企業(yè)參考資料清算所得的稅務處理及案例分析

1、企業(yè)清算所得的稅務處理及案例分析中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例（國務院令第512號） 第十一條規(guī)定，“企業(yè)所得稅法第五十五條所稱清算所得，是指企業(yè) 的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或者交易價格減除資產(chǎn)凈值、清算費用以及相 關(guān)稅費等后的余額?！倍惙▽ζ髽I(yè)清算所得的稅務處理有嚴格的規(guī)定。根據(jù)財政部國家稅務總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若 干問題的通知（財稅200960號）第一條的規(guī)定，企業(yè)清算的所 得稅處理，是指企業(yè)在不再持續(xù)經(jīng)營，發(fā)生結(jié)束口身業(yè)務、處置資產(chǎn)、 償還債務以及向所有者分配剩余財產(chǎn)等經(jīng)濟行為時，對清算所得、清 算所得稅、股息分配等事項的處理。一、需要進行企業(yè)所得稅清算的情形財稅2009J6

2、0號第二條規(guī)定，下列企業(yè)應進行所得稅的清算處 理：1、按公司法、企業(yè)破產(chǎn)法等規(guī)定需要進行清算的企業(yè)；公司法規(guī)定需要進行清算的企業(yè)情形：公司章程規(guī)定的營業(yè) 期限屆滿或者公司章程規(guī)定的其他解散事由出現(xiàn)；股東會或者股東大 會決議解散；因公司合并或者分立需要解散；依法被吊銷營業(yè)執(zhí)照、 責令關(guān)閉或者被撤銷；公司經(jīng)營管理發(fā)生嚴重困難，繼續(xù)存續(xù)會使股 東利益受到重大損失，通過其他途徑不能解決的，持有公司全部股東 表決權(quán)百分之十以上的股東，可以請求人民法院解散公司，而人民法 院進行了受理準備解散的情形。2、企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。應該注意的是稅務注銷中有的情形不需要進行企業(yè)所得稅的清 算，比如企業(yè)因為

3、搬遷，導致企業(yè)所得稅納稅地點的變更向稅務機關(guān) 屮請注銷登記，企業(yè)沒有終止持續(xù)經(jīng)營假定，不需要對企業(yè)進行清算 所得稅的處理。二、企業(yè)清算所得稅處理的內(nèi)容根據(jù)財稅200960號第三條的規(guī)定，企業(yè)清算的所得稅處理包 括以下內(nèi)容：1、全部資產(chǎn)均應按可變現(xiàn)價值或交易價格，確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得 或損失；2、確認債權(quán)清理、債務清償?shù)乃没驌p失；3、改變持續(xù)經(jīng)營核算原則，對預提或待攤性質(zhì)的費用進行處理;4、依法彌補虧損，確定清算所得；5、計算并繳納清算所得稅；6、確定可向股東分配的剩余財產(chǎn)、應付股息等。三、企業(yè)清算所得的計算財稅2009J60號第四條規(guī)定，清算所得，是指企業(yè)的全部資產(chǎn) 可變現(xiàn)價值或交易價格，減除資

4、產(chǎn)的計稅基礎、清算費用、相關(guān)稅費, 加上債務清償損益等后的余額。企業(yè)應將整個清算期作為一個獨立的 納稅年度計算清算所得。用公式表述如下：清算所得二（資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格-資產(chǎn)計稅基礎）-清算 費用-相關(guān)稅費+債務清償損益+其它所得或支岀-彌補以前年度虧損1、企業(yè)的資產(chǎn)可變現(xiàn)價值是指企業(yè)清理所有債權(quán)債務關(guān)系、完 成清算后，所剩余的全部資產(chǎn)折現(xiàn)計算的價值。如果企業(yè)剩余資產(chǎn)能 在市場上出售而變現(xiàn)，則可以其交易價格為基礎。用公式表述如下：資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格二貨幣資金+清理債權(quán)的可收回金額 +存貨的可變現(xiàn)價值+固定資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值+非實物資產(chǎn)的可變 現(xiàn)價值2、資產(chǎn)計稅基礎，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬而

5、價值的過程中，計算 應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經(jīng)濟利益中抵扌I的金額。即 該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時，允許作為成本或費用于稅前列支 的金額。用公式表述如下：資產(chǎn)的計稅基礎二未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負債表H資產(chǎn)的計稅基礎二資產(chǎn)賬面價值一以前期間已 稅前列支的金額例如：某項機器設備，原價為1, 500, 000. 00元，預計使用年限 為5年，會計處理時按照直線法計提折舊，稅收處理允許加速折舊， 企業(yè)在計稅時對該項資產(chǎn)按年數(shù)總和法計提折舊，預計凈殘值為0o 計提了 2年的折舊后。請分別計算該項資產(chǎn)的賬面價值和計稅基礎。 則：賬面價值=1, 500, 000. 00-600, 00

6、0. 00=900, 000. 00（萬元）計稅基礎=1, 500, 000. 00-500, 000. 00-400, 000=600, 000. 00（萬元）3、清算費用是指納稅人清算過程中實際發(fā)生的與清算業(yè)務有關(guān) 的費用支出，包括清算組組成人員的報酬，清算財產(chǎn)的管理、變賣及 分配所需的評估費、咨詢費等費用，清算過程中支付的訴訟費用、仲 裁費用及公告費用，以及為維護債權(quán)人和股東的合法權(quán)益支付的其他 費用。4、清算稅金及附加是指納稅人清算過程中發(fā)生的除企業(yè)所得稅 和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。5、負債清償損益是指納稅人在清算期間清算債務的所得或損失, 即納稅人全部負債按計稅基礎減

7、除其清償金額后確認的負債清償所 得或損失金額。此處清償金額是指納稅人清算過程中各項負債的實際 清償或者確認清償?shù)慕痤~。負債清償損益：指納稅人各項負債計稅基礎減除其清償金額的 余額。6、其他所得或支岀是指納稅人清算過程中取得的其他所得或發(fā) 生的其他支岀。7、彌補以前年度虧損是指納稅人按稅收規(guī)定可在稅前彌補的以 前納稅年度尚未彌補的虧損額。8、清算所得稅額二清算所得X企業(yè)所得稅稅率（25%）四、剩余財產(chǎn)的計算和分配財稅200960號第五條規(guī)定企業(yè)全部資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值或交易 價格減除清算費用，職匚的工資、社會保險費用和法定補償金，結(jié)清 清算所得稅、以前年度欠稅等稅款，清償企業(yè)債務，按規(guī)定計算可以 向

8、所有者分配的剩余資產(chǎn)。被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當于被清算企 業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的 部分，應確認為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或 低于股東投資成木的部分，應確認為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。被 清算企業(yè)的股東從被清算企業(yè)分得的資產(chǎn)應按可變現(xiàn)價值或?qū)嶋H交 易價格確定計稅基礎。剩余財產(chǎn)用公式表述如下：剩余財產(chǎn)二資產(chǎn)可變現(xiàn)價值-清算費用-職工工資-社會保險費用 和法定-清算稅金及附加-清算所得稅額-以前年度欠稅-其它債務1、職工工資是指納稅人清算過程中確認償還的職工工資。2、社會保險費用是指納稅人清算過程中償還欠繳的各種社會保 險

9、費用。3、法定補償金是指納稅人清算過程中按照有關(guān)規(guī)定支付的法定 補償金。4、清算稅金及附加（同前解釋）5、清算所得稅額是指納稅人清算過程中應繳的清算企業(yè)所得稅 金額（同前解釋）。6、以前年度欠稅額是指納稅人以前年度欠繳的各項稅金及其附 加。一般以企業(yè)帳記應交稅金貸方余額為準，按規(guī)定計算稅收滯納金, 在清算確認時，以前年度欠稅額大于帳記金額，從企業(yè)角度即增加企 業(yè)負債。7、其他債務是指納稅人清算過程中償述的其他債務，不包括職 工工資、社會保險費用、法定補償金、以前年度欠稅額。股東分配剩余財產(chǎn)的計算公式表述如下：股東分配的剩余財產(chǎn)金額二剩余財產(chǎn)x持有清算企業(yè)權(quán)益性投資 比例確認為股息金額二（累計盈

10、余公積+累計未分配利潤）x持有清算 企業(yè)權(quán)益性投資比例1、剩余財產(chǎn)是指納稅人全部資產(chǎn)按可變現(xiàn)價值或交易價格減除 清算費用、職工工資、社會保險費用、法定補償金、清算稅費、清算 所得稅額、以前年度欠稅和企業(yè)其他債務后的余額。2、持有清算企業(yè)權(quán)益性投資比例是指清算企業(yè)的各股東持有清 算企業(yè)的權(quán)益性投資比例，即各個股東投資額占股東投資總額之比。3、累計盈余公積是指納稅人截止開始分配剩余財產(chǎn)時累計從凈 利潤提取的盈余公積金額。4、累計未分配利潤是指納稅人截止開始分配剩余財產(chǎn)時累計的 未分配利潤金額。5、分配的財產(chǎn)金額是指清算企業(yè)的各股東從清算企業(yè)剩余財產(chǎn) 中按照其持有的清算企業(yè)的權(quán)益性投資比例分得的財產(chǎn)

11、金額。6、確認為股息金額是指清算企業(yè)的各股東從清算企業(yè)剩余財產(chǎn) 分得財產(chǎn)中，相當于累計未分配利潤和累計盈余公積按照其持有清算 企業(yè)權(quán)益性投資比例計算確認的部分。包括清算企業(yè)的法人股東和非 企業(yè)所得稅納稅人的自然人股東取得的股息金額。五、企業(yè)淸算所得的稅務案例分析某企業(yè)B成立于1995年，實收資本500萬元，是由法人股東甲占比50%,法人股東乙、 自然人丙分別占比25%設立的有限責任公司，截至2008年5月31日，企業(yè)賬而虧損額為 810000元。根據(jù)股東會決議，企業(yè)準備注銷。2008年5月31日的資產(chǎn)負債情況如下：B企業(yè)找產(chǎn)魚樓表200年o$月：n曰7強產(chǎn)P頁質(zhì)及浙有者權(quán)期禎換賁幣茨僉護2.8

12、50,000 90600,000. WJ251 aoo. 00-飛ggg沁 O.Ogg應付雖歌3T0, ooa. OTJ1JO, 000OCh3 5D.&OO.C9-2fo.ooo.ec 預牧55 000. 0O-2O OOOrOO1.550.000.00t20.000.04J 應付JP工薪0W2 0 000. 005 000. 00待猙費用SO.CKrO.OCK50.000.Cr-應交稅金卩JBwOOOa 阿20, 000. 00. 00-外 770,000. 0G600,000- 00-000. 00園定童產(chǎn)原QQQQg預提裁用QQ&gggO.gRQSQQQg濡動負AS合計I577, 00

13、0, OT55fl, 000r 0050.000.00 負債合計lj 6TT, 000-OD令盹 OQOe 00-固定満產(chǎn)丄5SO? 000 00-現(xiàn) &00.卸 000&0. OilSj. W O(WJ 00-95 O0&. 00盤余積-e 叫 doa. .0LSOQgOO 耒分B2刊扳-24 J 000. 00-810, OOG. 00-無瑋務之及具它謖產(chǎn)u iso, 000 001, 030. 000. 0C所有耆枚益舍計C 863, 000.004, 300, OOO. OQy浜產(chǎn)總計門氐 54.0, og OCk 850, 000. 0G欽伕及折宵老- 權(quán)益白計6. 000. 00.

14、4, 850, (0 00/糞迂無窘曰 20D90B3J,20080601-20081220（-）經(jīng)營期企業(yè)所得稅的申報1、持續(xù)經(jīng)營期企業(yè)所得稅申報。根據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅法第五十三條規(guī)左，“企業(yè)所得稅按納稅年度汁算。 納稅年度自公歷1月1日起至12月31日止企業(yè)在一個納稅年度中間開業(yè)，或者終止經(jīng)營 活動，使該納稅年度的實際經(jīng)營期不足十二個月的，應當以其實際經(jīng)營期為一個納稅年度。 企業(yè)依法淸算時，應當以淸算期間作為一個納稅年度。股東同意企業(yè)提前解散的股東會決議簽署日期是2008年5月31日，并在當日成立淸算組。 則2008年1月1日至2008年5月31日為經(jīng)營期未滿12個月的一個納稅年度

15、，按規(guī)定進行 經(jīng)營期企業(yè)所得稅匯算淸繳，2008年1月至5月企業(yè)會汁利潤總額為-563000元（未經(jīng)過納 稅調(diào)整的會計利潤。因此瓦未分配利潤余額借方累訃達到810000元），企業(yè)應按規(guī)左以2008 年1月1日至2008年5月31日這一經(jīng)營期作為一個納稅年度，進行企業(yè)所得稅匯算淸繳, 假定經(jīng)過納稅調(diào)整，應納稅所得額為-110000元，企業(yè)不需要繳納企業(yè)所得稅。2、可以彌補虧損額的確左。按照企業(yè)所得稅法第二章第五條的規(guī)左“企業(yè)每一納稅年 度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、0項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余 額，為應納稅所得額。”以及第十八條規(guī)赴企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)

16、, 用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。企業(yè)情況如下。假設2003 2007年納稅年度，稅務確認的可彌補虧損額為280000元（英中2003年納稅 年度，稅務機關(guān)確認的可以彌補虧損額為20000元），因此以連續(xù)5年訃稅，町以彌補虧損 額的納稅年度為2004-2007年四年和2008年1-5月納稅年度，即5年內(nèi)累讓可彌補虧損額 為 28OOOO-2OOOO+110000=370000 元。稅法規(guī)定,淸算所得稅期間作為一個納稅年度，英.應納稅所得額可以彌補以前連續(xù)5年（納 稅年度）的虧損額。（二）淸算期企業(yè)所得稅的申報2008年6月1日為淸算期開始之日，2008年12月20日申請稅務

17、注銷，即淸算期為2008 年6月1日至2008年12月20日，這是企業(yè)所得稅法規(guī)左的清算期作為一個納稅年度。 注意，這里企業(yè)淸算期即使跨越到2009年，比如到2009年2月15日結(jié)束淸算，也不受公 歷年度影響，只能是企業(yè)所得稅的一個納稅年度。企業(yè)淸等確認金SI 2002年$月1曰至20陽年12月20 B)- * 1 . * w夷產(chǎn)演U確IftfSJS. 15鹽灑惜企業(yè) tK貨腹竇金2.S?0.CC程討職工5,000 OOt&100 00-noo. oo0. OO待推賈用56.&GO.OO0如20.000 00,28000 00-acoo oo0 CO3. 770.*000.00*3,660.8

18、0.0!a503,000 00317COO.OO33000 00317053 CO定gf產(chǎn)麼值海0C0牛40 pcog晦麗0 000 coa oo.派更計折舊i?l動負疲合計550. COO 00倉439. 100 O0SI SOO 0046QOX1 00匝貫產(chǎn)M值50.3CGQ0-4o.oac.ac.靈悽合汁“550.000 oo*4.9S, 100 co.哄歷產(chǎn)含計廠50.000. 00- 00-150,000.0mt30.000 00,136000 00&J曲期詁幵用- so.ooc-.oo未分AC利潤八-ewooo.oCh-S30rCO0 00r-它55產(chǎn)合計L 030. 0000*L

19、 950,000. aOh紡育君農(nóng)茹&卄4. 300.000.00 .390,000 0*P毋產(chǎn)總i十& 8SO.OOO0011、資產(chǎn)可收回金額（或者稱可變現(xiàn)金額）為5650000元,其中： 貨幣資金：2850000元；應收賬款：470000元（部分貨款無法收回）；其他應收款：23OOOO元（部分押金無法收回）；存貨：110000元（變賣價值）；固定資產(chǎn)：40000元（變賣價值）。無形資產(chǎn)1950000元（B企業(yè)有兩項F利技術(shù)變賣時作價增值）2、資產(chǎn)讓稅基礎4850000元（假設汁稅基礎與賬而價值一致）。3、債務償還金額為498100元，其中：應付賬款：109000元（部分金額無法支付）；其他

20、應付款：317000元（部分金額無法支付）：應付工資：61000元：（淸算中發(fā)現(xiàn)應該補發(fā)職工工資）應交稅金：28000元：（淸算中發(fā)現(xiàn)以前年度欠稅少計提補提）債務淸償損益=550000-498100=51900 （元）4、清算費用合計100000元：淸算人員工資：75000元淸算審計費用：8000.00元其他清算費用:17000.00元淸算費用合汁三青算人員工資+淸算審il費用+其他淸算費用=75000+80004-17000=100000 （元）5、淸算稅金及附加70000元。根據(jù)上述資料，計算淸算所得稅。淸算所得二（資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格-資產(chǎn)計稅基礎）-淸算費用-相關(guān)稅費+債務淸償 損

21、益+其它所得或支出=565-100000-70000+51900+0-370000=681900 （元）以前年度虧損彌補，淸算期作為一個獨立的納稅年度，按照財稅2009）60號的規(guī)左，淸算 所得可依法彌補以前年度虧損。稅法規(guī)上，企業(yè)以前年度的虧損額，在5年內(nèi)可以用以后年 度所得彌補，即淸算期之前5個納稅年度的稅法認泄的虧損額370000元，可以在汁算清算 所得時彌補。淸算所得=681900-彌補以前年度虧損=681900-370000=311900元。淸算所得稅額=淸算所得x企業(yè)所得稅稅率（25%） =3119OOx25%=77975元。（三）剩余財產(chǎn)的計算和分配被淸算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)

22、的金額，苴中相當于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累訃 盈余公積中按該股東所占股份比例訃算的部分，應確認為股息所得。B企業(yè)股東累計未分配 利潤和累汁盈余公積為負數(shù)。因此沒有需要確認為股息的所得，即股息所得為0元。B企業(yè)實收資本500000元，股東甲占比50%,股東乙、丙分別占比25%,股東分配財產(chǎn) 金額訃算如下，即按照淸算企業(yè)的各股東從淸算企業(yè)剩余財產(chǎn)中按照其持有的淸算企業(yè)的權(quán) 益性投資比例分得的財產(chǎn)金額。剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應確認為股東的投資 轉(zhuǎn)讓所得或損失。B企業(yè)三位股東確認為投資轉(zhuǎn)讓損失。股東名單1分配越投資耐報失或所縛2439462. $2500000

23、-&0537. 501219731.1250000:-目4.1茫三冬會丈:士:70-003.0,15.i其工衣耳玄文i.1 O、專MV : m二嚴&81900. 00 .(、S.不在務玻入13、10 7 0000.00 ：5-2-917 .n二匸霜至二芟二於Cia；殊霰5.1iS.i丈匡三押：遽）務毎技婪K16-7.77375. 00 .廠二二蘭.弋舍壬兔牛介林柯蘭蘭：，2警宦務丸黃爰理專乓至， .益荃審央麺業(yè)遼亡號 逬建壬禾已疾：.fsarS：2O3SSi2月刃日呂月乳主月旦，I:互矛Y英旗，乏藏Y#參100 -000008CG CCC0S2Sco -acoosstOO QOOOSStk ZS1 L*、I*工玉左茨壬二甕:;OC-CCOCSI-k CC P;CC *occos：ac- cccaszME輕*渾1 C*b LrI t*1 63Lfl1 J：CC=*CCCCC：ICC CCCCSS： 00*000028-co- *coooe81 LZI*II* V：1 9