo17還同時建議，當(dāng)所期望的有效年限發(fā)生變化時，尚未攤銷的成本應(yīng)在修正后的受益年限內(nèi)予以分?jǐn)偅坏贸^40年。APBNo17也規(guī)定如果不能確定無形資產(chǎn)的有效期，則應(yīng)在不超過40年的期限內(nèi)攤銷。美國APBNo17規(guī)定假如企業(yè)能證明其他攤銷法更為合適，可不用直線法。國際會計準(zhǔn)則委員會也于1998年12月公布了國際會計準(zhǔn)則第38號無形資產(chǎn)(IASNo38

50、)對相關(guān)的內(nèi)容做出了規(guī)定。IASNo38攤銷部分指出“有一個允許推翻的假定，即無形資產(chǎn)的使用壽命自其可利用之日起不超過20年”，“只有在極少數(shù)情況下，才可能存在令人信服的證據(jù)表明某項無形資產(chǎn)的使用壽命是一個長于20年的特定期間”。對攤銷方法IASNo38有如下規(guī)定：“在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偲鋺?yīng)折舊金額，存在多種方法，這些方式包括直線法、余額遞減法和生產(chǎn)總量法。對某項資產(chǎn)所使用的方法應(yīng)依據(jù)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計消耗方式來選擇。并一致地運用于不同期間，除非從該資產(chǎn)獲取的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計消耗方式發(fā)生變化”4。3中外無形資產(chǎn)攤銷比較中外無形資產(chǎn)攤銷比較如表1所示。（表1見附件）2001年制定會計制度對無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定是直線平均法，按照無形資產(chǎn)的價值在一定期限內(nèi)平均攤銷，它對所有的無形資產(chǎn)根據(jù)使用時間平均攤銷，沒有考慮不同無形資產(chǎn)的時間價值。  美國及國際準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)攤銷方法的規(guī)定，對于不同的情況允許采用相對靈活的攤銷方法，顯然更合理務(wù)實一