變動成本法概述 48

第三章

變動成本法1本章學(xué)習(xí)目的1．了解變動成本法的基本概念及其意義2．理解變動成本法和完全成本法的特點3．理解變動成本法的優(yōu)缺點4．理解完全成本法的優(yōu)缺點5．掌握兩種方法下?lián)p益表的編制6．能夠解釋兩種方法下利潤差異原因2第一節(jié)變動成本法的基本概念（一）完全成本法的簡要回顧完全成本法是企業(yè)對外提供財務(wù)報告時所運(yùn)用的方法。該方法是指在計算產(chǎn)品成本時，不僅包括直接材料、直接人工，還包括了全部的制造費(fèi)用。將所有非產(chǎn)生成本作為期間成本。由于完全成本法是將所有的固定制造費(fèi)用全部吸收到產(chǎn)品成本中，所以該成本計算法也稱“吸收成本法”。3（二）變動成本法的基本概念變動成本法是以成本性態(tài)分析為前提，只將生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定制造費(fèi)用和非生產(chǎn)成本作為期間成本。完全成本法與變動成本法的根本區(qū)別在于固定制造費(fèi)用的處理。4（三）兩種成本法的理論依據(jù)1.完全成本法強(qiáng)調(diào)成本補(bǔ)償?shù)囊恢滦?，該方法認(rèn)為：只要與產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的成本都應(yīng)作為產(chǎn)品成本，制造費(fèi)用既然是在生產(chǎn)領(lǐng)域中發(fā)生，與生產(chǎn)直接相關(guān)，所以無論是固定制造費(fèi)用還是變動制造費(fèi)用都應(yīng)作為產(chǎn)品成本，均應(yīng)從產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償。這一點與直接材料和直接人工成本完全相同。52.變動成本法認(rèn)為，固定性制造費(fèi)用（如機(jī)器折舊費(fèi)）只是定期地創(chuàng)造了維持企業(yè)經(jīng)營的必要條件，具有一定的時效性，這與管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用作用相同，所以應(yīng)該作為期間成本在發(fā)生的當(dāng)期全部從銷售收入中扣除，而不應(yīng)計入產(chǎn)品成本中。6第二節(jié)

變動成本法與完全成本法比較7（一）應(yīng)用前提不同變動成本法以成本性態(tài)分析為前提，要求將所有成本劃分為固定成本與變動成本兩部分。而完全成本法要求將所有成本按其經(jīng)濟(jì)用途分為生產(chǎn)成本與非生產(chǎn)成本。8（二）產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成不同

9（三）存貨成本與銷貨成本不同由于完全成本法下的產(chǎn)品成本比變動成本法下的產(chǎn)品成本多包含了固定性制造費(fèi)用。所以完全成本法存貨成本及銷貨成本均高于變動成本法。10（四）損益益計算結(jié)果果不盡相同同兩種方法下下利潤不同同的根本原原因并非在在于產(chǎn)銷是是否平衡，，而是計入入當(dāng)期損益益表的固定制造費(fèi)費(fèi)用數(shù)額出現(xiàn)差異。。11兩種成本法法當(dāng)期利潤潤差額＝完全成本法法期末存貨貨完完全成本本法期初存存貨中的固定制制造費(fèi)用中中的的固定制造造費(fèi)用若上述差額額大于零，，則表明按按完全成本本法所計算算出的利潤潤大于按變變動成本法法所計算出出的同期利利潤。－12一般性結(jié)論論：1.若完全全成本法下下期末存貨貨所含固定定制造費(fèi)用用與期初相等，則兩種方方法所計算算出的利潤潤相等。2.若完全全成本法下下期末存貨貨所含固定定制造費(fèi)用用大于期初數(shù)額，，則完全成成本法下的的利潤大于變動成本法法下的利潤潤。3.若完全全成本法下下期末存貨貨所含固定定制造費(fèi)用用小于期初數(shù)額，，則完全成成本法下的的利潤小于變動成本法法下的利潤潤。13幾種特定情情況下的結(jié)結(jié)論：1.期初存存貨為零，，期末存貨貨大于零完全成本法法利潤>變動成成本法利潤潤2.期初存存貨大于零零，而期末末存貨為零零完全成本法法利潤<變動成成本法利潤潤3.期初、、期末存貨貨均為零（（即產(chǎn)銷絕絕對平衡））完全成本法法利潤＝＝變動成成本法利潤潤144.期初、、期末存貨貨均不為零零，而單位位固定制造造費(fèi)用相等等（1）期初初與期末存存貨相等（（即產(chǎn)銷相相對平衡））完全成本法法利潤＝＝變動成成本法利潤潤（2）期末末存貨大于于期初存貨貨（即產(chǎn)大大于銷）完全成本法法利潤變動成本法法利潤（3）期末末存貨小于于期初存貨貨（即銷大大于產(chǎn)）完全成本法法利潤變動成本法法利潤15例題：說明明兩種成本本法利潤誰誰高誰低與與產(chǎn)銷情況況無直接聯(lián)聯(lián)系。已知企業(yè)存存貨計價方方法采用先先進(jìn)先出法法，各期銷銷售單價為為20元。。各期有關(guān)關(guān)成本及產(chǎn)產(chǎn)銷量資料料如下：單位變動生生產(chǎn)成本為為8元。單單位變動銷銷售及管理理費(fèi)用0.2元。固固定制造費(fèi)費(fèi)用為10,000元，固定定銷售與管管理費(fèi)用為為4,000元。161718（五）損益益計算模式式不同19（六）提供供信息的用用途不同變動成本法法主要是為為滿足企業(yè)業(yè)的經(jīng)營預(yù)預(yù)測與決策策，加強(qiáng)企企業(yè)內(nèi)部控控制的要求求；而完全成本本法主要是是為了滿足足對外提供供報表的需需要。20第三節(jié)對兩種方法法的評價21（一）變動動成本法的的優(yōu)點1.能提供供適合于企企業(yè)內(nèi)部經(jīng)經(jīng)營管理所所需的信息息2.有利于于企業(yè)進(jìn)行行成本控制制及業(yè)績評評價3.促進(jìn)管管理當(dāng)局重重視銷售環(huán)環(huán)節(jié)，防止止盲目生產(chǎn)產(chǎn)4.無需將將固定制造造費(fèi)用在不不同產(chǎn)品間間進(jìn)行分配配5.最符合合會計上的的“配比原原則”22（二）變動動成本法的的缺點1.不符合合傳統(tǒng)成本本概念，與與稅法、公公認(rèn)會計準(zhǔn)準(zhǔn)則不一致致。2.不能適適應(yīng)長期決決策的需要要。3.需要將將成本劃分分為固定成成本及固定定成本，這這種劃分具具有一定的的主觀性，，而且是建建立在一定定假設(shè)之上上。4.由完全全成本法改改為變動成成本法可能能會影響有有關(guān)方面的的利益。23（三）完全全成本法的的優(yōu)點1.符符合傳傳統(tǒng)成成本概概念，，與稅稅法、、公認(rèn)認(rèn)會計計準(zhǔn)則則一致致。2.無無需將將成本本劃分分為固固定成成本及及固定定成本本。24（四））完全全成本本法的的缺點點1.所所提供供的產(chǎn)產(chǎn)品成成本及及損益益信息息在很很大程程度上上不適適合企企業(yè)進(jìn)進(jìn)行經(jīng)經(jīng)營決決策。。2.不不利于于企業(yè)業(yè)進(jìn)行行成本本控制制及業(yè)業(yè)績評評價。。3.容容易誘誘導(dǎo)企企業(yè)重重視生生產(chǎn)、、輕視視銷售售，導(dǎo)導(dǎo)致過過多成成品積積壓。。4.需需要將將所有有制造造費(fèi)用用在不不同產(chǎn)產(chǎn)品間間進(jìn)行行分配配。25（五））業(yè)績績評價價與完完全成成本法法完全成成本法法情況況下，，管理理者能能通過過提高高產(chǎn)量量的方方法可可以在在較短短的時時間里里顯著著“提提高””利潤潤數(shù)字字。這這種利利潤提提高只只是紙紙上的的東西西，該該作法法不僅僅不能能增加加企業(yè)業(yè)的收收入及及提高高盈利利能力力，相相反地地，它它使企企業(yè)經(jīng)經(jīng)營狀狀況惡惡化。。其表表現(xiàn)是是：261.可可能導(dǎo)導(dǎo)致產(chǎn)產(chǎn)成品品存貨貨大量量積壓壓，占占用了了大量量的資資金，，并使使得企企業(yè)在在存貨貨保管管方面面帶來來較大大負(fù)擔(dān)擔(dān)。2.管管理者者有意意選擇擇固定定制造造費(fèi)用用較高高的產(chǎn)產(chǎn)品生生產(chǎn)，，而無無視客客戶的的需求求，造造成某某些訂訂單不不能按按時交交貨，，使得得企業(yè)業(yè)信譽(yù)譽(yù)受到到侵害害。3.為為了提提高產(chǎn)產(chǎn)量，，管理理者可可能不不對設(shè)設(shè)備進(jìn)進(jìn)行正正常維維修保保養(yǎng)，，從而而影響響以后后設(shè)備備的正正常使使用。。27為克服服運(yùn)用用完全全成本本法所所產(chǎn)生生的業(yè)業(yè)績評評價問問題，，企業(yè)業(yè)可以以采取取以下下措施施：1.采采用變變動成成本法法，以以避免免固定定制造造費(fèi)用用進(jìn)入入存貨貨。2.增增加非非財務(wù)務(wù)性的的業(yè)績績評價價內(nèi)容容。例例如，，規(guī)定定存貨貨的最最高水水平；；要求求向客客戶按按時交交貨，，并遵遵守生生產(chǎn)計計劃等等。28（六））完全全成本本法對對價值值鏈的的影響響1.生生產(chǎn)：：完全全成本本法可可能會會促使使生產(chǎn)產(chǎn)部門門生產(chǎn)的的產(chǎn)品品超過過需求求，以便便將固固定成成本““隱藏藏”在在期末末存貨貨中。。而企企業(yè)持持有過過多的的存貨貨必然然產(chǎn)生生不必必要的的成本本。2.營營銷：：即使使企業(yè)業(yè)各期期成本本水平平保持持不變變（即即：固固定成成本與與單位位成本本均不不變）），但但在完完全成成本法法下，，產(chǎn)品品成本本會隨隨存貨貨量的的波動動而變變化，，并且且由于于固定定制造造費(fèi)用用的分分配具具有一一定程程度的的主觀觀性，，所以以運(yùn)用用完全全成本本法的的產(chǎn)品品成本本信息息進(jìn)行行定價決決策存在明明顯缺缺陷。。293.客客戶服服務(wù)：：應(yīng)否否向某某客戶戶提供供產(chǎn)品品或服服務(wù)的的判別別標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)通常常是““所產(chǎn)產(chǎn)生的的貢獻(xiàn)獻(xiàn)毛益益是否否大于于零時時”。。完全全成本本法無無法提提供貢貢獻(xiàn)毛毛益指指標(biāo)值值。30[例]假定期期初存存貨為為0,本期期生產(chǎn)產(chǎn)5件件，銷銷售3件，，單價價10萬元元。單位產(chǎn)產(chǎn)品直直接材材料、、直接接人工工及變變動制制造費(fèi)費(fèi)用合合計為為5萬萬元。。本期固固定制制造費(fèi)費(fèi)用為為10萬元元。銷銷售及及管理理費(fèi)用用共為為3萬萬元。。分別考考慮在在兩種種成本本法下下的期期末存存貨及及利潤潤。31變動成本法完全成本法單位成本552期末存貨成本555252利潤銷售收入30銷售收入減：產(chǎn)品銷售成本減：期間成本

利潤555525252固定制造費(fèi)2

2

2

2

2銷售及管理費(fèi)-----銷售收入303銷售及管理費(fèi)3

2

632如圖所所示，，在利利潤的的計算算過程程中，，造成成兩種種方法法下利利潤計計算結(jié)結(jié)果不不同的的唯一一原因因在于于本期期將多多少固定制制造費(fèi)費(fèi)用從收入入中減減去。。在變變動成成本法法下，，10萬元元全部部減去去；而而在完完全成成本法法下，，只減減去了了6萬萬元。。所以以（在在本例例的情情況下下）據(jù)據(jù)完全全成本本法所所算利利潤必必然大大于變變動成成本法法下的的利潤潤。本例中中，完完全成成本法法下的的利潤潤比變變動成成本法法下的的利潤潤多4萬元元，其其原因因在于于，本本期所所發(fā)生生的10萬萬元固固定制制造費(fèi)費(fèi)用只只有6萬元元在本本期從從收入入中減減去，，而其其余4萬元元被存存貨所所吸收收。33[例]比比較在在完全全成本本法下下1月及及2月月的存存貨及及利潤潤情況況。假定定某某企企業(yè)業(yè)各各月月的的有有關(guān)關(guān)資資料料如如下下：：1.每每月月的的單單位位產(chǎn)產(chǎn)品品直直接接材材料料、、直直接接人人工工及及變變動動制制造造費(fèi)費(fèi)用用合合計計數(shù)數(shù)為為5萬萬元元，，固固定定制制造造費(fèi)費(fèi)用用為為10萬萬元元。。銷銷售售及及管管理理費(fèi)費(fèi)用用為為3萬萬元元。。產(chǎn)產(chǎn)品品銷銷售售單單價價為為10萬萬元元。。2.1月月初初存存貨貨為為0,該該月月所所生生產(chǎn)產(chǎn)的的5件件產(chǎn)產(chǎn)品品當(dāng)當(dāng)月月全全部部售售出出。。3.2月月份份共共生生產(chǎn)產(chǎn)10件件產(chǎn)產(chǎn)品品，，售售出出5件件，，月月末末存存貨貨5件件。。341月份2月份單位成本月末存貨成本利潤銷售收入50銷售收入減：產(chǎn)品銷售成本減：期間成本

利潤525252銷售及管理費(fèi)----銷售收入503銷售及管理費(fèi)3

12

1752515151515151051515151515252-35如圖圖所所示示，，盡盡管管兩兩個個月月份份的的成成本本、、銷銷量量及及售售價價完完全全相相同同，，但但在在完完全全成成本本法法下下，，2月月份份的的利利潤潤卻卻比比1月月份份高高5萬萬元元。。[原原因因]由由于于2月月份份的的產(chǎn)產(chǎn)量量比比1月月高高，，導(dǎo)導(dǎo)致致2月月份份的的存存貨貨水水平平提提高高，，從從而而該該月月在在計計算算利利潤潤時時所所減減去去的的固定定制制造造費(fèi)費(fèi)用用低于于1月月。。可可見見，，在在完完全全成成本本法法下下，，管管理理人人員員可可通通過過大幅提高高產(chǎn)量的手段，，將本期期所發(fā)生生的固定定制造費(fèi)費(fèi)用的相相當(dāng)一部部分“隱隱藏”在在存貨中中，從而而可使利利潤顯著著提高。。然而這這種作法法不但不不能真正正提高企企業(yè)的獲獲利能力力，反而而會產(chǎn)生生很大消消極影響響。36習(xí)題1．某企企業(yè)1995－－2000年的的機(jī)器小小時和維維修費(fèi)資資料如下下∶[要求](1)采采用高低低點法進(jìn)進(jìn)行維修修費(fèi)的成成本分解解；(2)該該企業(yè)2001年預(yù)計計機(jī)器小小時為7300小時，，則維修修費(fèi)預(yù)計計將為多多少?372.某廠廠本月生生產(chǎn)甲產(chǎn)產(chǎn)品共計計2000件，，本期銷銷售1800件件，售價價20元元/件，，期初存存貨為零零。有關(guān)關(guān)成本資資料如下下：直接接材料7,000元，，直接人人工4,000元，制制造費(fèi)用用4,000元元，其中中變動部部分1,000元，固固定部分分3,000元元。銷售售費(fèi)用9,000元，，其中變變動部分分3,000元元，固定定部分6,000元。。管理費(fèi)費(fèi)用8,000元,其其中變動動部分1,000元，，固定部部分為7,000元。。[要求]分別用用變動成成本法和和完全成成本法：：（1）計計算該廠廠的產(chǎn)品品成本和和期間成成本；（2）計計算產(chǎn)品品的期末末存貨成成本和本本期銷貨貨成本，，并分析析差異產(chǎn)產(chǎn)生的原原因；（3）編編制損益益表。383.某企企業(yè)去年年只產(chǎn)銷銷甲產(chǎn)品品，其產(chǎn)產(chǎn)量為4000件，，銷量為為3500件件，銷售售單價46元，，期初存存貨為零零。有關(guān)關(guān)成本資資料如下下：直接接材料為為20000元，直直接人工工為32000元，，單位變變動制造造費(fèi)用為為6元，，固定制制造費(fèi)用用為28000元，，單位變變動銷售售及管理理費(fèi)用