中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)預(yù)習(xí)總結(jié)

1、中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)預(yù)習(xí)總結(jié)一、金融資產(chǎn)的概念和分類(lèi)：1.廣義的金融資產(chǎn)廣義的金融資產(chǎn)可以簡(jiǎn)單的理解為，資產(chǎn)負(fù)債表中除了實(shí)物資產(chǎn)和無(wú) 形資產(chǎn)之外的資產(chǎn)。具體主要包括庫(kù)存現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、 貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投 資、衍生金融資產(chǎn)等。2.狹義的金融資產(chǎn)狹義的金融資產(chǎn)，共分為四類(lèi)，具體如下：企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、投資策略和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金 融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)劃分為以下幾類(lèi)：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入 當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；持有至到期投資；貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；可供出售 的金融資產(chǎn)。、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 具體分為交易性金融資產(chǎn)和直接

2、指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入 當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)兩類(lèi)。交易性金融資產(chǎn)滿(mǎn)足以下條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：1.取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售并獲利。2.基于管理上的需要3.屬于衍生工具 直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)注意：會(huì)計(jì)處理時(shí)，也通過(guò) “交易性金融資產(chǎn) ”科目來(lái)核算。 只有在滿(mǎn)足以下條件之一時(shí)，企業(yè)才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以 公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致 的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面不一致的情況。2.企業(yè)管理上的需要。 企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式

3、書(shū)面文件已載明， 該金融資產(chǎn)組合等，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理 人員報(bào)告。在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，不 得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 以上所指活躍市場(chǎng)，是指同時(shí)具有下列特征的市場(chǎng)：市場(chǎng)內(nèi)交易的對(duì) 象具有同質(zhì)性；可隨時(shí)找到自愿交易的買(mǎi)方和賣(mài)方；市場(chǎng)價(jià)格信息是 公開(kāi)的。、持有至到期投資定義 持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè) 有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。其基本特征如下：1.到期日固定；2.回收金額固定或可確定；3.有明確意圖和能力持有至到期；4.是非衍生金融資產(chǎn)。確認(rèn)條件1.到期日固

4、定、回收金額固定或可確定；2.有明確意圖持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至 到期：持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率 變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融 資產(chǎn)。但是，無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事 項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外。該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。 其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。3.有能力持有至到期“有能力持有至到期 ”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源， 并不受外部因素影響 將投資持有至到期。存在下列情況之一的，

5、表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn) 投資持有至到期：沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使 該金融資產(chǎn)投資持有至到期。受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期; 其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的 情況。、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確 定的非衍生金融資產(chǎn)。比如，金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但又 不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀 行存款、銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、企業(yè)持有的其他企業(yè) 的債權(quán)等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類(lèi)。

6、劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)類(lèi)的金融資產(chǎn)，與劃分為持有至到期投資的金 融資產(chǎn)，其主要差別在于前者不是在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)， 并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類(lèi)方面受到較多限制。 如 果某債務(wù)工具投資在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)，則企業(yè)不能將其劃分為持 有至到期投資。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)：準(zhǔn)備立即 出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類(lèi)非衍生金融資產(chǎn)應(yīng)劃分為 交易性金融資產(chǎn)；初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入 當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)；初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生 金融資產(chǎn)；因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾 乎所有初始投資的非衍生金融

7、資產(chǎn)，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類(lèi)似的基金等。、可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金 融資產(chǎn)，以及除下列各類(lèi)資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；持 有到到期投資；以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。產(chǎn)生背景：可供出售金融資產(chǎn)的產(chǎn)生及其核算特點(diǎn)是相關(guān)各方利益博 弈、妥協(xié)的結(jié)果。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，金融資產(chǎn)的分類(lèi)在未來(lái)還將不斷地變化、發(fā)展、企業(yè)購(gòu)入的在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票、債券和基金等，沒(méi)有劃分為 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資 等金融資產(chǎn)的， 可歸為此類(lèi)。對(duì)于在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，既可能劃分為以公允價(jià)值計(jì)

8、量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)， 也可能劃分為可供出售金融資產(chǎn); 如果該金融資產(chǎn)屬于有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資 產(chǎn)，則該金融資產(chǎn)還可能劃分為持有至到期投資。某項(xiàng)金融資產(chǎn)具體 應(yīng)分為哪一類(lèi)，主要取決于企業(yè)管理層的風(fēng)險(xiǎn)管理、 投資決策等因素。 金融資產(chǎn)的分類(lèi)應(yīng)是管理層意圖的如實(shí)表達(dá)。企業(yè)取得一項(xiàng)債券投資，如果管理層的持有目的是只要獲利，隨時(shí)可 出售，則作為交易性金融資產(chǎn)核算；如果管理層明確表示將持有至到 期，且有能力持有至到期，則一般應(yīng)作為持有至到期投資核算；如果 管理層持有意圖尚未明確，持有時(shí)間不確定，則可以將其劃分為可供出售金融資產(chǎn) 注意：兩類(lèi)限售股權(quán)1.股權(quán)分置改革中持有的

9、股權(quán)： 重大影響之上，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算； 重大影響之下，作為可供出售金融資產(chǎn)核算。2.對(duì)上市公司持有的限售股權(quán)： 重大影響之上，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算； 重大影響之下，作為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì) 入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)核算。、金融資產(chǎn)的重分類(lèi)1.某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融 資產(chǎn)后，不能再重分類(lèi)為其他類(lèi)別的金融資產(chǎn)；其他類(lèi)別的金融資產(chǎn) 也不能再重分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。2.持有至到期投資、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、 可供出售金融資產(chǎn)三者之間， 也 不得隨意重分類(lèi)。3.企業(yè)因持有意圖或能力改變， 使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至

10、到期 投資，應(yīng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類(lèi)，通常表明其違背了將 投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類(lèi)為其他類(lèi)金融資產(chǎn)的金額相對(duì)于該類(lèi)投資在出售或 重分類(lèi)前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類(lèi)后應(yīng)立即將其剩余的持 有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。但是，需要說(shuō)明的是，遇到以下情況時(shí)可以例外：1.出售日或重分類(lèi)日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近， 且市場(chǎng)利率變 化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響；2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3.出售或重分類(lèi)是由于企業(yè)無(wú)法控制、 預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù) 計(jì)的獨(dú)立事件所引起。比如因金融危機(jī)

11、、政策法規(guī)變化等等因素引起 的持有至到期投資的出售。二金融資產(chǎn)的計(jì)量金融資產(chǎn)的初始計(jì)量計(jì)量原則：以公允價(jià)值計(jì)量探1相關(guān)交易費(fèi)用：第一類(lèi)金融資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益；其他三類(lèi)金融資產(chǎn) 計(jì)入初始入賬金額。2.買(mǎi)價(jià)中包括的已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領(lǐng)取的利息， 應(yīng) 單獨(dú)確認(rèn)為 “應(yīng)收股利 ”或“應(yīng)收利息 ”。公允價(jià)值的確定 公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換 或債務(wù)清償確定的金額。存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 采用活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)。歸納：1.資產(chǎn)的公允價(jià)值通常應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)的買(mǎi)方出價(jià)確定。2.假如，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)， 此時(shí)的公允價(jià)值一般為要 價(jià)與出價(jià)的中間

12、價(jià)。3.有些金融資產(chǎn)雖然有活躍市場(chǎng)， 但是沒(méi)有明確的報(bào)價(jià)， 那么此時(shí)應(yīng)該 參照同類(lèi)市場(chǎng)類(lèi)似金融資產(chǎn)的最近的交易價(jià)格。4.多項(xiàng)金融資產(chǎn)組合， 那么應(yīng)該根據(jù)組合內(nèi)單項(xiàng)金融資產(chǎn)的數(shù)量與單位 市場(chǎng)報(bào)價(jià)共同確定。企業(yè)有足夠的證據(jù)表明最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)不是公允價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)對(duì) 最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)作出適當(dāng)調(diào)整，以確定該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。 不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 思路：采用估值技術(shù)確定。采用估計(jì)技術(shù)的依據(jù)：1.相同環(huán)境下同類(lèi)金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格；2.現(xiàn)金流量折現(xiàn)的方法確定；3.采用期權(quán)定價(jià)模型等。 在估值過(guò)程中，需要注意：1.采用估值技術(shù)確定金融資產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)， 應(yīng)當(dāng)盡可能使用市場(chǎng)參與 者在金

13、融資產(chǎn)定價(jià)時(shí)考慮的所有市場(chǎng)參數(shù)。如，期權(quán)的定價(jià)模型，通 常要考慮的因素有：風(fēng)險(xiǎn)、上行價(jià)格、下行價(jià)格等。2.企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期使用沒(méi)有經(jīng)過(guò)修正或重新組合的金融資產(chǎn)公開(kāi)交易價(jià) 格校正所采用的估值技術(shù)，并測(cè)試該估值技術(shù)的有效性。如，市場(chǎng)條 件發(fā)生變化， 仍采用以前的估值技術(shù)、 模型，這就失去了應(yīng)有的作用。3.同類(lèi)市場(chǎng)環(huán)境下同類(lèi)金融資產(chǎn)存在的交易價(jià)格， 始終是估值技術(shù)最好 的一個(gè)依據(jù)。4.涉及到折現(xiàn)率的選擇。 折現(xiàn)率一般采用同類(lèi)金融資產(chǎn)相同環(huán)境下的市 場(chǎng)利率?？偟闹笇?dǎo)思想：折現(xiàn)率是實(shí)際的利率/市場(chǎng)的利率，反映的是金融資產(chǎn) 內(nèi)含的報(bào)酬率。5.沒(méi)有標(biāo)明利率的短期應(yīng)收款項(xiàng)的現(xiàn)值與實(shí)際交易價(jià)格相差很小的， 可以按照

14、實(shí)際交易價(jià)格計(jì)量。即根據(jù)會(huì)計(jì)成本與效益原則，不需要再采 用復(fù)雜的估值技術(shù)進(jìn)行確定。如，短期的應(yīng)收賬款，其期限本身就短，沒(méi)有必要進(jìn)行折現(xiàn)，計(jì)算折 現(xiàn)率。另外，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)的權(quán)益工具投資，以及與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具，滿(mǎn)足下列條件之一的，標(biāo)明其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量：該金融工具公允價(jià)值合理估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很?。辉摻鹑诠ぞ吖蕛r(jià)值變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概 率能夠合理地確定?？偨Y(jié)：存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，采用市場(chǎng)報(bào)價(jià)；不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，應(yīng)采用科學(xué)合理的估值技 術(shù)。金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量原則1.第一類(lèi)金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)

15、量，且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，處置時(shí)， 須將“公允價(jià)值變動(dòng)損益 ”科目的余額轉(zhuǎn)到 “投資收益 ”科目；2.第二類(lèi)金融資產(chǎn)：應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量；3.第三類(lèi)金融資產(chǎn)：應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量；4.第四類(lèi)金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)計(jì)入 “資本公積 其他 資本公積 ”科目，處置時(shí)，需要將 “資本公積 其他資本公積 ”科目的 余額轉(zhuǎn)到 “投資收益 ”科目。實(shí)際利率法和攤余成本1.實(shí)際利率法 是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息 收入或利息費(fèi)用的方法。實(shí)際利率。實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或 適用的更短期間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或

16、金融負(fù)債當(dāng) 前賬面價(jià)值所使用的利率。金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實(shí)際利率組成部分的各項(xiàng) 收費(fèi)、交易費(fèi)用及溢價(jià)或折價(jià)等，應(yīng)當(dāng)在確定實(shí)際利率時(shí)予以考慮。 企業(yè)在確定實(shí)際利率時(shí)，應(yīng)當(dāng)在考慮金融資產(chǎn)或金融負(fù)債所有合同條 款的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，但不應(yīng)考慮未來(lái)信用損失。金融資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無(wú)法可靠預(yù)計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用該金 融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并在該持有 至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。2.攤余成本 攤余成本，是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果： 扣除已償還的本金； 加上或減去采用實(shí)際利率

17、法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差 額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額；扣除已發(fā)生的減值損失。期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-應(yīng)收利息-已收回的本金 已發(fā)生的減值損失投資收益=期初攤余成本 實(shí)際利率應(yīng)收利息=債券面值 票面利率1.期初攤余成本 持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬：成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息?！俺杀尽泵骷?xì)登記面值；“應(yīng)計(jì)利息 ”明細(xì)登記一次還本付息債券到期的利息。 分期付息、一次還 本債券，到期的利息直接通過(guò) “應(yīng)收利息 ”科目核算；“利息調(diào)整 ”明細(xì)倒擠。交易費(fèi)用實(shí)際是調(diào)整了債券的溢折價(jià)。2.期末攤余成本=期初攤余成本投資收益現(xiàn)金流入已收本金已 計(jì)提減值準(zhǔn)備投+資收益-現(xiàn)金流入 ”體現(xiàn)

18、為“利息調(diào)整”的攤銷(xiāo)金額1投資收益=期初攤余成本 實(shí)際利率2現(xiàn)金流入=面值 票面利率順序：1先計(jì)算實(shí)際利率；2計(jì)算投資收益；3計(jì)算現(xiàn)金流入。金融資產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理1.第一類(lèi)金融資產(chǎn)： 公允價(jià)值計(jì)量， 且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng) 期損益，處置時(shí)，須將 “公允價(jià)值變動(dòng)損益 ”科目余額轉(zhuǎn)到 “投資收益 科目；2.第二類(lèi)金融資產(chǎn)： 按攤余成本計(jì)量， 在發(fā)生減值、 攤銷(xiāo)或終止確認(rèn)時(shí) 產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益；3.第三類(lèi)金融資產(chǎn)： 按攤余成本計(jì)量， 在發(fā)生減值、 攤銷(xiāo)或終止確認(rèn)時(shí) 產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益；4.第四類(lèi)金融資產(chǎn)： 公允價(jià)值計(jì)量， 且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入資 本公積，但在

19、終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出并計(jì)入當(dāng)期損益。 注意：一般認(rèn)為計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失， 是指計(jì)入“資本公積 其他資本公積 ”科目的金額，計(jì)入利潤(rùn)表的金額，是指計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收支 科目的金額。利得和損失有廣義和狹義之分，教材這里將公允價(jià)值變 動(dòng)、減值損失、投資收益都稱(chēng)之為利得和損失了。 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理企業(yè)取得該類(lèi)金融資產(chǎn)時(shí) 按取得的公允價(jià)值計(jì)入 “交易性金融資產(chǎn) 成本 ”；取得時(shí)發(fā)生的交易 費(fèi)用不計(jì)入金融資產(chǎn)成本，計(jì)入當(dāng)期損益。 取得投資時(shí)買(mǎi)價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚 未領(lǐng)取的利息分別應(yīng)計(jì)入 “應(yīng)收股利 ”或“應(yīng)收利息 ”，不計(jì)入金融資產(chǎn)成 本。其

20、他三類(lèi)金融資產(chǎn)對(duì)于已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未 領(lǐng)取的利息的處理和此處一致。具體會(huì)計(jì)分錄如下： 借：交易性金融資產(chǎn) 成本 投資收益 應(yīng)收股利 應(yīng)收利息貸：銀行存款等 持有期間收到現(xiàn)金股利或利息的處理。1.收到取得金融資產(chǎn)時(shí)的現(xiàn)金股利或利息 借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利 對(duì)于債券性質(zhì)的短期投資，持有期間獲得的利息處理： 借：應(yīng)收利息 貸：投資收益2.被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或持有期間產(chǎn)生的利息， 應(yīng) 計(jì)入投資收益。 借：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息 貸：投資收益 借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息 資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)1.公允價(jià)值上升 借：交易性金融資產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng) 貸：公

21、允價(jià)值變動(dòng)損益2.公允價(jià)值下降 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：交易性金融資產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng) 出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)借：銀行存款 貸：交易性金融資產(chǎn) 成本 公允價(jià)值變動(dòng) 投資收益 同時(shí)要特別注意，處置時(shí)將該金融資產(chǎn)持有期間形成的 損益”科目累計(jì)發(fā)生額轉(zhuǎn)入 “投資收益 ”科目： 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：投資收益 或：借：投資收益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 處置時(shí)的上述分錄可以合并處理，最后倒擠 “投資收益 ”科目金額。 持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)科目： “成本”、“利息調(diào)整 ”、“應(yīng)計(jì)利息 ” “成本”明細(xì)科目?jī)H反映債券的面值， “應(yīng)計(jì)利息 ”明細(xì)科目在核算到期一 次還本付息債券時(shí)才用。

22、企業(yè)取得的持有至到期投資借：持有至到期投資 成本應(yīng)收利息持有至到期投資 利息調(diào)整貸：銀行存款等注意：交易費(fèi)用計(jì)入 “利息調(diào)整 ”。資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息具體會(huì)計(jì)分錄：公允價(jià)值變動(dòng)借：應(yīng)收利息持有至到期投資 應(yīng)計(jì)利息貸：投資收益1234567891011持有至到期投資 利息調(diào)整 注意：1.利息調(diào)整攤銷(xiāo)金額一般是通過(guò)投資收益與應(yīng)收利息/應(yīng)計(jì)利息 倒擠得到的。2.如果是到期一次還本付息債券， 按票面利率與面值計(jì)算的利息計(jì)入應(yīng) 計(jì)利息，在計(jì)算期末攤余成本時(shí)，不需要減去計(jì)入應(yīng)計(jì)利息的金額。 因?yàn)閼?yīng)計(jì)利息屬于持有至到期投資的明細(xì)科目，在持有期間不產(chǎn)生現(xiàn) 金流量。期末攤余成本的一般計(jì)算公式如下：出售持有至到期

23、投資借：銀行存款等持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資投資收益貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理貸款的會(huì)計(jì)處理總結(jié)：貸款的合同金額，相當(dāng)于債券的面值；合同利率，相當(dāng)于債券 的票面利率。合同金額可能與實(shí)際收到金額不同，這可能是手續(xù)費(fèi)、 貼息貸款的扣除造成的。實(shí)際收到金額相當(dāng)于購(gòu)買(mǎi)債券付出的代價(jià)。 類(lèi)似于持有至到期投資的處理。金融企業(yè)發(fā)放貸款：借：貸款 本金貸：吸收存款 貸款利息調(diào)整 期末按實(shí)際利率確認(rèn)利息收入，賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收利息貸款利息調(diào)整貸：利息收入應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理1.應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)取得時(shí)借：應(yīng)收賬款貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅2.應(yīng)收賬款的出售、應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)：應(yīng)收賬

24、款的轉(zhuǎn)讓 應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓后，若附追償權(quán)，按短期借款處理； 如：甲公司將應(yīng)收乙公司的應(yīng)收賬款出售給a銀行，假定a銀行支付 給甲公司現(xiàn)金。a銀行附有追索權(quán)。這種情況是指，乙公司將來(lái)不能償還該筆應(yīng)收賬款，那么a銀行可以 直接要求甲公司支付。因附追索權(quán)情況，風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬并未真正轉(zhuǎn)移，應(yīng) 收賬款仍在企業(yè)的賬上。甲公司從a銀行取得的錢(qián)，直接作為借款進(jìn) 行核算。 應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓后，若不附追償權(quán)，按終止確認(rèn)應(yīng)收賬款處理。 如，見(jiàn)上例，假定a銀行不附追索權(quán)，即乙公司將來(lái)不能支付該筆應(yīng) 收賬款，a銀行也不能向甲公司進(jìn)行追償。風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，甲公司應(yīng)終止確認(rèn)該筆應(yīng)收賬款。賬務(wù)處理為： 借：銀行存款營(yíng)業(yè)外支出貸：應(yīng)收賬款應(yīng)

25、收票據(jù)的貼現(xiàn)如，甲公司將一應(yīng)收票據(jù)拿到a銀行進(jìn)行貼現(xiàn)，乙公司承諾6個(gè)月后承兌。假定乙公司到時(shí)不能承兌，該金額應(yīng)該由甲公司來(lái)承擔(dān)。由此 判斷，該票據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移，不能終止確認(rèn)；假定是銀行承兌匯票，到期時(shí)乙公司不能支付，那么乙公司的開(kāi)戶(hù)銀 行肯定會(huì)為其支付，那么對(duì)于該應(yīng)收票據(jù)，其風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬實(shí)質(zhì)上已經(jīng)轉(zhuǎn) 移，應(yīng)終止確認(rèn)。總結(jié)：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)是否終止確認(rèn)，由誰(shuí)來(lái)承兌決定。 銀行承兌匯票的貼現(xiàn)屬于不附追償權(quán)的貼現(xiàn)，商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)屬 于附有追償權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)。處理思路同應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓。 不附追償權(quán)時(shí)：借：銀行存款財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：應(yīng)收票據(jù) 附追償權(quán)時(shí)：借：銀行存款 財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：短期借款3.收到款項(xiàng)借：銀行存

26、款 貸：應(yīng)收票據(jù) 可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)1.股票投資借：可供出售金融資產(chǎn) 成本 應(yīng)收股利貸：銀行存款等2.債券投資 借：可供出售金融資產(chǎn) 成本 應(yīng)收利息可供出售金融資產(chǎn) 利息調(diào)整 貸：銀行存款等 資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)1.公允價(jià)值上升 借：可供出售金融資產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資本公積 其他資本公積2.公允價(jià)值下降借：資本公積 其他資本公積 貸：可供出售金融資產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng) 注意：持有期間投資單位確認(rèn)的現(xiàn)金股利和利息，應(yīng)確認(rèn)投資收益。 出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)借：銀行存款貸：可供出售金融資產(chǎn) 成本公允價(jià)值變動(dòng)利息調(diào)整投資收益 同時(shí)將持有過(guò)程中累計(jì)產(chǎn)生的資本公積轉(zhuǎn)

27、入投資收益科目。 累計(jì)產(chǎn)生的資本公積包括持有至到期投資金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為可供出售金融 資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生的資本公積和可供出售金融資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表日由于公允價(jià) 值變動(dòng)所產(chǎn)生的資本公積。借：資本公積 其他資本公積貸：投資收益 或作相反分錄。可供出售金融資產(chǎn)核算的歸納：1.初始確認(rèn)交易費(fèi)用如何處理；2.已宣告但尚未發(fā)放的應(yīng)收股利和已到期但尚未領(lǐng)取的應(yīng)收利息如何 處理；3.持有期間的股利和利息如何處理；4.持有期間公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的處理；5.可供出售金融資產(chǎn)處置的處理。金融資產(chǎn)重分類(lèi)的處理1.重分類(lèi)的原因：意圖改變；能力不夠。當(dāng)企業(yè)沒(méi)有能力將債券投資持有至到期，將持有至到期投資部分出售或重分類(lèi)的金額較大。且不

28、屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類(lèi) 為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。注意：持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)后，且在重分類(lèi)當(dāng) 年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至 到期投資。2.會(huì)計(jì)處理：將持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)：借：可供出售金融資產(chǎn)貸：持有至到期投資資本公積 其他資本公積注意：借貸方的差額均計(jì)入資本公積， 等到可供出售金融資產(chǎn)出售時(shí)， 再將“資本公積其他資本公積 ”轉(zhuǎn)到“投資收益”科目中。與投資性房地產(chǎn)核算的區(qū)分：在非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為采用公允價(jià)值模 式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)

29、，賬面價(jià)值大于公允價(jià)值的差額，計(jì)入 “公允 價(jià)值變動(dòng)損益 ”科目，賬面價(jià)值小于公允價(jià)值的差額，計(jì)入 “資本公積 其他資本公積 ”科目。三.金融資產(chǎn)減值 金融資產(chǎn)減值的范圍和判斷依據(jù) 金融資產(chǎn)減值的范圍的理解 第一類(lèi)金融資產(chǎn)，因其以公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期 損益，直接體現(xiàn)在利潤(rùn)表中，所以不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。其他三類(lèi)金融資產(chǎn)都需要考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)雖然也是以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但要在期末考 慮計(jì)提減值準(zhǔn)備。原因如下：其一，其是長(zhǎng)期資產(chǎn)而非短期資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為非流動(dòng)資產(chǎn) 列示，其公允價(jià)值變動(dòng)未必能夠反映其價(jià)值出現(xiàn)的長(zhǎng)期嚴(yán)重下跌的狀 況，故公允價(jià)值變動(dòng)核算和減值

30、的核算要區(qū)別開(kāi)來(lái)； 其二，其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入了資本公積，沒(méi)有計(jì)入當(dāng)期損益，而減值 損失是要反映在利潤(rùn)表中的資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中的，因此可供出售金 融資產(chǎn)期末公允價(jià)值變動(dòng)的有關(guān)核算代替不了減值損失的計(jì)提， 在發(fā) 生長(zhǎng)期的減值時(shí)，要將原來(lái)公允價(jià)值降低時(shí)計(jì)入到資本公積的部分轉(zhuǎn) 入資產(chǎn)減值損失中。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)與交易性金融資產(chǎn)類(lèi)似的，按 公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，所以這類(lèi)投資性房地產(chǎn) 也不計(jì)提減值準(zhǔn)備。金融資產(chǎn)減值的判斷依據(jù) 金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項(xiàng)：1.發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；2.債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；3.債權(quán)

31、人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮， 對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人 作出讓步；4.債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；5.因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易；6.無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少， 但根 據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以 來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人 支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高，擔(dān)保物在 其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；7.發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、 市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化， 使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本；8.權(quán)益工具投資的公

32、允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌；9.其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)1.持有至到期投資、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)， 應(yīng)當(dāng)將該 金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn) 為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期減值準(zhǔn)備 對(duì)貸款的減值不要求掌握其核算。2.對(duì)于存在大量性質(zhì)類(lèi)似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)， 在考 慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)， 應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)， 單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值 損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融

33、資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行 減值測(cè)試，或包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減 值測(cè)試。單獨(dú)測(cè)試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征 的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。12345678910113.對(duì)持有至到期投資、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后， 如 有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā) 生的事項(xiàng)有關(guān)，應(yīng)在原確認(rèn)的減值損失范圍內(nèi)按恢復(fù)的金額，計(jì)入當(dāng) 期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情 況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。計(jì)提減值準(zhǔn)備后，價(jià)值又回升時(shí)： 借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值

34、的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定， 在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金 額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的 部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。因此，這種情況下， 減值額受兩個(gè)因素影響： 以外幣計(jì)價(jià)的現(xiàn)金流量、 匯率。5.計(jì)提減值準(zhǔn)備后， 持有至到期投資、 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)仍需按新的攤余 成本和計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)使用的折現(xiàn)率計(jì)算利息收入。 可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提1.可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)提時(shí)的特殊要求跡象比較特殊 可供出售金融資產(chǎn)的減值跡象，通常表現(xiàn)為兩個(gè)方面： 大幅度下跌。幅度在20%及以上。 持續(xù)性的下跌。預(yù)期短期內(nèi)不會(huì)回轉(zhuǎn)，或者發(fā)行債券的債務(wù)人出現(xiàn) 了嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不會(huì)好轉(zhuǎn)。時(shí)間在6個(gè)月及以上。 減值核算時(shí)貸方科目特殊計(jì)提減值時(shí)：借：資產(chǎn)減值損失 貸：可供出售金融資產(chǎn) 減值準(zhǔn)備 根據(jù)企業(yè)的說(shuō)明，可供出售金融資產(chǎn)減值時(shí)，也可以設(shè)置 “可供出