財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：所得稅會(huì)計(jì)第3講

1、第五節(jié) 所得稅會(huì)計(jì)習(xí)題解答 A公司是一家醫(yī)藥機(jī)械制造上市公司，其2007年、2008年的有關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)如下： （1）2009年1月1日，一條生產(chǎn)線完工投產(chǎn)，A公司當(dāng)天將在建工程余額3 000萬元轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。A公司的會(huì)計(jì)政策規(guī)定該類固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)提折舊，使用年限為20年，預(yù)計(jì)殘值為固定資產(chǎn)原值的10%。稅法規(guī)定應(yīng)使用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。 （2）2009年全年，A公司共對外售出10萬臺(tái)電子掃描儀和30萬臺(tái)電子測距器，平均售價(jià)為800元臺(tái)和500元臺(tái)，A公司允諾為客戶提供1年的售后質(zhì)保服務(wù)，當(dāng)年為所售掃描儀預(yù)提銷售金額0.5%的保修費(fèi)用，為測距儀預(yù)提銷售金額0.2%的保修費(fèi)用，并確認(rèn)了預(yù)計(jì)

2、負(fù)債。 （3）2009年A公司與B公司共同出資成立了一家合營企業(yè)，生產(chǎn)電子配件。A公司和B公司各投資500萬元，各占50%股份。2007年，該合營企業(yè)發(fā)生虧損50萬元。A公司按照權(quán)益法核算該合營投資，而稅法規(guī)定應(yīng)按成本法核算該合營投資，只有當(dāng)收到股利或出售股份時(shí)才確認(rèn)損益。 （4）2009年3月1日，A公司全資收購了一家原材料廠，收購價(jià)為1 000萬元，該廠將為A公司生產(chǎn)電子儀器零件。收購評估基準(zhǔn)日，該原料廠的資產(chǎn)公允價(jià)值3 000萬元，負(fù)債公允價(jià)值2 200萬元。其中固定資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值都為1 000萬元（原值2 000 萬元，累計(jì)折舊1 000萬元），稅務(wù)報(bào)表已提折舊1 500萬元。

3、例題1 （5）2009年A公司利用閑余資金500萬元投資年息3%、每年付息的國債，當(dāng)年收到國債利息15萬元。 （6） 2009年A公司應(yīng)納稅所得為1 000萬元，公司適用所得稅率33%。 （7）假設(shè)2010年5月，根據(jù)國家出臺(tái)新的企業(yè)所得稅法，A公司今后適用稅率調(diào)為25%。 根據(jù)上述資料分析有關(guān)事項(xiàng)對所得稅的影響。 請按以下層次論述： （一）分別計(jì)算事項(xiàng)（1）（5）中涉及的暫時(shí)性所得稅差異 （二）計(jì)算事項(xiàng)（1）（5）合計(jì)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)負(fù)債 （三）計(jì)算2009年所得稅費(fèi)用，并說明事項(xiàng)（1）（5）各自對當(dāng)期所得稅費(fèi)用的影響 （四）說明事項(xiàng)（7）對2010年所得稅費(fèi)用的影響（一）（1）（5）中

4、涉及的暫時(shí)性所得稅差異事項(xiàng)（1）當(dāng)年會(huì)計(jì)折舊135萬元，期末固定資產(chǎn)凈值2 865萬元；稅法折舊300萬元，期末固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)2 700萬元。因資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)165萬元，發(fā)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異165萬元。事項(xiàng)（2）A公司共計(jì)提維修費(fèi)用800100.5% +500300.2% =70萬元，即預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值70萬元，因稅法規(guī)定維修費(fèi)用只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才能列支，故負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)為0。因負(fù)債賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)70萬元，發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異70萬元。事項(xiàng)（3）A公司按比例應(yīng)承擔(dān)虧損25萬元，權(quán)益法計(jì)算年末對合營企業(yè)投資賬面價(jià)值475萬元，因稅法規(guī)定按照投資成本核算該合營投資，只有當(dāng)收到股利或

5、出售股份時(shí)才確認(rèn)損益，故該投資計(jì)稅基礎(chǔ)為500萬元。因資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)25萬元，發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異25萬元。事項(xiàng)（4）收購獲得的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值1 000萬元，而計(jì)稅基礎(chǔ)為500萬元（2 000 -1 500 =500萬元），因資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)500萬元，發(fā)生應(yīng)納稅時(shí)間性差異500萬元。事項(xiàng)（5）因國債利息免稅，該國債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值，不產(chǎn)生暫時(shí)性所得稅差異。例題1 答題要點(diǎn)（二）（1）（5）合計(jì)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)負(fù)債事項(xiàng)（1）（4）合計(jì)產(chǎn)生應(yīng)納稅時(shí)間性差異570萬元（165-70-25+500=570萬元），故2009年確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債188.1萬元。相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的

6、理解：資產(chǎn)賬面價(jià)值2 865萬元固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)2 700萬元=165萬元應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況：（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)；（2）負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)。 （一）（1）（5）中涉及的暫時(shí)性所得稅差異事項(xiàng)（1）當(dāng)年會(huì)計(jì)折舊135萬元，期末固定資產(chǎn)凈值2 865萬元；稅法折舊300萬元，期末固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)2 700萬元。因資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)165萬元，發(fā)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異165萬元。3000*(1-10%)=27002700/20=135萬元/年年折舊率=2預(yù)

7、計(jì)的折舊年限100%，年折舊額=固定資產(chǎn)期初折余價(jià)值年折舊率。3000*10%=300萬元雙倍余額遞減法直線法計(jì)提折舊相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：事項(xiàng)（2）A公司共計(jì)提維修費(fèi)用800100.5% +500300.2% =70萬元，即預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值70萬元，因稅法規(guī)定維修費(fèi)用只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才能列支，故負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)為0。因負(fù)債賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)70萬元，發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異70萬元?？傻挚蹠簳r(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異?？傻挚蹠簳r(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況：（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)；（2）負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)。相關(guān)知識(shí)

8、點(diǎn)的理解：相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：事項(xiàng)（3）A公司按比例應(yīng)承擔(dān)虧損25萬元，權(quán)益法計(jì)算年末對合營企業(yè)投資賬面價(jià)值475萬元，因稅法規(guī)定按照投資成本核算該合營投資，只有當(dāng)收到股利或出售股份時(shí)才確認(rèn)損益，故該投資計(jì)稅基礎(chǔ)為500萬元。因資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)25萬元，發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異25萬元。長期股權(quán)投資損益的確認(rèn)方法主要有成本法和權(quán)益法兩種。成本法的適有范圍（1）子公司的投資（2）對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的投資2.成本法核算（1）采用成本法核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)，一般不予變更，只有在追加或收回投資時(shí)才調(diào)整長期股權(quán)投資的

9、成本（2）投資企業(yè)在被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，應(yīng)作為投資收益處理，借記“應(yīng)收股利”等科目，貸記“投資收益”科目。如果收到的股利為購入時(shí)的應(yīng)收股利，則應(yīng)沖減應(yīng)收股利；如果收到的股利為股票股利，則只調(diào)整持股數(shù)量，降低每股成本，不作賬務(wù)處理。相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：長期股權(quán)投資的權(quán)益法核算投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算1.權(quán)益法的適用范圍 （1）對聯(lián)營企業(yè)投資（2）對合營企業(yè)投資權(quán)益法下初始投資成本的調(diào)整設(shè)置：長期股權(quán)投資成本 損益調(diào)整 其他權(quán)益變動(dòng)成本：反映購入股權(quán)時(shí)在被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中占有的份額；損益調(diào)整：反映購入股權(quán)以后隨著被投資企業(yè)

10、留存收益的增減變動(dòng)而享有份額的調(diào)整數(shù)。其他權(quán)益變動(dòng)：反映購入股權(quán)以后隨著被投資企業(yè)資本公積地增減變動(dòng)而享有份額的調(diào)整數(shù)相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：投資收益的確認(rèn) 投資時(shí)被投資企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值相等時(shí)：被投資單位發(fā)生盈利： 借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 貸：投資收益 被投資單位發(fā)生虧損： 借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利： 借：應(yīng)收股利 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 借：長期股權(quán)投資 （可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值）800=3000-2200 商譽(yù)（倒擠）365 貸：銀行存款 1000 遞延所得稅負(fù)債 500*33%=165 1000-500=500相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解

11、：相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：事項(xiàng)（5）因國債利息免稅，該國債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值，不產(chǎn)生暫時(shí)性所得稅差異。（二）（1）（5）合計(jì)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)負(fù)債 事項(xiàng)（1）（4）合計(jì)產(chǎn)生應(yīng)納稅時(shí)間性差異570萬元（165-70-25+500=570萬元），故2009年確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債=57033 %=188.1萬元。遞延所得稅資產(chǎn)科目，產(chǎn)生時(shí)在借方轉(zhuǎn)回時(shí)在貸方 遞延所得稅負(fù)債科目，產(chǎn)生時(shí)在貸方，轉(zhuǎn)回時(shí)在借方相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：（三）計(jì)算2009年所得稅費(fèi)用，并說明事項(xiàng)（1）（5）各自對當(dāng)期所得稅費(fèi)用的影響 2009年當(dāng)年應(yīng)納所得稅330萬元（1 000 33%=330萬元），加上遞延所得稅負(fù)債188.1萬元

12、，減去事項(xiàng)（4）不進(jìn)入所得稅費(fèi)用而是調(diào)整商譽(yù)的所得稅負(fù)債165萬元（50033% =165萬元），2009年應(yīng)確認(rèn)所得稅費(fèi)用353.1萬元。其中，事項(xiàng)（1）對所得稅費(fèi)用的影響是+54. 45萬元；事項(xiàng)（2）影響-23.1萬元；事項(xiàng)（3）影響-8.25萬元；事項(xiàng)（4）因?yàn)槭遣①彯a(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，所確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債直接調(diào)整商譽(yù)，當(dāng)期確認(rèn)商譽(yù)35萬元1000-（3 000-2 200）+165=365萬元；事項(xiàng)（5）因國債利息免稅，對所得稅費(fèi)用無影響。相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：借：所得稅費(fèi)用（倒擠數(shù)） 330+23.1=353.1 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 330 遞延所得稅負(fù)債 188.1-165

13、=23.10 借：長期股權(quán)投資 （可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值）3000-2200=800 商譽(yù)（倒擠）365 貸：銀行存款 1000 遞延所得稅負(fù)債 500*33%=165商譽(yù)=非同一控制下企業(yè)合并的合并成本-享有的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額有些情況下，雖然資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，但出于各方面考慮，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，主要包括：（1）商譽(yù)的初始確認(rèn)商譽(yù)=非同一控制下企業(yè)合并的合并成本-享有的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額若確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，則減少被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，增加商譽(yù)，由此進(jìn)入不斷循環(huán)狀態(tài)。相關(guān)知識(shí)點(diǎn)的理解：

14、 （四）事項(xiàng)（7）對2010年所得稅費(fèi)用的影響2010年期初遞延所得稅負(fù)債188.1萬元，適用稅率為33%，僅就事項(xiàng)（7）的稅率變動(dòng)而言，因適應(yīng)稅率下降，將減少遞延所得稅負(fù)債45.6萬元（188.133%8% =45.6萬元），從而減少當(dāng)期所得稅費(fèi)用45.6萬元。其中還原應(yīng)納稅額 188.133%=570 （三）計(jì)算2009年所得稅費(fèi)用，并說明事項(xiàng)（1）（5）各自對當(dāng)期所得稅費(fèi)用的影響2009年當(dāng)年應(yīng)納所得稅330萬元（1 000 33%=330萬元），加上遞延所得稅負(fù)債188.1萬元，減去事項(xiàng)（4）不進(jìn)入所得稅費(fèi)用而是調(diào)整商譽(yù)的所得稅負(fù)債165萬元（50033% =165萬元），2009年應(yīng)

15、確認(rèn)所得稅費(fèi)用353.1萬元。其中，事項(xiàng)（1）對所得稅費(fèi)用的影響是+54. 45萬元；事項(xiàng)（2）影響-23.1萬元；事項(xiàng)（3）影響-8.25萬元；事項(xiàng)（4）因?yàn)槭遣①彯a(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，所確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債直接調(diào)整商譽(yù)，當(dāng)期確認(rèn)商譽(yù)35萬元1000-（3 000-2 200）+165=365萬元；事項(xiàng)（5）因國債利息免稅，對所得稅費(fèi)用無影響。（四）事項(xiàng)（7）對2010年所得稅費(fèi)用的影響2010年期初遞延所得稅負(fù)債188.1萬元，適用稅率為33%，僅就事項(xiàng)（7）的稅率變動(dòng)而言，因適應(yīng)稅率下降，將減少遞延所得稅負(fù)債45.6萬元（188.133%8% =45.6萬元），從而減少當(dāng)期所得稅費(fèi)用4

16、5.6萬元。 B公司2008年度利潤表中利潤總額為1 000萬元，適用的所得稅稅率為25%，當(dāng)年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差異的有： （1）向關(guān)聯(lián)企業(yè)提供現(xiàn)金捐贈(zèng)50萬元： （2）支付罰款和稅收滯納金6萬元： （3）向關(guān)聯(lián)企業(yè)贊助支出12萬元： （4）取得國債利息收入18萬元： （5）年末計(jì)提了20萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備； （6）某項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)取得成本為150萬元，年末的市價(jià)為180萬元，按照稅法規(guī)定，持有該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額； （7）年末預(yù)提了因銷售商品承諾提供1年的保修費(fèi)50萬元，按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許扣

17、除。例題2 B公司2008年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目及其計(jì)稅基礎(chǔ)如表5-6所示。假定B公司預(yù)計(jì)會(huì)持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。項(xiàng) 目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差 異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存 貨608020交易性金融資產(chǎn)18015030預(yù)計(jì)負(fù)債50050總 計(jì)3070表5-6 單位：萬元 假定B公司2009年應(yīng)納稅所得額為1 200萬元，資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)如表5 -7所示，假定除所列項(xiàng)目外，其他資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不存在會(huì) 計(jì)與稅收的差異。項(xiàng) 目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差 異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存 貨120120無形資產(chǎn)1000100交易性金融資產(chǎn)200

18、24040預(yù)計(jì)負(fù)債25025總 計(jì)10065表5-7 單位：萬元 試根據(jù)上述資料進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理： 請按以下層次論述： （一）計(jì)算B公司2008年應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅 （二）計(jì)算B公司2008年遞延所得稅 （三）計(jì)算2009年B公司所得稅費(fèi)用答題要點(diǎn) （一）B公司2008年應(yīng)納稅所得額=1 000 +50 +6 +12 -18 +20 - 30 +50 =1 090（萬元）應(yīng)交所得稅=109025%=272.5（萬元） （二）B公司2008年遞延所得稅計(jì)算如下：遞延所得稅資產(chǎn)=7025% =17.5（萬元）遞延所得稅負(fù)債= 3025% =7.5（萬元）遞延所得稅=7.5-17.5=-10（萬元） （三）B公司2009年所得稅的計(jì)算如下： （1）計(jì)算當(dāng)期所得稅：當(dāng)期所得稅=當(dāng)期應(yīng)交所得稅=1 20025%=300（萬元） （2）計(jì)算遞延所得稅： 年末遞延所得稅負(fù)債=10025% =25（萬元）年初遞延所得稅負(fù)債=7.5（萬元）本年遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額= 25 -7.5=17.5（萬元） 年末遞延所得稅資產(chǎn)= 6525% =16. 25（萬元