長期負債及借款費用完整版

1、第十一章 長期負債及借款費用本章考情分析本章闡述長期負債和借款費用的確認、計量和記錄等內(nèi)容。近三年考試題型為單項選擇題、多項選擇題、判斷題和綜合題，分數(shù)較高，從近三年出題情況看，本章內(nèi)容比較重要。近3年題型題量分析表年份題型2012年2011年2010年單項選擇題1題1分1題1分多項選擇題1題2分3題6分判斷題1題1分綜合題1題15分合計16分3分7分近年考點考點年份/題型不應(yīng)按公允價值進行后續(xù)計量的負債2010年多選題可轉(zhuǎn)換公司債券的會計處理2012年判斷題、2010年多選題融資租賃的判斷標(biāo)準2010年多選題專門借款停止資本化的時點2010年單選題借款費用的資本化期間2011年單選題借款費用

2、暫停資本化非正常中斷的判斷2011年多選題借款利息資本化金額的計算2012年綜合題（部分）2012年教材主要變化本章內(nèi)容沒有變化。本章基本結(jié)構(gòu)框架長期負債長期應(yīng)付款應(yīng)付債券借款費用借款費用的計量長期借款借款費用的范圍 借款費用的確認長期負債及借款費用第一節(jié) 長期負債一、長期借款長期借款，是指企業(yè)從銀行或其他金融機構(gòu)借入的期限在1年以上（不含1年）的各項借款。（一）企業(yè)借入長期借款借：銀行存款長期借款利息調(diào)整貸：長期借款本金（二）資產(chǎn)負債表日借：在建工程、制造費用、財務(wù)費用、研發(fā)支出等貸：應(yīng)付利息長期借款利息調(diào)整（三）歸還長期借款本金借：長期借款本金貸：銀行存款【教材例11-1】某企業(yè)為建造一幢

3、廠房，于20×9年1月1日借入期限為2年的長期專門借款1 500 000元，款項已存入銀行。借款利率按市場利率確定為9%，每年付息一次，期滿后一次還清本金。20×9年年初，該企業(yè)以銀行存款支付工程價款共計900 000元，2×10年年初，又以銀行存款支付工程費用600 000元。該廠房于2×10年8月31日完工，達到預(yù)定可使用狀態(tài)。假定不考慮閑置專門借款資金存款的利息收入或者投資收益。該企業(yè)有關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）20×9年1月1日，取得借款時借：銀行存款 1 500 000貸：長期借款××銀行本金 1 500 000（2）

4、20×9年年初，支付工程款時借：在建工程××廠房 900 000貸：銀行存款 900 000（3）20×9年12月31日，計算20×9年應(yīng)計入工程成本的利息費用時借款利息=1 500 000×9%=135 000（元）借：在建工程××廠房 135 000貸：應(yīng)付利息××銀行 135 000（4）20×9年12月31日，支付借款利息時借：應(yīng)付利息××銀行 135 000貸：銀行存款 135 000（5）2×10年年初，支付工程款時借：在建工程×&#

5、215;廠房 600 000 貸：銀行存款 600 000（6）2×10年8月31日，工程達到預(yù)定可使用狀態(tài)時該期應(yīng)計入工程成本的利息=（1 500 000×9%÷12）×8=90 000（元）借：在建工程××廠房90 000貸：應(yīng)付利息××銀行90 000同時：借：固定資產(chǎn)××廠房 1 725 000貸：在建工程××廠房 1 725 000（7）2×10年12月31日，計算2×10年9-12月的利息費用時應(yīng)計入財務(wù)費用的利息=（1 500 000

6、5;9%÷12）×4=45 000（元）借：財務(wù)費用××借款45 000 貸：應(yīng)付利息××銀行45 000（8）2×10年12月31日，支付利息時借：應(yīng)付利息××銀行 135 000貸：銀行存款 135 000（9）2×11年1月1日，到期還本時借：長期借款××銀行本金 1 500 000貸：銀行存款 1 500 000【例題1多選題】長期借款的利息可能記入的會計科目有（ ）。A.在建工程B.財務(wù)費用C.研發(fā)支出D.銷售費用【答案】ABC【解析】不會涉及銷售費用。二、應(yīng)付債券

7、（一）一般公司債券1.發(fā)行債券借：銀行存款貸：應(yīng)付債券面值（債券面值）利息調(diào)整（差額）“應(yīng)付債券利息調(diào)整”科目的發(fā)生額也可能在借方。發(fā)行債券的發(fā)行費用應(yīng)計入發(fā)行債券的初始成本，反映在“應(yīng)付債券利息調(diào)整”明細科目中。2.期末計提利息每期計入“在建工程”、“制造費用”、“財務(wù)費用”等科目的利息費用=期初攤余成本×實際利率；每期確認的“應(yīng)付利息”或“應(yīng)付債券應(yīng)計利息”=債券面值×票面利率。借：在建工程、制造費用、財務(wù)費用等科目應(yīng)付債券利息調(diào)整貸：應(yīng)付利息（分期付息債券利息）應(yīng)付債券應(yīng)計利息（到期一次還本付息債券利息） 【提示】“應(yīng)付債券利息調(diào)整”科目的發(fā)生額也可能在貸方。3.到期

8、歸還本金和利息 借：應(yīng)付債券面值應(yīng)計利息（到期一次還本付息債券利息）應(yīng)付利息（分期付息債券的最后一次利息）貸：銀行存款【教材例11-2】2×11年1月1日，甲公司經(jīng)批準發(fā)行5年期一次還本、分期付息的公司債券60 000 000元，債券利息在每年12月31日支付，票面利率為年利率6%。假定債券發(fā)行時的市場利率為5%。甲公司該批債券實際發(fā)行價格為：60 000 000×（P/S，5%，5）+60 000 000×6%×（P/A，5%，5）=60 000 000×0.7835+60 000 000×6%×4.3295=62 596

9、 200（元）甲公司根據(jù)上述資料，采用實際利率法和攤余成本計算確定的利息費用見表11-1。11-1單位：元日期現(xiàn)金流出（a）實際利息費用（b）=期初（d） ×5%已償還的本金（c）=（a）-（b）攤余成本余額（d）=期初（d）-（c）2×11年1月1日62 596 2002×11年12月31日3 600 0003 129 810470 19062 126 0102×12年12月31日3 600 0003 106 300.50493 699.5061 632 310.502×13年12月31日3 600 0003 081 615.53518 38

10、4.4761 113 926.032×14年12月31日3 600 0003 055 696.30544 303.7060 569 622.332×15年12月31日3 600 0003 030 377.67*569 622.3360 000 000小計18 000 00015 403 8002 596 20060 000 0002×15年12月31日60 000 00060 000 0000合計78 000 00015 403 80062 596 200*尾數(shù)調(diào)整：60 000 000+3 600 000-60 569 622.33=3 030 377.67（元

11、）根據(jù)表11-1的資料，甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）2×11年1月1日，發(fā)行債券時借：銀行存款62 596 200貸：應(yīng)付債券面值60 000 000利息調(diào)整 2 596 200（2）2×11年12月31日，計算利息費用時借：財務(wù)費用（或在建工程） 3 129 810應(yīng)付債券利息調(diào)整 470 190貸：應(yīng)付利息 3 600 000（3）2×11年12月31日，支付利息時借：應(yīng)付利息 3 600 000貸：銀行存款 3 600 0002×12年、2×13年、2×14年確認利息費用的會計分錄與2×11年相同，金額與利息費用一覽表

12、的對應(yīng)金額一致。（4）2×15年12月31日，歸還債券本金及最后一期利息費用時借：財務(wù)費用（或在建工程）3 030 377.67應(yīng)付債券面值60 000 000利息調(diào)整569 622.33貸：銀行存款63 600 000【例題2單選題】某股份有限公司于2012年1月1日發(fā)行3年期、每年1月1日付息、到期一次還本的公司債券，債券面值為200萬元，票面年利率為5%，實際年利率為6%，發(fā)行價格為194.65萬元。按實際利率法確認利息費用。該債券2013年度確認的利息費用為（ ）萬元。A.11.78 B.12C.10 【答案】A【解析】該債券2012年度確認的利息費用=194.65×

13、;6%=11.68（萬元），2013年1月1日應(yīng)付債券的賬面余額=194.65+（11.68-200×5%）=196.33（萬元），2013年度確認的利息費用=196.33×6%=11.78（萬元）?！纠}3計算分析題】甲上市公司（以下簡稱甲公司）發(fā)行公司債券為建造專用生產(chǎn)線籌集資金，有關(guān)資料如下：（1）2007年12月31日，委托證券公司以7 755萬元的價格發(fā)行3年期分期付息公司債券，該債券面值為8 000萬元，票面年利率為4.5%，實際年利率為5.64%，每年付息一次，到期后按面值償還。支付的發(fā)行費用與發(fā)行期間凍結(jié)資金產(chǎn)生的利息收入相等。（2）生產(chǎn)線建造工程采用出包方

14、式，于2008年1月1日開始動工，發(fā)行債券所得款項當(dāng)日全部支付給建造承包商，2009年12月31日所建造生產(chǎn)線達到預(yù)定可使用狀態(tài)。（3）假定各年度利息的實際支付日期均為下一年度的1月10日，2011年1月10日支付2010年度利息，一并償付面值。（4）所有款項均以銀行存款收付。（答案中的金額單位用萬元表示，計算結(jié)果精確到小數(shù)點后兩位，“應(yīng)付債券”科目應(yīng)列出明細科目）（2007年考題）要求：（1）計算甲公司該債券在各年末的攤余成本、應(yīng)付利息金額、當(dāng)年應(yīng)予資本化或費用化的利息金額、利息調(diào)整的本年攤銷額和年末余額，結(jié)果填入答題卡第1頁所附表格（不需列出計算過程）。單位：萬元 時間2007年12月31

15、日2008年12月31日2009年12月31日2010年12月31日年末攤余成本面值利息調(diào)整合計當(dāng)年應(yīng)予資本化或費用化的利息金額年末應(yīng)付利息金額“利息調(diào)整”本年攤銷額（2）分別編制甲公司與債券發(fā)行、2008年12月31日和2010年12月31日確認債券利息、2011年1月10日支付利息和面值業(yè)務(wù)相關(guān)的會計分錄?！敬鸢浮浚?）應(yīng)付債券利息調(diào)整和攤余成本計算表單位：萬元時間2007年12月31日2008年12月31日2009年12月31日2010年12月31日年末攤余成本面值8 0008 0008 0008 000利息調(diào)整-245-167.62-85.87合計7 7557 832.387 914.

16、138 000當(dāng)年應(yīng)予資本化或費用化的利息金額437.38441.75445.87年末應(yīng)付利息金額360360360“利息調(diào)整”本年攤銷額77.3881.7585.87（2）2007年12月31日發(fā)行債券借：銀行存款 7 755應(yīng)付債券利息調(diào)整 245貸：應(yīng)付債券面值 8 000 2008年12月31日計提利息借：在建工程437.38貸：應(yīng)付利息 360應(yīng)付債券利息調(diào)整 77.382010年12月31日計提利息借：財務(wù)費用445.87貸：應(yīng)付利息 360應(yīng)付債券利息調(diào)整 85.872011年1月10日付息還本借：應(yīng)付債券面值 8 000應(yīng)付利息 360貸：銀行存款 8 360（二）可轉(zhuǎn)換公司債

17、券企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)當(dāng)在初始確認時將其包含的負債成份和權(quán)益成份進行分拆，將負債成份確認為應(yīng)付債券，將權(quán)益成份確認為資本公積。在進行分拆時，應(yīng)當(dāng)先對負債成份的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)以此來確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認金額。發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的交易費用，應(yīng)當(dāng)在負債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤?！纠}4單選題】甲公司2013年1月1日發(fā)行三年期可轉(zhuǎn)換公司債券,實際發(fā)行價款為100 000萬元，其中負債成份的公允價值為90 000萬元。假定發(fā)行債券時另支付發(fā)行費用300萬元。甲公司發(fā)行債券時應(yīng)確認的“應(yīng)

18、付債券”的金額為（ ）萬元。A.9 970B.10 000 C.89 970 D.89 730【答案】D【解析】發(fā)行費用應(yīng)在負債成份和權(quán)益成份之間按公允價值比例分攤；負債成份應(yīng)承擔(dān)的發(fā)行費用=300×90 000÷100 000=270（萬元），應(yīng)確認的“應(yīng)付債券”的金額=90 000-270=89 730（萬元）。企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負債成份的面值，貸記“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券（面值）”科目，按權(quán)益成份的公允價值，貸記“資本公積其他資本公積”科目，按其差額，借記或貸記“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券（利息

19、調(diào)整）”科目。對于可轉(zhuǎn)換公司債券的負債成份，在轉(zhuǎn)換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認“應(yīng)付債券應(yīng)計利息”或應(yīng)付利息，差額作為“應(yīng)付債券利息調(diào)整”。 企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負債成份的面值，貸記“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券（面值）”科目，按權(quán)益成份的公允價值，貸記“資本公積其他資本公積”科目，按其差額，借記或貸記“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整）”科目。對于可轉(zhuǎn)換公司債券的負債成份，在轉(zhuǎn)換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費

20、用，按照面值和票面利率確認“應(yīng)付債券應(yīng)計利息”或應(yīng)付利息，差額作為“應(yīng)付債券利息調(diào)整”。 可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將其持有的債券轉(zhuǎn)換為股票，按可轉(zhuǎn)換公司債券的余額，借記“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券（面值、利息調(diào)整）”科目，按其權(quán)益成份的金額，借記“資本公積其他資本公積”科目，按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積股本溢價”科目。如用現(xiàn)金支付不可轉(zhuǎn)換股票的部分，還應(yīng)貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目?！纠}5多選題】下列關(guān)于企業(yè)發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券會計處理的表述中，正確的有（ ）。（2010年考題）A.將負債成份確認為應(yīng)付債券B.將權(quán)益成份確認

21、為資本公積C.按債券面值計量負債成份初始確認金額D.按公允價值計量負債成份初始確認金額【答案】ABD【解析】企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)當(dāng)在初始確認時將其包含的負債成份和權(quán)益成份進行分拆，將負債成份確認為應(yīng)付債券，將權(quán)益成份確認為資本公積。將負債成份的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)后的金額確認為可轉(zhuǎn)換公司債券負債成份的公允價值作為初始確認金額。【例題6單選題】甲公司經(jīng)批準于2013年1月1日以50 000萬元的價格（不考慮相關(guān)稅費）發(fā)行面值總額為50 000萬元的可轉(zhuǎn)換公司債券。該可轉(zhuǎn)換公司債券期限為5年，每年1月1日付息、票面年利率為4%，實際年利率為6%。利率為6%、期數(shù)為5期的普通年金現(xiàn)值系數(shù)為4

22、.2124，利率為6%、期數(shù)為5期的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.7473。2013年1月1日發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時應(yīng)確認的權(quán)益成份的公允價值為（ ）萬元。A.45 789.8B.4 210.2C.50 000 D.0【答案】B【解析】可轉(zhuǎn)換公司債券負債成份的公允價值=50 000×0.7473+50 000×4%×4.2124=45 789.8（萬元），權(quán)益成份公允價值=50 000-45 789.8=4 210.2（萬元）。【教材例11-3】甲上市公司經(jīng)批準于2×10年1月1日按每份面值100元發(fā)行了1 000 000份5年期一次還本、分期付息的可轉(zhuǎn)換公司債券，共

23、計100 000 000元，款項已經(jīng)收存銀行，債券票面年利率為6%。債券發(fā)行1年后可轉(zhuǎn)換為甲上市公司普通股股票，轉(zhuǎn)股時每份債券可轉(zhuǎn)10股，股票面值為每股1元。假定2×11年1月1日債券持有人將持有的可轉(zhuǎn)換公司債券全部轉(zhuǎn)換為甲上市公司普通股股票。甲上市公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場利率為9%。該可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的利息費用不符合資本化條件。甲上市公司有關(guān)該可轉(zhuǎn)換公司債券的賬務(wù)處理如下：（1）2×10年1月1日，發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時首先，確定可轉(zhuǎn)換公司債券負債成份的公允價值：100 000 000×（P/S，9%，5）+100 000

24、 000×6%×（P/A，9%，5）=100 000 000×0.6499+ 100 000 000×6%×3.8897=88 328 200（元）可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成份的公允價值為：100 000 000-88 328 200=11 671 800（元）借：銀行存款 100 000 000應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券利息調(diào)整11 671 800貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券面值 100 000 000資本公積其他資本公積可轉(zhuǎn)換公司債券 11 671 800（2）2×10年12月31日，確認利息費用時應(yīng)計入財務(wù)費用的利息=88 328 200&

25、#215;9%=7 949 538（元）當(dāng)期應(yīng)付未付的利息費用=100 000 000×6%=6 000 000（元）借：財務(wù)費用 7 949 538貸：應(yīng)付利息 6 000 000應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券利息調(diào)整 1 949 538（3）2×11年1月1日，債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)時轉(zhuǎn)換的股份數(shù)=1 000 000×10=10 000 000（股）借：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券面值 100 000 000資本公積其他資本公積可轉(zhuǎn)換公司債券11 671 800貸：股本10 000 000應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券利息調(diào)整9 722 26資本公積股本溢價91 949 538企業(yè)發(fā)

26、行附有贖回選擇權(quán)的可轉(zhuǎn)換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，應(yīng)當(dāng)在債券發(fā)行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應(yīng)付利息，計提的應(yīng)付利息分別計入相關(guān)資產(chǎn)成本或財務(wù)費用。需要注意的是，企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券（以下簡稱分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券），其認股權(quán)符合企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量和企業(yè)會計準則第37號金融工具列報有關(guān)權(quán)益工具定義的，應(yīng)當(dāng)按照分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行價格，減去不附認股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價值后的差額，確認一項權(quán)益工具（資本公積）。認股權(quán)持有人到期沒有行權(quán)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在到期時將原計入資本公積（其他資本公積）的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價）?！?/p>

27、例題7判斷題】對認股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券，認股權(quán)持有人到期沒有行權(quán)的，發(fā)行企業(yè)應(yīng)在認股權(quán)到期時，將原計入資本公積的部分轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入。（ ）（2012年）【答案】×【解析】認股權(quán)證持有人到期沒有行權(quán)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在到期時將原計入資本公積（其他資本公積）的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），而非營業(yè)外收入?！纠}8計算分析題】經(jīng)批準，甲公司于2012年1月1日按面值發(fā)行分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券，期限為5年，票面年利率為2%，按年付息、到期還本，每年付息日為12月31日，每張面值100元，共發(fā)行1200萬張。債券所附認股權(quán)證按比例向債券的認購人派發(fā)，每張債券的認購人可以獲得公司派發(fā)的1

28、5份認股權(quán)證，即認股權(quán)證數(shù)量為18000萬份。發(fā)行時二級市場上與之類似的不附認股權(quán)的債券市場利率為4%。認股權(quán)證的存續(xù)期自認股權(quán)證上市之日起15個月；認股權(quán)證持有人有權(quán)在認股權(quán)證存續(xù)期最后5個交易日內(nèi)行權(quán)。本次發(fā)行所附每張認股權(quán)證的認購價格為5元。甲公司發(fā)行債券所籌資金用于某基建項目，項目建設(shè)期為3年。已知：（P/F,4%,5）=0.8219；（P/A,4%,5）=4.4518。假定不考慮相關(guān)費用，按年確認利息費用。要求：（1）編制甲公司2012年1月1日發(fā)行分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券的會計分錄。（2）編制甲公司2012年12月31日計提利息及支付利息的會計分錄。（3）假定認股權(quán)證持有人于2013

29、年3月31日全部行權(quán)，編制甲公司有關(guān)會計分錄。【答案】（1）負債成份的公允價值=1200×100×0.8219+1200×100×2%×4.4518=109312.32（萬元）應(yīng)確認的資本公積=1200×100-109312.32=10687.68（萬元）借：銀行存款 120 000應(yīng)付債券利息調(diào)整 10 687.68貸：應(yīng)付債券面值 120 000資本公積其他資本公積 10 687.68（2）借：在建工程 4 372.49（10 9312.32×4%）貸：應(yīng)付利息 2 400應(yīng)付債券利息調(diào)整1 972.49借：應(yīng)付利息 2

30、 400貸：銀行存款 2 400（3）甲公司收到的現(xiàn)金=18 000×5=90 000（萬元）借：銀行存款90 000貸：股本18 000資本公積股本溢價72 000借：資本公積其他資本公積 10 687.68貸：資本公積股本溢價 10 687.68三、長期應(yīng)付款長期應(yīng)付款，是指企業(yè)除長期借款和應(yīng)付債券以外的其他各種長期應(yīng)付款項，包括應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費、具有融資性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項等。（一）應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費企業(yè)采用融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)按最低租賃付款額，確認長期應(yīng)付款。1.租賃的分類承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租

31、賃。 滿足下列標(biāo)準之一的，應(yīng)當(dāng)認定為融資租賃：（1）在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；（2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)；（3）租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分（大于等于75%）；（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值（大于等于90）；（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不做較大改造，只有承租人才能使用?！纠}9多選題】下列各項中，屬于融資租賃標(biāo)準的有（ ）。（2010年考題）A.租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分B.在租賃期屆滿時，租

32、賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人C.租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如不作較大改造，只有承租人才能使用D.承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，購價預(yù)計遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值【答案】ABCD【解析】融資租賃的判斷標(biāo)準共有五條：（1）在租賃期屆滿時，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；（2）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值；（3）租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分（75%）；（4）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于（90%）租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值；（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。2.企業(yè)（承租人）對融資租賃的會計處理（1

33、）租賃期開始日的會計處理在租賃期開始日，承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者加上初始直接費用作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，長期應(yīng)付款與租賃資產(chǎn)公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者的差額作為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。會計分錄為：借：固定資產(chǎn)（或在建工程）（租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者+初始直接費用） 未確認融資費用 貸：長期應(yīng)付款（最低租賃付款額） 銀行存款（初始直接費用） 承租

34、人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率?！纠}10單選題】甲企業(yè)以融資租賃方式租入N設(shè)備，該設(shè)備的公允價值為100萬元，最低租賃付款額的現(xiàn)值為93萬元，甲企業(yè)在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生手續(xù)費、律師費等合計為2萬元。甲企業(yè)該項融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值為（ ）萬元。（

35、2007年考題）A.93 B.95 C.100 D.102【答案】B【解析】融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值=93+2=95（萬元）。（2）未確認融資費用的分攤 未確認融資費用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個期間進行分攤。承租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認當(dāng)期的融資費用。會計分錄為：借：財務(wù)費用 貸：未確認融資費用 每期未確認融資費用攤銷額=期初應(yīng)付本金余額×實際利率=（期初長期應(yīng)付款余額-期初未確認融資費用余額）×實際利率（3）租賃資產(chǎn)折舊的計提 折舊政策承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計提的折舊總額為融

36、資租入固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔(dān)保余值后的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，則應(yīng)提的折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。資產(chǎn)余值，在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。未擔(dān)保余值，是指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。注：在計提固定資產(chǎn)折舊時應(yīng)扣除承租人擔(dān)保余值。承租人擔(dān)保40萬元與承租人有關(guān)第三方擔(dān)保30萬元未擔(dān)保余值10萬元與承租人和出租人無關(guān)的第三方擔(dān)保20萬元資產(chǎn)余值1

37、00萬元折舊期間如果能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折舊。無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊?！纠}11單選題】某項融資租賃，起租日為2011年12月31日，最低租賃付款額現(xiàn)值為700萬元（與租賃資產(chǎn)公允價值相等），承租人另發(fā)生安裝費20萬元，設(shè)備于2012年6月20日達到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，承租人擔(dān)保余值為60萬元，未擔(dān)保余值為30萬元，租賃期為6年，設(shè)備尚可使用年限為8年。承租人對租入的設(shè)備采用年限平均法計提折舊。該設(shè)備在2012年應(yīng)計提的折舊額為（ ）萬元。A.60 B

38、.44 C.65.45 D.48 【答案】A 【解析】該設(shè)備在2012年應(yīng)計提的折舊額=（700+20-60）÷（6×12-6）×6=60（萬元）。（4）履約成本的會計處理 履約成本在實際發(fā)生時，通常計入當(dāng)期損益。（5）或有租金的會計處理或有租金應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益（銷售費用等）。 （6）租賃期屆滿時的會計處理返還租賃資產(chǎn)如果存在承租人擔(dān)保余值 借：長期應(yīng)付款（擔(dān)保余值） 累計折舊 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 如果不存在承租人擔(dān)保余值借：累計折舊 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項租賃一直存在而作出相應(yīng)

39、的會計處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，其會計處理同上述返還租賃資產(chǎn)的會計處理。留購租賃資產(chǎn)借：長期應(yīng)付款（購買價款） 貸：銀行存款借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)【教材例11-4】2×11年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：（1）租賃標(biāo)的物：數(shù)控機床。（2）租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產(chǎn)車間之日（即2×12年1月1日）。（3）租賃期：從租賃期開始日算起36個月（即2×12年1月1日至2×14年12月31日）。（4）租金支付方式：自租賃期開始

40、日起每年年末支付租金900 000元。（5）該機床在2×12年1月1日的公允價值為2 500 000元。（6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。（7）該機床為全新設(shè)備，估計使用年限為5年，不需安裝調(diào)試，采用年限平均法計提折舊。（8）2×13年和2×14年，A公司每年按該機床所生產(chǎn)產(chǎn)品的年銷售收入的1%向B公司支付經(jīng)營分享收入。A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費9 800元。2×13年和2×14年，A公司使用該數(shù)控機床生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售收入分別為8 000 000元和10 000 000元。2×13年

41、12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的維護費2 800元。2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司。A公司（承租人）的會計處理如下：（1）租賃開始日的會計處理。第一步，判斷租賃類型。本例中，租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），沒有滿足融資租賃的第3條判斷標(biāo)準；最低租賃付款額的現(xiàn)值為2 319 390元（計算過程見下文），大于租賃資產(chǎn)公允價值的90%，即2 250 000元（2 500 000×90%），滿足融資租賃的第4條判斷標(biāo)準，因此，A公司應(yīng)當(dāng)將該項租賃認定為融資租賃。第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的

42、入賬價值。本例中A公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率8%作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值=900 000×3+0=2 700 000（元）最低租賃付款額的現(xiàn)值=900 000×（P/A，8%，3）=900 000×2.5771=2 319 390（元）<租賃資產(chǎn)公允價值2 500 000元根據(jù)企業(yè)會計準則第21號租賃規(guī)定的孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為其折現(xiàn)值2 319 390元加上初始直接費用9 800元，即2 329 190元。第三步，計算未確認融資費用。未確認融資費用=最低租賃付

43、款額-最低租賃付款額現(xiàn)值=2 700 000-2 319 390=380 610（元）第四步，進行具體賬務(wù)處理。借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)數(shù)控機床2 329 190 未確認融資費用 380 610 貸：長期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資租賃款 2 700 000 銀行存款 9 800（2）分攤未確認融資費用的會計處理。第一步，確定融資費用分攤率。由于租賃資產(chǎn)的入賬價值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費用分攤率，即8%。第二步，在租賃期內(nèi)采用實際利率法分攤未確認融資費用（見表11-2）。表11-2 單位：元日期租金確認的融資費用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額（a）（b）=期初（d）

44、5;8%（c）=（a）-（b）（d）=期初（d）-（c）（1）2×12年1月1日2 319 390（2）2×12年12月31日900 000185 551.2714 448.81 604 941.2（3）2×13年12月31日900 000128 395.3771 604.7 833 336.5（4）2×14年12月31日900 000 66 663.5*833 336.50合 計2 700 000380 6102 319 390*尾數(shù)調(diào)整：900 000-833 336.5=66 663.5（元）第三步，進行具體賬務(wù)處理。2×12年12月31

45、日，支付第1期租金時借：長期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 0002×12年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時每月財務(wù)費用=185 551.2÷12=15 462.6（元）借：財務(wù)費用 15 462.6 貸：未確認融資費用 15 462.62×12年2月至12月，每月計提折舊時每月折舊費用=2 329 190÷（3×12-1）=66 548.29（元），下同借：制造費用 66 548.29 貸：累計折舊 66 548.292×13年12月31日，支付第2期租金時借：長期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資租賃款

46、900 000貸：銀行存款 900 0002×13年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時每月財務(wù)費用=128 395.3÷12=10 699.61（元）借：財務(wù)費用 10 699.61 貸：未確認融資費用 10 699.612×14年12月31日，支付第3期租金時借：長期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 0002×14年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時每月財務(wù)費用=66 663.5÷12=5 555.29（元）借：財務(wù)費用 5 555.29 貸：未確認融資費用 5 555.29（3）履約成本的會計處理2&

47、#215;13年12月31日， A公司發(fā)生該機床的維護費2 800元時借：管理費用 2 800 貸：銀行存款 2 800（4）或有租金的會計處理2×13年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，A公司應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入80 000元借：銷售費用 80 000 貸：其他應(yīng)付款B公司 80 0002×14年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，A公司應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入100 000元借：銷售費用 100 000 貸：其他應(yīng)付款B公司 100 000（5）租賃期屆滿時的會計處理2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司時借：累計折舊 2 329 190 貸：固定資產(chǎn)融資

48、租入固定資產(chǎn)數(shù)控機床2 329 190（二）具有融資性質(zhì)的延期付款購買固定資產(chǎn)企業(yè)延期付款購買資產(chǎn)，如果延期支付的購買價款超過正常信用條件，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，所購資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)以延期支付購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。第二節(jié) 借款費用一、借款費用的范圍借款費用，是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。承租人確認的融資租賃發(fā)生的融資費用屬于借款費用。【例題12單選題】下列項目中，不屬于借款費用的是（ ）。

49、A.承租人確認的融資租賃發(fā)生的融資費用 B.借款過程中發(fā)生的承諾費C.發(fā)行公司債券發(fā)生的折價 D.發(fā)行公司債券溢價的攤銷【答案】C【解析】發(fā)行公司債券發(fā)生的折價或溢價不屬于借款費用，債券折價或溢價的攤銷屬于借款費用?！窘滩睦?1-5】某企業(yè)發(fā)生了借款手續(xù)費100 000元，發(fā)行公司債券傭金10 000 000元，發(fā)行公司股票傭金20 000 000元，借款利息2 000 000元。其中借款手續(xù)費100 000元、發(fā)行公司債券傭金10 000 000元和借款利息2 000 000 元均屬于借款費用，發(fā)行公司股票屬于公司權(quán)益性融資，所發(fā)生的傭金應(yīng)當(dāng)沖減溢價，不屬于借款費用范疇，不應(yīng)按照企業(yè)會計準則

50、第17號借款費用進行會計處理。二、借款費用的確認 （一）確認原則企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)成本；其他借款費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為財務(wù)費用，計入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間（一年或一年以上）的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。【教材例11-6】甲企業(yè)向銀行借入資金分別用于生產(chǎn)A產(chǎn)品和B產(chǎn)品，其中，A產(chǎn)品的生產(chǎn)時間較短，為1個月；B產(chǎn)品屬于大型發(fā)電設(shè)備，生產(chǎn)周期較長，為1年零3個月。為存貨生產(chǎn)而借入的借款費用在符合資本化條件的

51、情況下應(yīng)當(dāng)予以資本化，本例中，由于A產(chǎn)品的生產(chǎn)時間較短，不屬于需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的生產(chǎn)才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)，因此，為A產(chǎn)品的生產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費用不應(yīng)計入A產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，而應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期財務(wù)費用。而B產(chǎn)品的生產(chǎn)時間比較長，屬于需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的生產(chǎn)才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)，因此，為B產(chǎn)品的生產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費用符合資本化的條件，應(yīng)計入B產(chǎn)品的成本中。【例題13多選題】下列項目中，屬于借款費用可予資本化的資產(chǎn)范圍的有（ ）。A.經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建達到預(yù)定可使用狀態(tài)的投資性房地產(chǎn)B.需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的生產(chǎn)活動才能達到可銷售狀態(tài)的存貨C.經(jīng)營性租賃租入的生產(chǎn)設(shè)備D.經(jīng)過2年的建造可達到預(yù)定可使用狀態(tài)的生產(chǎn)設(shè)備【答案】ABD【解析】符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。經(jīng)營性租賃租入的生產(chǎn)設(shè)備不屬于固定資產(chǎn)的購建。（二）借款范圍借款費用應(yīng)予資本化的借款范圍既包括專門借款，也包括一般借款。其中，對于一般借款，只有在購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款時