農(nóng)業(yè)科研單位生物資產(chǎn)的核算

1、淺議農(nóng)業(yè)科研單位生物資產(chǎn)的核算2012年4月1日，修訂后的事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則（以下簡稱規(guī)則）正式施行，與原規(guī)則相比新規(guī)則在資產(chǎn)管理方面有較大修改。提高了固定資產(chǎn)確認(rèn)的價值標(biāo)準(zhǔn)并對固定資產(chǎn)重新進(jìn)行分類，將動植物列為固定資產(chǎn)分類管理。規(guī)則修訂施行后，其中一些條款與現(xiàn)行的事業(yè)單位財(cái)務(wù)準(zhǔn)則準(zhǔn)則（以下簡稱準(zhǔn)則）及事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度（以下簡稱制度）相關(guān)規(guī)定相沖突，為完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)范體系，下一步財(cái)政部必將依據(jù)新規(guī)則修訂準(zhǔn)則及制度，使之與規(guī)則相適應(yīng)。筆者根據(jù)農(nóng)業(yè)科研單位在現(xiàn)行制度及準(zhǔn)則規(guī)范下核算生物資產(chǎn)中遇到的問題，提出其規(guī)范核算構(gòu)想，供修訂準(zhǔn)則、制度及各農(nóng)業(yè)科單位制定財(cái)務(wù)管理辦法參考。一、現(xiàn)行制度下生物

2、資產(chǎn)核算現(xiàn)狀及弊端農(nóng)業(yè)科研單位由于其業(yè)務(wù)性質(zhì)，經(jīng)常發(fā)生有關(guān)動植物的購買、處置及其他相關(guān)支出業(yè)務(wù)。在新規(guī)則施行前，國家頒布的事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)范體系中沒有對動植物資產(chǎn)的定義及核算做出專門規(guī)定，各單位在處理有關(guān)動植物業(yè)務(wù)時主要依據(jù)制度對其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量及記錄。但在實(shí)際工作中，由于動植物用途不同其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)存在差異，例如有的動植物是作為抗藥性等實(shí)驗(yàn)對象購入，其生命周期短、使用后沒有再回收利用的價值，經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為消耗性；有的動植物是為研究遺傳基因性狀等科學(xué)實(shí)驗(yàn)?zāi)康馁徣?，生命周期較長，使用過程中產(chǎn)生的孳息及使用后動植物體繼續(xù)存在經(jīng)濟(jì)價值，經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為生產(chǎn)性。由于沒有關(guān)于對動植物資產(chǎn)進(jìn)行定義及分類的統(tǒng)一規(guī)定，不

3、同單位在處理相同的業(yè)務(wù)時往往采用不同的處理方法，導(dǎo)致會計(jì)信息缺乏可比性；有的單位對動植物資產(chǎn)在購入時直接列支，對于生命周期較長、單位價值較高、數(shù)量較大（如:牛羊、林木等）的生物資產(chǎn)只做備查登記，無法客觀真實(shí)的反應(yīng)資產(chǎn)情況，形成賬外資產(chǎn)，會計(jì)信息失真。二、對生物資產(chǎn)核算的構(gòu)想為克服在現(xiàn)行事業(yè)單位財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)范體系下核算動植物資產(chǎn)業(yè)務(wù)中存在的弊端，對動植物資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)一的定義、分類十分必要。2006年財(cái)政部發(fā)布了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第5號生物資產(chǎn)對企業(yè)生物資產(chǎn)會計(jì)核算進(jìn)行規(guī)范，該準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)定義為“有生命的動物和植物”，并將生物資產(chǎn)分為三類，（1）消耗性生物資產(chǎn)，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生

4、物資產(chǎn)。（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)。（3）公益性生物資產(chǎn)，是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的的生物資產(chǎn)。對各類生物資產(chǎn)的核算做出了具體要求，將消耗性生物資產(chǎn)列為流動資產(chǎn)核算，將生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)列為非流動資產(chǎn)核算。筆者建議在修訂事業(yè)準(zhǔn)則時可以參考企業(yè)準(zhǔn)則中對生物資產(chǎn)定義、分類。對于農(nóng)業(yè)科研單位，由于其單位性質(zhì)及業(yè)務(wù)范圍，會計(jì)核算中只涉及到消耗性生物資產(chǎn)及生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。生物資產(chǎn)由于其具有生物特性，其價值增減方式與其他資產(chǎn)有顯著區(qū)別，將生物資產(chǎn)與其他資產(chǎn)區(qū)分并分類核算十分必要，建議增設(shè)消耗性生物資產(chǎn)及固定資產(chǎn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)科目進(jìn)行專門核算

5、及在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列報。1.存量生物資產(chǎn)會計(jì)處理。首先對存量生物資產(chǎn)按其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行區(qū)分，區(qū)分為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)與消耗性生物資產(chǎn)(1)賬外生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。對符合固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按固定資產(chǎn)管理，借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)貸：固定基金。入賬金額一般情況下按照取得時的成本計(jì)量，對于自行營造或繁殖的生物資產(chǎn)，有確鑿證據(jù)表明其公允價值能夠持續(xù)可靠取得，則可采用公允價值計(jì)量。但我國目前還沒有完經(jīng)的農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估準(zhǔn)則，尤其缺乏對動物的評估理論與方法，通常以市場價值代替公允價值，運(yùn)用市場法對不同生長階段下的生物資產(chǎn)價值進(jìn)行合理評估。對于沒有市場參照物或評估依據(jù)的珍稀生物資產(chǎn)可以不評估，也不按成本

6、模式計(jì)量?？梢栽谪?cái)務(wù)報表附中說明。對不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)但大批同類購進(jìn)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按其買價款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)以及可直接歸屬于購買該資產(chǎn)的其他支出借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)貸：固定基金（2）消耗性生物資產(chǎn)。對消耗性生物資產(chǎn)進(jìn)一步按取得時記入材料及直接列支區(qū)分為兩類。取得時記入材料的按取得時的入賬價值；借：消耗性生物資產(chǎn)貸：材料；取得時直接列支的按取得時的入賬價值記入資產(chǎn)備查簿，并在財(cái)務(wù)報表附注中說明。2.新增生物資產(chǎn)及后續(xù)支出的會計(jì)處理新增外購的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)入賬價值規(guī)定確定入賬金額借：相關(guān)支出科目 貸：銀行存款等科目同時，借：固定資產(chǎn)生物性資產(chǎn) 貸：固定基金新增自

7、行營造或繁殖的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在其達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)之前的發(fā)生的相關(guān)支出按實(shí)際發(fā)生金額予以資本化借: 相關(guān)支出科目 貸：銀行存款等 同時借：固定資產(chǎn)生物性資產(chǎn) 貸：固定基金新增的消耗性生物資產(chǎn)按照材料入賬價值規(guī)定確定入賬金額借：消耗性生物資產(chǎn) 貸：銀行存款等科目對于生物資產(chǎn)購入后及達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)后發(fā)生的后續(xù)支出，不論生產(chǎn)消費(fèi)性生物資產(chǎn)均按實(shí)際發(fā)生金額記入相關(guān)支出科目借：相關(guān)支出科目 貸：銀行存款等科目3.領(lǐng)用及處置的會計(jì)處理領(lǐng)用消耗性生物資產(chǎn)按發(fā)出存貨的計(jì)價方法借：相關(guān)支出科目 貸：消耗性生物資產(chǎn)處置消耗性生物資產(chǎn)按入賬價值借：相關(guān)支出科目 貸：消耗性生物資產(chǎn) 同時按收到的處置收入 借：銀行存款等 貸：其他收入處置生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按收到的處置收入借：銀行存款等 貸：其他收入 同時按入賬價值借：固定基金 貸：固定資產(chǎn)生物性生物