高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)第四版課件

1、國(guó)家級(jí)重點(diǎn)學(xué)科（版）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組2014年高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組2教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法關(guān)注會(huì)計(jì)前沿的發(fā)展動(dòng)態(tài)完整把握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系提高從事實(shí)務(wù)工作的能力高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組3課程簡(jiǎn)介基礎(chǔ)會(huì)計(jì)中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特殊業(yè)務(wù)特殊呈報(bào)特殊行業(yè)涉及專題：預(yù)修課程：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組4內(nèi)容體系第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì)第二章 合并財(cái)務(wù)報(bào)表第三章 外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)第四章 租賃會(huì)計(jì)第六章 股份支付會(huì)計(jì)第九章 清算會(huì)計(jì)第五章 衍生金融工具會(huì)計(jì)第七章 中期報(bào)告第十章 特殊行業(yè)會(huì)計(jì)特殊業(yè)務(wù)特殊呈報(bào)特殊行業(yè)第八章 分部報(bào)告高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組5課程定位對(duì)于本科階段的學(xué)習(xí)來講：“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是

2、“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程的延伸；對(duì)于研究生階段的學(xué)習(xí)來講：“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是 “會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究”課程的基礎(chǔ)。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組6教學(xué)環(huán)節(jié)（1）課前準(zhǔn)備閱讀教學(xué)計(jì)劃相關(guān)問題；閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充材料；復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。講授主要知識(shí)點(diǎn)；討論重點(diǎn)、難點(diǎn)問題；習(xí)題與案例解析個(gè)人作業(yè)小組作業(yè)（2）課堂授課（3）課后復(fù)習(xí)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組7教材及主要參考資料主要教材： 傅榮、孫光國(guó)主編，課程組全體教師參編：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)習(xí)題與案例（第4版），東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2014年7月 相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上市公司年報(bào)參考資料：劉永澤、傅榮主編，課程組全體教師參編：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（第4版），東北

3、財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2014年7月 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組8第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì)第一節(jié) 企業(yè)合并概述第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理核心知識(shí)點(diǎn)：對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組9第一節(jié) 企業(yè)合并概述一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的類型三、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容主要知識(shí)點(diǎn)什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)？高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組10既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體一、企業(yè)合并的含義 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。經(jīng)濟(jì)意義上:一個(gè)整體法律意義上:可能是一個(gè)法人主體，也可能是多個(gè)

4、法人主體交易:公允價(jià)值重組事項(xiàng):賬面價(jià)值高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組11（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類二、企業(yè)合并的類型高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組12（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類兩類合并的概念兩類合并的實(shí)質(zhì)兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組13 1.兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。A（母公司）（子公司） （子公司）+CBC+

5、BA控制B、C在12個(gè)月以上【例1-1】同一控制非暫時(shí)性B、C同為A 的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組141.兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并A（母公司） （子公司） （子公司）DCC+DA、B分別控制C、DB（母公司）參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠?-2】C、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組15合并日與購買日控制定義“控制”關(guān)系的認(rèn)定 投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形潛在表決權(quán) 實(shí)際取得控制權(quán)之日“交易日”與“購買日”有何區(qū)別？關(guān)鍵詞高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組162。兩類合并的實(shí)

6、質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為“交易”，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會(huì)計(jì)處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值公允價(jià)值。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組173。兩類合并的合并對(duì)價(jià)的形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券 兩類合并，合并方的合并對(duì)價(jià)都有可能是：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組18不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合

7、并吸收合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并控股合并合并方取得股權(quán) 4。兩類合并的法律結(jié)果比較合并后主體仍為多個(gè)法律主體合并后主體為一個(gè)法律主體合并方取得凈資產(chǎn)企業(yè)合并的第二種分類方法高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組19（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類吸收合并新設(shè)合并控股合并 企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組20吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較+=+=+123吸收合并創(chuàng)立合并控股合并母公司子公司高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組21同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果2：控股合并長(zhǎng)期股權(quán)投資企業(yè)合并形成的其他方式取得的投資后的處理：成本法、權(quán)益法合并時(shí)的處理：購

8、買法、權(quán)益結(jié)合法共同控制、重大影響、非控、非共控、非重大影響企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系 會(huì)計(jì)方法控 制高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組22（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類橫向合并縱向合并混合合并 企業(yè)合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組23三、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容對(duì)企業(yè)合并交易（或事項(xiàng)）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量下面主要介紹企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量方法合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組24吸收合并、新設(shè)合并 控股合并 借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶 取得的凈資產(chǎn) 貸：有關(guān)負(fù)債賬戶借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得股權(quán) 貸：銀行存款 庫存商品等 應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià) 股本 銀行存款等 支付的合并費(fèi)用 貸： 銀行存款 庫存商品等

9、支付的合并對(duì)價(jià) 應(yīng)付債券 股本 銀行存款等 支付的合并費(fèi)用 對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量合并方賬務(wù)處理基本框架高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組25確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合并日 購買方購買日如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？?jī)烧呷绻胁町?，?yīng)如何處理？合并費(fèi)用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購買法，對(duì)以上問題有不同回答。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組26第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求二、一次投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理三、分步投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理四、信息披露主要知識(shí)點(diǎn)如何對(duì)同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何在合并日對(duì)股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何理解合并費(fèi)用的處理方

10、法？這里僅以對(duì)企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組27一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并費(fèi)用的處理 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對(duì)價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量評(píng)估審計(jì)咨詢費(fèi)用當(dāng)期損益發(fā)行債券的費(fèi)用債券初始計(jì)量金額發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用抵減溢價(jià)收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組28放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、一次投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組29放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬

11、面價(jià)值 銀行存款、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 B 資本公積 A大于B的差額* C貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 貸：銀行存款等 借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同 。以下同 同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組30發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 B 資本公積 A大于債券面值的差額 D 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C【例1-5】：

12、甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券面值1800280011有關(guān)負(fù)債800資本公積200同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組31發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 股本 發(fā)行股票的面值 B 資本公積 A大于（B+C）的差額 D 貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 A 銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C【例1-6】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有

13、關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負(fù)債800資本公積199同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組32放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 A 貸：銀行存款、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 B 資本公積 A大于B的差額* C如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同 。同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組33發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 A 貸：應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 B 資本公積 A大于債券面值的差

14、額 D 銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C【例1-7】：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。應(yīng)付債券面值應(yīng)付債券利息調(diào)整銀行存款長(zhǎng)期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組34發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本 發(fā)行股票的面值 B 資本公積 A大于（B+C）的差額 D 銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 C【例1-8】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元；

15、甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 A 銀行存款長(zhǎng)期股權(quán)投資股本資本公積高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組35三、多次投資分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并原則規(guī)定1. 個(gè)別報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量合并日不必對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，以按持股比例計(jì)算的合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項(xiàng)股權(quán)投資的初始投資成本；初始投資成本與其原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日進(jìn)一步取得股份而新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（股本溢價(jià)或資本溢價(jià)），資本公積不足沖減的沖減留存收益。2. 合并日合并報(bào)表的編制 合并報(bào)表工作底稿中的抵銷分錄與前述通

16、常情況下的同一控制下企業(yè)合并合并日編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷處理相同。重點(diǎn)關(guān)注所有者權(quán)益的調(diào)整高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組36同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并當(dāng)期報(bào)表附注中披露下列有關(guān)信息：1參與合并企業(yè)的基本情況。2屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。3合并日的確定依據(jù)。4以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對(duì)價(jià)的，所支付對(duì)價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。5被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤(rùn)、現(xiàn)金流量等情況。6合并合同或

17、協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的情況。7被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說明。8合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。四、信息披露高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組37第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求二、一次投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理三、分次投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理四、被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定五、信息披露這里也僅以對(duì)企業(yè)合并交易的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。主要知識(shí)點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？

18、如何理解合并費(fèi)用的處理方法？高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組38一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求 要點(diǎn)1購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量 吸收合并取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬 控股合并取得的股權(quán)按合并成本進(jìn)行初始計(jì)量 即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。引申所以，要對(duì)合并成本在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分配高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組39一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)2合并成本的計(jì)量合并成本作為合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。=合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值引申通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單

19、項(xiàng)交易成本之和。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組40一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額要點(diǎn)3合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)當(dāng)期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽(yù)的確認(rèn)：吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告 合并商譽(yù)的計(jì)量：在不同的“合并理念”下，有不同的計(jì)量結(jié)果現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范：基本采用“實(shí)體理念”，但合并商 譽(yù)的計(jì)量沒有采用“全部商譽(yù)法”高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組41一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)4遞延所得稅的處理（1）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的合并商譽(yù)，免稅合并情況下其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，由此產(chǎn)生了合并商譽(yù)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅

20、暫時(shí)性差異。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，該暫時(shí)性差異的未來納稅影響不應(yīng)予以確認(rèn)，即不確認(rèn)與該商譽(yù)的暫時(shí)性差異有關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。（2）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定將取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，但其計(jì)稅基礎(chǔ)卻等于原計(jì)稅基礎(chǔ)，由此導(dǎo)致的暫時(shí)性差異的納稅影響要予以確認(rèn)，并調(diào)整合并商譽(yù)。免稅合并情況下高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組42一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)5合并費(fèi)用的處理與同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理相同高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組43放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、一次投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組44放棄資產(chǎn)實(shí)

21、施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被購買方資產(chǎn)公允價(jià)值貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被購買方負(fù)債公允價(jià)值 A 貸：營(yíng)業(yè)收入 放棄存貨的公允價(jià)值 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值 如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 營(yíng)業(yè)外收入等 合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差 B營(yíng)業(yè)外收入 A大于B之差 C2 借：商譽(yù) B大于A 之差 C1借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 應(yīng)交稅費(fèi)等 相關(guān)稅費(fèi) 商譽(yù) 差額 還要確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本對(duì)價(jià)的公允價(jià)值非同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組45發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營(yíng)業(yè)外收入 A大于B之差 C 商譽(yù)

22、 B大于A 之差 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 貸：應(yīng)付債券 銀行存款等債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用 債券相關(guān)費(fèi)用 B非同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組46發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營(yíng)業(yè)外收入 A大于B之差 商譽(yù) B大于A 之差 借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 貸：股本 資本公積 銀行存款等 面值 股票相關(guān)費(fèi)用 B溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用 非同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組47放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并： 貸：營(yíng)業(yè)收入 放棄存貨的公允價(jià)值 B 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 營(yíng)

23、業(yè)外收入等 合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差 B借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 應(yīng)交稅費(fèi)等 相關(guān)稅費(fèi) C 還要確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本對(duì)價(jià)的公允價(jià)值合并成本=B A非同一控制下的合并 B+C A高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組48發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：應(yīng)付債券 銀行存款等債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用 債券相關(guān)費(fèi)用 B合并成本=B A發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資合并成本=B A 貸：股本 資本公積 銀行存款等 面值 股票相關(guān)費(fèi)用 B溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用 非同一控制下的合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組49符合免稅合并條件（以吸收合并為例）：遞延所得稅負(fù)債 需確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債 C 商譽(yù) (B+C)大于A 之差 借：

24、有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 A 貸：股本 資本公積 銀行存款等 面值 股票相關(guān)費(fèi)用 B溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用 非同一控制下的合并營(yíng)業(yè)外收入 A大于(B+C）之差 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組50四、分次投資實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理原則規(guī)定1. 合并日(購買日)的確定2.初始投資成本的確定3.賬務(wù)處理思路重點(diǎn)關(guān)注合并商譽(yù)的計(jì)量高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組511公允價(jià)值的確定方法五、被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定2購買方將被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值單獨(dú)予以確認(rèn)的條件高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組521參與合并企業(yè)的基本情況。2購買日的確定依據(jù)。3合并成本的構(gòu)成及其賬面價(jià)值、公允價(jià)值及公允價(jià)值的確定方法。4被購買方各

25、項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及購買日的賬面價(jià)值和公允價(jià)值。5合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被購買方或有負(fù)債的情況。6被購買方自合并日起至報(bào)告期末的收入、凈利潤(rùn)、現(xiàn)金流量等情況。7商譽(yù)的金額及其確定方法。8因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)入當(dāng)期損益的金額。9合并后已處置或擬處置被購買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。六、信息披露高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組53第二章 合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述第二節(jié) 與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵消處理第三節(jié) 與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵消處理第四節(jié) 與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵消處理第五節(jié) 編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的其他問題第六節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表

26、綜合舉例核心知識(shí)點(diǎn)：合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原理和方法高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組54第一節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述主要知識(shí)點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類如何確定合并范圍如何理解合并報(bào)表工作底稿中的調(diào)整處理、抵消處理原理一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的含義二、合并報(bào)表的種類三、合并范圍的確定 四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組55 合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。 一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的含義 特點(diǎn)（與個(gè)別報(bào)表比）反映的對(duì)象不同 編制主體不同 編制基礎(chǔ)不同 編制方法不同 企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)信息（非單個(gè)企業(yè)） 企業(yè)集團(tuán)的控股公司或母公司 （非單個(gè)企業(yè)

27、） 個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表 （非賬簿記錄資料） 采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄 （非按賬簿余額/發(fā)生額填列） 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組56二、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的種類股權(quán)取得日的合并報(bào)表 股權(quán)取得日后的合并報(bào)表 合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并利潤(rùn)表 合并所有者權(quán)益變動(dòng)表 合并現(xiàn)金流量表 按編制時(shí)間及目的不同進(jìn)行分類按反映的具體內(nèi)容不同進(jìn)行分類同一控制下企業(yè)合并 非同一控制下企業(yè)合并 合并利潤(rùn)表 合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并現(xiàn)金流量表 合并資產(chǎn)負(fù)債表 兩種分類標(biāo)準(zhǔn)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組57三、 合并范圍合并范圍含義： 是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會(huì)計(jì)的理論體系避免實(shí)務(wù)中的主觀隨意性提高合并報(bào)表信息相關(guān)性確定

28、基礎(chǔ)： 控制具體界定： 母公司的全部子公司重點(diǎn)問題如下高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組58（一）“控制”的含義及其認(rèn)定定義：控制是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。認(rèn)定原則： 注意辨析實(shí)質(zhì)重于形式母公司與子公司實(shí)質(zhì)性權(quán)利與保護(hù)性權(quán)利“主體”中的：企業(yè)、可分割部分、結(jié)構(gòu)化主體“潛在”表決權(quán)委托人與代理人投資性主體與合并豁免高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組59四、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序（一）編制原則（二）基礎(chǔ)工作（三）編制步驟（四）關(guān)于調(diào)整處理（五）關(guān)于抵消處理高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組601.以個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)原則（一）編制原則是真實(shí)性原則的要求解釋

29、了為什么在合并日后的以后各期編報(bào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí) 需要在 合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中對(duì)“期初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。 2.一體性原則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)集團(tuán)內(nèi)部交易和事項(xiàng)要予以抵銷 3.重要性原則高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組611.統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策2.統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間3.提供必備資料（二） 基礎(chǔ)工作高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組62（三）編制步驟開設(shè)工作底稿將個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)過入工作底稿加計(jì)合計(jì)數(shù)編制調(diào)整分錄、抵消分錄計(jì)算合并數(shù)將合并數(shù)抄入各合并報(bào)表高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組63（四）關(guān)于調(diào)整處理 哪些調(diào)整？為何調(diào)整？為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間所作的調(diào)整對(duì)非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為報(bào)告基礎(chǔ)進(jìn)

30、 行調(diào)整將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法結(jié)果 按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整實(shí)現(xiàn)抵銷前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性滿足所選擇的合并理念的要求滿足實(shí)務(wù)中長(zhǎng)期以來對(duì)抵銷分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維這一調(diào)整可以省略高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組64被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬購買方支付的合并對(duì)價(jià) 550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬調(diào)整方法【例2-1】子公司凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為基礎(chǔ)報(bào)告 購買方購買被購買方100股權(quán)假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組65表2-1 合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)固定資產(chǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股東權(quán)益300200

31、800600550060030010505005001 420*調(diào)整調(diào)整50020800+（600+2020）20高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組66（五）關(guān)于抵銷處理抵消處理的意義抵消處理的類別第一類：與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷處理；第二類：與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理；第三類：與內(nèi)部存貨交易、固定資產(chǎn)交易、 無形資產(chǎn)交易等內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷處理； 第四類：與內(nèi)部現(xiàn)金流動(dòng)有關(guān)的抵銷處理。各類抵消處理與各種合并報(bào)表的編制的關(guān)系高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組67第二節(jié) 與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵消處理主要關(guān)注點(diǎn)合并日合并報(bào)表與合并日后各期末合并報(bào)表的編制中，調(diào)整處理、抵消處理的內(nèi)容和方式均有所不同一、基本原理二、合并日合

32、并報(bào)表工作底稿中的相關(guān)抵消處理三、合并日后合并報(bào)表工作底稿中的相關(guān)抵消處理四、子公司持有母公司股權(quán)的抵消處理高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組68一、基本原理（一）合并日（即控股權(quán)取得日）的抵消處理（二）合并日后（各報(bào)告期末）的抵消處理（三）少數(shù)股東權(quán)益主要關(guān)注點(diǎn) 與內(nèi)部股權(quán)投資相關(guān)的抵消處理的結(jié)果理解這一類抵銷分錄的三個(gè)關(guān)鍵高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組69二、合并日合并報(bào)表工作底稿中的相關(guān)抵消處理（一）同一控制下的企業(yè)合并（二）非同一控制下的企業(yè)合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組70（一）同一控制下的企業(yè)合并（合并日合并報(bào)表)1.一次投資實(shí)現(xiàn)控股合并 合并日合并方與合并資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)的抵銷分錄為：借：股本 資本公積 子公司報(bào)告價(jià)

33、值 盈余公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 母公司對(duì)該子公司長(zhǎng)股權(quán)投資報(bào)告價(jià)值 少數(shù)股東權(quán)益 子公司股東權(quán)益與少數(shù)股東持股比例之乘積高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組71資料：被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬，其中：股本400萬，留存收益100萬。合并方支付的合并對(duì)價(jià)450萬，取得被并方100%的控股權(quán)?！纠?-2】同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制合并的賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 500 貸：銀行存款 450 資本公積 50抵消分錄：借：股本 400 留存收益 100 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 500 合并報(bào)表工作底稿中的處理高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組72合并日合并報(bào)表工作底稿中的抵銷分錄與前述通常情況下的同一控

34、制下企業(yè)合并合并日編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷處理相同。2.分步投資實(shí)現(xiàn)控股合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組731.一次投資實(shí)現(xiàn)控股合并在合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表里，因企業(yè)合并取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列示。合并成本與子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之差確認(rèn)為商譽(yù)，或計(jì)入留存收益為什么對(duì)被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)以公允價(jià)值調(diào)整？為什么將合并成本小于取得凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額計(jì)入留存收益？重點(diǎn)思考（二）非同一控制下的企業(yè)合并（合并日合并報(bào)表)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組74被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬購買方支付的合并對(duì)價(jià) 450萬凈資產(chǎn)增值20萬

35、商譽(yù)？工作底稿的編制【例2-3】購買方購買被購買方80股權(quán)（正商譽(yù))假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組75表2-2 合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)固定資產(chǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股本、資本公積40020080060045006003001050500抵消 4506001 4200349001 050調(diào)整確認(rèn) 34調(diào)整抵消 5202020少數(shù)股東權(quán)益確認(rèn) 104104高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組76被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬購買方支付的合并對(duì)價(jià) 400萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)？工作底稿的編制【例2-4】購買方購

36、買被購買方80股權(quán)（“負(fù)商譽(yù)”）假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組77表2-3 合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)固定資產(chǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股本、資本公積45020080060040006003001050500抵 4006501 420009001 050調(diào)整確認(rèn) 16調(diào)整抵 5202020少數(shù)股東權(quán)益確認(rèn) 104104留存收益0016高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組78對(duì)于合并日之前已經(jīng)持有的對(duì)被合并方的股權(quán)投資，按照其在合并日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差，計(jì)入當(dāng)期投資收益。2.分次投資實(shí)現(xiàn)控股合并（合并日合并報(bào)表)合并日之前持有的被合

37、并方股權(quán)于合并日的公允價(jià)值，加上合并日新購入股權(quán)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，兩者之和作為合并日合并報(bào)表中的合并成本。比較合并成本與合并日被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中合并方應(yīng)享有的份額，確定合并日應(yīng)確認(rèn)的合并商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額（負(fù)商譽(yù)）。合并方對(duì)于合并日之前持有的被合并方股權(quán)涉及的其他綜合收益中合并方應(yīng)享有的部分，轉(zhuǎn)為合并日所屬當(dāng)期投資收益。甲公司于205年7月初用銀行存款2 500萬元取得乙公司20的股份，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9 800萬元、公允價(jià)值為10 000萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該投資采用權(quán)益法核算。205年下半年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 500

38、萬元，甲公司確認(rèn)投資收益300萬元（假定本例中投資時(shí)被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差對(duì)權(quán)益法下投資收益的確定沒有產(chǎn)生影響）；在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。206年1月，甲公司支付6 800萬元進(jìn)一步購入乙公司40的股份，從而因擁有乙公司60%的表決權(quán)資本實(shí)現(xiàn)了與乙公司的合并。購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值11 300萬元、公允價(jià)值為15 000萬元。假定乙公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的屬于固定資產(chǎn)的評(píng)估增值。不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他會(huì)計(jì)事項(xiàng)?！纠?-5】分步交易實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并根據(jù)上述資料，與個(gè)別報(bào)表有關(guān)的確認(rèn)與計(jì)量有關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下（萬元）：（1）20X5年7

39、月初進(jìn)行股權(quán)投資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2500 貸：銀行存款 2500（2）20X5年確認(rèn)投資收益時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 300 貸：投資收益 300（3）20X6年1月追加投資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6800 貸：銀行存款 6800 至此，購買日甲公司對(duì)乙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本為9600萬元。與個(gè)別報(bào)表有關(guān)的賬務(wù)處理與合并報(bào)表有關(guān)的調(diào)整與抵銷處理（1）重新計(jì)算原有股權(quán)投資：公允價(jià)值份額=150020%=3 000（萬元）應(yīng)調(diào)整金額=3 000-（2 500+300）=200（萬元）（2）計(jì)算合并成本：合并成本=3 000+6 800=9 800（萬元）（3）計(jì)算合并商譽(yù)：合并商譽(yù)=9 800

40、-15 00060%=800（萬元）（4）合并報(bào)表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵銷分錄：首先，將原投資調(diào)整至公允價(jià)值：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 200 貸：投資收益 200其次，將母公司股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益相抵銷：借：股本等股東權(quán)益 11300 固定資產(chǎn) 3700 商譽(yù) 800 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9800 少數(shù)股東權(quán)益 6000如果20X5年下半年乙公司確認(rèn)其他資本公積200萬元，從而甲公司確認(rèn)40萬元的其他資本公積：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 160 貸：投資收益 160借：股本等股東權(quán)益 11300 固定資產(chǎn) 3700 商譽(yù) 800 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9800 少數(shù)股東權(quán)益 6000借：其他資本公積 40 貸

41、：投資收益 40重新計(jì)算原有股權(quán)投資應(yīng)調(diào)整金額=3 000-（2 500+300+40）=160（萬元）調(diào)整與抵銷：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組82三、合并日后（各期末）合并報(bào)表工作底稿中的相關(guān)抵消處理（一）與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的抵消處理（二）與利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目有關(guān)的抵消處理主要關(guān)注點(diǎn) 區(qū)分同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的主要區(qū)別：是否需要將子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整；是否需要確認(rèn)合并商譽(yù)？區(qū)分將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法結(jié)果調(diào)整到權(quán)益法結(jié)果與否，對(duì)抵銷分錄的不同影響高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組831.將子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額中按母公司持股比例計(jì)算的份額與母公

42、司對(duì)該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷；確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益 （這個(gè)抵消分錄涉及到資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目）借：股本 資本公積 盈余公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 母公司對(duì)子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價(jià)值 少數(shù)股東權(quán)益 A少數(shù)股權(quán)比例子公司股東權(quán)益調(diào)整后期末余額 A抵消處理歸納前提：已進(jìn)行相關(guān)調(diào)整處理同一控制下企業(yè)合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組84借：股本 資本公積 盈余公積 未分配利潤(rùn) 商譽(yù) B大于A 母公司股權(quán)比例之差 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 母公司對(duì)子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價(jià)值 B 少數(shù)股東權(quán)益 子公司股東權(quán)益調(diào)整后期末余額 A A少數(shù)股權(quán)比例抵消處理歸納前提：已進(jìn)行相關(guān)調(diào)整處理非同一控制下企業(yè)合并高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課

43、程組852.將內(nèi)部股權(quán)投資收益與內(nèi)部股利分配相抵銷；確認(rèn)少數(shù)股東損益 （這個(gè)抵消分錄涉及到利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目）抵消處理歸納前提：已進(jìn)行相關(guān)調(diào)整處理借：投資收益 調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤(rùn)母公司持股比例 少數(shù)股東損益 調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤(rùn)少數(shù)股股東司持股比例 未分配利潤(rùn)期初 子公司期初未分配利潤(rùn) 貸：提取盈余公積 子公司當(dāng)年分配數(shù) 應(yīng)付普通股股利 子公司當(dāng)年分配數(shù) 未分配利潤(rùn)期末 調(diào)整后子公司期末未分配利潤(rùn)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組86例2-6 綜合舉例合并當(dāng)年借：投資收益 16 少數(shù)股東損益 4 貸：提取盈余公積 2 應(yīng)付普通股股利 5 未分配利潤(rùn)期末 13借：股本 100 盈余公積 2 未分

44、配利潤(rùn)期末 13 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 92 少數(shù)股東權(quán)益 23借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 12 貸：投資收益 12成本法調(diào)整到權(quán)益法2007年合并報(bào)表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的抵消分錄與利潤(rùn)表和所有者權(quán)益表動(dòng)表項(xiàng)目有關(guān)的抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對(duì)甲子公司進(jìn)行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時(shí)甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當(dāng)年甲子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)20萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元，母公司未分配現(xiàn)金股利；假設(shè)未發(fā)生其他業(yè)務(wù)。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組87例2-7 綜合舉例合并后第二年借：投資收益 24 少數(shù)股東損益 6

45、 未分配利潤(rùn)期初 13 貸：提取盈余公積 3 應(yīng)付普通股股利 8 未分配利潤(rùn)期末 32借：股本 100 盈余公積 5 未分配利潤(rùn)期末 32 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 109.6 少數(shù)股東權(quán)益 27.4借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 29.6 貸：投資收益 17.6 未分配利潤(rùn)期初 12成本法調(diào)整到權(quán)益法2008年合并報(bào)表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄涉及到資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的抵消分錄涉及到利潤(rùn)表、所有者權(quán)益表動(dòng)表項(xiàng)目的抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對(duì)甲子公司進(jìn)行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時(shí)甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當(dāng)年甲子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)20萬元；甲子公司提取盈余

46、公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元；2008年子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)30萬元，提取盈余公積3萬元，分派現(xiàn)金股利8萬元；母公司未分配現(xiàn)金股利； 其他業(yè)務(wù)略。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組88也可以將前述兩類抵消分錄合編（以非同一控制下企業(yè)合并為例）抵消處理歸納前提：已進(jìn)行相關(guān)調(diào)整處理借：股本、資本公積、盈余公積 調(diào)整后子公司相關(guān)項(xiàng)目期末余額 商譽(yù) 投資收益 調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤(rùn)母公司持股比例 少數(shù)股東損益 調(diào)整后子公司當(dāng)年凈利潤(rùn)少數(shù)股股東司持股比例 未分配利潤(rùn)期初 子公司期初未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 母公司對(duì)子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價(jià)值 少數(shù)股東權(quán)益 調(diào)整后子公司股東權(quán)益期末余額少數(shù)股權(quán)比例 提取盈余公積 子

47、公司當(dāng)年分配數(shù) 應(yīng)付普通股股利 子公司當(dāng)年分配數(shù) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組893.與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的其他抵銷處理抵消處理歸納前提：已進(jìn)行相關(guān)調(diào)整處理與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的其他資本公積的抵銷與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷四、子公司持有母公司股權(quán)的抵消處理 企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部子公司互相之間的長(zhǎng)期股權(quán)投資,企業(yè)集團(tuán)成員企業(yè)之間股權(quán)投資確認(rèn)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)的,在編制合并報(bào)表時(shí)，與這些權(quán)益性投資相關(guān)的影響同樣應(yīng)予以抵銷，基本原理可以比照以上所介紹的母公司對(duì)子公司股權(quán)投資的抵銷處理。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33 號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表，子公司持有母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)集團(tuán)的庫存股，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中作為所有

48、者權(quán)益的減項(xiàng)。與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵消處理的其他舉例參見教材【例2-9】-【例2-17】高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組91高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組92第三節(jié) 與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵消處理一、內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵銷二、相關(guān)利息收益、利息費(fèi)用的抵銷三、相關(guān)壞賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備的抵銷高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組93 內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵消內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵消、內(nèi)部預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷、內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷、內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷分錄，基本與之相同。借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款抵消處理歸納 相關(guān)利息收益、利息費(fèi)用的抵消借：投資收益 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 內(nèi)部應(yīng)收帳款上已提壞賬準(zhǔn)備的抵消借：應(yīng)收賬款 內(nèi)部應(yīng)收賬款上

49、壞賬準(zhǔn)備期末余額 貸：資產(chǎn)減值損失 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備當(dāng)期計(jì)提數(shù) 未分配利潤(rùn)期初 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備期初余額引申內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)，其已提跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備的抵消處理，原理同上。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組94資料：母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應(yīng)收賬款余額的0.5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。2007年末母公司應(yīng)收賬款余額30 000元為應(yīng)向子公司收取的銷貨款，2008年末母公司應(yīng)收賬款余額50 000元全部為子公司的應(yīng)付賬款。兩年中子公司各年末應(yīng)付賬款余額分別為35 000、60 000元。其他業(yè)務(wù)略。上述資料對(duì)單獨(dú)報(bào)表的影響及抵銷分錄的編制見表4。 工作底稿的編制【例2-8】?jī)?nèi)部

50、債權(quán)債務(wù)的抵消高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組95表2-4 合并報(bào)表工作底稿（簡(jiǎn)示）項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸2007年：未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn)期末未分配利潤(rùn)29850-15035000應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款資產(chǎn)減值損失2008年：應(yīng)收賬款未分配利潤(rùn)期末497503000030000150150 1500500000-25010060000 50000 50000100250250010000000應(yīng)付賬款未分配利潤(rùn)期初資產(chǎn)減值損失150 150-1500-150-2501502500高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組96第四節(jié) 與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵消處理一、內(nèi)部存貨交易二、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易重要提示關(guān)注：與

51、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易相關(guān)的遞延所得稅的處理同與內(nèi)部存貨交易相關(guān)的遞延所得稅的處理有何不同高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組97 抵消以前年度內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)損益對(duì)期初未分配利潤(rùn)的影響借：營(yíng)業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入 貸：營(yíng)業(yè)成本 B借：營(yíng)業(yè)成本 A、B中未實(shí)現(xiàn)的部分 存貨 期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益 抵消當(dāng)年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對(duì)收入、費(fèi)用的影響借：未分配利潤(rùn)期初 以前年度內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)損益 貸：營(yíng)業(yè)成本 A 抵消期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益一、內(nèi)部存貨交易（一）未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷以存在內(nèi)部交易利潤(rùn)為例高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組98借：遞延所得稅資產(chǎn)抵消的內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)所得稅率借或貸：所得稅費(fèi)用 本期

52、應(yīng)調(diào)整遞延所得稅貸：未分配利潤(rùn)期初 前期已調(diào)整遞延所得稅 確認(rèn)合并報(bào)表中內(nèi)部交易存貨的暫時(shí)性差異對(duì)未來的納稅影響一、內(nèi)部存貨交易（二）遞延所得稅的調(diào)整（三）內(nèi)部交易存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的抵消高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組99資料：母公司將800萬元的商品按1000萬元銷售給子公司，子公司將其作為存貨，尚未售出企業(yè)集團(tuán)。所得稅率25%。及其他業(yè)務(wù)略。僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表6。 工作底稿的編制【例2-9】?jī)?nèi)部存貨交易的抵消如果采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，則：由于抵消了存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間出現(xiàn)差額。這時(shí)，需要調(diào)整遞延所得稅。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組100項(xiàng)目個(gè)

53、別報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸營(yíng)業(yè)收入營(yíng)業(yè)成本利潤(rùn)總額-所得稅費(fèi)用凈利潤(rùn)存貨100008000200050015000100050800500010001000800遞延所得稅資產(chǎn)100050002008000800500應(yīng)交稅費(fèi)5005085000-50表2-5 合并報(bào)表工作底稿（簡(jiǎn)示）高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組101 抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益及其產(chǎn)生過程借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 當(dāng)年多提折舊 貸：管理費(fèi)用等 抵消當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊費(fèi)借：營(yíng)業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入 貸：營(yíng)業(yè)成本 內(nèi)部交易銷售成本 固定資產(chǎn)原價(jià) 內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) 交易當(dāng)年二、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易（一）未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷

54、高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組102 抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益及其對(duì)期初未分配利潤(rùn)的影響借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 當(dāng)年多提折舊 貸：管理費(fèi)用等 抵消當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊費(fèi)借：未分配利潤(rùn)期初 貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) 交易以后各年 抵消以前年度累計(jì)按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊費(fèi)借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 以前年度累計(jì)多提折舊 貸：未分配利潤(rùn)期初引申報(bào)廢期間如何進(jìn)行相關(guān)抵消處理高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組103借：遞延所得稅資產(chǎn) 抵消的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)所得稅率借或貸：所得稅費(fèi)用 本期應(yīng)調(diào)整遞延所得稅貸：未分配利潤(rùn)期初 前期已調(diào)整遞延所得稅 注意：內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)不僅在交易當(dāng)年而且在以后各使用期

55、間，都可能會(huì)涉及到遞延所得稅的相關(guān)調(diào)整；而且，固定資產(chǎn)的折舊因素也會(huì)對(duì)遞延所得稅的調(diào)整產(chǎn)生影響。（二）遞延所得稅的調(diào)整（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備的抵消與內(nèi)部固定資產(chǎn)交易有關(guān)的抵消處理舉例見教材相關(guān)舉例高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組104高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組105第五節(jié) 編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的其他問題一、與外幣報(bào)表折算差額有關(guān)的合并處理二、子公司超額虧損的列報(bào)三、合并現(xiàn)金流量表的編制重要提示結(jié)合外幣折算會(huì)計(jì)把握外幣報(bào)表折算差額的確定、以及在合并報(bào)表中的報(bào)告高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組106一、與外幣報(bào)表折算差額有關(guān)的合并處理（一）外幣報(bào)表折算差額在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的列報(bào)（二）外幣報(bào)表折算差額在合并所有者權(quán)益變動(dòng)表

56、中列報(bào)重要提示結(jié)合外幣折算會(huì)計(jì)把握外幣報(bào)表折算差額的確定、以及在合并報(bào)表中的報(bào)告高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組107二、子公司超額虧損的列報(bào) 子公司當(dāng)期虧損超過子公司期初所有者權(quán)益金額的情況下，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額仍應(yīng)沖減少數(shù)股東權(quán)益。重點(diǎn)關(guān)注合并資產(chǎn)負(fù)債表與合并所有者權(quán)益變動(dòng)表有關(guān)項(xiàng)目比較不同會(huì)計(jì)期間合并報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目比較高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組108（一）主表部分的編制原理（二）補(bǔ)充資料部分的編制三、 合并現(xiàn)金流量表的編制主要知識(shí)點(diǎn)主表部分編制思路的選擇將內(nèi)部現(xiàn)金流動(dòng)情況予以抵消高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組109 編制方法的選擇采用個(gè)別現(xiàn)金流量表的編制思

57、路依據(jù)：合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并利潤(rùn)分配數(shù)據(jù)及其他有關(guān)資料按合并會(huì)計(jì)報(bào)表的一般編制程序依據(jù)：?jiǎn)为?dú)現(xiàn)金流量表、內(nèi)部現(xiàn)金流動(dòng)業(yè)務(wù)等有關(guān)資料（一）主表部分的編制原理方法一方法二高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組110抵銷分錄的特點(diǎn)抵銷分錄中借、貸方項(xiàng)目均為現(xiàn)金流量表項(xiàng)目借方抵銷付現(xiàn)項(xiàng)目，貸方抵銷收現(xiàn)項(xiàng)目同一抵銷分錄中涉及到的現(xiàn)金流動(dòng)項(xiàng)目類別，可能同類也可能不同類 第二種方法的的應(yīng)用主要 抵銷分錄的內(nèi)容成員企業(yè)間與銷貨有關(guān)的現(xiàn)金收付成員企業(yè)間與其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金收付成員企業(yè)間增加籌資與增加投資的現(xiàn)金收付成員企業(yè)間收回投資與增加投資的現(xiàn)金收付成員企業(yè)間收回投資與減少籌資的現(xiàn)金收付固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他資產(chǎn)

58、交易的現(xiàn)金收付高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組111（二）補(bǔ)充資料部分的編制高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組112第三章 外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)第一節(jié) 外幣業(yè)務(wù)概述第二節(jié) 外幣交易的會(huì)計(jì)處理第三節(jié) 外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算核心知識(shí)點(diǎn)：外幣交易的確認(rèn)與計(jì)量外幣報(bào)表的折算高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組113第一節(jié) 外幣業(yè)務(wù)概述主要知識(shí)點(diǎn)記賬本位幣及其確定方法外幣業(yè)務(wù)及其類型匯兌損益及其分類一、外幣與外匯二、記賬本位幣三、外幣業(yè)務(wù)及其類型四、匯率五、匯兌損益 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組114 一、外幣與外匯 主要知識(shí)點(diǎn):外幣、外匯的基本概念與辨析高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組115（一）概念 企業(yè)主要收、支現(xiàn)金的經(jīng)濟(jì)環(huán)境記賬本位幣：企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。企業(yè)通常

59、應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣；業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，也可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣；編報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。 二、記賬本位幣CAS 19 規(guī)定： 焦點(diǎn):記賬本位幣如何確定？記賬本位幣可否變更？高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組116（二）記賬本位幣的確定該貨幣主要影響商品或勞務(wù)的銷售價(jià)格該貨幣主要影響商品或勞務(wù)的人工、材料和其他費(fèi)用融資活動(dòng)獲得的資金以及保存從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中收取款項(xiàng)時(shí)所使用的貨幣一般企業(yè)確定記賬本位幣時(shí)應(yīng)考慮的因素A企業(yè)70%以上的營(yíng)業(yè)收入來自對(duì)歐盟國(guó)家的商品出口，其商品銷售價(jià) 格主要受歐元的影響。所以，A企業(yè)應(yīng)選擇歐元作為記賬本位幣。B企業(yè)的原材料采購以澳元結(jié)算，融資

60、獲得的經(jīng)營(yíng)所需大部分營(yíng)運(yùn)資金也以澳元計(jì)價(jià)。該企業(yè)應(yīng)選擇澳元作為記賬本位幣。舉例：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組117（二）記賬本位幣的確定“境外經(jīng)營(yíng)”確定記賬本位幣時(shí)應(yīng)考慮的因素企業(yè)在境外的子公司、合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)企業(yè)在境內(nèi)的子公司、合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)，其所選定的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣。企業(yè)選定記賬本位幣一般要考慮的因素，以及：境外經(jīng)營(yíng)所從事的活動(dòng)具有很強(qiáng)自主性還是視同企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的延伸；境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與企業(yè)的交易是否占境外經(jīng)營(yíng)較大比重；境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以 隨時(shí)匯回；境外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。