第十一章負(fù)債及借款費(fèi)用

1、第十一章 負(fù)債及借款費(fèi)用1. 本章內(nèi)容比較重要，長(zhǎng)期負(fù)債和借款費(fèi)用可以單獨(dú)出客觀題或主觀題，二者也可以結(jié)合出題，2012年綜合題涉及固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和借款費(fèi)用章節(jié)內(nèi)容的綜合,綜合性比較強(qiáng)；還可以進(jìn)一步與固定資產(chǎn)的后續(xù)核算等結(jié)合出題。從歷年考試情況來(lái)看，本章重點(diǎn)內(nèi)容是普通債券和本章重點(diǎn)內(nèi)容是普通債券和可轉(zhuǎn)換公司債券的核算、融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)及可轉(zhuǎn)換公司債券的核算、融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)及承租人的有關(guān)核算、專門借款、一般借款資本化承租人的有關(guān)核算、專門借款、一般借款資本化金額的確定等。金額的確定等?？记榉治?. 2015年教材主要變化（1）增加“應(yīng)付職工薪酬”一節(jié)內(nèi)容；（2）增加金融負(fù)債與權(quán)益工

2、具的區(qū)分內(nèi)容；（3）將可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成分的公允價(jià)值計(jì)人“資本公積一其他資本公積”改為計(jì)人“其他權(quán)益工具”；（4）增加優(yōu)先股，永續(xù)債等金融工具的會(huì)計(jì)處理。考情分析一、職工薪酬的內(nèi)容 職工，是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員。未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由企業(yè)正式任命，但向企業(yè)所提供服務(wù)與職工所提供服務(wù)類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務(wù)中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務(wù)的人員。第一節(jié) 應(yīng)付職工薪酬 職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或終止勞動(dòng)合同關(guān)系而給予的各種形式的報(bào)酬或補(bǔ)償。職工薪酬包括短期薪酬、帶薪

3、缺勤、離職后福利、辭退福利和其他長(zhǎng)期職工福利。企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。二、職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量（一）短期薪酬1一般短期薪酬的確認(rèn)和計(jì)量（1）貨幣性短期薪酬借：生產(chǎn)成本（生產(chǎn)工人） 制造費(fèi)用（車間管理人員） 管理費(fèi)用（行政管理人員） 銷售費(fèi)用（銷售人員） 在建工程（基建人員） 研發(fā)支出（研發(fā)人員） 貸：應(yīng)付職工薪酬一工資 一職工福利 一社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 一住房公積金 一工會(huì)經(jīng)費(fèi) 一職工教育經(jīng)費(fèi)等（2）非貨幣性福利的計(jì)量以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為福利1）決定發(fā)放非貨幣性福利借：生產(chǎn)成本 管理費(fèi)用 在建工程 研發(fā)支出等 貸：應(yīng)付職工薪酬一非貨幣性

4、福利（計(jì)稅價(jià)+銷項(xiàng)稅額）2）將自產(chǎn)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)放時(shí)借：應(yīng)付職工薪酬一非貨幣性福利 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：庫(kù)存商品【單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，銷售和進(jìn)口貨物適用的增值稅稅率為17。2015年1月甲公司董事會(huì)決定將本公司生產(chǎn)的500件產(chǎn)品作為福利發(fā)放給公司管理人員。該批產(chǎn)品的單位成本為1.2萬(wàn)元，市場(chǎng)銷售價(jià)格為每件2萬(wàn)元（不含增值稅稅額）。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，甲公司在2015年因該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額為（）萬(wàn)元。A600 B770C1 000 D1 170答案：D解析：甲公司2015年因該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額=5002（1+1

5、7）=1 170（萬(wàn)元）。以外購(gòu)商品發(fā)放給職工作為福利1）購(gòu)入時(shí)借：庫(kù)存商品等， 應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 貸：銀行存款2）決定發(fā)放非貨幣性福利時(shí)借：生產(chǎn)成本 管理費(fèi)用 在建工程 研發(fā)支出等 貸：應(yīng)付職工薪酬一非貨幣性福利3）發(fā)放時(shí)借：應(yīng)付職工薪酬一非貨幣性福利 貸：庫(kù)存商品 應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）2短期帶薪缺勤的確認(rèn)和計(jì)量 帶薪缺勤應(yīng)當(dāng)分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤兩類。（1）累積帶薪缺勤 累積帶薪缺勤是指帶薪權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)可以在未來(lái)期間使用。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)從而增加了其未來(lái)享有的帶薪缺勤權(quán)利時(shí)，確認(rèn)與累積帶薪缺勤相關(guān)的職工

6、薪酬，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額計(jì)量。（2）非累積帶薪缺勤 非累積帶薪缺勤是指帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時(shí)也無(wú)權(quán)獲得現(xiàn)金支付。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工實(shí)際發(fā)生缺勤的會(huì)計(jì)期間確認(rèn)與非累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬。通常情況下，與非累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬已經(jīng)包含在企業(yè)每期向職工發(fā)放的工資薪酬中，因此，不必額外作相應(yīng)的賬務(wù)處理?！締芜x題】甲公司共有200名職工，其中50名為總部管理人員，150名為直接生產(chǎn)工人。從2015年1月1日起，該公司實(shí)行累積帶薪缺勤制度。該制度規(guī)定，每名職工每年可享受5個(gè)工作日帶薪年休假，未使用的年休假只能向后結(jié)轉(zhuǎn)

7、一個(gè)日歷年度，超過1年未行使的權(quán)利作廢；職工休年休假時(shí)，首先使用當(dāng)年享受的權(quán)利，不足部分再?gòu)纳夏杲Y(jié)轉(zhuǎn)的帶薪年休假中扣除；職工離開公司時(shí)，對(duì)未使用的累積帶薪年休假無(wú)權(quán)獲得現(xiàn)金支付。2015年12月31日，每個(gè)職工當(dāng)年平均未使用帶薪年休假為2天。甲公司預(yù)計(jì)2016年150名直接生產(chǎn)工人將享受不超過5天的帶薪年休假，剩余50名總部管理人員每人將平均享受6天年休假，該公司平均每名職工每個(gè)工作日工資為400元。甲公司2015年年末因帶薪缺勤計(jì)入管理費(fèi)用的金額為（）元。A20 000 B120 000C60 000 D0答案：A解析：甲公司2015年年末應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)由于累積未使用的帶薪年休假而導(dǎo)致預(yù)期將支付的

8、工資負(fù)債，根據(jù)甲公司預(yù)計(jì)2016年職工的年休假情況。只有50名總部管理人員會(huì)使用2015年的未使用帶薪年休假1天（6-5），而其他2015年累計(jì)未使用的都將失效，所以應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額=50（6-5）400=20 000（元）。3短期利潤(rùn)分享計(jì)劃的確認(rèn)和計(jì)量 短期利潤(rùn)分享計(jì)劃是指因職工提供服務(wù)而與職工達(dá)成的基于利潤(rùn)或其他經(jīng)營(yíng)成果提供薪酬的協(xié)議。長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃屬于其他長(zhǎng)期職工福利。【單選題】甲公司于2015年年初制訂和實(shí)施了一項(xiàng)短期利潤(rùn)分享計(jì)劃。以對(duì)公司管理層進(jìn)行激勵(lì)。該計(jì)劃規(guī)定，公司全年的凈利潤(rùn)指標(biāo)為2 000萬(wàn)元，如果在公司管理層的努力下完成的凈利潤(rùn)超過2 000萬(wàn)元，公司管理層可以分享

9、超過2 000萬(wàn)元凈利潤(rùn)部分的10作為額外報(bào)酬。假定至2015年12月31日，甲公司2015年全年實(shí)際完成凈利潤(rùn)2 500萬(wàn)元。假定不考慮離職等其他因素，甲公司2015年12月31日因該項(xiàng)短期利潤(rùn)分享計(jì)劃應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額為（）萬(wàn)元。A250 B50C200 D0答案：B解析：應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額=（2 500-2 000）10=50（萬(wàn)元）。（二）離職后福利 離職后福利計(jì)劃，是指企業(yè)與職工就離職后福利達(dá)成的協(xié)議，或者企業(yè)為向職工提供離職后福利制定的規(guī)章或辦法等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和義務(wù)情況，將離職后福利計(jì)劃分類為設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃兩種類型?！咀⒁狻吭谠O(shè)定提存計(jì)劃下，風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)

10、上要由職工來(lái)承擔(dān)。在設(shè)定受益計(jì)劃下，風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)上由企業(yè)來(lái)承擔(dān)。1設(shè)定提存計(jì)劃的確認(rèn)和計(jì)量 設(shè)定提存計(jì)劃，是指企業(yè)向單獨(dú)主體（如基金等）繳存固定費(fèi)用后，不再承擔(dān)進(jìn)一步支付義務(wù)的離職后福利計(jì)劃。對(duì)于設(shè)定提存計(jì)劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日為換取職工在會(huì)計(jì)期間提供的服務(wù)而應(yīng)向單獨(dú)主體繳存的提存金，確認(rèn)為職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。2設(shè)定受益計(jì)劃的確認(rèn)和計(jì)量 設(shè)定受益計(jì)劃，是指除設(shè)定提存計(jì)劃以外的離職后福利計(jì)劃。當(dāng)企業(yè)負(fù)有下列義務(wù)時(shí)，該計(jì)劃就是一項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃：計(jì)劃福利公式不僅僅與提存金金額相關(guān)，且要求企業(yè)在資產(chǎn)不足以滿足該公式的福利時(shí)提供進(jìn)一步的提存金；或者通過計(jì)劃間接地或直接地對(duì)提存

11、金的特定回報(bào)作出擔(dān)保。注意區(qū)分設(shè)定受益計(jì)劃應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額和應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益的金額（1）計(jì)入當(dāng)期損益金額包括：當(dāng)期服務(wù)成本；過去服務(wù)成本；結(jié)算利得和損失；設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額。（2）計(jì)入其他綜合收益的金額包括：精算利得和損失；計(jì)劃資產(chǎn)回報(bào)，扣除包括在設(shè)定受益凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額；資產(chǎn)上限影響的變動(dòng)，扣除包括在設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額。（三）辭退福利 企業(yè)向職工提供辭退福利的，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)不能單方面撤回因解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議所提供的辭退福利時(shí)、企業(yè)確認(rèn)涉及支付辭退福利的重組相關(guān)的成本或費(fèi)用時(shí)兩者孰早日，確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的職工薪酬負(fù)債，

12、并計(jì)入當(dāng)期損益。借：管理費(fèi)用 貸：應(yīng)付職工薪酬 對(duì)于辭退福利預(yù)期在年度報(bào)告期間期末后十二個(gè)月內(nèi)不能完全支付的辭退福利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)適用其他長(zhǎng)期職工福利的相關(guān)規(guī)定。對(duì)于職工雖然沒有與企業(yè)解除勞動(dòng)合同，但未來(lái)不再為企業(yè)提供服務(wù)，不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)承諾提供實(shí)質(zhì)上具有辭退福利性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償?shù)模绨l(fā)生“內(nèi)退”的情況，在其正式退休日期之前應(yīng)當(dāng)比照辭退福利處理，在其正式退休日期之后，應(yīng)當(dāng)按照離職后福利處理。（四）其他長(zhǎng)期職工福利 企業(yè)向職工提供的其他長(zhǎng)期職工福利，符合設(shè)定提存計(jì)劃條件的，應(yīng)當(dāng)按照設(shè)定提存計(jì)劃的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)向職工提供的其他長(zhǎng)期職工福利，符合設(shè)定受益計(jì)劃條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照設(shè)

13、定受益計(jì)劃的有關(guān)規(guī)定，確認(rèn)和計(jì)量其他長(zhǎng)期職工福利凈負(fù)債或凈資產(chǎn)。在報(bào)告期末,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其他長(zhǎng)期職工福利產(chǎn)生的職工薪酬成本確認(rèn)為下列組成部分：（1）服務(wù)成本。（2）其他長(zhǎng)期職工福利凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額。（3）重新計(jì)量其他長(zhǎng)期職工福利凈負(fù)債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動(dòng)。 為了簡(jiǎn)化相關(guān)會(huì)計(jì)處理，上述項(xiàng)目的總凈額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。一、長(zhǎng)期借款 長(zhǎng)期借款，是指企業(yè)從銀行或其他金融機(jī)構(gòu)借人的期限在一年以上（不含一年）的借款。長(zhǎng)期借款的有關(guān)賬務(wù)處理如下：第二節(jié) 長(zhǎng)期負(fù)債【提示】期初攤余成本等于上期末長(zhǎng)期借款賬面價(jià)值。初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日到期歸還借：銀行存款長(zhǎng)期借款利息調(diào)整貸：長(zhǎng)期借款本金借：

14、在建工程、制造費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、研發(fā)支出等（期初攤余成本實(shí)際利率）貸：應(yīng)付利息或長(zhǎng)期借款應(yīng)計(jì)利息（借款本金*合同利率） 長(zhǎng)期借款利息調(diào)整（差額，可能在借方）借：長(zhǎng)期借款本金 應(yīng)計(jì)利息在建工程等（歸還當(dāng)期期初至到期時(shí)利息）貸：銀行存款長(zhǎng)期借款利息調(diào)整二、應(yīng)付債券（一）金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分金融工具具有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)金融負(fù)債金融工具沒有包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，也沒有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算非衍生工具：不包括交付非固

15、定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù)（可變數(shù)量為金融負(fù)債）權(quán)益工具衍生工具：只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算【注意】（1）對(duì)于附有或有結(jié)算條款的金融工具，一般確認(rèn)為金融負(fù)債。（2）對(duì)于存在結(jié)算選擇權(quán)的衍生工具，一般確認(rèn)為金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。（3）企業(yè)發(fā)行的一項(xiàng)非衍生工具同時(shí)包含金融負(fù)債成分和權(quán)益工具成分的，應(yīng)于初始計(jì)量時(shí)先確定金融負(fù)債成分的公允價(jià)值（包括其中可能包含的非權(quán)益性嵌入衍生工具的公允價(jià)值），再?gòu)膹?fù)合金融工具公允價(jià)值中扣除負(fù)債成分的公允價(jià)值，作為權(quán)益工具成分的價(jià)值。（4）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)金融工具（或其組成部分）進(jìn)行分類時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考

16、慮集團(tuán)成員和金融工具的持有方之間達(dá)成的所有條款和條件。如果集團(tuán)作為一個(gè)整體由于該工具承擔(dān)了交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)行結(jié)算的義務(wù)，則該工具應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債。非衍生工具，是金融工具中的母類工具，也就是一般金融市場(chǎng)中的基本金融工具，包括貨幣、債券、可轉(zhuǎn)換債券、股票等等 衍生工具：由另一種證券（股票， 債券， 貨幣或者商品) 構(gòu)成或衍生而來(lái)的交易。 衍生工具包括遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。期權(quán)是一種最典型的衍生工具 【一言以蔽之】金融負(fù)債是將來(lái)以支付企業(yè)的資產(chǎn)（現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等）進(jìn)行結(jié)算；

17、權(quán)益工具是將來(lái)以支付企業(yè)的權(quán)益（股份、所有權(quán)）等進(jìn)行結(jié)算。這是區(qū)分兩者的最根本的判斷方法。實(shí)際情況可能會(huì)很復(fù)雜，主要看合同條款。但合同條款再?gòu)?fù)雜，最終一定會(huì)涉及到支付方式。（二）公司債券內(nèi)容會(huì)計(jì)處理1.一般公司債券（1）發(fā)行時(shí)借：銀行存款（實(shí)際收到的款項(xiàng)） 貸：應(yīng)付債券面值（所發(fā)行債券的面值） 利息調(diào)整(倒擠差額，或借記) （面值發(fā)行 票面利率=市場(chǎng)利率；溢價(jià)發(fā)行 票面利率市場(chǎng)利率；折價(jià)發(fā)行 票面利率市場(chǎng)利率）【注意】一般公司債券的發(fā)行價(jià)格（公允價(jià)值）的計(jì)算方法內(nèi)容會(huì)計(jì)處理1.一般公司債券（2）后續(xù)期間(按實(shí)際利率法攤銷利息調(diào)整)借：在建工程、財(cái)務(wù)費(fèi)用等（期初攤余成本實(shí)際利率） 應(yīng)付債券利息調(diào)

18、整(倒擠差額，或貸記) 貸：應(yīng)付利息（債券面值X票面利率） 分期付息債券 應(yīng)付債券應(yīng)計(jì)利息（債券面值X票面利率） 一次還本付息債券（3）到期時(shí)分期付息、一次還本方式：借：應(yīng)付債券面值 應(yīng)計(jì)利息（一次還本付息債券） 應(yīng)付利息（分期付息債券） 貸：銀行存款【注意】期初攤余成本等于上期末應(yīng)付債券的賬面價(jià)值。 一般公司債券的核算是重點(diǎn)，經(jīng)常以客觀題或計(jì)算分析題的形式出現(xiàn)。教材例11-2【單選題】某股份有限公司于2014年1月1日發(fā)行3年期，于次年起每年1月1日付息、到期一次還本的公司債券，債券面值為200萬(wàn)元，票面年利率為5，實(shí)際年利率為6，發(fā)行價(jià)格為196.65萬(wàn)元，另支付發(fā)行費(fèi)用2萬(wàn)元。按實(shí)際利率

19、法確認(rèn)利息費(fèi)用。該債券2015年度確認(rèn)的利息費(fèi)用為（）萬(wàn)元。A11.78 B12C10 D11.68答案：A答案解析：該債券2014年度確認(rèn)的利息費(fèi)用=（196.65-2）6=11.68（萬(wàn)元），2015年度確認(rèn)的利息費(fèi)用=（194.65+11.68-2005）6=11.78（萬(wàn)元）。2.可轉(zhuǎn)換公司債券（1）發(fā)行時(shí)計(jì)量原則應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)將其包含的負(fù)債成份和權(quán)益成份進(jìn)行分拆，將負(fù)債成份確認(rèn)為應(yīng)付債券，將權(quán)益成份確認(rèn)為其他權(quán)益工具。對(duì)于發(fā)行時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在負(fù)債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)?。?fù)債成份的初始確認(rèn)金額=未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值分配的交易費(fèi)用權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額=發(fā)

20、行價(jià)格總額一負(fù)債成份分配的交易費(fèi)用會(huì)計(jì)處理借：銀行存款 貸：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券面值 可轉(zhuǎn)換公司債券利息調(diào)整（負(fù)債成份的初始確認(rèn)金額一面值，或借記） 其他權(quán)益工具（權(quán)益成份公允價(jià)值）2.可轉(zhuǎn)換公司債券（2）轉(zhuǎn)股前可轉(zhuǎn)換公司債券的負(fù)債成份，在轉(zhuǎn)換為股份前，其會(huì)計(jì)處理與一般公司債券相同，即按照實(shí)際利率和攤余成本確認(rèn)利息費(fèi)用，按面值和票面利率確認(rèn)應(yīng)付債券，差額作為利息調(diào)整進(jìn)行攤銷。（3）轉(zhuǎn)股時(shí)借：應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券面值利息調(diào)整（賬面余額） 其他權(quán)益工具（原確認(rèn)的權(quán)益成份公允價(jià)值） 貸：股本（股票面值X轉(zhuǎn)換的股數(shù)） 資本公積股本溢價(jià)（差額） 銀行存款（以現(xiàn)金支付的不足轉(zhuǎn)換1股的部分）教材例11-

21、3【單選題】甲公司2015年1月1日發(fā)行三年期可轉(zhuǎn)換公司債券，實(shí)際發(fā)行價(jià)款200 000萬(wàn)元，其中負(fù)債成分的公允價(jià)值為180 000萬(wàn)元。假定發(fā)行債券時(shí)另支付發(fā)行費(fèi)用600萬(wàn)元。甲公司發(fā)行債券時(shí)應(yīng)確認(rèn)的“其他權(quán)益工具”科目的金額為（）萬(wàn)元。A19 940 B20 000C179 940 D179 460答案：A答案解析：發(fā)行費(fèi)用應(yīng)在負(fù)債成分和權(quán)益成分之間按公允價(jià)值比例分?jǐn)?，?quán)益成分應(yīng)承擔(dān)的發(fā)行費(fèi)用=600（200 000-180 000）200 000=60（萬(wàn)元），發(fā)行債券時(shí)應(yīng)確認(rèn)的“其他權(quán)益工具”科目的金額=（200 000-180 000）-60=19 940（萬(wàn)元）。（三）優(yōu)先股、永續(xù)

22、債等金融工具 對(duì)于歸類為權(quán)益工具的金融工具，無(wú)論其名稱中是否包含“債”，其利息支出或股利分配都應(yīng)當(dāng)作為發(fā)行企業(yè)的利潤(rùn)分配，其回購(gòu)、注銷等作為權(quán)益的變動(dòng)處理；對(duì)于歸類為金融負(fù)債的金融工具，無(wú)論其名稱中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原則上按照借款費(fèi)用進(jìn)行處理，其回購(gòu)或贖回產(chǎn)生的利得或損失等計(jì)入當(dāng)期損益。1發(fā)行方的賬務(wù)處理（1）發(fā)行方發(fā)行的金融工具歸類為債務(wù)工具并以攤余成本計(jì)量的與一般公司債券核算相同。（2）發(fā)行方發(fā)行的金融工具歸類為權(quán)益工具的借：銀行存款 貸：其他權(quán)益工具優(yōu)先股、永續(xù)債等在存續(xù)期間分派股利借：利潤(rùn)分配一應(yīng)付優(yōu)先股股利、應(yīng)付永續(xù)債利息等 貸：應(yīng)付股利一優(yōu)先股股利、永續(xù)債利息等（

23、3）權(quán)益工具與金融負(fù)債重分類權(quán)益工具重分類為金融負(fù)債借：其他權(quán)益工具一優(yōu)先股、永續(xù)債等（賬面價(jià)值） 貸：應(yīng)付債券一優(yōu)先股、永續(xù)債等（面值） 一優(yōu)先股、永續(xù)債等（利息調(diào)整）（應(yīng)付債券公允價(jià)值與面值的差額）（或借方） 資本公積一資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）（重分類后公允價(jià)值與應(yīng)付債券賬面價(jià)值的差額）（或借方）【注意】如果資本公積不夠沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。下同金融負(fù)債重分類為權(quán)益工具借：應(yīng)付債券一優(yōu)先股、永續(xù)債等（面值） 一優(yōu)先股、永續(xù)債等（利息調(diào)整）（利息調(diào)整余額）（或貸方） 貸：其他權(quán)益工具一優(yōu)先股、永續(xù)債等（4）發(fā)行方按合同條款約定將發(fā)行的除普通股以外的金融工具轉(zhuǎn)換為普通股借：應(yīng)付債

24、券（賬面價(jià)值） 其他權(quán)益工具（賬面價(jià)值） 貸：實(shí)收資本（或股本）（面值） 資本公積一資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）（差額） 銀行存款（支付現(xiàn)金）2投資方的賬務(wù)處理 如果投資方因持有發(fā)行方發(fā)行的金融工具而對(duì)發(fā)行方擁有控制、共同控制或重大影響的，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)一長(zhǎng)期股權(quán)投資和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)一企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量；投資方需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)一合并財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)定編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。三、長(zhǎng)期應(yīng)付款 長(zhǎng)期應(yīng)付款，是指企業(yè)除長(zhǎng)期借款和應(yīng)付債券以外的其他各種長(zhǎng)期應(yīng)付款項(xiàng)，包括應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)、以分期付款方式購(gòu)人固定資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)等。（一）融資租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn) 承租

25、人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。滿足以下標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃理解角度基本原則（1）協(xié)議約定租賃期滿資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移所有權(quán)轉(zhuǎn)移遵循實(shí)質(zhì)重于形式要求，判斷租賃資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移（2）可合理確定承租人將行使優(yōu)惠購(gòu)買權(quán)（3）租賃開始日最低租賃付款（收款）額的現(xiàn)值幾乎等于資產(chǎn)公允價(jià)值（90%及以上）購(gòu)買了資產(chǎn)價(jià)值或使用價(jià)值的大部分（4）租賃期占資產(chǎn)使用壽命大部分（75%及以上）（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如不做較大調(diào)整，只有承租人才能使用專用性【注意】租賃資產(chǎn)使用壽命：指剩余使用壽命。如果是舊資產(chǎn)，在其對(duì)外租賃時(shí)，已經(jīng)使用的壽命不能超過其在全新時(shí)預(yù)計(jì)使用壽命的

26、75%。（二）融資租賃相關(guān)概念1.資產(chǎn)余值：租賃資產(chǎn)期滿時(shí)的公允價(jià)值承租人而言：承租人擔(dān)保余值+承租人有關(guān)第三方擔(dān)保余值2.擔(dān)保余值出租人而言：承租人而言擔(dān)保余值+獨(dú)立第三方擔(dān)保余值3.未擔(dān)保余值：資產(chǎn)余值出租人而言擔(dān)保余值有擔(dān)保：年租金之和+承租人而言的擔(dān)保余值4.最低租賃付款額無(wú)擔(dān)保：年租金之和+優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)5.初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。6.履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員

27、培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。7.或有租金，是指金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。 由于或有租金的金額不周定，無(wú)法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)?，因此或有租金在?shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)人當(dāng)期損益。8租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率?！締芜x題】2013年12月31日，甲公司從乙公司租入生產(chǎn)用設(shè)備一臺(tái)，租賃合同約定：租期為2014年1月1日2023年12月31日，共10年；年租金為100萬(wàn)元。租賃期滿后，甲公司將設(shè)備退還給乙

28、公司。甲公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為60萬(wàn)元，擔(dān)保公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為30萬(wàn)元。租賃開始日預(yù)計(jì)資產(chǎn)的使用壽命為12年，公允價(jià)值為620萬(wàn)元，實(shí)際利率為10。則下列說法不正確的是（ ）。（PA，10，10）6.1446A相對(duì)于乙公司而言的擔(dān)保余值為90萬(wàn)元B相對(duì)于甲公司而言的擔(dān)保余值為60萬(wàn)元C甲公司的最低租賃付款額為1 060萬(wàn)元D此租賃為經(jīng)營(yíng)租賃答案：D答案解析：在租賃開始日，租賃期租賃資產(chǎn)的使用壽命10/1283.3375，所以本題屬于融資租賃。相對(duì)于乙公司而言的擔(dān)保余值為90（60+30）萬(wàn)元。（三）承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理內(nèi)容會(huì)計(jì)處理1.租賃期開始日借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)（租賃開始日租

29、賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者十初始直接費(fèi)用） 現(xiàn)值/本金 未確認(rèn)融資費(fèi)用利息 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款（最低租賃付款額） 終值/本利和 銀行存款等（初始直接費(fèi)用） 內(nèi)容會(huì)計(jì)處理2.未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偅?）分?jǐn)偡椒ò磳?shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)偂Ｃ科趹?yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用=應(yīng)付本金的期初余額x分?jǐn)偮势诔醣窘鹌诔蹰L(zhǎng)期應(yīng)付款賬面余額（本利和）期初未確認(rèn)融資費(fèi)用賬面余額（利息）分?jǐn)偮实拇_定：了解一下即可，考試一般會(huì)指出用什么作為分?jǐn)偮?。?）固定資產(chǎn)以最低租賃付款額現(xiàn)值為基礎(chǔ)入賬：出租人租賃內(nèi)含利率；合同利率；銀行同期貸款利率（2）固定資產(chǎn)以其公允價(jià)值為基礎(chǔ)入賬：重新計(jì)算的折現(xiàn)率，該分

30、攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值相等的折現(xiàn)率。（2）會(huì)計(jì)處理借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用【單選題】A租賃公司于200年12月31日將一臺(tái)公允價(jià)值為2 800萬(wàn)元的大型專用設(shè)備以融資租賃方式租賃給B企業(yè)。雙方簽訂合同，從201年1月1日起B(yǎng)企業(yè)租賃該設(shè)備3年，每年末支付租金800萬(wàn)元，B企業(yè)的母公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為500萬(wàn)元，擔(dān)保公司擔(dān)保金額為300萬(wàn)元。租賃合同規(guī)定的租賃年利率為7%，租賃期滿日估計(jì)資產(chǎn)余值為900萬(wàn)元，B公司在租賃談判過程中發(fā)生手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)等合計(jì)100萬(wàn)元。在租賃期開始日，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值是（）。A2 507.60萬(wàn)元B2 607.60萬(wàn)元C2 800萬(wàn)

31、元D2 900萬(wàn)元答案：B答案解析：最低租賃付款額的現(xiàn)值800/1.07800/1.072800/1.073500/1.0732 507.60（萬(wàn)元），小于其公允價(jià)值2 800萬(wàn)元，所以租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值2 507.601002 607.60（萬(wàn)元）。 內(nèi)容 會(huì)計(jì)處理3.租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提折舊政策計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí)，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)提折舊固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。折舊期間如果能夠合理確定租賃期滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的使用壽命作為折舊期間；如果無(wú)法合理確定租賃期滿時(shí)承租人能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短者作為折舊期間。注意：

32、有擔(dān)保：租賃資產(chǎn)入賬值承租人而言擔(dān)保余值無(wú)擔(dān)保：租賃資產(chǎn)入賬值優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)折舊總額 內(nèi)容會(huì)計(jì)處理4.履約成本的會(huì)計(jì)處理履約成本發(fā)生時(shí)通常應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益借：管理費(fèi)用等 貸：銀行存款5.或有租金的會(huì)計(jì)處理在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益或有租金以銷售百分比、使用量等為依據(jù)計(jì)算的借：銷售費(fèi)用 貸：銀行存款或有租金以物價(jià)指數(shù)為依據(jù)計(jì)算的借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：銀行存款6.出租人提供激勵(lì)措施的處理出租人提供免租期的，承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個(gè)租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用及相應(yīng)的負(fù)債。出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用的，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，按扣除后的租金費(fèi)用

33、余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂！締芜x題】某項(xiàng)融資租賃，起租日為2012年12月31日，最低租賃付款額現(xiàn)值為350萬(wàn)元（與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值相等），承租人另發(fā)生安裝費(fèi)10萬(wàn)元，設(shè)備于2013年6月20日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，承租人擔(dān)保余值為30萬(wàn)元，未擔(dān)保余值為15萬(wàn)元，租賃期為6年，設(shè)備尚可使用年限為8年。承租人對(duì)租入的設(shè)備采用年限平均法計(jì)提折舊。該設(shè)備在2013年應(yīng)計(jì)提的折舊額為（）萬(wàn)元。A30B22C28.64D24答案：A答案解析：該設(shè)備在2013年應(yīng)計(jì)提的折舊額=（350+10-30）（612-6） 6=30（萬(wàn)元）。7.租賃期滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理（1）返還租賃資產(chǎn)存在承租人擔(dān)保余值借：累計(jì)

34、折舊 長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款（擔(dān)保余值） 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)不存在承租人擔(dān)保余值借：累計(jì)折舊 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)（2）優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)則視同該項(xiàng)租賃一直存在而做出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒有續(xù)租，支付違約金時(shí)借：營(yíng)業(yè)外支出 貸：銀行存款7.租賃期滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理（3）留購(gòu)租賃資產(chǎn)支付購(gòu)買價(jià)款時(shí)借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款（優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)） 貸：銀行存款結(jié)轉(zhuǎn)資產(chǎn)所有權(quán)借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn) 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)【例11-4】211年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：（1）租賃標(biāo)的物：數(shù)控機(jī)床。（2

35、）租賃期開始日：租賃物運(yùn)抵A公司生產(chǎn)車間之日（即2 x 12年1月1日）。（3）租賃期：從租賃期開始日算起36個(gè)月（即212年1月1日至214年12月31日）。（4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900 000元。（5）該機(jī)床在212年1月1日的公允價(jià)值為2 500 000元。（6）租賃合同規(guī)定的利率為8(年利率)。（7）該機(jī)床為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年，不需安裝調(diào)試。（8）213年和214年，A公司每年按該機(jī)床所生產(chǎn)產(chǎn)品的年銷售收入的1向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。 A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)9 800元。213年和214年，A公

36、司使用該數(shù)控機(jī)床生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售收入分別為8 000 000元和10 000 000元。213年12月31日，A公司以銀行存款支付該機(jī)床的維護(hù)費(fèi)2 800元。214年1 2月31日，A公司將該機(jī)床退還B公司。A公司（承租人）的會(huì)計(jì)處理如下：（1）租賃開始日的會(huì)計(jì)處理第一步，判斷租賃類型。 本例中，租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60（小于75），沒有滿足融資租賃的第3條判斷標(biāo)準(zhǔn)；最低租賃付款額的現(xiàn)值為2 319 390元(計(jì)算過程見下文)，大于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90,即2 250 000元（2 500 00090），滿足融資租賃的第4條判斷標(biāo)準(zhǔn)，因此，A公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資

37、租賃。第二步，計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值。 本例中A公司不知道出租人的租賃內(nèi)合利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率8作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。 最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值=900 0003+0=2 700 000（元） 最低租賃付款額的現(xiàn)值=900 000（PA，8，3）=900 0002.5771=2 319 390（元）租賃資產(chǎn)公允價(jià)值2 500 000元 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)租賃規(guī)定的孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為其折現(xiàn)值2 319 390元加上初始直接費(fèi)用9 800元，即2 329 190元。第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用。 未

38、確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額一最低租賃付款額現(xiàn)值=2 700 000-2 319 390=380 610（元）第四步，進(jìn)行具體賬務(wù)處理。借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 數(shù)控機(jī)床 2 329 190 未確認(rèn)融資費(fèi)用 380 610 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款B公司 應(yīng)付融資租賃款 2 700 000 銀行存款 9 800（2）分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?由于租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用分?jǐn)偮?，?。第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（見表）。 單位：元 日 期 租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額 應(yīng)付本金余額（a）（b）=

39、期初（d）8（c）=（a）-（b）（d）=期初（d）-（c）（1）2 x 12年1月1日2 319 390（2）2 x 12年12月31日900 000185 551.2714 448.81 604 941.2（3）213年12月31日900 000128 395.3771 604.7833 336.5（4）214年12月31日900 00066 663.5*833 336.50合 計(jì)2 700 000380 6102 319 390*尾數(shù)調(diào)整：900 000-833 336.5=66 663.5（元）第三步，進(jìn)行具體賬務(wù)處理。212年12月31日，支付第l期租金時(shí)借：長(zhǎng)期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資

40、租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 000212年1月至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)每月財(cái)務(wù)費(fèi)用=185 551.212=15 462.6（元）借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 15 462.6 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 15 462.6213年12月31日，支付第2期租金時(shí)借：長(zhǎng)期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資租賃款 900 000 貸：銀行存款 900 000213年1月至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)每月財(cái)務(wù)費(fèi)用=128 395.312=10 699.61（元）借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 10 699.61 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 10 699.61214年12月31日，支付第3期租金時(shí)借：長(zhǎng)期應(yīng)付款B公司應(yīng)付融資租賃款 9

41、00 000 貸：銀行存款 900 000214年1月至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)每月財(cái)務(wù)費(fèi)用=66 663.512=5 555.29（元）借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 5 555.29 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 5 555.29（3）履約成本的會(huì)計(jì)處理2 x 13年12月31日，A公司發(fā)生該機(jī)床的維護(hù)費(fèi)2 800元時(shí)借：管理費(fèi)用 2 800 貸：銀行存款 2 800（4）或有租金的會(huì)計(jì)處理213年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，A公司應(yīng)向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入80 000元借：銷售費(fèi)用80 000 貸：其他應(yīng)付款B公司 80 000214年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，A公司應(yīng)向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入100 00

42、0元借：銷售費(fèi)用 100 000 貸：其他應(yīng)付款B公司 100 000（5）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理214年12月31日，A公司將該機(jī)床退還B公司時(shí)借：累計(jì)折舊 2 329 190 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 數(shù)控機(jī)床 2 329 190（二）具有融資性質(zhì)的延期付款購(gòu)買資產(chǎn)借：固定資產(chǎn)/在建工程（購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值） 未確認(rèn)融資費(fèi)用（差額） 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（支付的價(jià)款總額）一、借款費(fèi)用的范圍與確認(rèn)原則 借款費(fèi)用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本，包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。（一）借款費(fèi)用的內(nèi)容1借款利息2折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷3輔助費(fèi)用4外幣借款發(fā)

43、生的匯兌差額注意：1發(fā)行債券產(chǎn)生的折價(jià)或溢價(jià)不屬于借款費(fèi)用；2融資租賃中承租人確認(rèn)的融資費(fèi)屬于借款費(fèi)用。3. 對(duì)于企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費(fèi)用，不應(yīng)包括在借款費(fèi)用中。第三節(jié) 借款費(fèi)用【多選題（真題）】下列各項(xiàng)中，屬于借款費(fèi)用的有（）。A銀行借款的利息 B債券溢價(jià)的攤銷C債券折價(jià)的攤銷 D發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)答案：ABC答案解析：借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。選項(xiàng)D，發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)，是權(quán)益性融資費(fèi)用，不屬于借款費(fèi)用。（二）借款費(fèi)用的確認(rèn)原則確認(rèn)原則1可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)人

44、相關(guān)資產(chǎn)成本；2其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。（范圍擴(kuò)大）符合資本化條件的存貨包括企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）開發(fā)的用于對(duì)外出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品、企業(yè)制造的用于對(duì)外出售的大型機(jī)械設(shè)備等。相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間是指為資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)所必需的時(shí)間，通常為1年以上（含1年）。（三）借款費(fèi)用資本化的借款范圍1.專門借款是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借人的款項(xiàng)2.一般借款是指除專門借款以外的其他借款。（只有在購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件

45、的資產(chǎn)占用了一般借款時(shí)，才有資本化問題）【多選題】下列關(guān)于借款費(fèi)用的表述中，不正確的有（）。A符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過1年以上時(shí)間的購(gòu)建或生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)B為無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)而發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用C可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本D購(gòu)入后需要安裝的資產(chǎn)，屬于符合資本化條件的資產(chǎn)答案：ABD答案解析：選項(xiàng)A，“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”通常為一年以上（含1年）；選項(xiàng)B，符合條件的情況下可以資本化；選項(xiàng)D，如果購(gòu)入后需要安裝但所需安裝時(shí)間較短的，不屬于符合資本化條件的資產(chǎn)。二、借款費(fèi)用資本化期間

46、的確定 要關(guān)注幾個(gè)時(shí)點(diǎn)：開始資本化的時(shí)點(diǎn)、暫停資本化、和停止資本化的時(shí)點(diǎn)。（一）借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)的確定（同時(shí)滿足）1資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；資產(chǎn)支出包括為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出；2借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；3為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。不包括僅僅持有資產(chǎn)、但沒有發(fā)生為改變資產(chǎn)形態(tài)而進(jìn)行的實(shí)質(zhì)上的建造或者生產(chǎn)活動(dòng)（二）借款費(fèi)用暫停資本化時(shí)間的確定1發(fā)生非正常中斷：通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預(yù)見的原因等所導(dǎo)致的中斷。如，企業(yè)因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛，或者工程、生產(chǎn)用料沒有及時(shí)供應(yīng)，或

47、者資金周轉(zhuǎn)發(fā)生了困難，或者施工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故等。2且中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月。非正常中斷與正常中斷顯著不同。正常中斷通常僅限于因購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的程序，或者事先可預(yù)見的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。如，某些工程建造到一定階段必須暫停下來(lái)進(jìn)行質(zhì)量或安全檢查，檢查通過后才可繼續(xù)下一階段的建造工作，這類中斷在施工前可以預(yù)見，而且是工程建造必經(jīng)的程序，屬于正常中斷。（三）借款費(fèi)用停止資本化時(shí)間的確定（滿足其中之一即可）資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時(shí)，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化。1符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實(shí)質(zhì)上

48、已經(jīng)完成；2所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)與設(shè)計(jì)要求、合同規(guī)定或者生產(chǎn)要求相符或者基本相符，即使有極個(gè)別與設(shè)計(jì)、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售；3繼續(xù)發(fā)生在所購(gòu)建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生?！咀⒁狻吭诖_定是否滿足資本化條件時(shí)，要注意一些特殊情況：（1）購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或者試運(yùn)行的，在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品，或者試運(yùn)行結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運(yùn)轉(zhuǎn)或者營(yíng)業(yè)時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為該資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)。（2）在符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)際購(gòu)建或者生產(chǎn)過程中，如果所購(gòu)建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)分別建造、

49、分別完工，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，區(qū)別下列情況，界定借款費(fèi)用停止資化的時(shí)點(diǎn)：所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，每部分在其他部分繼續(xù)建造或者生產(chǎn)過程中可供使用或者可對(duì)外銷售，且為使該部分資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成的，應(yīng)當(dāng)停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費(fèi)用的資本化，因?yàn)樵摬糠仲Y產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)。購(gòu)建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者對(duì)外銷售的，應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)停止借款費(fèi)用的資本化。在這種情況下，即使各部分資產(chǎn)已經(jīng)分別完工，也不能認(rèn)為該部分資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)

50、，企業(yè)只能在所購(gòu)建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)整體完工時(shí)，才能認(rèn)為資產(chǎn)已達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，借款費(fèi)用才可停止資本化。【單選題】 2010年2月1日，甲公司為建造一棟廠房向銀行取得一筆專門借款。2010年3月5日，以該借款支付前期訂購(gòu)的工程物資款。因征地拆遷發(fā)生糾紛，該廠房延遲至2010年7月1日才開始興建，開始支付其他工程款。2011年2月28日，該廠房建造完成，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。2011年4月30日，甲公司辦理工程竣工決算。不考慮其他因素，甲公司該筆借款費(fèi)用的資本化期間為（ ）A. 2010年2月1日至2011年4月30日B. 2010年3月5日至2011年2月28日C. 2010年7月1日

51、至2011年2月28日D. 2010年7月1日至2011年4月30日答案：C答案解析：2010年7月1日借款費(fèi)用滿足開始資本化的條件，2011年2月28日所建造廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，應(yīng)停止借款利息資本化，故借款費(fèi)用資本化期間為2010年7月1日至2011年2月28日。三、借款費(fèi)用的計(jì)量 借款費(fèi)用資本化金額的確定，要區(qū)分是專門借款還是屬于符合資本化條件資產(chǎn)所占用的一般借款。這與原來(lái)所講的是完全不同的。（一）借款利息資本化金額的確定1. 為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投

52、資收益后的金額確定。（差額）即專門借款利息費(fèi)用的資本化金額=專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用一尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或者進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益【注意】專門借款利息資本化金額不與資產(chǎn)支出相掛鉤，但是需要符合資本化要求的期間?！窘忸}技巧】利用時(shí)間軸資產(chǎn)支出專門借款一般借款【例11-15】ABC公司于210年1月1日正式動(dòng)工興建一幢廠房，工期預(yù)計(jì)為1年零6個(gè)月。工程采用出包方式，分別于2 10年1月1日、210年7月1日和211年1月1日支付工程進(jìn)度款。 ABC公司為建造廠房于210年1月1日專門借款30 000 000元，借款期限為3年，年利率為5。另外，在210年7月1日又

53、專門借款60 000 000元，借款期限為5年，年利率為6。借款利息按年支付(如無(wú)特別說明，本章例題中名義利率與實(shí)際利率相同)。 ABC公司將閑置借款資金用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，該短期投資月收益率為0.5。 廠房于211年6月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。ABC公司為建造該廠房的支出金額如表所示。單位：元日 期每期資產(chǎn)支出金額累計(jì)資產(chǎn)支出金額閑置借款資金用于短期投資金額210年1月1日15 000 00015 000 00015 000 000210年7月1日35 000 00050 000 00040 000 000211年1月1日35 000 00085 000 0005 000 00

54、0總 計(jì)85 000 00060 000 000 由于ABC公司使用了專門借款建造廠房，而且廠房建造支出沒有超過專門借款金額。因此，公司，210年、211年建造廠房應(yīng)予資本化的利息金額計(jì)算如下：（1）確定借款費(fèi)用資本化期間為210年1月1日至2 11年6月30日。（2）計(jì)算在資本化期間內(nèi)專門借款實(shí)際發(fā)生的利息金額：2 10年專門借款發(fā)生的利息金額=30 000 0005+60 000 00066/12=3 300 000（元）211年1月1日至6月30日專門借款發(fā)生的利息金額=30 000 00056/12+60 000 00066/12=2 550 000（元）（3）計(jì)算在資本化期間內(nèi)利用閑

55、置的專門借款資金進(jìn)行短期投資的收益：210年短期投資收益=15 000 0000.56+40 000 0000.56=1 650 000（元）2 11年1月1日至6月30日短期投資收益=5 000 0000.56=150 000（元）（4）由于在資本化期間內(nèi)，專門借款利息費(fèi)用的資本化金額應(yīng)當(dāng)以其實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用減去將閑置的借款資金進(jìn)行短期投資取得的投資收益后的金額確定，因此：公司210年的利息資本化金額=3 300 000-1 650 000=1 650 000（元）公司211年的利息資本化金額=2 550 000-150 000=2 400 000（元）（5）有關(guān)賬務(wù)處理如下：210年12

56、月31日借：在建工程X X廠房 1 650 000 應(yīng)收利息（或銀行存款） 1 650 000 貸：應(yīng)付利息X X銀行 3 300 000211年6月30日 借：在建工程廠房 2 400 000 應(yīng)收利息（或銀行存款） 150 000 貸：應(yīng)付利息銀行 2 550 000【單選題】A公司為建造廠房于2015年4月1日從銀行借入4 000萬(wàn)元專門借款，借款期限為2年，年利率為6，不考慮借款手續(xù)費(fèi)。該項(xiàng)專門借款在銀行的存款年利率為3，2015年7月1日。A公司采取出包方式委托B公司為其建造該廠房，并預(yù)付了2 000萬(wàn)元工程款，廠房實(shí)體建造工作于“當(dāng)日開始，預(yù)計(jì)工程建造期為2年。該工程因發(fā)生施工安全

57、事故在2015年8月1日至11月30日中斷施工，2015年12月1日恢復(fù)正常施工。至年末工程尚未完工。該項(xiàng)廠房建造工程在2015年度應(yīng)予資本化的利息金額為（）萬(wàn)元。A40 B90C120 D30答案：D答案解析：由于工程于2015年8月1日至11月30日發(fā)生非正常中斷且連續(xù)超過3個(gè)月，這樣2015年能夠資本化的期間為2個(gè)月（7月和12月）；2015年度應(yīng)予資本化的利息金額=4 0006212-2 0003212=30（萬(wàn)元）。2. 為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予

58、資本化的利息金額。累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)（a）=（每筆資產(chǎn)支出金額該筆資產(chǎn)支出在當(dāng)期所占用的天數(shù)當(dāng)期天數(shù)）所占用一般借款的資本化率（b）=所占用一般借款加權(quán)平均利率=所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù) 所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)（所占用每筆一般借款本金每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)當(dāng)期天數(shù)）一般借款利息費(fèi)用資本化金額 = 累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)（a） 所占用一般借款的資本化率（b）【例】沿用上例，假定ABC公司建造廠房沒有專門借款，占用的都是一般借款。 ABC公司為建造廠房占用的一般借款有兩筆，具體如下：（1）

59、向A銀行長(zhǎng)期貸款20 000 000元，期限為209年12月1日至212年12月1日，年利率為6,按年支付利息。（2）發(fā)行公司債券1億元，于20 9年1月1日發(fā)行，期限為5年，年利率為8，按年支付利息。 假定這兩筆一般借款除了用于廠房建設(shè)外，沒有用于其他符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)。假定全年按360天計(jì)算，其他資料沿用上例。 鑒于ABC公司建造廠房沒有占用專門借款，而占用了一般借款，因此，公司應(yīng)當(dāng)首先計(jì)算所占用一般借款的加權(quán)平均利率作為資本化率，然后計(jì)算建造廠房的累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)，將其與資本化率相乘，計(jì)算求得當(dāng)期應(yīng)予資本化的借款利息金額。具體如下：（1）計(jì)算所占用一般借款資本化

60、率：一般借款資本化率（年）=（20 000 0006100 000 0008）（20 000 000+100 000 000）100=7.67（2）計(jì)算累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)：210年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=15 000 000 360360+35 000 000180360=32 500 000（元）211年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=85 000 000180360=42 500 000（元）（6.30完工）（3）計(jì)算每期利息資本化金額：210年為建造廠房的利息資本化金額=32 500 0007.67=2 492 750（元）210年實(shí)際發(fā)生的一般借款利息費(fèi)用=20 000 0006+100