第14章 非貨幣性資產交換

1、主講人：白曉花第14章 非貨幣性資產交換甲公司甲公司（有原材料）（有原材料）乙公司乙公司（有設備）（有設備）3學習目標 1.掌握非貨幣性資產交換的認定； 2.掌握非貨幣性資產交換確認和計量； 3.掌握非貨幣性資產交換的會計處理； 4.掌握非貨幣資產交換中相關稅費的處理； 5.掌握涉及多項非貨幣性資產交換的會計處理。 4 第一節(jié)第一節(jié) 非貨幣資產交換的認定非貨幣資產交換的認定 第二節(jié)第二節(jié) 非貨幣資產交換的確認和計量非貨幣資產交換的確認和計量 第三節(jié)第三節(jié) 非貨幣資產交換的會計處理非貨幣資產交換的會計處理本章主要內容本章主要內容5（一）非貨幣資產交換定義： 指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資

2、產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）第一節(jié)、非貨幣性資產交換的認定第一節(jié)、非貨幣性資產交換的認定 貨幣性資產，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金貨幣性資產，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產。包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備額收取的資產。包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。持有至到期的債券投資等。 非貨幣性資產，指貨幣性資產以外的資產。非貨幣性資產，指貨幣性資產以外的資產。6下列資產中，屬于非貨幣性資產的有： A、存貨 B、可供出售金融資產 C、應收賬款 D、準備

3、持有至到期的債券投資答案：答案：AB7（二）認定標準：通常以補價占整個資產交換金額的比例低于25作為參考。若：補價整個資產交換金額25 非貨幣性資產交換若：補價整個資產交換金額25 適用其他相關準則整個資產交換金額即為在整個非貨幣整個資產交換金額即為在整個非貨幣性資產交換中最大的公允價值。性資產交換中最大的公允價值?！咎崾尽糠肿雍头帜?，均不含增值稅。【提示】分子和分母，均不含增值稅。8假定以下交易除補價外，均為非貨幣性資產交換：1、A公司換出資產的公允價值為100萬元，A公司收到補價10萬元。 補價整個資產交換金額 = 10100 = 102、A公司換出資產的公允價值為100萬元，A公司支付補

4、價10萬元。 補價整個資產交換金額 = 10（10010） = 9.0993、A公司換入資產的公允價值為100萬元，A公司收到補價10萬元。 補價整個資產交換金額 = 10（10010） = 9.094、A公司換入資產的公允價值為100萬元，A公司支付補價10萬元。 補價整個資產交換金額 = 10100 = 1010下列項目中，屬于非貨幣性資產的有： A、 以公允價值50萬元的原材料換取一項專利權 B 、以公允價值500萬元的長期股權投資換取一批原材料 C 、以公允價值100萬元的A車床換取B車床，同時收到12萬元 的補價 D 、以公允價值30萬元的電子設備換取一輛小汽車，同時支付15萬元的補

5、價 E 、以公允價值100萬元的原材料換取一項專利權，同時支付補價10萬元答案：ABCE111、與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產、與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產非互惠轉讓非互惠轉讓2、在企業(yè)合并、債務重組中和發(fā)行股票方式中取得的非貨幣性、在企業(yè)合并、債務重組中和發(fā)行股票方式中取得的非貨幣性資產資產(三）、非貨幣性資產交換不涉及的交易和事項三）、非貨幣性資產交換不涉及的交易和事項如以非貨幣性資產作為股利發(fā)放給股東；以如以非貨幣性資產作為股利發(fā)放給股東；以非貨幣性資產對外的公益性損贈等非貨幣性資產對外的公益性損贈等12一、確認和計量的原則如果非貨幣性資產交換同時滿足：如果非貨幣性資產

6、交換同時滿足： 該項交換具有商業(yè)實質；該項交換具有商業(yè)實質； 換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。 則采用公允價值計量模式，否則采用賬面價值計則采用公允價值計量模式，否則采用賬面價值計量模式。量模式。第二節(jié)第二節(jié) 非貨幣資產交換的確認和計量非貨幣資產交換的確認和計量 即解決換入資產的入賬價即解決換入資產的入賬價值如何確定的問題值如何確定的問題13二、二、 商業(yè)實質的判斷商業(yè)實質的判斷 認定某項非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，必須滿足下認定某項非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，必須滿足下列條件之一：列條件之一： 1. 1.換入資產的未來現(xiàn)金流量在換入

7、資產的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額風險、時間和金額方面與方面與換出資產顯著不同。換出資產顯著不同。 這種情形主要包括以下幾種情形：這種情形主要包括以下幾種情形：未來現(xiàn)金流量的風險、金額相同，時間不同。未來現(xiàn)金流量的風險、金額相同，時間不同。 IfIf： 一批一批存貨存貨一項一項設備設備 未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風險不同。未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風險不同。 IfIf： 未來現(xiàn)金流量的風險、時間相同，金額不同。未來現(xiàn)金流量的風險、時間相同，金額不同。 IfIf：一棟房屋，租一棟房屋，租給信用較好者給信用較好者一棟房屋，一棟房屋，出租給散戶出租給散戶收益穩(wěn)定收益穩(wěn)定的商標權，的商標權，

8、壽命相同壽命相同新開發(fā)的新開發(fā)的專利技術，專利技術，壽命相同壽命相同 2.換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。甲：一項甲：一項專利權專利權乙：長期乙：長期股權投資股權投資 3、在確定非貨幣性資產交換是否具有商業(yè)實質時，企業(yè)應當關注交易各方之間是否存在關聯(lián)方關系。關聯(lián)方關系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質。 17 屬于以下三種情形之一的，換入資產或換出資產的公屬于以下三種情形之一的，換入資產或換出資產的公允價值視為能夠可靠計量：允價值視為能夠可靠計量： 1.1.換入資產或換出資產存在換入資產或換出資產存在活躍市場活躍

9、市場，以市場價格為，以市場價格為基礎確定公允價值?；A確定公允價值。 2.2.換入資產或換出資產換入資產或換出資產不存在活躍市場不存在活躍市場，但同類或類但同類或類似資產存在活躍市場似資產存在活躍市場，以同類或類似資產市場價格為基礎確，以同類或類似資產市場價格為基礎確定公允價值。定公允價值。 3.3.換入資產或換出資產不存在同類或類似資產可比市換入資產或換出資產不存在同類或類似資產可比市場交易，采用場交易，采用估值技術確定公允價值估值技術確定公允價值。三、換入資產或換出資產公允價值能夠可靠計量的判斷18一、以公允價值計量的會計處理該項交換具有商業(yè)實質；換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量。

10、 注：換入資產和換出資產公允價值均能夠可靠計量的，應以換出資產公允價值作為確定換入資產成本的基礎，但有確鑿證據表明換入資產公允價值更可靠的除外。第三節(jié)第三節(jié) 非貨幣資產交換的會計處理非貨幣資產交換的會計處理2022-4-2919以公允價以公允價值計量值計量以賬面價以賬面價值計量值計量換出存貨換出存貨換出固定資產、換出固定資產、無形資產無形資產換出長期股權換出長期股權投資、可供出投資、可供出售金融資產售金融資產計入營業(yè)外收支計入營業(yè)外收支,動產動產考慮增值稅。考慮增值稅。差差 額額計入投資收益計入投資收益差差額額不確認收益不確認收益視同銷售，考慮銷項稅視同銷售，考慮銷項稅具有商具有商業(yè)實質業(yè)實質

11、,能夠可能夠可靠計量靠計量有有無無換出資產公允價值與其賬面價值的差額，應分別不同情況：換出資產公允價值與其賬面價值的差額，應分別不同情況：20（一）不涉及補價的情況下 換入資產的成本 = 換出資產的公允價值+換出資產增值稅銷項稅額-換入資產可抵扣的增值稅進項稅額 + 支付應計入換入資產成本的相關稅費 或，換入資產的成本（價稅合計） = 換出資產的公允價值（價稅合計）+ 支付應計入換入資產成本的相關稅費 21相關稅費的處理（1）與換出資產有關的相關稅費與出售資產相關稅費的會計處理相同，如換出固定資產支付的清理費用，通過“固定資產清理”科目核算，最終影響營業(yè)外支出;換出投資性房地產應交的營業(yè)稅計入

12、營業(yè)稅金及附加等。（2）與換入資產有關的相關稅費與購入資產相關稅費的會計處理相同，如換入資產的運費和保險費計入換入資產的成本等。 見例14-1.22 【例【例1 1】2012014 4年年3 3月月1 1日，甲公司以日，甲公司以20201313年購入的生產經營用設年購入的生產經營用設備交換乙公司生產的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材備交換乙公司生產的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材料用于生產，乙公司換入的設備繼續(xù)用于生產鋼材。甲公司料用于生產，乙公司換入的設備繼續(xù)用于生產鋼材。甲公司設備的賬面原價為設備的賬面原價為150150萬元，在交換日的累計折舊為萬元，在交換日的累計折舊為5252.

13、.5 5萬萬元，元，公允價值為公允價值為140140. .4 4萬元萬元，甲公司此前沒有為該設備計提，甲公司此前沒有為該設備計提減值準備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費減值準備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費0.0.1515萬元。萬元。乙公司鋼材的賬面價值為乙公司鋼材的賬面價值為120120萬元，在交換日的萬元，在交換日的市場價格為市場價格為140140. .4 4萬元萬元，計稅價格等于市場價格，乙公司此前也沒有為，計稅價格等于市場價格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計提存貨跌價準備。該批鋼材計提存貨跌價準備。 甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率1

14、7%17%，雙，雙方均開具了增值稅專用發(fā)票。方均開具了增值稅專用發(fā)票。23甲公司：換入資產的入賬價值=1 404 000=1 404 000（元）借：固定資產清理 975 000 累計折舊 525 000 貸：固定資產XX設備 1 500 000 借：固定資產清理 1 500 貸：銀行存款 1 500借：原材料 1 404 000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 238 680 貸：固定資產清理 976 500 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 238 680 營業(yè)外收入 427 50024乙公司：換入資產的入賬價值乙公司：換入資產的入賬價值=1 404 000=1 404 000（元）（元）借

15、：固定資產借：固定資產XXXX設備設備 1 404 0001 404 000 應交稅費應交稅費應交增值稅（進項稅額）應交增值稅（進項稅額） 238 680238 680 貸：主營業(yè)務收入貸：主營業(yè)務收入 1 404 0001 404 000 應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額） 238 680238 680借：主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務成本鋼材鋼材 1 200 0001 200 000 貸：庫存商品貸：庫存商品 1 200 0001 200 000 （二）涉及補價的情況下（二）涉及補價的情況下 方法一： 換入資產成本換出資產不含稅公允價值支付的不含稅補價（收到的不含稅補價

16、）應支付的相關稅費 NOTE：不含稅補價換入與換出資產的不含稅公允價值之差 方法二： 換入資產成本換出資產含稅公允價值支付的銀行存款（收到的銀行存款）可抵扣的增值稅進項稅額應支付的相關稅費 NOTE：支付或收到的銀行存款（含稅的補價）換入與換出資產的含稅公允價值之差 見例見例14-2.14-2.26 【例【例2 2】甲公司經協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公】甲公司經協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的對丙公司長期股權投資交換。在交換日，該幢司持有的對丙公司長期股權投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價為寫字樓的賬面原價為600600萬元，已提折舊萬元，已提折舊120120萬元，未計萬

17、元，未計提減值準備，在交換日的公允價值為提減值準備，在交換日的公允價值為675675萬元，稅務機關萬元，稅務機關核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營業(yè)稅核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營業(yè)稅3333. .7575萬元；乙萬元；乙公司持有的對丙公司長期股權投資賬面價值為公司持有的對丙公司長期股權投資賬面價值為450450萬元，萬元，沒有計提減值準備，在交換日的公允價值為沒有計提減值準備，在交換日的公允價值為600600萬元，乙萬元，乙公司支付公司支付7575萬元給甲公司。萬元給甲公司。乙公司換入寫字樓后自用，乙公司換入寫字樓后自用，甲公司換入對丙公司投資仍然作為長期股權投資，并采甲公司換入對丙公司投資

18、仍然作為長期股權投資，并采用成本法核算用成本法核算。甲公司轉讓寫字樓的營業(yè)稅尚未支付，。甲公司轉讓寫字樓的營業(yè)稅尚未支付，假定除營業(yè)稅外，該項交易不涉及其他相關稅費。假定除營業(yè)稅外，該項交易不涉及其他相關稅費。27 對甲公司而言，收到補價對甲公司而言，收到補價750 000750 000元，元，750 000/6 750 000=11.11%750 000/6 750 000=11.11%25%25%，屬非貨幣性資產交換。屬非貨幣性資產交換。換入資產成本換入資產成本 = 6 750 000= 6 750 000750 000=6 000 000750 000=6 000 000（元）（元）借：

19、固定資產清理借：固定資產清理 4 800 0004 800 000 累計折舊累計折舊 1 200 0001 200 000 貸：固定資產貸：固定資產辦公樓辦公樓 6 000 0006 000 000借：固定資產清理借：固定資產清理 337 500337 500 貸：應交稅費貸：應交稅費應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅 337 500337 500借：長期股權投資借：長期股權投資丙公司丙公司 6 000 0006 000 000 銀行存款銀行存款 750 000750 000 貸：固定資產清理貸：固定資產清理 5 137 500 5 137 500 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 1 612 5001 612 500

20、 28對乙公司而言，支付補價7575萬元，75/675=11.11%75/675=11.11%25%，屬非貨幣性資產交換。換入資產成本 = 600= 600萬+75=675+75=675萬（元）借：固定資產 6 750 0006 750 000 貸：長期股權投資丙公司 4 500 0004 500 000 銀行存款 750 000750 000 投資收益 1 500 0001 500 00029二、以賬面價值計量的會計處理二、以賬面價值計量的會計處理未能同時滿足準則規(guī)定的兩個條件的非貨性資產交換。未能同時滿足準則規(guī)定的兩個條件的非貨性資產交換。（一）不涉及補價（一）不涉及補價換入資產成本換入資

21、產成本 =換出資產賬面價值換出資產賬面價值+換出資產增值稅銷項稅額換出資產增值稅銷項稅額-換入資產可抵扣的增值稅進項稅額換入資產可抵扣的增值稅進項稅額 + 支付應計入換入資產成本的相支付應計入換入資產成本的相關稅費關稅費30 【例例5】甲公司以其持有的對丙公司的長期股權投資交換】甲公司以其持有的對丙公司的長期股權投資交換乙公司擁有的商標權。在交換日，甲公司持有的長期股權投資乙公司擁有的商標權。在交換日，甲公司持有的長期股權投資賬面余額為賬面余額為500萬元，已計提長期股權投資減值準備余額為萬元，已計提長期股權投資減值準備余額為140萬元，該長期股權投資在市場上沒有公開報價，公允價值也不萬元，該

22、長期股權投資在市場上沒有公開報價，公允價值也不能可靠計量；乙公司商標權的賬面原價為能可靠計量；乙公司商標權的賬面原價為420萬元，累計已攤萬元，累計已攤銷金額為銷金額為60萬元，其公允價值也不能可靠計量，乙公司沒有為萬元，其公允價值也不能可靠計量，乙公司沒有為該項商標權計提減值準備，該項商標權計提減值準備，稅務機關核定為交換該商標權需要稅務機關核定為交換該商標權需要繳納營業(yè)稅繳納營業(yè)稅18萬元萬元。乙公司將換入的對丙公司的投資仍作為長。乙公司將換入的對丙公司的投資仍作為長期股權投資，并采用成本法核算。乙公司尚未繳納營業(yè)稅，假期股權投資，并采用成本法核算。乙公司尚未繳納營業(yè)稅，假設除營業(yè)稅以外，

23、整個交易過程中沒有發(fā)生其他相關稅費。設除營業(yè)稅以外，整個交易過程中沒有發(fā)生其他相關稅費。31甲公司：借：無形資產商標權 3 600 000 長期股權投資減值準備 1 400 000 貸：長期股權投資丙公司 5 000 000乙公司：借：長期股權投資丙公司 3 600 000 累計攤銷 600 000 營業(yè)外支出 180 000 貸：無形資產專利權 4 200 000 應交稅費應交營業(yè)稅 180 000 32（二）涉及補價（二）涉及補價1、支付補價方：、支付補價方： 換入資產成本換入資產成本 =換出資產賬面價值換出資產賬面價值+換出資產增值稅換出資產增值稅銷項稅額銷項稅額-換入資產可抵扣的增值稅

24、進項稅額換入資產可抵扣的增值稅進項稅額 + 支付應計入支付應計入換入資產成本的相關稅費換入資產成本的相關稅費+支付的補價支付的補價2、收到補價方：、收到補價方： 換入資產成本換入資產成本 =換出資產賬面價值換出資產賬面價值+換出資產增值稅換出資產增值稅銷項稅額銷項稅額-換入資產可抵扣的增值稅進項稅額換入資產可抵扣的增值稅進項稅額 + 支付應計入支付應計入換入資產成本的相關稅費換入資產成本的相關稅費-收到的補價收到的補價 見例見例14-333 【例例6】甲公司擁有一個離生產基地較遠的】甲公司擁有一個離生產基地較遠的倉庫倉庫，該倉庫，該倉庫賬面原價賬面原價350萬元，已提折舊萬元，已提折舊235萬

25、元；乙公司擁有一項萬元；乙公司擁有一項長期股長期股權投資權投資，賬面價值，賬面價值105萬元，兩項資產均未計提減值準備。由萬元，兩項資產均未計提減值準備。由于倉庫離市區(qū)較遠，公允價值不能可靠計量；乙公司擁有的長于倉庫離市區(qū)較遠，公允價值不能可靠計量；乙公司擁有的長期股權投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計期股權投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。量。 雙方商定，乙公司以兩項資產賬面價值的差額為基礎，支雙方商定，乙公司以兩項資產賬面價值的差額為基礎，支付甲公司付甲公司10萬元補價，以換取甲公司擁有的倉庫。稅務機關核萬元補價，以換取甲公司擁有的倉庫。稅務機關核定甲公司需

26、要為交換倉庫支付營業(yè)稅定甲公司需要為交換倉庫支付營業(yè)稅5.75萬元，尚未支付。假萬元，尚未支付。假定除營業(yè)稅外，交易中沒有涉及其他相關稅費。定除營業(yè)稅外，交易中沒有涉及其他相關稅費。34甲公司：甲公司：100 000/1 150 000 = 8.7100 000/1 150 000 = 8.72525換入資產入賬價換入資產入賬價 = 1 150 000 = 1 150 000 100 000=1 050 000100 000=1 050 000元元 借：固定資產清理借：固定資產清理 1 150 0001 150 000 累計折舊累計折舊 2 350 0002 350 000 貸：固定資產貸：固

27、定資產倉庫倉庫 3 500 0003 500 000 借：固定資產清理借：固定資產清理 57 50057 500 貸：應交稅費貸：應交稅費應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅 57 50057 500 借：長期股權投資借：長期股權投資XXXX公司公司 1 050 0001 050 000 銀行存款銀行存款 100 000100 000 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 57 50057 500 貸：固定資產清理貸：固定資產清理 1 1 207 5207 50000 35乙公司：換入資產入賬價 = 1 050 000 +100 000=1 150 000借：固定資產倉庫 1 150 000 貸：長期股權投資XX公司 1 0

28、50 000 銀行存款 100 00036 三、涉及多項非貨幣性資產交換的會計處理三、涉及多項非貨幣性資產交換的會計處理 （一）以公允價值計量（一）以公允價值計量 非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，且換入資產的公允價值能夠具有商業(yè)實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的可靠計量的，應按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總，應按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本本 收到補價方：收到補價方： 換入資產的成本總額換入資產的成本總額= =換出資產公允價

29、值換出資產公允價值- -補價補價+ +應支付的相關稅應支付的相關稅費費 支付補價方：支付補價方： 換入資產的成本總額換入資產的成本總額= =換出資產公允價值換出資產公允價值+ +補價補價+ +應支付的相關稅應支付的相關稅費費 注：該補價不包括多付的增值稅費用。注：該補價不包括多付的增值稅費用。 每項換入資產成本每項換入資產成本 = = 該項資產的公允價值該項資產的公允價值換入資產公允價值換入資產公允價值總額總額換入資產的成本總額換入資產的成本總額 見例見例14-4.14-4.2022-4-2938【例7】具有商業(yè)實質且換入資產公允價值能夠可靠計量的會計處理甲公司甲公司賬面原價賬面原價累計折舊累

30、計折舊公允價值公允價值廠房廠房15030100機床機床12060 80庫存材料庫存材料300350合計合計57090530乙公司乙公司賬面原價賬面原價累計折舊累計折舊公允價值公允價值辦公樓辦公樓15050150小轎車小轎車20090100客運汽車客運汽車30080240合計合計650220490支付補價支付補價55.3萬元，其中萬元，其中15.3萬元為增值稅補價。萬元為增值稅補價。乙用作原材料乙用作原材料營業(yè)稅率營業(yè)稅率5%。2022-4-2939甲公司的賬務處理： 借：固定資產清理 累計折舊 貸：固定資產廠房 機床 借：固定資產清理 50 000 貸：應交稅費-應交營業(yè)稅 50 000 借：

31、其他業(yè)務成本 貸：原材料1 500 0001 200 000900 0001 800 0003 000 0003 000 0002022-4-2940 甲換入資產總價值5 300 000 -553 000 +4 300 00017- 3 400 000174 900 000（元） 借：固定資產辦公樓 小轎車 客運汽車 銀行存款 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 營業(yè)外支出 貸：固定資產清理 其他業(yè)務收入材料 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 1 850 000 3 500 000 731 000 553 000 1 499 400 999 600 2 401 000按占換按占換入資產入資產比例計比例計算算 578 000 50 0002022-4-2941乙公司的賬務處理：乙公司的賬務處理：u借：固定資產清理借：固定資產清理u 累計折舊累計折舊u 貸：固定資產貸：固定資產辦公樓辦公樓u 小轎車小轎車u 客運汽車客運汽車u借：固定資產清理借：固定資產清理 75 000u 貸：應交稅費貸：應交稅費應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅 75 0001 500 0002 000 0003 500 00