企業(yè)資產減值概述

1、唉第埃八拔章 資產減值啊第一節(jié) 資產挨減值概述版資產是企業(yè)過去暗的交易或者事項礙形成的、由企業(yè)百擁有或者控制的頒、預期會給企業(yè)鞍帶來經濟利益的叭資源。資產的主安要特征之一是它挨必須能夠為企業(yè)背帶來經濟利益的邦流入，如果資產安不能夠為企業(yè)帶白來經濟利益或者半帶來的經濟利益骯低于其賬面價值柏，那么，該資產伴就不能再予確認襖，或者不能再以懊原賬面價值予以奧確認，否則不符辦合資產的定義，按也無法反映資產澳的實際價值，其矮結果會導致企業(yè)爸資產虛增和利潤拜虛增。因此，當唉企業(yè)資產的可收艾回金額低于其賬叭面價值時，即表扮明資產發(fā)生了減耙值，企業(yè)應當確皚認資產減值損失靶，并把資產的賬胺面價值減記至可巴收回金額

2、。懊一、資產減值的唉范圍稗企業(yè)所有的資產懊在發(fā)生百減值時，原則上巴都應當對所發(fā)生爸的減值損失及時啊加以確認和計量霸，因此，資產減巴值包括所有資產隘的減值。但是，哎由于有關資產特捌性不同，其減值暗會計處理也有所巴差別，因而所適班用的具體準則也巴不盡相同。例如安，存貨、消耗性哎生物資產的減值襖分別適用企業(yè)案會計準則第1號埃白存貨和企業(yè)俺會計準則第5號搬哀生物資產；建吧造合同形成的資背產、遞延所得稅傲資產、融資租賃奧中出租人未擔保氨余值等資產的減艾值，分別適用邦企業(yè)會計準則第版15號敖隘建造合同、邦企業(yè)會計準則第絆18號拌板所得稅和企壩業(yè)會計準則第2胺1頒耙租賃；采用公癌允價值后續(xù)計量熬的投資性房地

3、產靶和由企業(yè)會計把準則第22號柏凹金融工具確認和礙計量所規(guī)范的壩金融資產的減值艾，分別適用企皚業(yè)會計準則第3瓣號啊案投資性房地產敗和企業(yè)會計準襖則第22號把懊金融工具確認和昂計量，這些資胺產減值會計的處叭理由相關章節(jié)闡隘述，本章不涉及胺有關內容。奧本章涉及的主要背是除上述資產以癌外的資產，這些挨資產通常屬于企壩業(yè)非流動資產，藹具體包括：板（巴1吧）癌對子公司、聯(lián)營百企業(yè)和合營企業(yè)瓣的長期股權投資佰；按（2）采用成本邦模式進行后續(xù)計搬量的投資性房地瓣產；白（3）固定資產搬；愛（4）生產性生傲物資產；皚（5）無形資產把；（6）商譽；霸（7）探明石油絆天然氣礦區(qū)權益瓣和井及相關設施襖。傲二、資產減值

4、的拜跡象與測試半（一）資產減值骯跡象的判斷唉企業(yè)在資產負債胺表日應當判斷資按產是否存在可能襖發(fā)生減值的跡象拔，主要可從外部芭信息來源和內部翱信息來源兩方面熬加以判斷：案從企業(yè)外部信息拔來源來看，如果扮出現(xiàn)了資產的市佰價在當期大幅度辦下跌，其跌幅明佰顯高于因時間的傲推移或者正常使敖用而預計的下跌傲；企業(yè)經營所處隘的經濟、技術或艾者法律等環(huán)境以愛及資產所處的市傲場在當期或者將吧在近期發(fā)生重大絆變化，從而對企稗業(yè)產生不利影響阿；市場利率或者隘其他市場投資報壩酬率在當期已經八提高，從而影響叭企業(yè)計算資產預靶計未來現(xiàn)金流量?，F(xiàn)值的折現(xiàn)率，阿導致資產可收回敗金額大幅度降低懊等，阿企業(yè)所有者權益般（凈資產）

5、的賬耙面價值遠高于其骯市值等，叭均屬于資產可能辦發(fā)生減值的跡象艾，企業(yè)需要據(jù)此頒估計資產的可收版回金額，決定是扳否需要確認減值班損失。矮從企業(yè)內部信息啊來源來看，如果扒有證據(jù)表明資產岸已經陳舊過時或奧者其實體已經損岸壞；資產已經或扮者將被閑置、終昂止使用或者計劃搬提前處置；企業(yè)邦內部報告的證據(jù)澳表明資產的經濟敖績效已經低于或頒者將低于預期，阿如資產所創(chuàng)造的挨凈現(xiàn)金流量或者癌實現(xiàn)的營業(yè)利潤把遠遠低于原來的頒預算或者預計金唉額、資產發(fā)生的板營業(yè)損失遠遠高凹于原來的預算或凹者預計金額、資隘產在建造或者收板購時所需的現(xiàn)金襖支出遠遠高于最瓣初的預算、資產阿在經營或者維護罷中所需的現(xiàn)金支奧出遠遠高于最初懊

6、的預算等，均屬半于資產可能發(fā)生拜減值的跡象。敗需要說明的是，敖上述列舉的資產敗減值跡象并不能鞍窮盡所有的減值跋跡象，企業(yè)應當佰根據(jù)實際情況來案認定資產可能發(fā)澳生減值的跡象。癌（二）資產減值埃的測試礙如果有確鑿證據(jù)背表明資產存在減笆值跡象的，應當啊進行減值測試，跋估計資產的可收霸回金額。資產存拔在減值跡象是資耙產是否需要進行傲減值測試的必要敖前提，但是擺以下資產岸除外，即因骯企業(yè)合并形成的壩商譽艾和頒使用壽命不確定邦的無形資產盎，對于扒這些啊資產，無論是否背存在減值跡象，拌都應當至少于每按年年度終了進行搬減值測試。其原暗因是，因企業(yè)合白并所形成的商譽凹和使用壽命不確傲定的無形資產在岸后續(xù)計量中不

7、再盎進行攤銷，但是巴考慮到扮這些氨資產的價值和產愛生的未來經濟利熬益有較大的不確藹定性，為了避免吧資產價值高估，佰及時確認商譽和拜使用壽命不確定癌的無形資產的減耙值損失，如實反絆映企業(yè)財務狀況昂和經營成果，對瓣于擺這些板資產，企業(yè)至少柏應當于每年年度頒終了進行減值測矮試。巴另外，對于尚未胺達到可使用狀態(tài)疤的無形資產由于扳其價值具有較大班的不確定性，也邦應當每年進行減八值測試。拌企業(yè)在判斷資產靶減值跡象以決定啊是否需要估計資叭產可收回金額時百，應當遵案循重要性原則。辦根據(jù)這一原則，背企業(yè)資產存在下半列情況的，可以靶不估計其可收回班金額：瓣1以前報告期板間的計算結果表佰明，資產可收回絆金額遠高于其

8、賬霸面價值，之后又拜沒有發(fā)生消除這奧一差異的交易或耙者事項的，企業(yè)耙在資產負債表日絆可以不需重新估傲計該資產的可收爸回金額。拌2以前報告期班間的計算與分析版表明，資產可收霸回金額對于資產埃減值準則中所列斑示的一種或者多稗種減值跡象反應罷不敏感，在本報半告期間又發(fā)生了奧這些減值跡象的阿，在資產負債表板日企業(yè)可以不需按因為上述減值跡礙象的出現(xiàn)而重新埃估計該資產的可半收回金額。比如霸在當期市場利率背或者其他市場投爸資報酬率提高的扳情況下，如果企爸業(yè)計算資產未來案現(xiàn)金流量現(xiàn)值時矮所采用的折現(xiàn)率奧不大可能受到該巴市場利率或者其埃他市場投資報酬凹率提高的影響；疤或者即使會受到襖影響，但以前期鞍間的可收回金

9、額佰敏感性分析表明暗，該資產預計未案來現(xiàn)金流量也很暗可能相應增加，皚因而不大可能導柏致資產的可收回般金額大幅度下降壩的，企業(yè)可以不伴必對資產可收回鞍金額進行重新估礙計。奧第二節(jié) 資產靶可收回金額的計凹量安一、估計資產可稗收回金額的基本爸方法暗企業(yè)資產存在減安值跡象的，應當昂估計其可收回金襖額，然后將所估昂計的資產可收回八金額與其賬面價伴值相比較，以確背定資產是否發(fā)生巴了減值拜，以及是否需要佰計提資產減值準按備并確認相應的昂減值損失。在估按計資產可收回金奧額時，原則上應啊當以單項資產為半基礎，如果企業(yè)爸難以對單項資產扮的可收回金額進邦行估計的，應當伴以該資產所屬的吧資產組為基礎確盎定資產組的可收

10、暗回金額。本章中巴的資產除特別指把明外，既八包括單項資產，哀也包括資產組擺。有關資產組的哀認定將在本章第唉四節(jié)中闡述。愛資產可收回金額凹的估計，應當根絆據(jù)其公允價值減矮去處置費用后的背凈額與資產預計罷未來現(xiàn)金流量的癌現(xiàn)值兩者之間較岸高者確定澳。因此，要估計傲資產的可收回金翱額，通常需要同班時估計該資產的捌公允價值減去處稗置費用后的凈額笆和資產預計未來哀現(xiàn)金流量的現(xiàn)值辦，但是，在下列擺情況下，可以有版例外或者作特殊昂考慮：愛1資產的公允胺價值減去處置費啊用后的凈額與資愛產預計未來現(xiàn)金擺流量的現(xiàn)值，只笆要有一項超過了骯資產的賬面價值扒，就表明資產沒八有發(fā)生減值，不凹需再估計另一項愛金額。捌2安沒有

11、確鑿證據(jù)笆或者理由表明，捌資產預計未來現(xiàn)靶金流量現(xiàn)值顯著班高于其公允價值巴減去處置費用后霸的凈額的，可以俺將資產的公允價凹值減去處置費用邦后的凈額視為資哀產的可收回金額哎。對于企業(yè)持有邦待售的資產往往奧屬于這種情況，鞍即疤該資產在持有期按間（處置之前）扮所產生的現(xiàn)金流胺量可能很少，其昂最終取得的未來盎現(xiàn)金流量往往就頒是資產的處置凈吧收入，因此，在稗這種情況下，以霸資產公允價值減捌去處置費用后的頒凈額作為其可收百回金額是適宜的愛，因為資產的未癌來現(xiàn)金流量現(xiàn)值靶不大會顯著高于暗其公允價值減去癌處置費用后的凈瓣額。板3資產的公允癌價值減去處置費傲用后的凈額如果扳無法可靠估計的疤，應當以該資產吧預計未

12、來現(xiàn)金流阿量的現(xiàn)值作為其盎可收回金額。爸二、資產的公允扳價值減去處置費襖用后的凈額的估笆計擺資產的公允價值白減去處置費用后熬的凈額，通常反暗映的是資產如果邦被出售或者處置頒時可以收回的凈壩現(xiàn)金收入。其中邦，資產的公允價案值是指在公平交挨易中爸，案熟悉情況的交易唉雙方自愿進行資瓣產交換的金額；拜處置費用是指可把以直接歸屬于資愛產處置的增量成哎本，包括與資產辦處置有關的法律佰費用、相關稅費哀、搬運費以及為澳使資產達到可銷瓣售狀態(tài)所發(fā)生的般直接費用等，但按是，財務費用和邦所得稅費用等不礙包括在內。白企業(yè)在估計資產笆的公允價值減去癌處置費用后的凈骯額時，應當按照稗下列順序進行：邦首先，應當根據(jù)背公平交

13、易中資產案的埃銷售協(xié)議價格般減去可直接歸屬皚于該資產處置費扒用的金額確定資鞍產的公允價值減班去處置費用后的凹凈額。這是估計扮資產的公允價值斑減去處置費用后扮的凈額的最佳方頒法，企業(yè)應當優(yōu)胺先采用這一方法笆。但是，在實務捌中，企業(yè)的資產懊往往都是內部持阿續(xù)使用的，取得爸資產的銷售協(xié)議辦價格并不容易，昂為此，需要采用罷其他方法估計資哀產的公允價值減罷去處置費用后的艾凈額。懊其次，在資產不扳存在銷售協(xié)議但拌存在活躍市場捌的情況下，應當襖根據(jù)該資產的柏市場價格盎減去處置費用后礙的金額確定。資疤產的市場價格通胺常應當按照資產敖的買方出價確定百。但是，如果難邦以獲得資產在估襖計日的買方出價頒的，企業(yè)可以以

14、皚資產最近的交易捌價格作為其公允捌價值減去處置費笆用后的凈額的估般計基礎，其前提奧是資產的交易日骯和估計日之間，擺有關經濟、市場按環(huán)境等沒有發(fā)生捌重大變化。藹再次，在既不存捌在資產銷售協(xié)議搬又不存在資產活半躍市場的情況下挨，企業(yè)應當以可白獲取的最佳信息奧為基礎，根據(jù)在熬資產負債表日如敗果處置資產的話爸，挨熟悉情況的交易矮雙方自愿進行公案平交易愿意提供懊的交易價格減去扒資產處置費用后盎的凈額，估計資爸產的公允價值減斑去處置費用后的壩凈額。在實務中案，該金額可以參跋考同行業(yè)類似資埃產的最近交易價伴格或者結果進行吧估計。扮如果企業(yè)按照上凹述要求仍然無法背可靠估計資產的跋公允價值減去處案置費用后的凈額

15、辦的，應當以該資板產預計未來現(xiàn)金案流量的現(xiàn)值作為搬其可收回金額。伴三、資產預計未伴來現(xiàn)金流量的現(xiàn)板值的估計扒資產預計未來現(xiàn)岸金流量的現(xiàn)值，敗應當按照資產在矮持續(xù)使用過程中暗和最終處置時所襖產生的預計未來皚現(xiàn)金流量，選擇叭恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對佰其進行折現(xiàn)后的翱金額加扳以確定。因此，拜預計資產未來現(xiàn)背金流量的現(xiàn)值，拜主要應當綜合考伴慮以下因素：懊（1）資產的預白計未來現(xiàn)金流量扒；（2）資產的斑使用壽命；（3氨）折現(xiàn)率哎。其中，資產使阿用壽命的預計與半企業(yè)會計準則霸第4號藹傲固定資產、邦企業(yè)會計準則第瓣6號安霸無形資產等規(guī)擺定的使用壽命預哎計方法相同。以芭下重點闡述資產隘未來現(xiàn)金流量和扮折現(xiàn)率的預計方扒法

16、。俺（一）資產未來俺現(xiàn)金流量的預計愛1預計資產未安來現(xiàn)金流量的基邦礎挨為了估計資產未敖來現(xiàn)金流量的現(xiàn)白值，需要岸首先預計資產的扮未來現(xiàn)金流量版，為此，企業(yè)管案理層應當在合理辦和有依據(jù)的基礎疤上對資產剩余使隘用壽命內整個經埃濟狀況進行最佳笆估計，并將資產阿未來現(xiàn)金流量的癌預計建立在經企瓣業(yè)管理層批準的百最近隘財務預算或者預吧測數(shù)據(jù)岸之上。但是，出班于數(shù)據(jù)可靠性和絆便于操作等方面搬的考慮，建立在八該預算或者預測爸基礎上的預計現(xiàn)扮金流量最多涵蓋背5年，企業(yè)管理礙層如能證明更長跋的期間是合理的般，可以涵蓋更長擺的期間。其原因拌是，在通常情況凹下，要對期限超安過5年的未來現(xiàn)白金流量進行較為隘可靠的預測比

17、較藹困難，即使企業(yè)拔管理層可以以超扒過5年的財務預俺算或者預測為基翱礎對未來現(xiàn)金流癌量進行預計，企矮業(yè)管理層應當確半保這些預計的可巴靠性，并提供相凹應的證明，比如案根據(jù)過去的經驗敗和實踐，企業(yè)有扮能力而且能夠對扳超過5年的期間鞍作出較為準確的暗預測。邦如果資產未來現(xiàn)耙金流量的預計還皚包括最近財務預岸算或者預測期之案后的現(xiàn)金流量，版企業(yè)應當以該預愛算或者預測期之擺后年份穩(wěn)定的或骯者遞減的增長率柏為基礎進行估計罷。但是，企業(yè)管哀理層如能證明遞鞍增的增長率是合板理的，可以以遞骯增的增長率為基擺礎進行估計。同癌時，所使用的增骯長率除了企業(yè)能愛夠證明更高的增矮長率是合理的之埃外，不應當超過爸企業(yè)經營的產

18、品襖、市場、所處的拜行業(yè)或者所在國擺家或者地區(qū)的長按期平均增長率，敖或者該資產所處笆市場的長期平均暗增長率。在恰當板、合理的情況下敗，該增長率可以疤是零或者負數(shù)。八需要說明的是，巴由于經濟環(huán)境隨哎時都在變化，資版產的實際現(xiàn)金流絆量往往會與預計愛數(shù)有出入，而且扳預計資產未來現(xiàn)辦金流量時的假設愛也有可能發(fā)生變稗化，因此，企業(yè)邦管理層在每次預稗計資產未來現(xiàn)金奧流量時，應當首礙先分析以前期間敖現(xiàn)金流量預計數(shù)矮與現(xiàn)金流量實際暗數(shù)出現(xiàn)差異的情熬況，以評判當期白現(xiàn)金流量預計所敖依據(jù)的假設的合霸理性。通常情況按下，企業(yè)管理層傲應當確保當期現(xiàn)挨金流量預計所依傲據(jù)的假設與前期拜實際結果相一致隘。辦2資產預計未捌來

19、現(xiàn)金流量應當敖包括的內容稗預計的資產未來罷現(xiàn)金流量應當包芭括下列各項：?。?）資產持續(xù)敖使用過程中預計頒產生的現(xiàn)金流入白。啊（礙2罷）為實現(xiàn)資產持瓣續(xù)使用過程中產叭生的現(xiàn)金流入所骯必需的預計現(xiàn)金皚流出（包括為使敗資產達到預定可巴使用狀態(tài)所發(fā)生辦的現(xiàn)金流出）巴。該現(xiàn)金流出應傲當是可直接歸屬柏于或者可通過合叭理和一致的基礎叭分配到資產中的罷現(xiàn)金流出，后者捌通常是指那些與白資產直接相關的暗間接費用。罷對于在建工程、敖開發(fā)過程中的無跋形資產等，企業(yè)伴在預計其未來現(xiàn)佰金流量時，就應版當包括預期為使案該類資產達到預百定可使用（或者頒可銷售）狀態(tài)而邦發(fā)生的全部現(xiàn)金笆流出數(shù)斑。絆（3）資產使用靶壽命結束時，處

20、叭置資產所收到或捌者支付的凈現(xiàn)金暗流量。該現(xiàn)金流罷量應當是在公平昂交易中，熟悉情案況的交易雙方自柏愿進行交易時企哀業(yè)預期可從資產百的處置中獲取或阿者支付的減去預哎計處置費用后的骯金額。壩3預計資產未熬來現(xiàn)金流量應當靶考慮的因素八企業(yè)為了預計資癌產未來現(xiàn)金流量佰，應當綜合考慮辦下列因素：般（1）胺以資產的當前狀安況為基礎預計資拔產未來現(xiàn)金流量般。八企業(yè)資產在使用盎過程中有時會因般為修理、改良、熬重組等原因而發(fā)俺生變化，因此，傲在預計資產未來跋現(xiàn)金流量時，企哀業(yè)應當以資產的白當前狀況為基礎暗，不應當包括與案將來可能會發(fā)生氨的、尚未作出承扳諾的重組事項或斑者與資產改良有拜關的預計未來現(xiàn)耙金流量。具體

21、包敖括以下幾層意恩敗：百骯重組通常會對資胺產的未來現(xiàn)金流霸量產生影響，有捌時還會產生較大拌影響，因此，對柏于重組的界定就瓣顯得十分重要。半這里所指的重組俺，專門指企業(yè)制懊定和控制的，將斑顯著改變企業(yè)組扒織方式、經營范芭圍或者經營方式矮的計劃實施行為按。關于重組的具頒體界定和對已作辦出承諾的重組事皚項的判斷標準，吧企業(yè)應當依據(jù)白企業(yè)會計準則第佰13號按扒或有事項有關哎規(guī)定加以判斷。氨傲企業(yè)已經承諾重哎組的，在確定資懊產的未來現(xiàn)金流矮量的現(xiàn)值時，預懊計的未來現(xiàn)金流胺入和流出數(shù)，應隘當反映重組所能礙節(jié)約的費用和由胺重組所帶來的其氨他利益，以及因斑重組所導致的估礙計未來現(xiàn)金流出辦數(shù)絆。其中，重組所扳能

22、節(jié)約的費用和爸由重組所帶來的癌其他利益，通常爸應當根據(jù)企業(yè)管啊理層批準的最近靶財務預算或者預斑測數(shù)據(jù)進行估計愛；因重組所導致埃的估計未來現(xiàn)金叭流出數(shù)應當根據(jù)白企業(yè)會計準則擺第13號叭八或有事項所確哎認的因重組所發(fā)案生的預計負債金伴額進行估計。暗瓣企業(yè)在發(fā)生與資壩產改良（包括提壩高資產的營運績耙效）有關的現(xiàn)金澳流出之前，預計絆的資產未來現(xiàn)金懊流量仍然應當以笆資產的當前狀況凹為基礎，不應當奧包括因與該現(xiàn)金埃流出相關的未來氨經濟利益增加而稗導致的預計未來?，F(xiàn)金流入金額半。安敖企業(yè)未來發(fā)生的拌現(xiàn)金流出如果是阿為了維持資產正柏常運轉或者資產伴正常產出水平而艾必要的支出或者昂屬于資產維護支爸出，應當在預計

23、霸資產未來現(xiàn)金流安量時將其考慮在跋內。霸（2）跋預計資產未來現(xiàn)敗金流量不應當包邦括籌資活動和所哎得稅收付產生的巴現(xiàn)金流量案。矮企業(yè)預計的資產鞍未來現(xiàn)金流量，唉不應當包括籌資癌活動產生的現(xiàn)金斑流入或者流出以版及與所得稅收付佰有關的現(xiàn)金流量傲。其原因：一是安所籌集資金的貨疤幣時間價值已經隘通過折現(xiàn)因素予凹以考慮；二是折八現(xiàn)率要求是以稅吧前基礎計算確定霸的，因此，現(xiàn)金敗流量的預計也必扳須建立在稅前基擺礎之上，這樣可懊以有效避免在資耙產未來現(xiàn)金流量襖現(xiàn)值的計算過程壩中可能出現(xiàn)的重拌復計算等問題，扮以保證現(xiàn)值計算邦的正確性。版（3）安對通貨膨脹因素矮的考慮應當和折唉現(xiàn)率相一致。扳企業(yè)在預計資產板未來現(xiàn)金

24、流量和頒折現(xiàn)率時，考慮百因一般通貨膨脹啊而導致物價上漲拔的因素，應當采般用一致的基礎。阿如果折現(xiàn)率考慮藹了因一般通貨膨板脹而導致的物價搬上漲影響因素，翱資產預計未來現(xiàn)敖金流量也應予以辦考慮；反之，如皚果折現(xiàn)率沒有考奧慮因一般通貨膨版脹而導致的物價哎上漲影響因素，按資產預計未來現(xiàn)跋金流量也應當剔白除這一影響因素敖。總之，在考慮辦通貨膨脹因素的邦問題上，資產未挨來現(xiàn)金流量的預版計和折現(xiàn)率的預捌計，應當保持一拌致。扒（4）盎內部轉移價格應吧當予以調整百。盎在一些企業(yè)集團板里，出于集團整拌體戰(zhàn)略發(fā)展的考唉慮，某些資產生頒產的產品或者其癌他產出可能是供暗其集團內部其他按企業(yè)使用或者對佰外銷售的，所確扳定

25、的交易價格或藹者結算價格基于阿內部轉移價格，熬而內部轉移價格背很可能與市場交白易價格不同，在愛這種情況下，為壩了如實測算企業(yè)頒資產的價值，就搬不應當簡單地以翱內部轉移價格為巴基礎預計資產未芭來現(xiàn)金流量，而拜應當采用在公平胺交易中企業(yè)管理伴層能夠達成的最頒佳的未來價格估氨計數(shù)進行預計。八4預計資產未皚來現(xiàn)金流量的方矮法昂企業(yè)預計資產未襖來現(xiàn)金流量的現(xiàn)氨值，需要預計資礙產未來現(xiàn)金流量案。預計資產未來捌現(xiàn)金流量，通常暗應當根據(jù)資產未伴來每期最有可能跋產生的現(xiàn)金流量爸進行預測。這種隘方法通常叫做傳拔統(tǒng)法，它使用的罷是單一的未來每巴期預計現(xiàn)金流量拌和單一的折現(xiàn)率哀計算資產未來現(xiàn)邦金流量的現(xiàn)值。暗【例巴8

26、版胺1】企業(yè)某固定案資產剩余使用年奧限為3年，企業(yè)矮預計未來3年里拌在正常的情況下熬，該資產每年可頒為企業(yè)產生的凈背現(xiàn)金流量分別為癌100萬元、5俺0萬元、10萬皚元。該現(xiàn)金流量拜通常即為最有可版能產生的現(xiàn)金流柏量，企業(yè)應以該頒現(xiàn)金流量的預計扒數(shù)為基礎計算資百產的現(xiàn)值。壩但在實務中，有耙時影響資產未來八現(xiàn)金流量的因素叭較多，情況較為頒復雜，帶有很大柏的不確定性，為班此，使用單一的稗現(xiàn)金流量可能并背不會如實反映資扳產創(chuàng)造現(xiàn)金流量俺的實際情況。這懊樣，企業(yè)應當采扳用班期望現(xiàn)金流量法盎預計資產未來現(xiàn)藹金流量。岸【例阿8愛扳2】沿用【例斑8白案1】，假定利用盎固定資產生產的跋產品受市場行情巴波動影響大

27、，企盎業(yè)預計未來3年搬每年的現(xiàn)金流量骯情況如表皚8扳俺1所示。阿表白8翱一1 氨 各年現(xiàn)艾金流量概率分布霸及發(fā)生情況癌年份傲產品行情好斑（30%的可能礙性）敗產品行情一般澳（60%的可能拜性）背產品行情差辦（10%的可能頒性）鞍第1年昂150皚100哎50哀第2年鞍80拜50矮20敗第3年稗20笆10百0艾在這種情況下，叭采用期望現(xiàn)金流氨量法比傳統(tǒng)法就拜更為合理。在期斑望現(xiàn)金流量法下澳，資產未來現(xiàn)金按流量應當根據(jù)每斑期現(xiàn)金流量期望澳值進行預計，每哎期現(xiàn)金斑流量期望值按照叭各種可能情況下熬的現(xiàn)金流量與其版發(fā)生概率加權計背算。按照表胺8案澳1提供的情況，癌企業(yè)應當計算資瓣產每年的預計未霸來現(xiàn)金流量

28、如下暗：礙第1年的預計現(xiàn)埃金流量（期望現(xiàn)疤金流量）：辦150按盎30+100凹氨60+50奧斑10=110把（萬元）澳第2年的預計現(xiàn)巴金流量（期望現(xiàn)安金流量）：昂80傲盎30+50案岸60+20版百10=56（翱萬元）癌第3年的預計現(xiàn)挨金流量（期望現(xiàn)胺金流量）：笆20捌把30+10傲白60+0傲扒10=12（巴萬元）按應當注意的是，埃如果資產未來現(xiàn)笆金流量的發(fā)生時斑間是不確定的，板企業(yè)應當根據(jù)資叭產在每一種可能般情況下的現(xiàn)值及半其發(fā)生概率直接拌加權計算資產未癌來現(xiàn)金流量的現(xiàn)藹值。般（二）折現(xiàn)率的扳預計版為了資產減值測疤試的目的，奧計算資產未來現(xiàn)拜金流量現(xiàn)值時所挨使用的折現(xiàn)率應拜當是反映當前市捌

29、場貨幣時間價值凹和資產特定風險澳的稅前利率柏。該折現(xiàn)率是企扒業(yè)在購置或者投壩資資產時所要求瓣的必要報酬率。罷需要說明的是，班如果在預計資產半的未來現(xiàn)金流量安時已經對資產特叭定風險的影響作藹了調整的，折現(xiàn)佰率的估計不需要安考慮這些特定風佰險。愛如果用于估計折伴現(xiàn)率的基礎是稅叭后的應當將其調拌整為稅前的折現(xiàn)佰率以便于與資產板未來現(xiàn)金流量的盎估計基礎相一致扮。翱在實務中，折現(xiàn)背率的確定，懊應當首先以該資艾產的市場利率為凹依據(jù)把。如果該資產的癌利率無法從市場板獲得，可以使用背替代利率估計伴。在估計替代利胺率時，企業(yè)應當盎充分考慮資產剩搬余壽命期間的貨礙幣時間價值和其版他相關因素，比翱如資產未來現(xiàn)金凹流

30、量金額及其時疤間的預計藹離叭異辦程度08教材為離散程度疤、資產內在不確艾定性的定價等，爸如果資產預計未暗來現(xiàn)金流量已經氨對這些因素作了挨有關調整的，應胺當予以剔除。柏在估計替代利率按時，可以根據(jù)企班業(yè)加權平均資本八成本、增量借款俺利率或者其他相伴關市場借款利率柏作適當調整后確瓣定。調整時，應頒當考慮與資產預把計現(xiàn)金流量有關扒的特定風險以及佰其他有關政治風板險、貨幣風險和絆價格風險等。板估計資產未來現(xiàn)奧金流量現(xiàn)值，隘通常應當使用單阿一的折現(xiàn)率巴。但是，如果資吧產未來現(xiàn)金流量捌的現(xiàn)值對未來不柏同期間的風險差辦異或者利率的期昂間結構反應敏感捌的，唉企業(yè)應當在未來凹各瓣不同期間采用不吧同的折現(xiàn)率奧。艾

31、（三）資產未來俺現(xiàn)金流量現(xiàn)值的藹預計藹在預計了資產的佰未來現(xiàn)金流量和癌折現(xiàn)率后，資產拌未來現(xiàn)金流量的澳現(xiàn)值只需將該資半產的預計未來現(xiàn)笆金流量按照預計佰的折現(xiàn)率在預計哎的資產使用翱壽命里加以折現(xiàn)壩即可確定。其邦一般計算公式如愛下：礙資產未來現(xiàn)金流佰量的現(xiàn)值PV=敗【例般8哎邦3】 暗XYZ航運公司礙于20啊哎0年末對一艘遠笆洋運輸船只進行熬減值測試。該船班舶賬面價值為1傲.6億元，預計皚尚可使用年限為爸8年。頒該船舶的公允價骯值減去處置費用芭后的凈額難以確昂定，因此，企業(yè)叭需要通過頒計算其未來現(xiàn)金搬流量的現(xiàn)值確定翱資產的可收回金佰額。假定公司當靶初購置該船舶用哎的資金是銀行長板期借款資金，借笆款

32、年利率為15八，公司認為1靶5是該資產的版最低必要報酬率矮，已考慮了與該斑資產有關的貨幣百時間價值和特定哀風險。因此，在霸計算其未來現(xiàn)金骯流量現(xiàn)值時，使藹用15作為其挨折現(xiàn)率（稅前）胺。芭公司管理層批準懊的財務預算顯示背：公司將于20頒愛5年更新船舶的鞍發(fā)動機系統(tǒng)，預白計為此發(fā)生資本爸性支出1 50哀0萬元，這一支藹出將降低船舶運扒輸油耗、提高使邦用效率等，因此癌，將提高資產的耙運營績效。按為了計算船舶在邦20俺跋0年末未來現(xiàn)金吧流量的現(xiàn)值，公疤司首先必須預計辦其未來現(xiàn)金流量隘。假定公司管理背層批準的20般鞍0年末的該船舶笆預計未來現(xiàn)金流絆量如表扮8懊霸2所示。斑表啊8案佰2 絆 埃 未來澳現(xiàn)

33、金流量預計表班 跋 絆單位：萬元斑年份白預計未來現(xiàn)金流搬量巴（不包括改良的愛影響金額）扒預計未來現(xiàn)金流頒量背（包括改良的影柏響金額）扳20氨案1稗2 500八癌20半靶2岸2 460哀爸20罷暗3辦2 380罷笆20敖耙4襖2 360半捌20啊阿5癌2 390襖皚20盎把6拔2 470氨3 290礙20叭靶7絆2 500拌3 280胺20暗藹8跋2 51八0扳3 300霸根據(jù)資產減值準啊則的規(guī)定，在2岸0擺辦0年末預計資產跋未來現(xiàn)金流量時白，應當以資產當爸時的狀況為基礎懊，不應考慮與該邦資產改良有關的隘預計未來現(xiàn)金流岸量，因此，盡管鞍20半百5年船舶的發(fā)動懊機系統(tǒng)將進行更扒新以改良資產績把效，

34、提高資產未瓣來現(xiàn)金流量，但阿是在20瓣耙0年末對其進行阿減值測試時，則癌不應將其包括在瓣內。即在20凹把0年末計算該資傲產未來現(xiàn)金流量愛的現(xiàn)值時，應當伴以不包括資產改骯良影響金額的未靶來現(xiàn)金流量為基鞍礎加以計算。如柏表盎8般瓣3所示。襖表懊8柏霸3 把 壩 巴 現(xiàn)值的計唉算罷 氨 半 敗 金額單位扒：萬元埃年份白預計未來現(xiàn)金流捌量挨（不包括改良的暗影響金額）頒以折現(xiàn)率為15藹%的折現(xiàn)系數(shù)八預計未來現(xiàn)金流阿量的現(xiàn)值皚20昂鞍l(fā)敗2 500邦0.8696胺2 174翱20擺擺2瓣2 460岸0.7561頒1 860扒20唉笆3拜2 380叭0.6575百1 565熬20疤哎4哀2 360邦0.57

35、18搬1 349八20邦藹5斑2 390般0.4972凹1 188唉20捌叭6埃2 470阿0.4323岸1 068邦20傲傲7把2 500翱0.3759八940昂20把扮8邦2 510叭0.3269襖821氨合計叭疤傲10 965扳由于在20鞍襖0年末，船舶的阿賬面價值（尚未百確認減值損失）扒為16 000扒萬元，而其可收盎回金額為10 奧965萬元，賬瓣面價值高于其可叭收回金額，因此襖，應當確認減值矮損失，并計提相扒應的資產減值準骯備。應確認的減襖值損失為：16熬000-109擺65=5035挨（萬元）。隘假定在20版笆1扳邦20暗板4年間該船舶沒稗有發(fā)生進一步減奧值的跡象，因此巴不必再進

36、行減值安測試，無需計算絆其可收回金額。耙20挨疤5年發(fā)生了1 捌500萬元的資把本性支出，改良跋了資產績效，導骯致其未來現(xiàn)金流艾量增加，但由于敖我國資產減值準扳則不允許將以前襖期間已經確認的邦資產減值損失予岸以轉回，因此，澳在這種情況下，絆也不必計算其可阿收回金額。把（四）外幣未來頒現(xiàn)金流量及其現(xiàn)拔值的預計邦隨著我國企業(yè)日藹益融入世界經濟捌體系和國際貿易背的大幅度增加，翱企業(yè)使用資產所芭收到的未來現(xiàn)金靶流量有可能為外奧幣，在這種情況奧下，企業(yè)應當按板照以下順序確定芭資產未來現(xiàn)金流安量的現(xiàn)值：斑首先，應當以該敗資產所產生的未頒來現(xiàn)金流量的懊結算貨幣為基礎稗預計其未來現(xiàn)金半流量，并按照該骯貨幣適用

37、的折現(xiàn)伴率計算資產的現(xiàn)哀值。壩其次，將該外幣笆現(xiàn)值按照計算資芭產懊未來現(xiàn)金流量現(xiàn)芭值當日的即期匯百率進行折算，從艾而折現(xiàn)成按照記哎賬本位幣表示的拜資產未來現(xiàn)金流扳量的現(xiàn)值。埃最后，在該現(xiàn)值耙基礎上，比較資矮產公允價值減去靶處置費用后的凈礙額以及資產的賬熬面價值，以確定白是否需要確認減案值損失以及確認斑多少減值損失。巴第三節(jié) 資產般減值損失的確認吧與計量版一、資產減值損霸失確認與計量的半一般原則搬企業(yè)在對資產進岸行減值測試后，半如果可收回金額俺的計量結果表明扳，資產的可收回搬金額低于其賬面霸價值的，應當將盎資產的賬面價值礙減記至可收回金八額，襖減記的金額確認白為資產減值損失盎，計入當期損益扳，同

38、時，計提相芭應的資產減值準伴備阿。矮這樣，企業(yè)當期柏確認的減值損失岸應當反映在其利搬潤表中，而計提白的資產減翱值準備應當作為扳相關資產的備抵癌項目，反映于資擺產負債表中佰，從而夯實企業(yè)皚資產價值，避免拔利潤虛增，如實吧反映企業(yè)的財務唉狀況和經營成果愛。稗資產減值損失確隘認后，減值資產骯的折舊或者攤銷癌費用應當在未來皚期間作相應調整伴，以使該資產在叭剩余使用壽命內扮，系統(tǒng)地分攤調伴整后的資產賬面頒價值（扣除預計斑凈殘值）。比如芭，固定資產計提邦了減值準備后，頒固定資產賬面價鞍值將根據(jù)計提的哎減值準備相應抵拌減，因此，懊固定資產在未來版計提折舊時，應瓣當按照新的固定襖資產賬面價值為八基礎計提每期折

39、暗舊襖。八考慮到固定資產叭、無形資產、商岸譽等資產發(fā)生減瓣值后，一方面價埃值回升的可能性埃比較小，通常屬哀于永久性減值佰；另一方面從會愛計信息穩(wěn)健性要啊求考慮，為了避奧免確認資產重估版增值和操縱利潤藹，資產減值損失扮一經確認，在以板后會計期間不得扮轉回。瓣以前期間計提的懊資產減值準備，俺需要等到資產處凹置時才可轉出笆。柏二、資產減值損疤失的賬務處理癌為了正確核算企辦業(yè)確認的資產減挨值損失和計提的翱資產減值準備，吧企業(yè)應當設置板“襖資產減值損失半”盎科目愛，按照資產類別半進行明細核算，板反映各類資產在矮當期確認的資產辦減值損失金額；埃同時，應當根據(jù)壩不同的資產類別爸，分別設置霸“絆固定資產減值準

40、俺備白”埃、隘“唉在建工程減值準版?zhèn)浒痢卑?、佰“般投資性房地產減敖值準備拔”板、絆“昂無形資產減值準愛備絆”背、霸“拔商譽減值準備板”拜、唉“哀長期股權投資減柏值準備愛”阿、擺“半生產性生物資產拌減值準備班”疤等科目。哎當企業(yè)確定資產礙發(fā)生了減值時，柏應當根據(jù)所確認敗的資產減值金額捌，背借記扮“阿資產減值損失爸”奧科目，貸記跋“絆固定資產減值準板備疤”胺、霸“般在建工程減值準擺備搬”礙、板“爸投資性房地產減扒值準備八”胺、霸“叭無形資產減值準瓣備安”阿、叭“拌商譽減值準備胺”凹、拌“埃長期股權投資減傲值準備瓣”皚、隘“安生產性生物資產半減值準備敖”絆等科目。在期末伴，企業(yè)應當將扮“八資產減值損

41、失翱”挨科目余額轉入笆“癌本年利潤矮”骯科目，結轉后該斑科目應當沒有余礙額。辦各資產減值準備鞍科目累積每期計藹提的資產減值準爸備，直至相關資拔產被處置時才予隘以轉出。轉到什么？怎么轉？白【例捌8翱把4】沿用【例版8扮藹3】，根據(jù)測試骯和計算結果，X哀YZ公司應確認壩的船舶減值損失襖為5 035萬吧元，賬務處理如班下：佰借：資產減值損拜失哀敖固定資產減值損敖失 哎50 350 唉000鞍 貸：固凹定資產減值準備唉 昂 骯 扒 50 350敖 000皚計提資產減值準傲備后，船舶的賬霸面價值變?yōu)?0哎 965萬元，把在該船舶剩余使昂用壽命內，公司扳應當以此為基礎八計提折舊。如果隘發(fā)生進一步減值叭的，

42、再作進一步埃的減值測試。半需要說明的是，背由于資產組、總半部資產和商譽的鞍減值確認、計量敖和賬務處理有一邦定的特殊性，因罷此，有關特殊處礙理將在本章第四盎節(jié)中作具體說明拜。癌第四節(jié) 資產壩組的認定及減值扳處理半一、資產組的認爸定襖根據(jù)規(guī)定，如果阿有跡象表明一項唉資產可能發(fā)生減艾值的，企業(yè)應當巴以單項資產為基唉礎估計其可收回柏金額。但是，在翱企業(yè)難以對單項哀資產的可收回金癌額進行估計的情擺況下，應當以該巴資產所屬的資產哀組為基礎確定資鞍產組的可收回金昂額。因此，資產柏組的認定就顯得傲十分重要。岸（一）資產組的半定義暗資產組是企業(yè)可敖以認定的最小資矮產組合，其產生藹的現(xiàn)金流入應當半基本上獨立于其叭

43、他資產或者資產白組。資產組應當跋由創(chuàng)造現(xiàn)金流入奧相關的資產組成昂。唉（二）認定資產板組應當考慮的因鞍素般1熬資產組的認定，懊應當以資產組產辦生的主要現(xiàn)金流按入是否獨立于其搬他資產或者資產啊組的現(xiàn)金流入為扳依據(jù)笆。因此，資產組凹能否獨立產生現(xiàn)般金流入是認定資白產組的最關鍵因奧素。比如，企業(yè)瓣的某一生產線、伴營業(yè)網點、業(yè)務斑部門等，如果能壩夠獨立于其他部胺門或者單位等創(chuàng)胺造收入、產生現(xiàn)岸金流，或者其創(chuàng)唉造的收入和現(xiàn)金俺流入絕大部分獨埃立于其他部門或笆者單位的，并且盎屬于可認定的最澳小的資產組合的佰，通常應將該生伴產線、營業(yè)網點伴、業(yè)務部門等認版定為一個資產組頒。俺【例愛8拜盎5】 某礦業(yè)公懊司擁有

44、一個煤礦盎，與煤礦的生產扒和運輸相配套，罷建有一條專用鐵安路。該鐵路除非奧報廢出售，其在吧持續(xù)使用中，難鞍以脫離煤礦相關案的其他資產而產佰生單獨的現(xiàn)金流把入，因此，企業(yè)辦難以對專用鐵路胺的可收回金額進礙行單獨估計，專俺用鐵路和煤礦其爸他相關資產必須安結合在一起，成耙為一個資產組，笆以估計該資產組扮的可收回金額。壩在資產組的認定敗中，企業(yè)幾項資疤產的組合生產的辦產品（或者其他唉產出）存在活躍霸市場的，無論這敗些產品或者其他隘產出是用于對外翱出售還是僅供企霸業(yè)內部使用，均皚表明這幾項資產翱的組合能夠獨立鞍創(chuàng)造現(xiàn)金流入，伴在符合其他相關拌條件的情況下，哀應當將這些資產敖的組合認定為資叭產組。壩【例安

45、8敗敖6】 甲企業(yè)生暗產某單一產品，礙并且只擁有A、昂B、C三家工廠百。三家工廠分別翱位于三個不同的凹國家，而三個國藹家又位于三個不叭同的洲。工廠A瓣生產一種組件，皚由工廠B或者C芭進行組裝，最終跋產品由B或者C跋銷往世界各地，跋比如工廠B的產昂品可以在本地銷盎售，也可以在C哎所在洲銷售（如皚果將產品從B運哀到C所在洲更加捌方便的話）。扮B百和啊C伴的生產能力合在把一起尚有剩余，昂并沒有被完全利骯用。敗B埃和澳C艾生產能力的利用哀程度依賴于案M白公司對于銷售產白品在兩地之間的稗分配。以下分別笆認定與跋A拔、罷B昂、班C壩有關的資產組。挨假定A生產的產半品（即組件）襖存在活躍市場，胺則A很可能可

46、以岸認定為一個單獨按的資產組暗，原因是它生產扳的產品盡管主要搬用于B或者C，按但是，骯由于該產品存在半活躍市場，背可以帶來獨立的阿現(xiàn)金流量瓣，因此，通常應啊當認定為一個單八獨的資產組。在奧確定其未來現(xiàn)金澳流量的現(xiàn)值時，頒公司應當調整其擺財務預算或預測胺，將未來現(xiàn)金流叭量的預計建立在襖公平交易的前提壩下A所生產產品敖的未來價格最佳岸估計數(shù)，而不是襖其內部轉移價格唉。敖對于B和C而言皚，即使B和C組阿裝的產品存在活艾躍市場，由于B俺和C的現(xiàn)金流入唉依賴于產品在兩捌地之間的分配，白B和C的未來現(xiàn)邦金流入不可能單把獨地確定。因此案B和C組合在一翱起是可以認定的敗、可產生基本上叭獨立于其他資產?；蛘哔Y產

47、組的現(xiàn)白金流入的資產組俺合。B和C應當巴認定為一個資產傲組。在確定該資隘產組未來現(xiàn)金流翱量的現(xiàn)值時，公扮司也應當調整其俺財務預算或預測案，將未來現(xiàn)金流暗量的預計建立在暗公平交易的前提拌下從A所購入產伴品的未來價格的壩最佳估計數(shù)，而骯不是其內部轉移艾價格。佰【例耙8叭搬7】沿用【例八8拔俺6】，假定A生疤產的產品不存在背活躍市場。斑在這種情況下由按于A生產的產品疤不存在活躍市場埃，它的現(xiàn)金流入暗依賴于B或者C襖生產的最終產品哎的銷售，因此，伴A很可能難以單哎獨產生現(xiàn)金流入拜，其可收回金額擺很可能難以單獨罷估計。壩而對于B和C而襖言，其生產的產笆品雖然存在活躍艾市場，但是，B岸和C的現(xiàn)金流入藹依賴

48、于產品在兩阿個工廠之間的分般配，B和C在產澳能和銷售上的管半理是統(tǒng)一的，因盎此，B和C也難八以單獨產生現(xiàn)金佰流量，因而也難巴以單獨估計其可霸收回金額。傲因此，只有A、稗B、C三個工廠伴組合在一起（即般將甲企業(yè)作為一拔個整體）才很可擺能是一個可以認阿定的、能夠基本版上獨立產生現(xiàn)金笆流入的最小的資版產組合，從而將白A、B、C的組背合認定為一個資愛產組。拌2百資產組的認定，罷應當考慮企業(yè)管凹理層對生產經營岸活動的管理或者俺監(jiān)控方式（如是奧按照生產線、業(yè)笆務種類還是按照笆地區(qū)或者區(qū)域等耙）和對資產的持澳續(xù)使用或者處置八的決策方式等擺。比如企業(yè)各生斑產線都是獨立生哎產、管理和監(jiān)控板的，那么各生產氨線很可

49、能應當認挨定為單獨的資產叭組；如果某些機背器設備是相互關凹聯(lián)、互相依存的拔，其使用和處置頒是一體化決策的捌，那么，這些機癌器設備很可能應邦當認定為一個資爸產組。挨【例辦8案班8】ABC服裝阿企業(yè)有童裝、西埃裝、襯衫三個工礙廠，每個工廠在埃生產、銷售、核愛算、考核和管理傲等方面都相對獨白立，在這種情況愛下，每個工廠通扳常應當認定為一壩個資產組。矮【例班8拜百9】MM家具制澳造有限公司有A邦和B兩個生產車按問，A車間專門襖生產家具部件，安生產完后由B車矮間負責組裝并對隘外銷售，該企業(yè)胺對A車間和B車皚間資產的使用和芭處置等決策是一啊體的，在這種情捌況下，A車間和半B車間通常應當爸認定為一個資產壩組

50、。礙（三）資產組認百定后不得隨意變罷更霸資產組一經確定凹后，在各個會計搬期間應當保持一按致，不得隨意變罷更板。即資產組的各昂項資產構成通常疤不能隨意變更。稗比如，甲設備在捌20巴昂6年歸屬于A資壩產組，在無特殊笆情況下，該設備白在20耙阿7年仍然應當歸柏屬于A資產組，斑而不能隨意將其敖變更至其他資產昂組。盎但是，如果由于案企業(yè)重組、變更礙資產用途等原因啊，導致資產組構按成確需變更的，昂企業(yè)可以進行變百更，但企業(yè)管理挨層應當證明該變伴更是合理的，并啊應當在附注中作芭相應說明挨。敖二、資產組減值扒測試扮資產組減值測試翱的原理和單項資扮產是一致的，即氨企業(yè)需要預計資拜產組的可收回金般額和計算資產組扮

51、的賬面價值，并扒將兩者進行比較罷，靶如果資產組的可捌收回金額低于其懊賬面價值的，表骯明資產組發(fā)生了白減值損失，應當跋予以確認。頒（一）資產組賬版面價值和可收回艾金額的確定基礎岸資產組賬面價值愛的確定基礎應當壩與其可收回金額岸的確定方式相一熬致拌。因為這樣的比絆較才有意義，否稗則，如果兩者在稗不同的基礎上進扮行估計和比較，胺就難以正確估算吧資產組的減值損敖失。邦資產組的可收回敗金額在確定時，盎應當按照該資產搬組的公允價值減凹去處置費用后的隘凈額與其預計未佰來現(xiàn)金流量的現(xiàn)鞍值兩者之間較高案者確定艾。百資產組的賬面價壩值則應當包括可白直接歸屬于資產拌組與可以合理和耙一致地分攤至資拔產組的資產賬面擺價

52、值，通常不應般當包括已確認負襖債的賬面價值，安但如不考慮該負巴債金額就無法確捌定資產組可收回笆金額的除外拌。這是因為在預柏計資產組的可收唉回金額時，既不邦包括與該資產組絆的資產無關的現(xiàn)懊金流量，也不包胺括與已在財務報頒表中確認的負債敖有關的現(xiàn)金流量瓣。因此，為了與扳資產組可收回金般額的確定基礎相艾一致，資產組的愛賬面價值也不應拔當包括這些項目疤。凹資產組在處置時扳如要求購買者承岸擔一項負債（如挨環(huán)境恢復負債等藹）、該負債金額骯已經確認并計入隘相關資產賬面價扳值，而且企業(yè)只版能取得包括上述斑資產和負債在內伴的單一公允價值懊減去處置費用后唉的凈額的，為了矮比較資產組的賬壩面價值和可收回把金額，昂在

53、確定資產組的擺賬面價值及其預笆計未來現(xiàn)金流量把的現(xiàn)值時，應當吧將已確認的負債唉金額從中扣除斑。斑【例扒8盎扮10】 MN公案司在某山區(qū)經營熬一座某有色金屬凹礦山，根據(jù)規(guī)定芭公司在礦山完成凹開采后應當將該瓣地區(qū)恢復原貌。氨恢復費用主要為唉山體表層復原費壩用（比如恢復植胺被等），因為山矮體表層必須在礦瓣山開發(fā)前挖走。笆因此，企業(yè)在山靶體表層挖走后，般就應當確認一項百預計負債，并計跋入礦山成本，假笆定其金額為50拜0萬元。稗20頒扳7拌年爸12百月胺31艾日，隨著開采進半展，公司發(fā)現(xiàn)礦鞍山中的有色金屬癌儲量遠低于預期啊，因此，公司對捌該礦山進行了減阿值測試?？紤]到瓣礦山的現(xiàn)金流量皚狀況，整座礦山佰被

54、認定為一個資擺產組。絆該資產組在澳20靶拔7靶年末的賬面價值懊為佰1 000般萬元（包括確認哎的恢復山體原貌捌的預計負債）。皚礦山（資產組）鞍如于20白巴7年12月31盎對外出售，買方哀愿意出價820頒萬元（包括恢復背山體原貌成本，霸即已經扣減這一藹成本因素），預擺計處置費用為2岸0萬元，因此，啊該礦山的公允價瓣值減去處置費用邦后的凈額為80罷0萬元。盎礦山的預計未來笆現(xiàn)金流量的現(xiàn)值暗為1 200萬隘元，不包括恢復扒費用。般根據(jù)上述資料，愛為了比較資產組盎的賬面價值和可鞍收回金額，在確霸定資產組的賬面疤價值及其預計未艾來現(xiàn)金流量的現(xiàn)稗值時，應當將已胺確認的負債金額拌從中扣除。頒在本例中，資產艾

55、組的公允價值減白去處置費用后的拜凈額為800萬澳元，該金額已經昂考慮了恢復費用巴。該資產組預計擺未來現(xiàn)金流量的隘現(xiàn)值在考慮了恢耙復費用后為70皚0（1 200澳-500）萬元翱。因此，該資產頒組的可收回金額阿為800萬元。礙資產組的賬面價扒值在扣除了已確敖認的恢復原貌預搬計負債后的金額敖為500（1 芭000-500擺）萬元。這樣，埃資產組的可收回芭金額大于其賬面半價值，所以，資斑產組沒有發(fā)生減佰值，不必確認減把值損失。哀（二）資產組減擺值的會計處理拌根據(jù)減值測試的百結果，資產組（敗包括資產組組合唉，在后述有關總擺部資產或者商譽敗的減值測試時涉拜及）的可收回金靶額如低于其賬面捌價值的，應當確阿

56、認相應的減值損扳失。減值損失金骯額應當按照以下伴順序進行分攤：拜首先，矮抵減分攤至資產奧組中商譽的賬面絆價值百；挨然后，根據(jù)藹資產組中除商譽邦之外的其他各項百資產的賬面價值癌所占比重，按比鞍例抵減其他各項愛資產的賬面價值胺。凹以上資產賬面價捌值的抵減，應當把作為各單項資產霸（包括商譽）的啊減值損失處理，奧計入當期損益。疤抵減后的各資產熬的賬面價值不得柏低于以下三者之把中最高者：該資暗產的公允價值減疤去處置費用后的矮凈額（如可確定霸的）、該資產預哎計未來現(xiàn)金流量扮的現(xiàn)值（如可確岸定的）和零。佰因此而導致的未板能分攤的減值損版失金額，應當按稗照相關資產組中愛其他各項資產的凹賬面價值所占比傲重進行分

57、攤。班【例翱8癌疤11】XYZ公礙司有一條甲生產佰線，該生產線生扒產光學器材，由疤A、B、C三部埃機器構成，成本安分別為400 背000元、60拜0 000元、伴1 000 0搬00元。使用年壩限為10年，凈絆殘值為零，以年扮限平均法計提折隘舊。各機器均無半法單獨產生現(xiàn)金拔流量，但整條生傲產線構成完整的隘產銷單位，屬于奧一個資產組。2拌005年甲生產頒線所生產的光學靶產品有替代產品搬上市，到年底，扮導致公司光學產巴品的銷路銳減4巴0，因此，對翱甲生產線進行減巴值測試。埃2005年12八月31日敖，A、B、C三奧部機器的賬面價矮值分別為200氨 000元、3哀00 000元藹、500 00俺0元

58、。估計A機班器的公允價值減芭去處置費用后的哀凈額為150 熬000元，B、隘C機器都無法合案理估計其公允價扒值減去處置費用安后的凈額以及未扳來現(xiàn)金流量的現(xiàn)版值。佰整條生產線預計暗尚可使用斑5跋年。經估計其未白來擺5敗年的現(xiàn)金流量及八其恰當?shù)恼郜F(xiàn)率熬后，得到該生產挨線預計未來現(xiàn)金斑流量的現(xiàn)值為案600 000懊元。由于公司無哀法合理估計生產襖線的公允價值減啊去處置費用后的八凈額，愛公司以該生產線巴預計未拔來現(xiàn)金流量的現(xiàn)巴值為其可收回金斑額阿。按鑒于在2005辦年12月31日爸該生產線的賬面柏價值為1 00熬0 000元，罷而其可收回金額柏為600 00哀0元，生產線的澳賬面價值高于其叭可收回金額

59、，因阿此，該生產線已啊經發(fā)生了減值，邦因此，公司應當愛確認減值損失4拜00 000元昂，并將該減值損罷失分攤到構成生按產線的3部機器骯中。由于A機器啊的公允價值減去熬處置費用后的凈唉額為150 0啊00元，因此，斑A機器分攤了減骯值損失后的賬面敖價值不應低于1凹50 000元半。具體分攤過程癌如表拜8辦芭4所示。挨表罷8跋唉4 班 耙資產組減值損失癌分攤表 哎 拜 單位：元班項目愛機器捌A盎機器癌B壩機器岸C敗整個生產線（資背產組）半賬面價值版200 000埃300 000奧500 000稗1 000 0斑00叭可收回金額挨氨凹皚600 000擺減值損失澳礙般隘400 000扒減值損失分攤比熬

60、例艾20%扒30%矮50%拔凹分攤減值損失皚50 000斑。爸120 000跋200 000頒370 000伴分攤后賬面價值半150 000矮180 000拜300 000背懊尚未分攤的減值頒損失霸板隘笆30 000鞍二次分攤比例啊敖37.50%啊62.50%艾爸二次分攤減值損芭失敖骯11 250盎18 750伴30 000稗二次分攤后應確絆認減值損失總額叭吧131 250耙218 750熬俺二次分攤后賬面八價值盎150 000癌168 750隘281 250壩600 000扳*注：按照分攤哎比例，機器A應藹當分攤減值損失把80 000元邦（400 00爸0按阿20）但由于昂機器A的公允價芭值