第六章 持有至到期投資與長期股權(quán)投資

1、內(nèi)容：內(nèi)容：第一節(jié)第一節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資第二節(jié)第二節(jié) 長期股權(quán)投資的初始確認(rèn)長期股權(quán)投資的初始確認(rèn)第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量第六章第六章 持有至到期投資與長期股權(quán)投資持有至到期投資與長期股權(quán)投資重點(diǎn)與難點(diǎn)重點(diǎn)與難點(diǎn):1 1、明確長期股權(quán)投資的核算范疇、明確長期股權(quán)投資的核算范疇2 2、掌握不同情況下初始投資的確認(rèn)、掌握不同情況下初始投資的確認(rèn)3 3、掌握長期股權(quán)投資核算的成本法與權(quán)益、掌握長期股權(quán)投資核算的成本法與權(quán)益法（法（適用范圍、核算方法適用范圍、核算方法）。）。6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資一、概念一、概念（一）定義（一）定義

2、 到期日固定到期日固定、收回金額固定或可以確定收回金額固定或可以確定，企業(yè)有明顯意圖和能力持有至到期的非衍生金企業(yè)有明顯意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)融資產(chǎn)( (國債與企業(yè)債券國債與企業(yè)債券) )。（二）特點(diǎn)（二）特點(diǎn) （了解）（了解） 長期債權(quán)投資；主觀上有意圖；客觀上有能力長期債權(quán)投資；主觀上有意圖；客觀上有能力 6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資二、持有至到期投資的會計核算二、持有至到期投資的會計核算核算環(huán)節(jié)：核算環(huán)節(jié)： 投資確認(rèn)投資確認(rèn)收益確認(rèn)（利息）收益確認(rèn)（利息）投資投資回收回收賬戶設(shè)置：賬戶設(shè)置： 持有至到期投資持有至到期投資面值面值 應(yīng)計利息應(yīng)計利息 利息調(diào)整利

3、息調(diào)整6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資（一）取得投資（一）取得投資 按取得投資的按取得投資的面值面值計入計入“持有至到期投資持有至到期投資成成本本”，支付價款中包含的已到期但尚未領(lǐng)取的利息，計，支付價款中包含的已到期但尚未領(lǐng)取的利息，計入入“應(yīng)收利息應(yīng)收利息”，實(shí)際支付金額，貸記，實(shí)際支付金額，貸記“銀行存款銀行存款”，差額計入差額計入“持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整”分錄：分錄： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資面值面值 （應(yīng)收利息）（應(yīng)收利息） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 貸：銀行存款（實(shí)際支付款）貸：銀行存款（實(shí)際支付款） （持有至到期投資

4、（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整） 溢、折價溢、折價6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資（二）各期期末收益確認(rèn)（二）各期期末收益確認(rèn) 應(yīng)得利息應(yīng)得利息：面值：面值 票面利率票面利率 計息期計息期 “持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計利息應(yīng)計利息”或或“應(yīng)計利息應(yīng)計利息”實(shí)際收益實(shí)際收益：攤余成本攤余成本 實(shí)際利率實(shí)際利率 計息期計息期“投資收益投資收益”差額差額“持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整”（溢折價攤銷）（溢折價攤銷）攤余成本：截止本期期初投資占用的實(shí)際成本攤余成本：截止本期期初投資占用的實(shí)際成本 （ “持有至到持有至到期投資期投資成本成本”與與 “持有至到期投資持有

5、至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整”賬面余額）賬面余額）6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資分錄：分錄： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應(yīng)計利息應(yīng)計利息 （應(yīng)收利息）（應(yīng)收利息） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 貸：投資收益貸：投資收益 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整）6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資例：例：20082008年年1 1月月1 1日，甲公司支付日，甲公司支付10 00010 000元（含交元（含交易費(fèi)用）從活躍市場上購得某公司易費(fèi)用）從活躍市場上購得某公司5 5年期債券，面年期債券，面值值12 50012 500元，票面利率元，

6、票面利率4.72%4.72%，按年支付利息，通，按年支付利息，通過計算，該債券的實(shí)際利率過計算，該債券的實(shí)際利率10%10%。時間時間應(yīng)收利息應(yīng)收利息實(shí)際收益實(shí)際收益攤銷額攤銷額攤余成本攤余成本08-1-108-1-11000008-12-3108-12-3159010004101041009-12-3109-12-3159010414511086110-12-3110-12-315901086.1496.111357.111-10-3111-10-315901135.71545.7111902.8112-12-3112-12-315901187.19597.1912500125004.72%

7、攤余成本攤余成本10%6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資（三）期末計價（三）期末計價計價原則計價原則 賬面價值賬面價值與與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值孰低孰低賬戶設(shè)置賬戶設(shè)置“持有至到期投資減值準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備” “資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失”業(yè)務(wù)處理業(yè)務(wù)處理6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資（四）到期收回投資（四）到期收回投資分錄：分錄：（到期一次還本付息）（到期一次還本付息） 借：銀行存款借：銀行存款 （本息之和）（本息之和） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計利息應(yīng)計利息或：或：（分期付息，到期還本）（分

8、期付息，到期還本） 借：銀行存款借：銀行存款 （本金）（本金） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 6.1 6.1 持有至到期投資持有至到期投資（五）其他業(yè)務(wù)處理（五）其他業(yè)務(wù)處理中途出售中途出售持有至到期投資持有至到期投資 差額差額“投資收益投資收益”將持有至到期投資到期前將持有至到期投資到期前重新分類重新分類為可供出售投為可供出售投資資 差額差額“資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積”NO.106-NO.106-例例4-124-121 1、企業(yè)會計準(zhǔn)則第企業(yè)會計準(zhǔn)則第2 2號號長期股權(quán)投長期股權(quán)投資資（20062006年年2 2月月5 5日日 財政部）財政部）2 2、企業(yè)會計

9、準(zhǔn)則企業(yè)會計準(zhǔn)則 （20062006年年2 2月月5 5日日 財政部）財政部）3 3、企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南應(yīng)用指南（20062006）（20062006年年1010月月3030日日 財政部）財政部）長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資投資投資目的：目的： 為獲得收益與資本增值為獲得收益與資本增值分類：分類：按性質(zhì)：按性質(zhì)：權(quán)益投資與債權(quán)投資權(quán)益投資與債權(quán)投資按管理層意圖：按管理層意圖：交易型投資、可供出售投資、交易型投資、可供出售投資、持有至到期投資、長期股權(quán)投資持有至到期投資、長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資性質(zhì)：性質(zhì)：權(quán)益性權(quán)益性投資投資內(nèi)容（內(nèi)容（NO.123

10、NO.123）1 1、可以向被投資企業(yè)實(shí)施、可以向被投資企業(yè)實(shí)施控制控制的投資（對子公的投資（對子公司的投資）司的投資）2 2、與合營方一同對被投資企業(yè)實(shí)施、與合營方一同對被投資企業(yè)實(shí)施共同控制共同控制的的投資（合營）投資（合營）3 3、對被投資企業(yè)、對被投資企業(yè)有重大影響有重大影響的投資（聯(lián)營）的投資（聯(lián)營）4 4、對被投資企業(yè)、對被投資企業(yè)無控制、共同控制、重大影響無控制、共同控制、重大影響且在活躍市場中無報價且公允價值不能可靠且在活躍市場中無報價且公允價值不能可靠計量計量的投資。的投資。長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資6.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資的初始計量一、計量原則一、計

11、量原則 應(yīng)按應(yīng)按初始投資成本初始投資成本計量計量與企業(yè)合并投資或非與企業(yè)合并投資或非企業(yè)合并投資有關(guān)企業(yè)合并投資有關(guān)二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始計量二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始計量（一）企業(yè)合并（一）企業(yè)合并 1、含義：、含義： 2、合并類別、合并類別按合并方式：按合并方式： 控股合并控股合并、吸收合并、新設(shè)合并、吸收合并、新設(shè)合并按是否在同一控制下進(jìn)行按是否在同一控制下進(jìn)行 同一控制下的合并、非同一控制下的合并同一控制下的合并、非同一控制下的合并 6.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資的初始計量6.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資的初始計量（二）（二）同

12、一控制下的企業(yè)合并初始投資確認(rèn)同一控制下的企業(yè)合并初始投資確認(rèn)確認(rèn)科目：確認(rèn)科目：“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”確認(rèn)金額：初始投資成本，即確認(rèn)金額：初始投資成本，即“按持股比例在按持股比例在合合并日并日取得被合并企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值的取得被合并企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值的份額份額”初始投資與實(shí)際成本之間的差額：調(diào)整初始投資與實(shí)際成本之間的差額：調(diào)整“資本公資本公積積”，不足部分不足部分調(diào)整留存收益調(diào)整留存收益(“盈余公積盈余公積”、利、利潤分配潤分配未分配利潤未分配利潤) 合并相關(guān)費(fèi)用：計入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）合并相關(guān)費(fèi)用：計入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用） 6.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投

13、資的初始計量 借：長期股權(quán)投資（份額）借：長期股權(quán)投資（份額） 管理費(fèi)用管理費(fèi)用 （資本公積（資本公積/ /盈余公積盈余公積/ /未分配利潤）未分配利潤） 貸：銀行存款貸：銀行存款等等 （實(shí)際成本）（實(shí)際成本） 資本公積資本公積例：例：NO.125-6.11/12NO.125-6.11/126.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資的初始計量（三）（三）非同一控制下的企業(yè)合并初始投資確認(rèn)非同一控制下的企業(yè)合并初始投資確認(rèn)確認(rèn)科目：確認(rèn)科目：“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”確認(rèn)金額：初始投資成本，即合并企業(yè)的確認(rèn)金額：初始投資成本，即合并企業(yè)的合并成合并成本，本，包括包括購買方購買方為取得投

14、資放棄的資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)為取得投資放棄的資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債、發(fā)行權(quán)益性證券的債、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值公允價值與合并直接相關(guān)費(fèi)用（審計費(fèi)、咨詢費(fèi)）計入當(dāng)與合并直接相關(guān)費(fèi)用（審計費(fèi)、咨詢費(fèi)）計入當(dāng)期損益期損益-“管理費(fèi)用管理費(fèi)用”初始投資與實(shí)際成本之間的差額：計入當(dāng)期損益初始投資與實(shí)際成本之間的差額：計入當(dāng)期損益（ “營業(yè)外收入營業(yè)外收入”或或“營業(yè)外支出營業(yè)外支出”） 6.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資的初始計量 借：長期股權(quán)投資（公允價值）借：長期股權(quán)投資（公允價值） 管理費(fèi)用管理費(fèi)用 （營業(yè)外支出）（營業(yè)外支出） 貸：銀行存款貸：銀行存款等等 （實(shí)際成本）（實(shí)際成本） 營業(yè)外收入

15、營業(yè)外收入例例:NO.126-5.13:NO.126-5.136.2 6.2 長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資的初始計量三、非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始計量三、非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始計量 -參照非同一控制下企業(yè)合并投資的初始確認(rèn)參照非同一控制下企業(yè)合并投資的初始確認(rèn)（一）支付（一）支付現(xiàn)金現(xiàn)金取得取得 初始投資成本初始投資成本實(shí)際成本（買價、實(shí)際成本（買價、手續(xù)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、傭金、稅金傭金、稅金）（二）以（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式發(fā)行權(quán)益性證券方式取得取得 初始投資成本初始投資成本權(quán)益性證券的公允價值權(quán)益性證券的公允價值 發(fā)行手續(xù)費(fèi)、傭金發(fā)行手續(xù)費(fèi)、傭金沖減溢價收入（資本公沖減溢

16、價收入（資本公積），不足部分沖減留存收益（盈余公積、未分積），不足部分沖減留存收益（盈余公積、未分配利潤）配利潤） 6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量一、長期股權(quán)投資一、長期股權(quán)投資后續(xù)計量后續(xù)計量的方法的方法成本法成本法 核算重點(diǎn)：從被投資企業(yè)獲取的核算重點(diǎn)：從被投資企業(yè)獲取的股利股利權(quán)益法權(quán)益法 核算重點(diǎn)：在被投資企業(yè)獲取的核算重點(diǎn)：在被投資企業(yè)獲取的份額（被投份額（被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值持股比例持股比例）6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量二、長期股權(quán)投資成本法核算二、長期股權(quán)投資成本法核算（一）成本法的

17、適用范圍（一）成本法的適用范圍 1 1、投資企業(yè)可以對被投資企業(yè)實(shí)施、投資企業(yè)可以對被投資企業(yè)實(shí)施控制控制的長的長期股權(quán)投資。期股權(quán)投資。 2 2、投資企業(yè)對被投資企業(yè)、投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有不具有共同控制和共同控制和重大影響，重大影響，并且并且在活躍市場中在活躍市場中沒有沒有報價、公允報價、公允價值價值不能不能可靠計量的長期股權(quán)投資。可靠計量的長期股權(quán)投資。6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量（二）長期股權(quán)投資的成本法核算（二）長期股權(quán)投資的成本法核算 1 1、取得核算、取得核算按按實(shí)際取得成本實(shí)際取得成本（買價、直接相關(guān)費(fèi)用）計價（買價、直接相關(guān)費(fèi)用）計價如果是

18、同一控制下的企業(yè)合并形成長期股權(quán)投如果是同一控制下的企業(yè)合并形成長期股權(quán)投資，則以合并日享有被合并企業(yè)所有者權(quán)益的資，則以合并日享有被合并企業(yè)所有者權(quán)益的份份額計價。額計價。 公允價值公允價值6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量（二）長期股權(quán)投資的成本法核算（二）長期股權(quán)投資的成本法核算 2 2、股利的核算、股利的核算借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 貸：投資收益貸：投資收益例：例：NO.1275-156.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量例：東方公司例：東方公司2006年年1月月1日以日以800萬元的價格萬元的價格購入成達(dá)公司購入成達(dá)公司3%的股份，購買

19、中支付相關(guān)稅費(fèi)的股份，購買中支付相關(guān)稅費(fèi)30000元。東方公司在取得投資后，成達(dá)公司元。東方公司在取得投資后，成達(dá)公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況見表：實(shí)現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況見表：年度年度成達(dá)公司實(shí)現(xiàn)凈利潤（元）成達(dá)公司實(shí)現(xiàn)凈利潤（元） 當(dāng)年度分配利潤（元）當(dāng)年度分配利潤（元）200710 000 000 9 000 000200820 000 00016 000 000要求：根據(jù)業(yè)務(wù)進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)處理要求：根據(jù)業(yè)務(wù)進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)處理6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量三、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算三、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算（一）權(quán)益法的適用范圍（一）權(quán)益法的適用范圍 1 1

20、、投資企業(yè)可以對被投資企業(yè)實(shí)施、投資企業(yè)可以對被投資企業(yè)實(shí)施共同控制共同控制的長期股權(quán)投資。的長期股權(quán)投資。 2 2、投資企業(yè)對被投資企業(yè)、投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有具有重大影響的長重大影響的長期股權(quán)投資。期股權(quán)投資。投資者的關(guān)注：在被投資企業(yè)的投資者的關(guān)注：在被投資企業(yè)的權(quán)益份額權(quán)益份額的變化的變化可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值持股比例持股比例6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量（二）賬戶設(shè)置（二）賬戶設(shè)置 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資-投資成本投資成本 -損益調(diào)整損益調(diào)整 -所有者權(quán)益其他變動所有者權(quán)益其他變動 6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資

21、的后續(xù)計量（三）長期股權(quán)投資的（三）長期股權(quán)投資的權(quán)益權(quán)益法核算法核算 1 1、取得核算、取得核算實(shí)際成本實(shí)際成本（買價、直接相關(guān)費(fèi)用）（買價、直接相關(guān)費(fèi)用）應(yīng)享有被投應(yīng)享有被投資企業(yè)份額（被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值資企業(yè)份額（被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值持股比例持股比例）以實(shí)際成本確認(rèn)以實(shí)際成本確認(rèn)“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”實(shí)際成本實(shí)際成本（買價、直接相關(guān)費(fèi)用）（買價、直接相關(guān)費(fèi)用）應(yīng)享有被投應(yīng)享有被投資企業(yè)份額（被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值資企業(yè)份額（被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值持股比例持股比例）以應(yīng)享有被投資企業(yè)份額確認(rèn)以應(yīng)享有被投資企業(yè)份額確認(rèn)”長長期股權(quán)投資期股權(quán)投資”，

22、差額計入，差額計入“營業(yè)外收入營業(yè)外收入”。（計價基礎(chǔ)：公允價值）（計價基礎(chǔ)：公允價值）6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量（二）長期股權(quán)投資的權(quán)益法核算（二）長期股權(quán)投資的權(quán)益法核算 2 2、持有核、持有核算算 思考：影響被投資企業(yè)所有者權(quán)益變動的因素？思考：影響被投資企業(yè)所有者權(quán)益變動的因素？被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤被投資企業(yè)發(fā)放現(xiàn)金股利被投資企業(yè)發(fā)放現(xiàn)金股利被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損被投資企業(yè)資本公積變化被投資企業(yè)資本公積變化6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量實(shí)現(xiàn)凈利潤實(shí)現(xiàn)凈利潤 對被投資企業(yè)的影響：留存收益

23、增加對被投資企業(yè)的影響：留存收益增加所所有者權(quán)益增加有者權(quán)益增加投資企業(yè)所占的份額增加。投資企業(yè)所占的份額增加。 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整損益調(diào)整（凈利潤凈利潤* *持股比例持股比例） 貸：投資收益貸：投資收益NO.129 例5-17以投資的公允價值為基以投資的公允價值為基礎(chǔ)確認(rèn)實(shí)現(xiàn)的凈利潤礎(chǔ)確認(rèn)實(shí)現(xiàn)的凈利潤6.3 6.3 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資的后續(xù)計量發(fā)放現(xiàn)金股利發(fā)放現(xiàn)金股利 對被投資企業(yè)的影響：留存收益減少對被投資企業(yè)的影響：留存收益減少所所有者權(quán)益減少有者權(quán)益減少投資企業(yè)所占的份額減少投資企業(yè)所占的份額減少 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整損益調(diào)