IPO高級研討班-財務(wù)會計問題-IPO審計中專項說明和專項意見_第1頁
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會計學1IPO高級研討班—財務(wù)會計問題—IPO審計中專項說明和專項意見主要內(nèi)容IPO審計中需要出具的專項報告和專項意見概述IPO審計中若干專項報告和專項意見出具時的注意事項內(nèi)部控制鑒證報告主要稅種納稅情況的說明及注冊會計師出具的意見原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表的差異比較表及注冊會計師對差異情況出具的意見發(fā)審會會后事項的有關(guān)專業(yè)意見2第1頁/共23頁IPO審計中需要出具的專項報告和專項意見概述

3第2頁/共23頁申報會計師在IPO各階段應(yīng)出具的專項報告和專項意見4所處階段申報會計師應(yīng)出具的專項意見、承諾書和聲明書制作和報送發(fā)行申報材料內(nèi)部控制鑒證報告納入招股說明書的會計師事務(wù)所和驗資機構(gòu)聲明經(jīng)核驗的非經(jīng)常性損益明細表關(guān)于稅務(wù)事項的專項意見書申報財務(wù)報表與原始財務(wù)報表之間差異的意見書正式發(fā)行前約2周左右發(fā)審會會后事項第一次專項意見書刊登招股說明書的前一工作日發(fā)審會會后事項第二次專項意見書擬刊登的招股說明書與封卷稿一致性的說明其他(視情況需要)境內(nèi)外會計準則差異調(diào)節(jié)表對審計報告中強調(diào)事項的詳細說明擬以募集資金增資或收購的企業(yè)的最近一年及一期資產(chǎn)負債表、利潤表審計報告第3頁/共23頁申報會計師在IPO各階段應(yīng)出具的專項報告和專項意見(續(xù))5序號報告、專項說明和意見主板創(chuàng)業(yè)板1發(fā)行人申報財務(wù)報表的審計報告(三年加一期)√√2發(fā)行人盈利預(yù)測審核報告(如需要)√√3發(fā)行人內(nèi)部控制鑒證報告√√4關(guān)于發(fā)行人非經(jīng)常性損益明細表的專項核驗說明√√5關(guān)于發(fā)行人主要稅種納稅情況的專項說明√√6關(guān)于發(fā)行人原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表差異比較表的專項說明√√7關(guān)于擬收購資產(chǎn)(包括權(quán)益)最近一年及一期財務(wù)報表的審計報告(如有)√√第4頁/共23頁申報會計師在IPO各階段應(yīng)出具的專項報告和專項意見(續(xù))6序號報告、專項說明和意見主板創(chuàng)業(yè)板8關(guān)于包括擬收購資產(chǎn)在內(nèi)的發(fā)行人備考合并財務(wù)報表的審計報告(如有)√√9關(guān)于招股說明書引用審計報告及其他報告的聲明√√10關(guān)于招股說明書引用驗資報告的聲明(如申報會計師同時承擔驗資業(yè)務(wù))√√11關(guān)于發(fā)審會會后事項的專項說明√√12關(guān)于擬刊登的招股說明書與招股說明書(封卷稿)不存在差異的聲明√√13關(guān)于出具非標準無保留意見審計報告的補充說明(如有)√√第5頁/共23頁IPO審計中若干專項報告和專項意見出具時的注意事項

7第6頁/共23頁IPO中的內(nèi)部控制鑒證報告主要依據(jù)《招股說明書準則》第六十九條規(guī)定:發(fā)行人應(yīng)披露公司管理層對內(nèi)部控制完整性、合理性及有效性的自我評估意見以及注冊會計師對公司內(nèi)部控制的鑒證意見。注冊會計師指出公司內(nèi)部控制存在缺陷的,應(yīng)予披露并說明改進措施《招股說明書準則》第一百二十八條規(guī)定將內(nèi)部控制鑒證報告作為招股說明書的備查文件之一,在指定網(wǎng)站上披露《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第9號——首次公開發(fā)行股票并上市申請文件(2006年修訂)》(以下簡稱“發(fā)行申請文件準則”)后附的發(fā)行申請文件目錄第4-3項為“內(nèi)部控制鑒證報告”出具內(nèi)部控制鑒證報告時的注意事項目前仍然系在財務(wù)報表審計的基礎(chǔ)上,根據(jù)中注協(xié)《內(nèi)部控制審核指導意見》(會協(xié)[2002]29號)對與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制制度進行評價,其目的在于對截至申報財務(wù)報表報告期的最后一期期末,發(fā)行人是否在所有重大方面有效地保持了與財政部發(fā)布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范——基本規(guī)范》及相關(guān)具體規(guī)范等的有關(guān)規(guī)范標準中與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制發(fā)表意見自2011年1月1日起,《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》在境內(nèi)外同時上市的公司施行;自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行;在此基礎(chǔ)上,擇機在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行,同時鼓勵非上市大中型企業(yè)提前執(zhí)行8第7頁/共23頁IPO中的內(nèi)部控制鑒證報告(續(xù))出具內(nèi)部控制鑒證報告時的注意事項(續(xù))可以利用以往審計時對發(fā)行人內(nèi)部控制制度進行了解和測試的結(jié)果,同時應(yīng)當考慮對截至申報財務(wù)報表最后一期期末的內(nèi)部控制進行一次專門的測試例如,可能需要對于所有重大的內(nèi)部控制循環(huán)進行穿行測試;對于重大的內(nèi)部控制循環(huán)進行符合性測試等應(yīng)當取得發(fā)行人管理層編寫的發(fā)行人關(guān)于其內(nèi)部控制系統(tǒng)評估說明,附于內(nèi)部控制鑒證報告之后如確需對某些事項作出說明的,應(yīng)與技術(shù)部協(xié)商確定即使發(fā)行人在申報財務(wù)報表報告期內(nèi)的某段時間存在控制失效的情況,但是我們發(fā)表鑒證意見的著眼點在于:截至申報財務(wù)報表中最后一期期末,發(fā)行人的內(nèi)部控制在整體上是否有效對于存在內(nèi)部控制瑕疵的情形,在不影響我們的審計風險控制基礎(chǔ)的前提下,我們可以要求發(fā)行人在各該內(nèi)部控制瑕疵方面作出必要的制度和補償性控制安排,并要求其在管理層聲明書中對各該瑕疵作出不影響其于最后一期期末內(nèi)部控制有效性的聲明;如果在審計財務(wù)報表過程中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度存在重大缺陷的,應(yīng)在有關(guān)的內(nèi)部控制評價報告中如實披露9第8頁/共23頁IPO中的內(nèi)部控制鑒證報告(續(xù))出具內(nèi)部控制鑒證報告時的注意事項(續(xù))一般應(yīng)采用積極方式表達鑒證意見發(fā)表意見的對象僅涉及最后的資產(chǎn)負債表日(時點)與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制狀況內(nèi)部控制鑒證報告的日期應(yīng)與審計報告日相同10第9頁/共23頁IPO中的內(nèi)部控制鑒證報告(續(xù))報告范例內(nèi)部控制審核報告中瑞岳華專審字[2010]第****號ABC股份有限公司董事會:我們接受委托,審核了后附的ABC股份有限公司(以下簡稱“貴公司”)管理層編寫的《ABC股份有限公司關(guān)于[最后一期資產(chǎn)負債表日]與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制的評估報告》。貴公司按照財政部于2001年頒布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范—基本規(guī)范(試行)》的有關(guān)規(guī)范標準的規(guī)定,對貴公司于[最后一期資產(chǎn)負債表日]與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制的建立和實施的有效性進行了自我評估。建立健全合理的內(nèi)部控制系統(tǒng)并保持其有效性、確保上述評估報告中所述與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制的建立、實施和保持其有效性以及確保上述評估報告的真實性和完整性是貴公司管理層的責任,我們的責任是對貴公司上述評估報告中所述的與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。我們的審核是參照中國注冊會計師協(xié)會頒布的《內(nèi)部控制審核指導意見》進行的。在審核過程中,我們實施了包括了解、測試和評價內(nèi)部控制的建立和實施情況,以及我們認為必要的其他程序。我們相信,我們的審核為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ)。由于任何內(nèi)部控制均具有固有限制,存在由于錯誤或舞弊而導致錯誤發(fā)生但未被發(fā)現(xiàn)的可能性。此外,根據(jù)內(nèi)部控制評價結(jié)果推測未來內(nèi)部控制有效性具有一定的風險,因為情況的變化可能導致內(nèi)部控制變得不恰當,或?qū)刂普?、程序遵循程度的降低。因?于[最后一期資產(chǎn)負債表日]有效的內(nèi)部控制,并不保證在未來也必然有效。我們認為,于[最后一期資產(chǎn)負債表日]貴公司在所有重大方面有效地保持了按照財政部于2001年頒布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范—基本規(guī)范(試行)》的有關(guān)規(guī)范標準中與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制。本報告僅作為貴公司向中國證券監(jiān)督管理委員會申請[首次公開發(fā)行/增發(fā)]A股股票之目的使用;未經(jīng)我所書面同意,不得作其他用途使用。11第10頁/共23頁主要稅種納稅情況的說明及注冊會計師出具的意見主要依據(jù)發(fā)行申請文件準則后附的發(fā)行申請文件目錄第8-1-3項為“主要稅種納稅情況的說明及注冊會計師出具的意見”注意事項該意見書中所稱的“主要稅種”如何界定,在證監(jiān)會發(fā)布的相關(guān)文件中并未給出規(guī)定。我們的理解是需要根據(jù)發(fā)行人的具體情況加以分析,一般應(yīng)包括企業(yè)所得稅、增值稅和營業(yè)稅等;特殊行業(yè)的發(fā)行人還應(yīng)包括消費稅和資源稅等對于有關(guān)稅收優(yōu)惠的詳細說明,可以采用表格式或文字敘述式,但均應(yīng)具備本手冊附件中所要求的各項基本內(nèi)容在簽署關(guān)于稅務(wù)事項的專項意見書之前,應(yīng)當首先核對該專項意見所附的主要稅種統(tǒng)計表和有關(guān)稅收優(yōu)惠的詳細說明是否與審計工作底稿的有關(guān)內(nèi)容相符。其中,對于企業(yè)所得稅而言,其中的“應(yīng)交數(shù)”和“未交數(shù)”均應(yīng)摘自“應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅”科目的發(fā)生額和余額,不含根據(jù)《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的變動數(shù)和余額12第11頁/共23頁主要稅種納稅情況的說明及注冊會計師出具的意見注意事項(續(xù))我們對于申報財務(wù)報表進行審計的目的是對其整體的合法性、公允性發(fā)表意見,因此對于應(yīng)交稅費的審計主要采用抽樣審計方法。但為了出具關(guān)于稅項的專項意見書,此時可能需要對各主要稅種的納稅申報及繳納情況追加審計程序,包括擴大審計抽樣的樣本量,擴大分析程序的實施范圍,必要時甚至應(yīng)考慮實施全面的詳細審計,以支持該專項意見書發(fā)行申請文件準則后附的發(fā)行申請文件目錄第8-1-4項為“主管稅收征管機構(gòu)出具的最近三年及一期發(fā)行人納稅情況的證明”。我們在出具該意見書之前,必須將專項意見所附的主要稅種統(tǒng)計表和有關(guān)稅收優(yōu)惠的詳細說明與主管稅收征管機構(gòu)出具的該證明文件中的相應(yīng)信息相核對,如發(fā)現(xiàn)重大差異,應(yīng)當查明原因,確定是否需要修改我們的專項意見或其所附的主要稅種統(tǒng)計表13第12頁/共23頁主要稅種納稅情況的說明及注冊會計師出具的意見注意事項(續(xù))應(yīng)當關(guān)注本專項說明后附的各主要稅種的“年初未交數(shù)、已交稅額、年末未交數(shù)統(tǒng)計表”與申報財務(wù)報表之間的勾稽關(guān)系。各稅種的期初、期末未交數(shù)要與“應(yīng)交稅費”項目的明細附注相勾稽某一年度/期間的各主要稅種“已交數(shù)”之和應(yīng)當不大于現(xiàn)金流量表所示“支付的各項稅費”項目于該年度/期間的發(fā)生額,同時兩者差異也不可過大根據(jù)“應(yīng)交稅費”項目附注中披露的各年(期)末各稅種的未交數(shù)和該統(tǒng)計表中所披露的各主要稅種實際繳納數(shù)的資料,可以大體推算出申報財務(wù)報表報告期內(nèi)各年度/期間內(nèi)各主要稅種的應(yīng)交數(shù)。由于某些利潤表項目的附注中會披露各年度/期間內(nèi)部分稅費的應(yīng)交數(shù)計入各該年度/期間損益的情況(例如“營業(yè)稅金及附加”項目附注中披露的對應(yīng)于營業(yè)收入的營業(yè)稅、消費稅、城建稅、教育費附加、土地增值稅和資源稅金額;“所得稅”項目附注中披露的當期所得稅費用等),因此應(yīng)當注意將上述推算結(jié)果與利潤表項目附注中的披露相核對,確保兩者之間的差異在合理范圍內(nèi)。對重大差異應(yīng)有合理的解釋(如報告期內(nèi)合并范圍發(fā)生變更、獲得欠稅豁免等)14第13頁/共23頁主要稅種納稅情況的說明及注冊會計師出具的意見注意事項(續(xù))境外稅項的處理如果發(fā)行人有部分經(jīng)營活動在境外進行,則可能涉及境外稅項。此時,發(fā)行人一般無法從境外主管稅務(wù)當局處按中國證監(jiān)會的格式要求取得境外稅項的“納稅情況證明”。在該境外稅項涉及金額非常重大時,可以要求發(fā)行人安排境外有資格的律師就此出具法律意見書代替納稅情況證明。在我們的申報財務(wù)報表審計工作中,對于境外稅項應(yīng)實施必要的審計程序(可能會基于重要性的考慮而選擇執(zhí)行通用或簡單的審計程序),同時應(yīng)注意向本所稅務(wù)部中熟悉該境外稅項的同事咨詢在出具關(guān)于稅項說明的專項意見書之前,應(yīng)由發(fā)行人及其法定代表人、主管會計工作負責人和財務(wù)會計機構(gòu)負責人在后附的“稅項說明”上簽名蓋章。發(fā)行人及其法定代表人、主管會計工作負責人和財務(wù)會計機構(gòu)負責人在“稅項說明”上的簽名蓋章可視為其對該“稅項說明”的真實性、合法性、完整性的聲明,因此一般可不必另行獲取關(guān)于稅務(wù)事項的客戶聲明書專項意見的日期應(yīng)當即為對申報財務(wù)報表所出具的審計報告的日期如確因情況特殊,需要對標準格式作出變動的,應(yīng)當與技術(shù)部協(xié)商后確定15第14頁/共23頁原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表的差異比較表及注冊會計師對差異情況出具的意見主要依據(jù)成立不滿三年的股份有限公司發(fā)行申請文件準則后附的發(fā)行申請文件目錄8-2要求成立不滿三年的股份有限公司需報送:最近三年原企業(yè)或股份公司的原始財務(wù)報表;原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表的差異比較表;注冊會計師對差異情況出具的意見。成立已滿三年的股份有限公司8-3要求成立已滿三年的股份有限公司需報送:最近三年原始財務(wù)報表;原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表的差異比較表;注冊會計師對差異情況出具的意見16第15頁/共23頁原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表的差異比較表及注冊會計師對差異情況出具的意見(續(xù))注意事項會計制度、準則的差異問題可能由于原始財務(wù)報表執(zhí)行《企業(yè)會計制度》或者行業(yè)會計制度,而申報財務(wù)報表執(zhí)行新企業(yè)會計準則體系而導致兩者之間存在較多的差異調(diào)節(jié)項目如果發(fā)行人在新企業(yè)會計準則的首次執(zhí)行日后的第一份年度財務(wù)報表和中期財務(wù)報表中按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》及其應(yīng)用指南和《企業(yè)會計準則解釋第1號》的規(guī)定披露過新舊會計準則和制度下凈資產(chǎn)、凈利潤的差異調(diào)節(jié)表的,應(yīng)當將差異比較表與該差異調(diào)節(jié)表對照,確定兩者是否基本相同17第16頁/共23頁原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表的差異比較表及注冊會計師對差異情況出具的意見(續(xù))注意事項(續(xù))發(fā)行人在申報期間進行過改制重組——需要界定什么是“原始財務(wù)報表”如果改制重組完全是對原企業(yè)報表的剝離調(diào)整,不存在合并其他企業(yè)的因素,則股份有限公司設(shè)立前原企業(yè)的利潤表就是原始財務(wù)報表如果改制重組涉及企業(yè)合并(實務(wù)中此時的企業(yè)合并往往是同一控制下的企業(yè)合并),按照我們以往處理此類案例的經(jīng)驗,可以根據(jù)股份有限公司成立時的重組方案,將發(fā)起人于設(shè)立日作為出資投入股份有限公司的業(yè)務(wù)及其相關(guān)資產(chǎn)(包括股權(quán)投資)和負債作為自申報財務(wù)報表報告期的最早期初至發(fā)行人成立日止期間原始合并財務(wù)報表的會計主體(如果以某一企業(yè)的全部股權(quán),或者某一企業(yè)的全部核心業(yè)務(wù)和相關(guān)資產(chǎn)、負債投入股份有限公司,但同時又涉及業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、負債剝離的,則應(yīng)以剝離前該企業(yè)各相關(guān)時點/期間的原始財務(wù)報表作為自申報財務(wù)報表報告期的最早期初至發(fā)行人成立日止期間原始合并財務(wù)報表的編制依據(jù),即把剝離所造成的影響作為原始財務(wù)報表與申報財務(wù)報表之間的差異調(diào)節(jié)項目列示)如果遇到此類情況,請注意與證監(jiān)會溝通,并向技術(shù)部咨詢應(yīng)取得發(fā)行人管理層關(guān)于該差異比較表中所列差異合理性的聲明書日期與審計報告日一致18第17頁/共23頁發(fā)審會會后事項的有關(guān)專業(yè)意見主要依據(jù)《關(guān)于加強對通過發(fā)審會的擬發(fā)行證券的公司會后事項監(jiān)管的通知》(證監(jiān)發(fā)行字[2002]15號,以下簡稱“15號文件”)第二條規(guī)定:擬發(fā)行公司在發(fā)審會后至招股說明書或招股意向書刊登日之前發(fā)生重大事項的,應(yīng)于該事項發(fā)生后2個工作日內(nèi)向中國證監(jiān)會書面說明并對招股說明書或招股意向書作出修改或進行補充披露,主承銷商及相關(guān)專業(yè)中介機構(gòu)應(yīng)對重大事項發(fā)表專業(yè)意見。15號文件第四條規(guī)定:擬發(fā)行公司在刊登招股說明書或招股意向書的前一工作日,應(yīng)向中國證監(jiān)會說明擬刊登的招股說明書或招股意向書與招股說明書或招股意向書(封卷稿)之間是否存在差異,主承銷商及相關(guān)專業(yè)中介機構(gòu)應(yīng)出具聲明和承諾?!豆善卑l(fā)行審核標準備忘錄第5號——關(guān)于已通過發(fā)審會擬發(fā)行證券的公司會后事項監(jiān)管及封卷工作的操作規(guī)程》(以下簡稱“5號備忘錄”)規(guī)定:公司發(fā)行前,審核員應(yīng)督促發(fā)行人提供會后重大事項說明,要求主承銷商及發(fā)行人律師、會計師對公司在通過發(fā)審會審核后是否發(fā)生重大事項分別出具專業(yè)意見19第18頁/共23頁發(fā)審會會后事項的有關(guān)專業(yè)意見(續(xù))目前的實務(wù)操作在公開發(fā)行前2周左右提交第一次的會后事項專項意見在證監(jiān)會將核準文件交發(fā)行人的當日或者發(fā)行公司刊登招股說明書(招股意向書)的前一個工作日中午12:00以前提交第二次的會后事項專項意見注意事項在出具會后事項專項意見之前,我們應(yīng)當事先與保薦人和證監(jiān)會有關(guān)人士溝通,確定是否確實需要出具實務(wù)中,由于證監(jiān)會對IPO發(fā)行節(jié)奏的調(diào)節(jié)等原因,也可能會存在已經(jīng)通過發(fā)審會審核的企業(yè)(通稱為“已過會企業(yè)”)在“過會”之后較長時間仍未

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