所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則培訓(xùn)講座

所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則謝偉鋒昌吉農(nóng)業(yè)園區(qū)國(guó)稅局1/19/20231中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第一節(jié)所得稅會(huì)計(jì)概述一、所得稅核算的方法體系二、所得稅會(huì)計(jì)核算方法的改革2006年2月財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》，對(duì)所得稅核算作了重大改變：所得稅核算方法由原來(lái)的應(yīng)付稅款法、納稅影響會(huì)計(jì)法下的遞延法、收益表債務(wù)法等多種方法并存，改為單一的納稅影響會(huì)計(jì)法下的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。所得稅核算方法應(yīng)付稅款法納稅影響會(huì)計(jì)法遞延法債務(wù)法損益表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法1/19/20232中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)所得稅核算的基本內(nèi)容三、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的含義與特點(diǎn)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是以企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表及其附注為依據(jù)，結(jié)合相關(guān)賬簿資料，分析計(jì)算各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，通過(guò)比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，確定暫時(shí)性差異，進(jìn)而確定差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響，最終確定本期所得稅費(fèi)用。與遞延法和收益表債務(wù)法相比，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法有兩個(gè)明顯的特點(diǎn)：一是核算重點(diǎn)由時(shí)間性差異轉(zhuǎn)為暫時(shí)性差異；二是暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響不在“遞延稅款”賬戶中反映，改為在“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”中分別反映。需要說(shuō)明的是，所得稅會(huì)計(jì)的根本目的在于如實(shí)確定本期所得稅費(fèi)用，以如實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。它不是用來(lái)計(jì)算應(yīng)交所得稅額的。本期應(yīng)交所得稅額仍應(yīng)按稅法規(guī)定計(jì)算，應(yīng)交所得稅額與所得稅會(huì)計(jì)核算方法沒(méi)有關(guān)系。1/19/20233中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)四、所得稅會(huì)計(jì)核算程序

1.確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值

2.確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)；

3.比較賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，確定暫時(shí)性差異

4.按所得稅法規(guī)定，計(jì)算本期應(yīng)納稅所得額

應(yīng)納稅所得額

=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額+會(huì)計(jì)比稅法少計(jì)利潤(rùn)的永久性差異和暫時(shí)性差異-會(huì)計(jì)比稅法多計(jì)利潤(rùn)的永久性差異和暫時(shí)性差異

5.按所得稅法規(guī)定，計(jì)算本期應(yīng)交所得稅額。

本期應(yīng)交所得稅額=應(yīng)納稅所得額×現(xiàn)行所得稅率

6.確定本期遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債；遞延所得稅資產(chǎn)=本期發(fā)生的可抵扣暫時(shí)性差異×現(xiàn)行所得稅率遞延所得稅負(fù)債=本期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×現(xiàn)行所得稅率7.計(jì)算本期所得稅費(fèi)用

本期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅8、編制會(huì)計(jì)分錄。

1/19/20234中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第二節(jié)計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。這種計(jì)稅基礎(chǔ)一經(jīng)確定，即可確定暫時(shí)性差異的種類及其金額，差異金額乘以所得稅率就可確定遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，以及遞延所得稅費(fèi)用。一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)1、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)可以稅前扣除的金額。如果有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不納稅，則資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)即為其賬面價(jià)值。

1/19/20235中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)某資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)＝該資產(chǎn)可扣稅成本－以前期間已稅前列支的金額（如固定資產(chǎn)已提取的折舊額）通常情況下，資產(chǎn)取得時(shí)其入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的，但是，后續(xù)計(jì)量（如折舊、減值等）時(shí)，因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能造成賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。例如，各項(xiàng)資產(chǎn)如發(fā)生減值，提取的減值準(zhǔn)備。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提相關(guān)的減值準(zhǔn)備；稅法規(guī)定，企業(yè)提取的減值準(zhǔn)備一般不能稅前抵扣，只有在資產(chǎn)發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)才允許稅前扣除，這就產(chǎn)生了資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異即暫時(shí)性差異。2、存貨計(jì)稅基礎(chǔ)的確定：賬面價(jià)值=取得成本-提取的減值準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)=取得成本例如，某企業(yè)期末持有一批存貨成本為1000萬(wàn)元，按照存貨準(zhǔn)則規(guī)定，估計(jì)其可變現(xiàn)凈值為800萬(wàn)元，企業(yè)提取200萬(wàn)1/19/20236中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)元的減值準(zhǔn)備，而稅法規(guī)定資產(chǎn)的減值損失在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，該批存貨的賬面價(jià)值為800萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)仍為1000萬(wàn)元。

3、固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定：賬面價(jià)值=實(shí)際成本-會(huì)計(jì)的累計(jì)折舊-已提減值準(zhǔn)備；計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅法允許的累計(jì)折舊例：某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價(jià)為1000萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅收處理允許加速折舊，企業(yè)在計(jì)稅時(shí)對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為0。計(jì)提了2年的折舊后，會(huì)計(jì)期末，企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了80萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。賬面價(jià)值＝1000－100－100－80＝720萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝1000－200－160＝640萬(wàn)元1/19/20237中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)4、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定：賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－會(huì)計(jì)累計(jì)攤銷－計(jì)提減值準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅法允許的累計(jì)攤銷注意:（1）對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)上不需攤銷，稅法需要攤銷。（2）內(nèi)部研發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)在滿足資本化條件后發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化，確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)成本；稅法規(guī)定，企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)支出一般可于發(fā)生當(dāng)期按照當(dāng)期實(shí)際發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出的150%在稅前扣除（除非企業(yè)虧損）。由此，會(huì)造成一部分暫時(shí)性差異和一部分永久性差異（超過(guò)實(shí)際發(fā)生數(shù)的50%的金額）

1/19/20238中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)例題1、某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)取得成本為160萬(wàn)元，因其使用壽命無(wú)法合理估計(jì)，會(huì)計(jì)上視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)1年后，假定未提減值準(zhǔn)備。無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值＝160-0=160（萬(wàn)元）無(wú)形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)＝160-160/10=144（萬(wàn)元）

形成暫時(shí)性差異=160-144=+16（萬(wàn)元）1/19/20239中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

5、交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定：賬面價(jià)值=取得成本+調(diào)高的公允價(jià)值-調(diào)低的公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)=取得成本例：企業(yè)支付800萬(wàn)元取得一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)期期末市價(jià)為860萬(wàn)元。則賬面價(jià)值：860萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)：800萬(wàn)元。形成60萬(wàn)元的暫時(shí)性差異。此外，可供出售金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)等其他計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)，都可能出現(xiàn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致的情況。1/19/202310中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)1、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)指其賬面價(jià)值減去該負(fù)債在未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可予稅前列支的金額,即負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)可稅前列支的金額。一般而言，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)交款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會(huì)對(duì)當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，其計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。

但是，某些情況下，主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債，負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)涉及損益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額。2、企業(yè)因或有事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債。會(huì)計(jì)上對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債，按照最佳估計(jì)數(shù)確認(rèn)，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。按照稅法規(guī)定，與預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用都在實(shí)際發(fā)生時(shí)稅前扣除，該類負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

1/19/202311中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了100萬(wàn)元的預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營(yíng)收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。賬面價(jià)值＝100萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值100－可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100＝03、預(yù)收賬款（分兩種情況處理）（1）會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，稅法上確認(rèn)收入：企業(yè)在收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)時(shí)，因不符合收入的確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上將其確認(rèn)為負(fù)債（預(yù)收賬款），但按照稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅所得額時(shí)，有關(guān)預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)是零。由此也形成可抵扣暫時(shí)性差異。（2）會(huì)計(jì)和稅法都不確認(rèn)收入，這時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。1/19/202312中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)4.應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債。稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等。此時(shí)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)一致，不形成暫時(shí)性差異。例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)支出計(jì)2000萬(wàn)元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為1700萬(wàn)元。應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值＝2000萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值2000萬(wàn)元－可從未來(lái)應(yīng)稅利益中扣除的金額0＝2000萬(wàn)元。注意:此時(shí)形成的是永久性差異300萬(wàn)元，即這300萬(wàn)元不能在未來(lái)期間從稅前所得中扣除，所以不能確認(rèn)為暫時(shí)性差異。1/19/202313中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定

一、什么是暫時(shí)性差異？是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。此外，少數(shù)會(huì)計(jì)上未作為資產(chǎn)和負(fù)債的項(xiàng)目，即其賬面價(jià)值為0，如果按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其0賬面價(jià)值之間的差異也屬于暫時(shí)性差異。根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅金額的影響不同，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。二、暫時(shí)性差異的類型（一）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回（即銷售或耗用）資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額（即增加應(yīng)稅所得額）的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或者負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)的情況，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。1/19/202314中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定應(yīng)納稅暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)。一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值代表的是企業(yè)在持續(xù)使用及最終出售該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)會(huì)取得的經(jīng)濟(jì)利益的總額。而計(jì)稅基礎(chǔ)代表的是一項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)期間可予稅前扣除的總金額。資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，該項(xiàng)資產(chǎn)未來(lái)期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。如會(huì)計(jì)比稅法少計(jì)折舊、少計(jì)攤銷等，再如權(quán)益法下確認(rèn)的投資收益以及公允價(jià)值計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等1/19/202315中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定（2）負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)一項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值為企業(yè)預(yù)計(jì)在未來(lái)期間清償該項(xiàng)負(fù)債時(shí)的經(jīng)濟(jì)利益流出，而其計(jì)稅基礎(chǔ)代表的是賬面價(jià)值在扣除稅法規(guī)定未來(lái)期間允許稅前扣除的金額之后的差額。因負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，實(shí)質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項(xiàng)負(fù)債在未來(lái)期間可以稅前扣除的金額。負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，則意味著該項(xiàng)負(fù)債在未來(lái)期間可以稅前抵扣的金額為負(fù)數(shù)，即應(yīng)在未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上調(diào)增，增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。1/19/202316中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定（二）可抵扣暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回（即銷售或耗用）資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額（即減少應(yīng)稅所得額）的暫時(shí)性差異。資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)或者負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)的情況，會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異?？傻挚蹠簳r(shí)性差異一般產(chǎn)生于以下情況：（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)從經(jīng)濟(jì)含義來(lái)看，資產(chǎn)在未來(lái)期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，則企業(yè)在未來(lái)期間可以減少應(yīng)納稅所得額并減少應(yīng)交所得稅，形成可抵扣暫時(shí)性差異。如如會(huì)計(jì)比稅法多計(jì)折舊、多計(jì)攤銷、提取的各種減值準(zhǔn)備等。

1/19/202317中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定（2）負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異實(shí)質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項(xiàng)負(fù)債可以在未來(lái)期間稅前扣除的金額。一項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)意味著未來(lái)期間按照稅法規(guī)定構(gòu)成負(fù)債的全部或部分金額可以自未來(lái)應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中扣除，減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。如會(huì)計(jì)上確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債、確認(rèn)的預(yù)收賬款等。1/19/202318中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定三、特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異某些不符合資產(chǎn)負(fù)債的確認(rèn)條件，未作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中資產(chǎn)負(fù)債列示的項(xiàng)目，如果按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。1、如企業(yè)的開(kāi)辦費(fèi)會(huì)計(jì)：開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月一次性計(jì)入當(dāng)期損益，賬面價(jià)值為0稅收：開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起分5年攤銷計(jì)入應(yīng)納稅所得額2、彌補(bǔ)虧損及稅款抵減對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減，與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而減少未來(lái)期間的應(yīng)交所得稅，在會(huì)計(jì)處理上視同可抵扣暫時(shí)性差異。符合條件的情況下應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。1/19/202319中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異的區(qū)別資產(chǎn)賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異其對(duì)未來(lái)?yè)p益的影響額應(yīng)計(jì)入納稅所得其對(duì)未來(lái)?yè)p益的影響額應(yīng)從納稅所得中扣減形成的原因不同產(chǎn)生的后果不同1/19/202320中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)暫時(shí)性差異的確定四、舉一個(gè)確定暫時(shí)性差異的完整例子：某項(xiàng)固定資產(chǎn)原值5000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，會(huì)計(jì)采用直線法折舊，假定無(wú)預(yù)計(jì)凈殘值。稅法允許采用雙倍余額遞減法折舊。各年暫時(shí)性性差異計(jì)算如下：各期期末012345賬面價(jià)值500040003000200010000計(jì)稅基礎(chǔ)50003000180010805400應(yīng)納稅暫時(shí)性差異1000120092046001/19/202321中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

永久性差異

永久性差異是指某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)制度和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用、損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。該差異本期發(fā)生不會(huì)在以后各期轉(zhuǎn)回。

1、按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算時(shí)確認(rèn)收益計(jì)入稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)，但稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不確認(rèn)收益。如國(guó)債利息收入。

2.按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用或損失計(jì)入稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)，但稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不予確認(rèn)，不允許扣減。如：超過(guò)計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)的各項(xiàng)費(fèi)用(如超計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)的工資費(fèi)用、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、利息、廣告費(fèi)等費(fèi)用），罰沒(méi)支出，贊助費(fèi)支出等。1/19/202322中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)（一）確認(rèn)的總原則除明確規(guī)定不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況之外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。（二）計(jì)量遞延所得稅負(fù)債期末余額=本期末累計(jì)形成的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×現(xiàn)行所得稅稅率遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額=遞延所得稅負(fù)債期末余額-遞延所得稅負(fù)債期初余額1/19/202323中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

（三）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情形1、商譽(yù)的初始確認(rèn)形成的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，不確認(rèn)其所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。非同一控制下的企業(yè)合并中，因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)，但按照稅法規(guī)定不允許確認(rèn)為商譽(yù)，即商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，因確認(rèn)該遞延所得稅負(fù)債會(huì)虛增商譽(yù)的價(jià)值，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，該部分應(yīng)納稅暫時(shí)性差異不確認(rèn)其產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。但是，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)的合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)。1/19/202324中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

例如，假定A企業(yè)發(fā)行6000萬(wàn)元的股份購(gòu)入非共同控制的B企業(yè)100％的凈資產(chǎn)，該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，假定B企業(yè)適用的所得稅稅率為30％，購(gòu)買日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下：

公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異固定資產(chǎn)270015501150應(yīng)收賬款21002100――存他應(yīng)付款（300）0（300）應(yīng)付賬款（1200）（1200）0不包括遞延所得稅的公允價(jià)值5040

3690

13501/19/202325中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)則該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債、資產(chǎn)及商譽(yù)金額如下：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值5040遞延所得稅負(fù)債（1650×30％）544.5遞延所得稅資產(chǎn)（300×30％）99可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值4594.5商譽(yù)（不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債）1404.5企業(yè)合并成本

6000不考慮所得稅的初始商譽(yù)=6000-5040=960考慮所得稅的初始商譽(yù)=6000-4594.5=1404.51/19/202326中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

2、除企業(yè)合并以外的其他交易中,交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn),也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損），則形成的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，也不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。3、企業(yè)對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)等的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，在投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間并且預(yù)計(jì)有關(guān)的暫時(shí)性差異在可以預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回時(shí)，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。例如，對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資產(chǎn)生的留存收益增加的投資賬面價(jià)值與該投資計(jì)稅基礎(chǔ)之間的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，雖然投資企業(yè)有權(quán)決定將其作為利潤(rùn)分回，但如果投資企業(yè)在可以預(yù)見(jiàn)的未來(lái)不打算分回，則該暫時(shí)性差就不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

1/19/202327中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

（四）注意：（1）與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。（2）遇商譽(yù)相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)計(jì)入商譽(yù)。(3)其余的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)計(jì)入所得稅費(fèi)用。例如，2009年初甲公司持有丙公司股票，并作為可供出售金融資產(chǎn)處理。購(gòu)買該股票時(shí)的公允價(jià)值為300萬(wàn)元，2009年末該股票的公允價(jià)值為360萬(wàn)元，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣匯兌損益外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益；而按照稅法規(guī)定，成本在持有期間保持不變。假定甲公司所得稅稅率25%，因此，這里產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異60萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債19.8萬(wàn)元，計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）。借：資本公積15貸：遞延所得稅負(fù)債151/19/202328中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)確認(rèn)原則：以可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的應(yīng)稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。估計(jì)可抵扣暫時(shí)性差異未來(lái)轉(zhuǎn)回期間能夠取得的應(yīng)稅所得額,包括以下兩個(gè)方面:一是未來(lái)期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得；二是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回。遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率例如：甲公司2009年末存貨賬面余額100萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬(wàn)元，則存貨賬面價(jià)值為90萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元。假定甲公司所得稅稅率25%，因?yàn)槠髽I(yè)盈利，估計(jì)明年有足額的應(yīng)納稅所得額可供抵扣，則應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)=10×25%=2.5（萬(wàn)元）確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)是需要特別注意以下問(wèn)題：1、企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。1/19/202329中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

例如，甲公司2008年度發(fā)生虧損400萬(wàn)元，假定可以由以后年度稅前補(bǔ)虧，所得稅率25%，假定有證據(jù)表明未來(lái)5年能夠盈利，應(yīng)納稅所得額很可能足夠抵補(bǔ)這400萬(wàn)的虧損。則應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)=400×25%=100萬(wàn)元。2、對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：①暫時(shí)性差異在可以預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回；②未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。這種可抵扣暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于這些關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生虧損，按權(quán)益法核算減少投資的賬面價(jià)值，但稅法規(guī)定投資應(yīng)以其成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。1/19/202330中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

例如，甲公司所得稅稅率為25%，2008年末長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為150萬(wàn)元，其中原始投資成本為200萬(wàn)元，按權(quán)益法確認(rèn)的損失50萬(wàn)元。則形成的可抵扣暫時(shí)性差異50萬(wàn)元。假定未來(lái)幾年很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。則應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=50×25%=12.5萬(wàn)元。3、與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值下跌而應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。1/19/202331中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第三節(jié)所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

例如，2009年初甲公司持有丙公司股票，并作為可供出售金融資產(chǎn)處理。購(gòu)買該股票時(shí)的公允價(jià)值為300萬(wàn)元，2009年末該股票的公允價(jià)值為260萬(wàn)元，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和