銷售與收款循環(huán)審計3

1、第十章第十章 銷售與收款循環(huán)審計銷售與收款循環(huán)審計第十章 銷售與收款循環(huán)審計v教學(xué)目的與要求：通過本章教學(xué)，讓學(xué)生掌握銷售與收款循環(huán)的控制測試和各主要相關(guān)科目的實質(zhì)性測試程序與技術(shù)。 v教學(xué)重點：銷貨業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的了解和測試、銷貨交易的實質(zhì)性測試、主營業(yè)務(wù)收入審計、應(yīng)收賬款審計、壞賬準(zhǔn)備審計、應(yīng)收票據(jù)審計。v教學(xué)難點：銷貨業(yè)務(wù)內(nèi)部控制測試與實質(zhì)性測試、主營業(yè)務(wù)收入審計、應(yīng)收賬款審計。v教學(xué)方法：啟發(fā)式教學(xué)。v本章計劃課時：4個課時。第一節(jié) 銷售與收款循環(huán)的特性v主要包括兩部分內(nèi)容：本循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動；本循環(huán)所涉及的主要憑證和會計記錄。主要憑證和會計記錄：五賬四單三證二表一書一票。五賬四單三

2、證二表一書一票。 “五賬五賬”：應(yīng)收賬款明細(xì)賬、主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬、折扣與折讓明細(xì)賬、現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬。 “四單四單”：顧客訂貨單、銷售單、貸項通知單、顧客月末對賬單。 “三證三證”：發(fā)運憑證、轉(zhuǎn)賬憑證、收款憑證。 “二表二表”：商品價目表、壞賬審批表 “一書一書”：匯款通知書 “一票一票”：銷售發(fā)票銷售與收款循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動1)制定銷售計劃2)接受顧客訂單3)編制銷售單4)批準(zhǔn)賒銷5)按銷售單供貨6)按銷售單裝運貨物7)開票8)記錄銷售業(yè)務(wù)9)辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入10)辦理和記錄銷貨退回、銷貨折扣與折讓11)注銷壞賬制定銷售計劃接受顧客訂單編制銷售單批準(zhǔn)賒銷按銷售單發(fā)貨

3、按銷售單位裝運開票記錄銷售收款退回折扣折讓注銷壞賬生產(chǎn)、信用管理部門銷售部門信用部門倉儲部門運輸部門會計部門出納第二節(jié) 內(nèi)部控制測試和交易的實質(zhì)性測試v銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制v銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和控制測試v銷貨交易的實質(zhì)性測試銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和控制測試v銷售業(yè)務(wù)的職務(wù)分離制度v訂單控制制度v銷售價格控制制度v銷售發(fā)票控制制度v應(yīng)收賬款的控制v退貨業(yè)務(wù)控制制度銷售業(yè)務(wù)職務(wù)分離制度1)接受訂單的人，不能同時負(fù)責(zé)核準(zhǔn)付款條件和客戶信用調(diào)查。2)填制發(fā)貨通知單的人，不能同時負(fù)責(zé)發(fā)出商品。3)開具發(fā)票的人，不能同時負(fù)責(zé)發(fā)票的審核。4)退貨驗收人員，不能進(jìn)行退貨賬務(wù)處理。5)應(yīng)收賬款的記賬員不能同時負(fù)責(zé)貨款

4、的收取和退款。訂單控制制度1)對收到的訂單按順序編號2)接受訂單由信用部門進(jìn)行信用分析，并經(jīng)銷售部門主管或其授權(quán)人審核簽字3)對已執(zhí)行的訂單和尚未執(zhí)行的訂單分別進(jìn)行管理和控制銷售價格控制制度1)制定統(tǒng)一的產(chǎn)品銷售價格目錄2)商業(yè)折扣與現(xiàn)金折扣應(yīng)收賬款的控制1)記錄以經(jīng)銷售部門核準(zhǔn)的銷售發(fā)票和發(fā)貨單為依據(jù)，以防止虛列。2)根據(jù)應(yīng)收賬款明細(xì)賬定期編制余額核對表，定期向客戶寄發(fā)對賬單。3)由信用部門定期編制賬齡分析表，分析是否有虛列的或不能收回的應(yīng)收賬款。4)指定專人對賬齡較長的客戶進(jìn)行催收和索取貨款，以保證公司的債權(quán)得以收回。5)應(yīng)收賬款的各種貨款調(diào)整必須經(jīng)財務(wù)經(jīng)理批準(zhǔn)。退貨控制制度1)驗收客戶退

5、回的貨物2)退貨索賠及核準(zhǔn)退貨3)填制和郵寄貸項通知書銷貨業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的了解和測試v了解與描述v測試1)審核銷售發(fā)票的樣本2)客戶訂單控制制度測試3)審查應(yīng)收賬款審查應(yīng)收賬款審查應(yīng)收賬款1)抽查應(yīng)收賬款記錄2)抽查應(yīng)收賬款賬齡分析表3)抽查若干金額較大的壞賬記錄銷貨業(yè)務(wù)的實質(zhì)性測試1.登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)是真實的2.已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)均已入賬3.登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)估價準(zhǔn)確4.登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)分類恰當(dāng)5.銷貨業(yè)務(wù)的記錄及時6.銷貨業(yè)務(wù)已正確地過入明細(xì)賬并正確地匯總登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)是真實的v常見的三類錯誤及相應(yīng)的實質(zhì)性測試：1)未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)登記入賬未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)登記入賬 可以從主

6、營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取若干筆分錄，追查有無發(fā)運憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實上沒有發(fā)貨卻已入賬的銷貨業(yè)務(wù)。若對發(fā)運憑證的真實性也有懷疑，可進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少。2)銷貨業(yè)務(wù)重復(fù)入賬銷貨業(yè)務(wù)重復(fù)入賬 可通過檢查企業(yè)的銷貨交易記錄清單以確定是否存在重號、缺號。3)向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨，并作為銷貨業(yè)務(wù)登向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨，并作為銷貨業(yè)務(wù)登記入賬記入賬 檢查主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中銷貨分錄相應(yīng)的銷貨單，以確定銷貨是否經(jīng)過賒銷批準(zhǔn)手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)。已發(fā)生的銷貨業(yè)務(wù)均已入賬v內(nèi)部控制不健全的情況下應(yīng)對銷貨業(yè)務(wù)的完整性進(jìn)行測試?？蓮陌l(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運憑證，并追查至有關(guān)的

7、銷售發(fā)票副本和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，以測試未開票的發(fā)貨。v測試真實性：從明細(xì)賬追查至原始憑證 v測試完整性：從原始憑證追查至明細(xì)賬登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)的估價準(zhǔn)確v估價準(zhǔn)確：按訂貨數(shù)量發(fā)貨，按發(fā)貨數(shù)量準(zhǔn)確地開具賬單以及將賬單上的數(shù)額準(zhǔn)確地記入會計賬簿。v實質(zhì)性測試包括復(fù)算會計記錄中的數(shù)據(jù)。通常以主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計數(shù)與應(yīng)收賬款明細(xì)細(xì)賬和銷售發(fā)票存根進(jìn)行比較核對。發(fā)票上所列單價與經(jīng)批準(zhǔn)的商品價目表核對，金額復(fù)算。發(fā)票中的商品規(guī)格、數(shù)量和顧客代號與發(fā)運憑證核對 。估價準(zhǔn)確的實質(zhì)性測試主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬應(yīng)收賬款明細(xì)賬銷售發(fā)票存根商品價目表發(fā)運憑證顧客訂貨單銷售單單

8、價商品規(guī)格數(shù)量等11234登記入賬的銷貨業(yè)務(wù)分類恰當(dāng) v分清現(xiàn)銷與賒銷、營業(yè)資產(chǎn)的銷售與正常的銷售v實質(zhì)性測試一般與估價測試一并進(jìn)行，可通過審核原始憑證確定具體交易業(yè)務(wù)的類別是否恰當(dāng)，并以此與賬簿的實際記錄作比較。銷貨業(yè)務(wù)的記錄及時v執(zhí)行估價實質(zhì)性測試程序的同時，將所選取的提貨單功其他發(fā)運憑證的日期與相應(yīng)的銷售發(fā)票存根、主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬上的日期作比較。以測試銷貨是否正確截止。銷貨業(yè)務(wù)已正確地記入明細(xì)賬并正確地匯總v加總主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬數(shù)，并將加總數(shù)和一些具體內(nèi)容分別追查至主營業(yè)務(wù)收入總賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬或現(xiàn)金、銀行存款日記賬，以檢查在銷貨過程中是否存在有意或無意的錯報問題。

9、第三節(jié) 主營業(yè)務(wù)收入審計v主營業(yè)務(wù)收入審計目標(biāo)主營業(yè)務(wù)收入審計目標(biāo)1.確定主營業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、正確、完整；2.確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；3.確定主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否正確；4.確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。主營業(yè)務(wù)收入實質(zhì)性測試程序1.取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。表2.查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意是否符合會計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定的收入實現(xiàn)條件，前后期是否一致。查3.運用分析性復(fù)核方法，作比較分析。分4.獲取產(chǎn)品價格目錄，抽查售價是否符合定價政策。價5.實施銷售的截止測試。截6.檢查外幣

10、收入折算匯率是否正確。外7.檢查有無特殊的銷售行為。特8.調(diào)查集團(tuán)內(nèi)部銷售的情況，記錄其交易價格、數(shù)量和金額，并追查在編制合并會計報表時是否已予以抵銷。內(nèi)9.調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷售的情況，記錄其交易品種、數(shù)量、價格、金額以及占營業(yè)收入總額的比例。關(guān)10.檢查主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的披露是否恰當(dāng)。披v特價截查分表，內(nèi)關(guān)外披特價截查分表，內(nèi)關(guān)外披主營業(yè)務(wù)銷售收入的確認(rèn)1.交款提貨銷售方式，應(yīng)于貨款已收到或取得收取貨款的權(quán)利，同時已將發(fā)票賬單和提貨單交給購貨單位時確認(rèn)。2.預(yù)收賬款銷售方式，應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出時確認(rèn)。3.托收承付結(jié)算方式，應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出，勞務(wù)已經(jīng)提供，并已將發(fā)票賬單提交銀行、辦妥收款手續(xù)時

11、確認(rèn)。4.委托其他單位代銷商品的，若視同買斷，應(yīng)于代銷商品已銷售并已收到代銷單位代銷清單時，按企業(yè)與代銷單位確定的協(xié)議價確認(rèn)；若采用收取手續(xù)費 方式應(yīng)在代銷單位將商品銷售、企業(yè)已收到代銷單位代銷清單時確認(rèn)收入的實現(xiàn)。5.采用分期收款結(jié)算方式，應(yīng)按合同約定的收款日期分期確認(rèn)收入。6.長期工程合同收入，一般應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法合理確認(rèn)收入。7.委托外貿(mào)企業(yè)代理出口、實行代理制方式的，應(yīng)在收到外貿(mào)企業(yè)代辦發(fā)運憑證和銀行交款憑證時確認(rèn)收入。8.對外轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和銷售商品房的，通常應(yīng)在土地使用權(quán)和商品房已經(jīng)移交并將發(fā)票結(jié)算賬單提交對方時確認(rèn)收入。銷售業(yè)務(wù)的分析程序v將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，

12、分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因；v比較本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并查明異?，F(xiàn)象和重大波動的原因。v計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期同類產(chǎn)品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因。v計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。銷售的截止測試v目的：目的：確定被審計單位銷售收入的會計記錄歸屬期是否正確；應(yīng)計入本期或下期的銷售收入有無被推至下期或提前至本期。v相關(guān)時間：相關(guān)時間：發(fā)票開具日期或收款日期；記賬日期；發(fā)貨日期(或勞

13、務(wù)提供日是)。主營業(yè)務(wù)收入截止測試的關(guān)鍵在于檢查三個日期是否屬于同一適當(dāng)?shù)臅嬈陂g。v需要實施截止測試的會計科目需要實施截止測試的會計科目：貨幣資金、往來款項、存貨、長短期投資、主營業(yè)務(wù)收入、期間費用等。銷售截止測試的三條路線賬簿記錄賬簿記錄銷售發(fā)票銷售發(fā)票發(fā)運憑證發(fā)運憑證112233銷售截止測試的三條審計路線對比起起點點路線路線目的目的優(yōu)點優(yōu)點缺點缺點賬賬簿簿記記錄錄從報表日后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證證實已入賬收入是否在同一期間開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入比較直觀，容易追查至相關(guān)憑證記錄缺乏全面性和連貫性，只能查多記、無法查漏記銷銷售售發(fā)發(fā)票票從報表日前后若干天的

14、發(fā)票存根查至發(fā)運憑證與賬簿記錄確定已具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認(rèn)收入，有無少記收入較全面、連貫，容易發(fā)現(xiàn)漏記收入較費時費力，尤其是難以查找相應(yīng)的發(fā)貨及賬簿記錄，不易發(fā)現(xiàn)多記收入銷售截止測試的三條審計路線對比起點起點路線路線目的目的優(yōu)點優(yōu)點缺點缺點發(fā)運憑證從報表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄確定營業(yè)收入是否已心性姝會計期間，有無少記收入較全面、連貫，容易發(fā)現(xiàn)漏記收入較費時費力，有時難以查找相應(yīng)的發(fā)貨賬簿記錄，不易發(fā)現(xiàn)多記收入第四節(jié) 應(yīng)收賬款審計v應(yīng)收賬款審計目標(biāo)：1.確定應(yīng)收賬款是否存在2.確定應(yīng)收賬款是否歸被審計單位所有3.確定應(yīng)收賬款增減變動的記錄是否完整4.

15、確定應(yīng)收賬款是否可以收回，壞賬準(zhǔn)備的方法和比例是否恰當(dāng)，其計提是否充分5.確定應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確6.確定應(yīng)收賬款在會計報表上的披露是否恰當(dāng)應(yīng)收賬款的實質(zhì)性測試程序1.核對應(yīng)收賬款。表2.分析應(yīng)收賬款賬齡。分3.向債務(wù)人函證。函4.檢查未函證應(yīng)收賬款。未5.抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)。不6.檢查外幣應(yīng)收賬款的結(jié)算。外7.檢查應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負(fù)債表上是否已恰當(dāng)披露。披v未分表函不外披未分表函不外披應(yīng)收賬款函證v應(yīng)收賬款函證應(yīng)收賬款函證即直接發(fā)函給被審計單位的債務(wù)人，要求核實被審計單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確的一種審計方法。由注冊會計師利用被審計單位提供的應(yīng)收賬款明賬戶名稱及客戶地址等

16、資料據(jù)以編制詢證函，并親自寄發(fā)。v決定函證數(shù)量多少、范圍的因素：決定函證數(shù)量多少、范圍的因素：o應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。重o被審計單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。內(nèi)o以前期間的函證結(jié)果。以o函證方式的選擇。方v函證對象的選擇：函證對象的選擇：大額或賬齡較長的項目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；關(guān)聯(lián)方(包括持股5%及以上的股東)項目；主要客戶(包括關(guān)系密切的客戶)項目，交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；非正常的項目。v函證的方式函證的方式：積極式函證和消極式函證o積極式函證，即向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求他證實所函證的欠款是否正確，無論對錯都要求復(fù)函。o消極式函證：函證的款項相符時不必復(fù)函，只有在款項不

17、符時才要求債務(wù)人復(fù)函。v以下情況采用積極式函證較好：以下情況采用積極式函證較好：1)被審計單位個別賬戶的欠款金額較大；2)注冊會計師有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。v以下情況采用消極式函證較好：以下情況采用消極式函證較好：1)被審計單位相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險評估為低水平；2)預(yù)計應(yīng)收賬款差錯率較低；3)欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多；4)有理由相信大多數(shù)被函證者都能認(rèn)真對待詢證函，并對不正確的情況予以反饋。v以下情況兩者結(jié)合起來使用更好：以下情況兩者結(jié)合起來使用更好：對于大多金額賬項采用積極式函證；對于小金額賬項采用消極式函證。v函證時間的選擇。函證時間的選擇。一般以

18、資產(chǎn)負(fù)債表日顯截止日是，充分考慮對方復(fù)函的時間，在期后適當(dāng)時間內(nèi)實施。v函證的控制。函證的控制。o注冊會計師應(yīng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。o采用積極式函證而沒有得到復(fù)函的，應(yīng)考慮對重要賬戶余額或其他信息再次函證，兩至三次后若得不到答復(fù)，應(yīng)考慮采用必要的替代審計程序。v函證結(jié)果差異的分析：函證結(jié)果差異的分析：差異的形成可能是由于雙方登記入賬的時間不同，或能是由于一方或雙方記賬錯誤，也可能是有弄虛作假行為。v對函證結(jié)果的總結(jié)和評價對函證結(jié)果的總結(jié)和評價o注冊會計師應(yīng)重新考慮：對內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng)；控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；分析性復(fù)核的結(jié)果是否適當(dāng)；相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)?；o如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的。o若函證結(jié)果表明存在審計差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計差錯是多少，估算未被