審計合謀與審計服務市場質量研究

1、審計合謀與審計效勞市場質量研究【摘要】近年來，CPA或審計機構與被審計單位串通，提供虛假簽證或出具虛假審計意見，形成審計合謀。解決審計合謀對策在于強化審計效勞低質量競爭的 法律 責任，凈化CPA執(zhí)業(yè)環(huán)境，加強政府監(jiān)管等。審計合謀，指CPA或審計機構在財務報告審計過程中，喪失了應有的審計獨立性，與被審計單位串通，通過提供虛假鑒證或出具虛假審計意見，欺騙審計委托人和社會公眾并從中漁利的一種社會 經(jīng)濟 行為。一、審計合謀成因一被審計單位并不需要高質量的審計效勞已經(jīng)有不少 文獻 闡述了我國審計市場的一個畸形特征：需求方不需要高質量的審計師。我國的證券審計市場存在著上市公司對高質量審計的躲避傾向，劉峰等

2、2002發(fā)現(xiàn)原中天勤的客戶的流向表現(xiàn)出兩個特征：一是選擇本地事務所；二是與長期合作的簽字注冊 會計 師共進退，這一現(xiàn)象與高質量審計市場特征不相吻合。公司選擇和辭聘注冊會計師不是以審計質量上下為標準，來自事務所和 企業(yè) 的問卷結論一致認為，選擇事務所最重要的因素是審計收費的上下，事務所認為客戶流失的關鍵是其他事務所上門招攬業(yè)務和審計收費高于其他事務所。作為需求方的客戶公司并不需要高質量的審計效勞。二公司治理構造不利于審計獨立性的維護和進步我國上市公司治理構造存在著兩大問題：一是大股東超強控制；二是管理層內部人控制。本來對注冊會計師的聘任和解聘應由股東大會決議，但當股東大會成為擺設后，注冊會計師的

3、聘任和解聘等權利本質上落到了大股東和內部控制人手中，這種潛在的威脅損害了注冊會計師的獨立性。王躍堂、趙子夜2003的研究發(fā)現(xiàn)，股權構造對審計意見具有顯著影響，股權制衡度越低，內部人控制越嚴重，上市公司被出具非標準無保存意見的可能性就越小。三審計效勞追求的是審計費用，與審計質量關聯(lián)度不大從審計市場的需求方來看，審計效勞的真正需求者是監(jiān)管機構。在“取悅監(jiān)管機構的過程中，審計不是自發(fā)的市場需要，而是上市公司應付監(jiān)管機構的一種形式而已。上市公司本身并不需要高質量的審計效勞，審計質量越高，審計師發(fā)現(xiàn)的問題就會越多，這是經(jīng)營管理者最不愿意承受的。而且，高質量的審計效勞會增加那些自身質量不高的上市公司的本錢

4、或費用。從供給方來看，提供高質量的審計效勞是其最高目的。但在監(jiān)管部門和審計對象并不需要高質量審計效勞的情況下，審計師為了節(jié)約審計費用 自然 就會降低審計質量；審計師為了在劇烈的競爭中不失去客戶，提供需求方滿意的審計效勞便成為其自然選擇。相關實證研究也說明，上市公司收到的非標準無保存審計意見與年報審計費用率正相關，這說明審計市場存在審計師滿足客戶意愿，出具比較寬松的審計意見的變通行為。四審計市場中信息不對稱，使合謀成為可能當市場的一方資產(chǎn)所有者無法觀察到另一方經(jīng)營者的行為或無法獲取另一方行為的完全信息時，就出現(xiàn)了“信息不對稱。企業(yè)的經(jīng)營活動是企業(yè)信息的最原始來源，經(jīng)營者對企業(yè)的經(jīng)營活動有充分詳細

5、的理解，而所有者只理解大概甚至不理解，因此聘請熟悉會計業(yè)務的審計師進展審計，通過這個信息通道向外部傳遞企業(yè)真實的會計信息。然而，在三者的委托代理關系中，審計師和經(jīng)營者出自各自效用最大化的目的，可能憑借信息優(yōu)勢形成合謀。五對經(jīng)濟利益的追求是產(chǎn)生合謀的內在原因會計師事務所作為一個獨立的經(jīng)濟實體，獨立核算、自負盈虧，實現(xiàn)“效用最大化是其最終目的。而企業(yè)經(jīng)營者通過經(jīng)營管理實現(xiàn)自身價值最大化，只有當企業(yè)經(jīng)營情況良好的時候，才能得到更多的報酬如薪金和良好的聲譽。當企業(yè)總體財務狀況不好時，如出現(xiàn)巨額虧損或達不到增發(fā)、配股要求時，經(jīng)營者便會主動向審計師發(fā)出一個信號，引誘審計師，趨利性導致雙方互相勾結，造成審計

6、失敗。六行業(yè)監(jiān)管體制不順，自律機制薄弱，懲戒不力首先，注冊會計師協(xié)會體制問題一直是我國注冊會計師行業(yè)存在的一個重大問題。自1998年11月 中國 注冊會計師協(xié)會成立以后，無論是從經(jīng)費來源、人事關系的掛靠還是從注冊會計師協(xié)會實際被賦予的職能來看，我國的注冊會計師協(xié)會扮演的角色相當于財政部門的內設機構，雖然名義上是一個獨立的社會團體法人，但實際上并不具有獨立的行業(yè)管理的權限，造成政府監(jiān)管與行業(yè)自律以及政府各監(jiān)管部門互相之間的關系無法理順。其次，行業(yè)監(jiān)管法規(guī)政策不健全、不配套?，F(xiàn)行?注冊會計師法?自1994年1月1日施行以來，對標準和管理注冊會計師行業(yè)起到了很大作用。但時至今日，會計效勞市場中的注冊

7、會計師行業(yè)的情況已今非昔比，現(xiàn)行的?注冊會計師法?不僅嚴重滯后，而且阻礙行業(yè)的 開展 。比方，現(xiàn)有的法律中缺乏適當?shù)脑V訟機制，實際操作中處分力度有限，在法律責任方面重行政責任輕民事責任；會計師事務所組織形式中的有限責任制不利于注冊會計師的行業(yè)自律等。此外，與行業(yè)監(jiān)管有關的會計、證券、司法等方面的法律、法規(guī)建立存在不一致的地方。二、治理合謀，進步審計效勞市場質量的對策一強化低質量競爭的法律責任二塑造行業(yè)誠信，加強對CPA的個人道德約束誠信是市場經(jīng)濟建立的根底，作為市場經(jīng)濟秩序的忠實維護者，CPA更需要講誠信，具備正直老實的品格，不偏不倚地對待有關利益各方。CPA誠信的缺失會引發(fā)全社會對整個CPA

8、行業(yè)及資本市場的信任危機，破壞資本市場正常的資源配置秩序。CPA應當是受過良好職業(yè) 教育 、訓練有素、具備足夠專業(yè)素養(yǎng)為社會公眾提供知識產(chǎn)品的儒商，而不應是惟利是圖、“撈一票就走的街邊小販，決不能因蠅頭小利而忘卻職業(yè)道德和政府法令。誠信機制的建立是一項綜合性的系統(tǒng)工程，需要德治與法制雙管齊下。一方面，要在全行業(yè)范圍內開展以誠信為核心的職業(yè)道德教育，CPA自身修養(yǎng)建立，通過誠信執(zhí)業(yè)建議和承諾、誠信自律公約等形式，進步其對職業(yè)重要性和榮耀性的認識，使誠信自律以及獨立、客觀、公正地執(zhí)行審計準那么的相關規(guī)定成為每個從業(yè)人員的自覺行為。另一方面，要以健全的制度制約失信。行業(yè)協(xié)會應盡快制定以職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)

9、質量為量化標準的CPA行業(yè)信譽評價指標體系，建立執(zhí)業(yè)機構和執(zhí)業(yè)人員的誠信檔案，記錄并定期公布事務所及CPA的執(zhí)業(yè)情況、違規(guī)行為及相應處分結果，通過監(jiān)視體系和失信懲罰機制的建立與宣判，進步合謀者違約本錢和被查處的概率，降低其對合謀的期望收益，迫使CPA將誠信作為自己執(zhí)業(yè)的最優(yōu)行為準那么。三改革會計師事務所組織形式，凈化CPA的執(zhí)業(yè)環(huán)境為了從組織形式角度來減少CPA過激的商業(yè)行為，會計師事務所應逐步放棄現(xiàn)行的有限責任制而向無限責任制的組織形式過渡。通過引導合伙制事務所的建立與開展，利用事務所內部形成的互相監(jiān)視機制和由合伙制形成的巨額賠償機制，迫使CPA遵紀守法，加強內部質量控制，自覺抵抗合謀傾向，

10、重建獨立審計誠信，防止審計合謀的發(fā)生。對于因市場供求關系扭曲而造就的惡劣執(zhí)業(yè)環(huán)境可通過以下兩個途徑得以矯正：一是積極推進我國會計師事務所的二次改制和合并，進一步促進事務所上規(guī)模、上檔次，尤其是要促進我國證券審計市場寡頭壟斷市場構造的形成，增強事務所保持獨立性的實力和實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟效益的可能性，防止因數(shù)量繁多的事務所之間的無序競爭而造成短期行為及其對審計質量的損害；二是要改革審計收費，一方面要綜合數(shù)量和質量兩方面考慮來確定收費標準。另外要設定最低收費標準，并要求事務所嚴格執(zhí)行，有效遏制CPA行業(yè)價格戰(zhàn)的發(fā)生。四引入聲譽處分機制，加大對違規(guī)行為的處分力度對事務所承擔的責任應加以延伸，不僅要包括整個事

11、務所的 經(jīng)濟 資產(chǎn)，還應包括所內CPA的個人聲譽資產(chǎn)，將CPA的個人財富與聲譽掛鉤，使其在面對審計合謀賄賂時認識到：一次審計合謀不但會給自己及其合伙人帶來經(jīng)濟上的損失，還會使其本人及整個事務所的聲譽急劇下降，在今后相當長的一段時間內蒙受接不到業(yè)務的嚴重損失，并有可能惡性循環(huán)下去，最終導致合伙 企業(yè) 的倒閉，由此促使CPA因珍視聲譽而回絕合謀。目前， 中國 注冊 會計 師協(xié)會在每年公布審計失敗案時，將參與審計合謀的CPA的姓名公布在醒目位置上，其目的就是要通過聲譽機制來修正CPA審計合謀市場的主觀意愿。防止審計合謀還要注重聲譽處分與 法律 處分相結合，法律處分是聲譽處分的有效保證，通過加大賠償力

12、度和強化刑事處分責任追究機制，可以使合謀本錢遠遠大于合謀收益，使鋌而走險的舞弊者人財兩空，直至出局。只有這樣，才能從根本上有效遏制審計合謀的發(fā)生。五完善公司治理構造和審計委托制度經(jīng)營管理層兼具被審計單位和審計委托人的雙重身份，扭曲了正常的審計關系，通過完善公司治理構造，將有利于出資者選聘、監(jiān)控、鼓勵經(jīng)營管理層和CPA，使經(jīng)營管理層保持誠信，CPA可以進展獨立審計，有效預防經(jīng)營管理層與CPA之間審計合謀的發(fā)生，以保證委托人的權益不受損害。詳細做法是：首先，通過國有資本逐漸退出、引入戰(zhàn)略投資者作為股東進入企業(yè)；建立實在有效的內部權利制衡機制，合理地解決當前所有者缺位和“內部人控制下一股獨大的公司治

13、理構造問題以及股東大會、董事會、經(jīng)理和監(jiān)事會之間的角色定位、權利配置問題，使其各司其職、各負其責。其次，在建立了相對完善的公司治理構造的前提下，建立真正獨立的審計委托關系，上市公司可由董事會或其下屬的審計委員會來進展CPA的選聘，一般國有企業(yè)可由國有資產(chǎn)管理委員會或其主管部門委托進展審計，并對提供審計效勞的事務所進展定期輪換，原那么上應要求企業(yè)相鄰年度的審計報告不能由同一事務所出具，由此切斷CPA與被審計單位之間的利益關聯(lián)關系，還CPA審計以真正的超然獨立，防止CPA與客戶保持過于親密的關系，進步CPA審計的獨立性。六加強政府監(jiān)管的力度和進步效率為了有效防止審計合謀的發(fā)生，維護社會公眾利益和投資者的信心，政府一要加大對違規(guī)CPA和事務所的查處力度，對不能保持獨立性的CPA和負有相應責任的事務所進展嚴肅查處并終身禁入CPA行業(yè)，決不姑息手軟；二要轉變職能，明確角色，盡快制定、修改和完善相關法律和準那么，使其與新的經(jīng)濟環(huán)境相適應，并做到有法可依、有法必依，在相關法規(guī)中還要特別加強對嚴格按標準執(zhí)業(yè)的CPA和事務所的保護，增強他們對財務報告舞弊者說“不的力量；三要積極采用市場導向的監(jiān)管體制，加強監(jiān)管機構和人員的組織化和專業(yè)化建立