廣州市慈善組織監(jiān)督審計指引

廣州市慈善組織監(jiān)督審計指引組織編寫：廣州市慈善組織社會監(jiān)督委員會廣州市注冊會計師協(xié)會承辦單位：廣州市華穗會計師事務所有限公司二0一六年四月十五日TOC\o"1-5"\h\z第一章總則4一、制定目的和依據4二、相關定義5三、監(jiān)督審計目標6四、適用范圍6第二章初步業(yè)務活動6一、初步業(yè)務活動的目的6二、初步業(yè)務活動的內容7（一）實施相應的質量控制程序7三、監(jiān)督審計業(yè)務約定書9（一）監(jiān)督審計的前提條件9（二）監(jiān)督審計業(yè)務約定書的內容9四、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮11（一）確定被監(jiān)督審計慈善組織是否屬小型慈善組織11（二）業(yè)務約定書的簽訂需考慮的特殊事項11第三章監(jiān)督審計計劃工作13一、總體監(jiān)督審計策略13（一）監(jiān)督審計范圍13（二）監(jiān)督審計的時間安排14（三）監(jiān)督審計方向15（四）監(jiān)督審計資源調配16二、具體監(jiān)督審計計劃16（一）風險評估程序16（二）計劃進一步實施的審計程序17（三）計劃實施的其他監(jiān)督審計程序17三、慈善組織監(jiān)督審計業(yè)務的補充考慮17四、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮18第四章風險評估18一、了解被監(jiān)督審計慈善組織及其環(huán)境18（一）行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素18（二）被監(jiān)督審計慈善組織的基本情況19（三）目標、戰(zhàn)略以及運營風險22（四）對會計政策的選擇與運用22（五）財務業(yè)績的衡量和評價23二、評估重大錯報風險24（一）識別和評估重大錯報風險的程序24（二）可能表明慈善組織存在重大錯報風險的情況和事項24（三）識別與評估重大錯報風險25（四）需要特別考慮的重大錯報風險27（五）僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險28（六）對風險評估的修正28三、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮28（一）總體要求28（二）了解小型慈善組織及其環(huán)境時的特殊考慮29第五章了解內部控制29一、內部控制要素30（一）控制環(huán)境30（二）風險評估過程31（三）與財務報告相關的信息系統(tǒng)（包括相關業(yè)務流程）與溝通32（四）控制活動33（五）對控制的監(jiān)督33二、識別和評價業(yè)務流程中的內部控制34（一）了解業(yè)務流程的主要步驟34（二）確定錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)35（三）了解和識別相關控制37（四）執(zhí)行穿行測試39三、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮40（一）、總體要求40（二）了解小型慈善組織內部控制的特殊考慮40（三）小型慈善組織因控制環(huán)境薄弱導致的重大錯報風險41第六章進一步監(jiān)督審計程序41一、控制測試41（一）一般要求41（二）控制測試程序43二、實質性程序46（一）實質性程序的一般要求46（二）實質性程序審計目標46（三）重要項目實質性程序47三、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮59（一）、總體要求59（二）、考慮主要采取實質性審計程序59（三）、實施實質性程序時應當特別關注的情況60第七章審計報告60一、完成審計工作60二、審計報告的基本內容61第一章總則一、制定目的和依據為了規(guī)范廣州市屬范圍內慈善組織管理監(jiān)督機構和社會監(jiān)督審計組織開展對慈善組織進行慈善活動、使用慈善資金的監(jiān)督審計業(yè)務，為具體執(zhí)行審計業(yè)務提供參考，同時也為了明確監(jiān)督審計工作要求，統(tǒng)一規(guī)范及保證對廣州市屬慈善組織的監(jiān)督審計工作質量，根據中國注冊會計師審計準則（以下簡稱監(jiān)督審計準則）、《民間非營利組織會計制度》、《慈善法》《公益事業(yè)捐贈法》、《社會團體登記管理條例》《基金會管理條例》及其他有關法律法規(guī)，制定本指引。本指引由廣州市慈善組織社會監(jiān)督委員會和廣州注冊會計師協(xié)會共同制訂，提供給廣州市屬范圍內的注冊會計師在執(zhí)行慈善組織審計業(yè)務時中參考，并非強制性或規(guī)范性規(guī)定。本工作指引是按照風險導向審計思路，著重突出對廣州市慈善組織開展慈善活動，募集及使用慈善資金、政府扶持資金監(jiān)督審計工作的特殊方面。對于未在本工作指引中予以規(guī)范的廣州市屬范圍內慈善組織監(jiān)督審計工作所涉其他事項，慈善監(jiān)督機構及社會審計組織需要遵守相關審計準則及法律法規(guī)的規(guī)定。二、相關定義本指引所稱慈善組織指廣州市屬范圍內依法成立，符合《慈善法》規(guī)定，以面向社會開展慈善活動為宗旨的非營利性組織。慈善組織的主要特征是：中介性與服務性，公益性與社會，非營利性。主要包括依據國家法律、行政法規(guī)登記的社會團體、基金會、社會服務機構和其他民辦非企業(yè)單位等。本指引所稱慈善組織監(jiān)督審計是指廣州市政府慈善組織主管部門及其指定的慈善組織監(jiān)督機構利用自身力量或委托社會審計組織等第三方審計機構通過特定的程序和方法對廣州市屬范圍內的慈善組織開展慈善活動，包括募集和使用慈善資金進行外部或第三方審計監(jiān)督活動。其意義在于通過對廣州市慈善資金監(jiān)督審計來評價慈善事業(yè)的發(fā)展環(huán)境，健全相關的慈善法律、法規(guī)制度；促進廣州市屬慈善組織查漏補缺，完善自身的管理制度；反映廣州市屬慈善資金在組織、管理過程中存在的不足，糾正慈善資金管理、使用過程中存在的錯誤行為，對涉及到違紀、違法的行為還必須移交市相關部門依法處理，最大程度防止社會慈善資產的流失，并提出合理化的建議和對策；幫助廣州市屬范圍內的慈善組織及時總結經驗，促進廣州市屬范圍內的慈善組織進一步管理好、使用好慈善資金，提高慈善資金的使用效益。本指引所稱政府慈善組織主管部門及其指定的慈善組織監(jiān)督機構是指廣州市依法對非營利性社會組負有監(jiān)督管理職能的政府機構或其授權管理部門。本指引所稱社會審計組織是指依法可在廣州市屬范圍內承接受托審計業(yè)務的會計師事務所、執(zhí)業(yè)注冊會計師及其承接慈善組織監(jiān)督審計業(yè)務后成立的項目組。本指引所稱慈善組織的財務報表包括資產負債表、業(yè)務活動表、現金流量表以及財務報表附注。財務報表附注是為便于財務報表使用者理解財務報表的內容，對財務報表的編制基礎、編制依據、編制原則和方法及主要項目等所作的解釋。本指引所稱小型慈善組織是指資產總額或業(yè)務活動收入較低，專兼職人數較少，管理權和執(zhí)行權集中于少數個人，并具備下列一項或多項特征的慈善組織：（1業(yè)）務活動范圍有限，收入來源單一；（2會）計記錄簡單；（3內）部控制有限，存在管理層凌駕于內部控制之上的可能性。三、監(jiān)督審計目標通過計劃和執(zhí)行監(jiān)督審計工作，對慈善組織的財務報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證，對其財務報表是否在所有重大方面按照《民間非營利組織會計制度》的規(guī)定編制以及對慈善組織所募集慈善資金管理使用的內部控制制度是否適當發(fā)表監(jiān)督審計意見，出具監(jiān)督審計報告。四、適用范圍本指引僅供廣州市屬范圍內政府慈善組織管理監(jiān)督機構以及受托社會審計組織執(zhí)行對慈善組織的監(jiān)督審計業(yè)務時進行參考。第二章初步業(yè)務活動一、初步業(yè)務活動的目的開展初步業(yè)務活動有助于政府慈善組織管理監(jiān)督機構及社會審計組織識別和評價可能對計劃和執(zhí)行監(jiān)督審計工作產生負面影響的事項或情況，有助于其在計劃監(jiān)督審計工作時達到下列要求：（1）具備執(zhí)行業(yè)務所需的獨立性和專業(yè)勝任能力；（2）不存在因社會審計組織、被監(jiān)督審計慈善組織管理層誠信問題而可能影響政府慈善組織管理監(jiān)督機構委托、社會審計組織承接該項業(yè)務意愿的事項；（3）政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織、被監(jiān)督審計慈善組織之間以及社會審計組織與被監(jiān)督審計慈善組織之間不存在對業(yè)務約定條款的誤解。二、初步業(yè)務活動的內容（一）實施相應的質量控制程序針對委托和承接具體監(jiān)督審計業(yè)務實施質量控制程序，并且根據實施相應程序的結果作出適當的決策是政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織控制監(jiān)督審計風險的重要環(huán)節(jié)。在接受監(jiān)督審計委托時，政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織均需要執(zhí)行針對委托和承接具體監(jiān)督審計業(yè)務的質量控制程序。政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織需要根據具體情況獲取必要的信息，以確定委托關系和監(jiān)督審計業(yè)務的接受是否恰當。下列信息可以幫助政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織作出判斷：1．被監(jiān)督審計慈善組織關鍵管理人員和治理層是否誠信。項目組可以考慮的事項包括：（1）慈善組織關鍵管理人員及治理層的身份和信譽；（2）慈善組織的業(yè)務活動性質，包括其收入和公益活動的特征及規(guī)模；（3）慈善組織關鍵管理人員及治理層對內部控制環(huán)境和會計制度等的態(tài)度；（4）監(jiān)督審計工作范圍受到不適當限制的跡象；（5）慈善組織可能涉嫌舞弊或其他違反法律法規(guī)行為的跡象；（6）經常變更會計師事務所的理由；（7）關聯方的名稱、特征和商業(yè)信譽。在實務中，政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織獲取信息的來源包括以下主要方面：（1）通過與被監(jiān)督審計慈善組織管理層、治理層和其他人員溝通獲取的財務和其他信息，如年度報告等；（2）從監(jiān)管機關（如慈善組織的業(yè)務主管單位、登記管理機關）等第三方獲取的信息；（3）詢問法律顧問和慈善組織的同行等第三方；（4）從相關數據庫中搜索慈善組織的背景信息；（5）其他方面獲取的信息。2．社會審計組織是否具有專業(yè)勝任能力及必要的時間和資源?？梢钥紤]的事項包括：（1）社會審計組織及其項目組成員是否熟悉慈善組織的行業(yè)特征或業(yè)務對象；（2）社會審計組織及其項目組成員是否了解相關監(jiān)管要求或報告要求，或具備有效獲取必要技能和知識的能力；（3）社會審計組織及項目組成員是否擁有必要的專業(yè)知識和經驗；（4）需要時是否能夠得到專家的幫助；（5）如需實施項目質量控制復核，是否具備符合標準和資格要求的項目質量控制復核人員；（6）社會審計組織及項目組能否在提交報告的最后期限內完成業(yè)務。3．以前監(jiān)督審計中發(fā)現的重大事項、政府慈善組織管理監(jiān)督機構收到投訴和舉報等以及其可能對保持政府慈善組織管理監(jiān)督機構、社會審計組織和慈善組織關系的影響。（二）評價遵守相關職業(yè)道德要求（包括獨立性要求）的情況評價遵守相關職業(yè)道德要求（包括獨立性要求）的情況也是一項非常重要的初步業(yè)務活動。社會審計組織及其項目組應按照行業(yè)職業(yè)道德守則對包括誠信、獨立性、客觀和公正、專業(yè)勝任能力和應有的關注、保密、良好職業(yè)行為在內的職業(yè)道德的要求執(zhí)行。政府慈善組織管理監(jiān)督機構在選擇社會審計組織時應對其是否能夠遵守職業(yè)道德守則情況進行了解，并對其獨立性作出必要的判斷。（三）就監(jiān)督審計業(yè)務約定條款與社會審計組織達成一致意見在作出委托或接受監(jiān)督審計業(yè)務的決策后，政府慈善組織管理監(jiān)督機構需要按照《合同法》和審計準則的規(guī)定，在監(jiān)督審計業(yè)務開始前與社會審計組織就監(jiān)督審計業(yè)務約定條款達成一致意見，規(guī)范雙方的責、權、利，以避免雙方對監(jiān)督審計業(yè)務的理解產生分歧。三、監(jiān)督審計業(yè)務約定書（一）監(jiān)督審計的前提條件政府慈善組織管理監(jiān)督機構需要執(zhí)行下列程序，以確定監(jiān)督審計的前提條件是否存在：1．確定被監(jiān)督慈善組織屬于慈善監(jiān)督審計的監(jiān)督范圍；2．就被監(jiān)督慈善組織管理層認可并理解對其進行監(jiān)督審計以及其管理層責任與被監(jiān)督慈善組織達成一致意見。被監(jiān)督慈善組織管理層的責任包括：1．按照適用的財務報告編制基礎編制財務報表，并使其實現公允反映（如適用）；2．設計、執(zhí)行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報；3．向社會審計組織及項目組提供必要的工作條件，包括允許接觸與編制財務報表相關的所有信息（如記錄、文件和其他事項），提供監(jiān)督審計所需要的其他信息，允許在獲取監(jiān)督審計證據時不受限制地接觸其認為必要的內部人員和其他相關人員。如果監(jiān)督審計的前提條件不存在，政府慈善組織管理監(jiān)督機構與社會審計組織需要進行溝通，并根據具體情況判斷本項委托監(jiān)督審計業(yè)務是否適當。（二）監(jiān)督審計業(yè)務約定書的內容1．監(jiān)督審計業(yè)務約定書的具體內容可能因被監(jiān)督審計慈善組織的不同而存在差異，但需要包括下列必備條款：（1）慈善監(jiān)督審計的目標和范圍；（2）社會審計組織的責任；（3）慈善組織管理監(jiān)督機構的委托責任；（4）明確被監(jiān)督慈善組織管理層的會計責任范圍；（5）被監(jiān)督慈善組織編制財務報表所適用的《民間非營利組織會計制度》；（6）提及社會審計組織提交的監(jiān)督審計報告的格式和內容，以及對在特定情況下出具的監(jiān)督審計報告可能不同于傳統(tǒng)形式和內容的說明；對監(jiān)督審計業(yè)務結果的其他溝通形式。（7）詳細說明監(jiān)督審計工作的范圍，包括提及適用的法律法規(guī)、審計準則，以及所適用的職業(yè)道德守則和其他公告；（8）由于監(jiān)督審計測試的性質審計的其他固有限制，以及內部控制的固有限制，不可避免地存在著某些重大錯報可能未被發(fā)現的風險；（9）執(zhí)行監(jiān)督審計工作及時間的安排，包括審計報告出具的時間；（10）明確慈善組織管理監(jiān)督機構有義務督促慈善組織管理層為社會審計組織監(jiān)督審計提供必要的工作條件和協(xié)助；（11）被監(jiān)督慈善組織管理層建立和維護有效內部控制的責任。（12）審計服務收費的計算基礎和收費安排；（13）違約責任；（14）解決爭議的方法；（15）簽約雙方法定代表人或其授權代表的簽字簽章，以及簽約雙方加蓋公章。2．如果情況需要，監(jiān)督審計業(yè)務約定書也可列明下列內容：（1）在某些方面對利用其他審計結果和專家工作的安排；（2）對監(jiān)督審計涉及的被監(jiān)督審計慈善組織員工協(xié)調；（3）向其他機構或人員提供監(jiān)督審計工作底稿的義務；（4）預期向慈善組織管理監(jiān)督機構提交其他函件或報告。除對慈善組織按照《民間非營利組織會計制度》編制的財務報表進行監(jiān)督審計外，為滿足慈善組織管理監(jiān)督機構的需要，社會審計組織還應當在對慈善組織年度財務報表進行監(jiān)督審計的基礎上，對慈善組織年度工作報告中載明的當年公益事業(yè)支出占上年度總收入的比例（或占上年度基金余額的比例）、工作人員工資福利和行政辦公支出占當年總支出的比例等專項信息進行審計，并在審計報告中對專項信息發(fā)表審計意見。對此，社會審計組織應當與慈善組織管理監(jiān)督機構就應在審計報告中發(fā)表意見的被監(jiān)督審計慈善組織專項信息內容、形式等在業(yè)務約定條款達成一致意見，以避免雙方對此的理解產生分歧。四、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮（一）確定被監(jiān)督審計慈善組織是否屬小型慈善組織政府慈善組織管理監(jiān)督機構應當會同社會審計組織運用職業(yè)判斷，綜合考慮規(guī)模和性質兩個方面，確定被監(jiān)督審計慈善組織是否為小型慈善組織。對慈善組織是否為小型慈善組織的判斷結果，并不改變監(jiān)督審計目標及應當承擔的審計監(jiān)督責任。1、從規(guī)模方面，主要考慮了解慈善組織的收入規(guī)模，資產規(guī)模和人員規(guī)模，本指引所指小型慈善組織并非按有關法規(guī)或標準所確定的小型單位。2、從性質方面，主要充分了解慈善組織的有關情況，包括所有權結構和管理權分配、收入來源、會計系統(tǒng)、內部控制的設計與執(zhí)行等。對于政府慈善組織管理監(jiān)督機構及社會審計組織而言，對上述情況的了解，既要依賴業(yè)務承接時進行前期了解的過程中從網絡等渠道獲取的公開信息、與慈善組織交流中獲取的信息，也要充分利用在執(zhí)行風險評估程序時所獲取的信息。（二）業(yè)務約定書的簽訂需考慮的特殊事項1、小型慈善組織監(jiān)督審計業(yè)務的承接小型慈善組織可能具有所有權和管理權過于集中、缺乏充分的分工和牽制、沒有正式的控制程序、會計記錄不夠完整等特點，可能使社會審計組織及其項目組無法設計和實施必要的審計程序，無法獲取充分、適當的審計證據，難以降低的審計風險。因此，政府慈善組織管理監(jiān)督機構及社會審計組織應當充分了解小型被審計單位的基本情況，初步評價審計風險，以確定是否進行監(jiān)督審計以及若進行監(jiān)督審計后可能導致出具非標準審計意見的后果充分溝通并達成一致意見。（1）評估對小型慈善組織監(jiān)督審計的可行性所謂監(jiān)督審計的可行性，是指擬進行的監(jiān)督審計業(yè)務具備執(zhí)行財務報表審計業(yè)務的必備基礎和特征，預期通過執(zhí)行審計準則規(guī)定的程序可以獲取充分、適當的審計證據，并發(fā)表恰當的審計意見。政府慈善組織管理監(jiān)督機構及社會審計組織雙方均應當了解被監(jiān)督審計的小型慈善組織基本情況，初步評價審計風險，充分關注監(jiān)督審計的可行性，以確定是否繼續(xù)委托進行監(jiān)督審計。在評估小型被監(jiān)督審計慈善組織的可行性時，著重要考慮幾方面的因素：會計記錄的完整性。會計記錄的完整性，是指所有應當記錄的交易和事項均已記錄。應當在初步了解小型慈善組織情況和初步評價審計風險的過程中，保持應有的關注，盡可能充分地了解有關情況，密切關注可能表明會計記錄不完整的跡象，包括：會計憑證、賬簿、報表體系不健全；某些業(yè)務活動在會計賬簿、報表中沒有體現；會計處理上不當導致少計相應的收入、費用等，以適當評估小型慈善組織會計記錄的完整性。內部控制的存在性。通過詢問、觀察等程序初步了解小型慈善組織是否存在內部控制。當小型慈善組織缺乏成文的內部控制時，應當運用專業(yè)判斷確定監(jiān)督審計的可行性。如果仍然確定存在可行性，通常應當在設計進一步審計程序時直接運用實質性方案。管理層的誠信度。如果管理層缺乏誠信，小型慈善組織會計記錄和其他資料的可信度就比較差，發(fā)生因舞弊導致的風險就比較高，存在違反法規(guī)行為的可能性也比較大，從而導致較高的審計風險?？赏ㄟ^了解小型慈善組織管理層是否存在如下誘因來評價管理層的誠信度，這些動因主要包括：希望通過降低收益使稅負最小化；傾向于把個人費用記入慈善組織賬戶；出資者本人或管理者本人的個人財務狀況面臨困境；出資人或管理者將慈善組織視為牟利的機構等。2、針對評估確認存在監(jiān)督審計可行性應采取的措施經過評估，如果認為小型慈善組織監(jiān)督審計具有可行性，決定委托社會審計組織進行監(jiān)督審計，簽訂委托審計業(yè)務約定書時應考慮增加載明慈善組織管理層和社會審計組織雙方責任和審計結果不可預測性兩個方面的內容。（1）載明雙方責任小型慈善組織的出資人和管理層更有可能不能正確地理解政府慈善組織管理監(jiān)督機構及社會審計組織的監(jiān)督責任和審計責任，甚至會錯誤地認為經過監(jiān)督審計之后，就可以解脫或減輕出資人和管理層對財務報表的責任。（2）載明審計結果不確定性由于對小型慈善組織監(jiān)督審計的可行性的判斷來源于政府慈善組織管理監(jiān)督機構及社會審計組織對被監(jiān)督審計慈善組織的初步了解，在監(jiān)督審計實施過程中，若其實際情況同前期了解的情況存在較大差異將可能導致出據保留意見、否定意見、拒絕表示意見的審計結果，甚至于出現社會審計組織中斷審計程度的問題，因此應當于業(yè)務約定書中載明如出現無法實現審計目標的情況下，雙方認可社會審計組織可根據其專業(yè)判斷出具審計結果。第三章監(jiān)督審計計劃工作監(jiān)督審計計劃工作包括針對監(jiān)督審計業(yè)務制定總體監(jiān)督審計策略和具體監(jiān)督審計工作計劃。社會審計組織監(jiān)督審計計劃工作十分重要，社會審計組織應當在接受委托后，在現場審計工作開始前作出并提交慈善組織管理監(jiān)督機構審閱討論，以提高計劃過程的效率和效果。一、總體監(jiān)督審計策略社會審計組織應當為受托慈善監(jiān)督審計制定總體監(jiān)督審計策略，以確定監(jiān)督審計工作的范圍、時間和方向以及審計資源的調配，并指導制定具體的監(jiān)督審計工作計劃。（一）監(jiān)督審計范圍社會審計組織需要根據慈善組織適用的《民間非營利組織會計制度》、法律法規(guī)規(guī)定、慈善組織管理監(jiān)督機構的監(jiān)督要求以及被監(jiān)督審計慈善組織的具體業(yè)務活動分布等情況，確定監(jiān)督審計范圍。在確定監(jiān)督審計范圍時，可以考慮下列事項：1．慈善組織編制財務報表適用的《民間非營利組織會計制度》；2．慈善組織管理監(jiān)督機構的審計要求；3．預期監(jiān)督審計工作涵蓋的范圍，包括業(yè)務活動涉及的分支機構、業(yè)務活動數量及地點；4．慈善組織與發(fā)起人或實際控制人之間存在的控制關系的性質；5．由其他第三方審計機構已審計部分及范圍；6．慈善組織使用服務機構的情況（如會計服務、代發(fā)工資服務等），以及社會審計組織如何取得有關服務機構內部控制設計和運行有效性的證據；7．預期可利用的在以前監(jiān)督審計工作中或慈善組織管理監(jiān)督機構從其他途徑獲取的監(jiān)督審計證據；8．信息技術及第三方數據平臺的使用對監(jiān)督審計程序的影響，包括對數據的可獲得性和對使用計算機輔助監(jiān)督審計技術的適用性；9．與被監(jiān)督審計慈善組織人員及其他志愿人員的時間協(xié)調和相關數據的可獲得性。（二）監(jiān)督審計的時間安排總體監(jiān)督審計策略的應當制定明確的監(jiān)督審計業(yè)務的報告目標，以計劃審計的時間安排和所需溝通的性質，包括現場審計的時間安排、提交審計結果的時間以及與慈善組織管理監(jiān)督機構溝通的重要日期等。為明確審計報告目標、時間和與慈善組織管理監(jiān)督機構、慈善組織所需溝通內容、范圍等，社會審計組織和項目組可以考慮下列事項：1．慈善組織管理監(jiān)督機構對被監(jiān)督審計慈善組織監(jiān)督結果的現場監(jiān)督和對外公布監(jiān)督結果的時間表；2．協(xié)同慈善組織管理監(jiān)督機構與被監(jiān)督慈善組織管理層和治理層舉行會談，討論審計工作的性質、時間安排和范圍；3．與慈善組織管理監(jiān)督機構討論擬出具的報告的類型和時間安排以及溝通的其他事項（口頭或書面溝通），包括審計報告、管理建議書和向慈善組織管理監(jiān)督機構及被監(jiān)督慈善組織通報的其他事項；4．預期與被監(jiān)督慈善組織討論就整個監(jiān)督審計業(yè)務中對監(jiān)督審計工作的進展進行的溝通；5．與其他可利用的審計結果溝通所需的時間安排，以及預期利用專家工作進行的有關溝通；6．項目組成員之間溝通的性質和時間安排，包括項目組會議的性質和時間安排，以及復核已執(zhí)行工作的時間安排。（三）監(jiān)督審計方向在確定監(jiān)督審計方向時，可以考慮下列重要因素：1．重要性在制定總體監(jiān)督審計策略時，需要按照政府有關部門的相關規(guī)定、慈善活動的性質以及慈善組織管理監(jiān)督機構的重大關注，確定財務報表整體的重要性，可考慮下列事項：（1）為確定重要性與慈善組織管理監(jiān)督機構就其關注事項進行溝通；（2）初步識別重要組成部分和重要的交易、賬戶余額和披露；（3）在審計過程中就業(yè)務活動的性質、經濟環(huán)境發(fā)生重大變化重新考慮重要性。2．存在的可能有較高重大錯報風險的領域；在慈善組織監(jiān)督審計中，通常被可能存在較高重大錯報風險的領域主要包括：（1）慈善資金可能被發(fā)放給不符合條件的甚至是虛構的受助人；（2）慈善資金收入可能被募集者蓄意隱瞞或占用；（3）限定性和非限定性的收入和凈資產可能被錯誤劃分；（4）費用支出可能未恰當分類或完整反映。社會審計組織及項目組需要運用職業(yè)判斷，考慮在較高風險領域所需獲取的監(jiān)督審計證據的數量和質量以及需投入的監(jiān)督審計資源。3．評估的財務報表層次的重大錯報風險對指導、監(jiān)督和復核的影響；4．就項目組成員選擇及工作分工，包括向重大錯報風險較高的領域分派具備適當經驗的人員；5．以前監(jiān)督審計中對內部控制運行有效性評價的結果，包括識別出的缺陷的性質和應對措施；6．與慈善組織管理監(jiān)督機構討論其他收到的投訴、其他部門反饋等可能對監(jiān)督審計產生影響的事項；7．慈善組織管理層對設計、執(zhí)行和維護內部控制重視程度的證據，包括有關這些內部控制得以適當記錄的證據；8．募集慈善資金量及規(guī)模，以確定若信賴內部控制是否使監(jiān)督審計工作更有效率；9．被監(jiān)督審計慈善組織全體人員（含志愿人員）對內部控制在業(yè)務活動中有效運行重要性的認識；10.影響被審計慈善組織業(yè)務的重大發(fā)展變化，例如公開信息要求和業(yè)務流程的變化、關鍵管理人員的變動及志愿人員大量流失等；11．社會公眾對行業(yè)認識及政府法規(guī)對慈善組織要求的重大發(fā)展變化情況，如行業(yè)法規(guī)（包括稅法的變化）和公眾對審計報告披露內容要求的變化；12．非營利組織會計制度的變化；13其.他相關重大變化，如影響行業(yè)發(fā)展的其他法律、法規(guī)變化。（四）監(jiān)督審計資源調配在審計策略中應明確說明審計資源調配情況，主要包括：1．向具體審計領域調配的資源，包括項目組人員的選調以及將具備適當經驗的人員分派到可能存在的高風險領域、就特殊和復雜問題利用專家等；2．項目預算，包括為可能存在較高重大錯報風險的領域在預算工作時間時適當傾斜，以及審計過程中何時調配監(jiān)督審計資源；3．如何管理、指導和監(jiān)督對這些審計資源的利用，包括對指導、監(jiān)督項目組成員的工作以及對其工作進行復核的性質、時間安排和范圍進行預算等。二、具體監(jiān)督審計計劃項目組需要為監(jiān)督審計工作制定具體審計計劃。具體監(jiān)督審計計劃要比總體監(jiān)督審計策略更加詳細，其內容包括項目組成員擬實施的審計程序的性質、時間安排和范圍,具體包括風險評估程序、計劃進一步實施的審計程序和其他程序：（一）風險評估程序項目組需要按照規(guī)定，為了識別和評估存在的重大風險，評估和分析風險評估程序的性質、時間安排和范圍。項目組還需要兼顧針對特定項目（如舞弊、關聯方、違反法律法規(guī)行為等）在計劃階段擬實施的程序。（二）計劃進一步實施的審計程序項目組需要按照規(guī)定，針對識別和認定的重大錯報風險、舞弊、違反法律法規(guī)行為等確定擬進一步監(jiān)督審計程序的性質、時間安排和范圍。完整、詳細的進一步審計程序的計劃會包括對各類交易、賬戶余額和列報實施的具體審計程序的性質、時間和范圍，包括抽取的樣本量等等。項目組可以統(tǒng)籌安排進一步審計程序的先后順序，如果對某類交易、賬戶余額或列報已經作出計劃，則可以安排先行開展工作，與此同時再制定其他交易、賬戶余額和列報的進一步審計程序。（三）計劃實施的其他監(jiān)督審計程序項目組需要根據審計準則的規(guī)定，計劃需要實施的其他監(jiān)督審計程序。計劃實施的其他監(jiān)督審計程序可以包括上述進一步監(jiān)督審計程序中沒有涵蓋的、根據審計準則以及慈善組織管理監(jiān)督機構的要求需要執(zhí)行的既定監(jiān)督審計程序（如閱讀含公開信息或開展業(yè)務活動文件中的其他信息等）。需要注意的是，審計計劃工作并不是監(jiān)督審計業(yè)務的一個孤立階段，而是一個持續(xù)的、不斷修正完善的過程，計劃工作貫穿整個監(jiān)督審計業(yè)務的全過程。例如，由于非預計事項的出現、條件的變化或通過實施審計程序獲取的審計證據等原因，項目組需要根據實際情況，對總體監(jiān)督審計策略和具體審計計劃進行更新和修正，包括相應對原計劃的進一步審計程序的性質、時間安排和范圍作出修改。三、慈善組織監(jiān)督審計業(yè)務的補充考慮由于慈善組織管理監(jiān)督機構委托社會審計組織進行監(jiān)督審計，不具有連續(xù)審計的前提，多數情況下社會審計組織及其項目組缺乏在對該慈善組織可借鑒的前期經驗，因而可能需要向其他方面擴展計劃活動。因此在制定總體監(jiān)督審計策略和具體監(jiān)督審計計劃時，項目組可額外考慮的事項有：（1）除非法律法規(guī)另有規(guī)定，對慈善組織已報送管理機構的審計、報表信息等進行查閱，如查閱以前年度的審計報告、報備的業(yè)務活動情況等；（2）與慈善組織管理監(jiān)督機構以及通過慈善組織管理監(jiān)督機構與管理層溝通慈善組織本身存在的可能接受監(jiān)督審計涉及的有關重大問題，以及這些重大問題對總體審計策略和具體審計計劃的造成的影響；（3）針對以前年度慈善組織管理過程中出現在問題設定追蹤審計程序；（4）為達到政府慈善組織管理監(jiān)督機構對審計質量控制的要求在審計業(yè)務中需要實施的其他程序。例如，復核慈善組織的活動內容是否與向社會公眾公開信息一致，慈善業(yè)務活動預期效果與實際情況是否存在差異等。四、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮（一）較少項目組成員在對小型慈善組織監(jiān)督審計中，全部審計工作可能由一個很小的審計項目組執(zhí)行，項目組成員間容易溝通和協(xié)調。需要提示的是，盡管針對小型慈善組織的特殊情況，審計工作由一個很小的項目組執(zhí)行，但是依然應當有明確的分工和相應的督導，堅持項目組內部的討論，以及遵循社會審計組織業(yè)務質量控制規(guī)范的有關要求。（二）審計計劃的適當簡化在對小型慈善組織監(jiān)督審計中，總體審計策略和具體審計計劃可以相對簡單，或將總體審計策略和具體審計計劃合二為一。第四章風險評估了解被監(jiān)督審計慈善組織及其控制環(huán)境（包括內部控制），評估重大錯報風險，是實施進一步監(jiān)督審計程序的基礎。一、了解被監(jiān)督審計慈善組織及其環(huán)境（一）行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素社會審計組織及其項目組可能需要通過了解和分析下列主要情況：1.慈善組織所處的行業(yè)狀況，包括（1）所在地區(qū)慈善組織的類別和數量，慈善組織及其公益活動發(fā)展水平和業(yè)務活躍程度。（2）所在區(qū)域的經濟發(fā)展狀況對慈善組織開展業(yè)務活動的影響。（3）同類、同級別、同地區(qū)慈善組織開展業(yè)務活動的競爭情況。（4）可獲取的社會資源分布是否合理，募集資金的規(guī)模、來源、途徑、類型。（5）慈善組織本身的行業(yè)信譽和媒體關注度。2．慈善組織整體所處法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境，包括：（1）了解被監(jiān)督審計慈善組織是否遵循《民間非營利組織會計制度》及相關規(guī)定。（2）慈善組織開展業(yè)務活動應受到的法律規(guī)范及監(jiān)管了解被監(jiān)督審計慈善組織適用的相關法律法規(guī)及其完善程度、發(fā)展變化，登記管理機關、業(yè)務主管部門制定的相關監(jiān)管制度要求。（3）稅收法規(guī)政策了解慈善組織目前執(zhí)行的稅收法律環(huán)境，特別是慈善組織本身適用的稅種及相關稅率，企業(yè)所得稅免稅資格、稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定；以及慈善組織開展業(yè)務活動可能涉及到的公益性捐贈稅前扣除資格、企業(yè)捐贈企業(yè)所得稅稅前扣除限額的規(guī)定等。（4）對被監(jiān)督審計慈善組織產生影響的政府相關政策了解目前國家以及行業(yè)主管部門支持公益事業(yè)發(fā)展的相關政策及變化，包括對慈善組織設立的限制條件，對慈善組織業(yè)務活動進行監(jiān)管的法律、法規(guī)、部門規(guī)章等具體規(guī)定，財政或行業(yè)主管部門和其他政府機構為支持社會組織發(fā)展而制定的政府購買服務或政府補貼的規(guī)定，以及這些因素對慈善組織所產生的影響。（二）被監(jiān)督審計慈善組織的基本情況慈善組織應當以公益性、社會效益性為原則，不以營利性為目的。應當從下列方面從發(fā)起人或主要資金提供者結構、治理機構、內部組織結構、業(yè)務活動、投資活動等了解慈善組織的基本情況。在了解被監(jiān)督審計慈善組織基本情況時，需要注意上述方面發(fā)生的重大變化，并考慮對重大錯報風險的影響。1．發(fā)起人（主要資金提供者）結構應當了解被監(jiān)督審計慈善組織的慈善組織發(fā)起人或主要資金提供者結構與主要控制者或主要資金提供者，識別被監(jiān)督審計慈善組織募集資金或吸收社會公益資金的情況，并分析他們之間的關系是否會對財務報表的真實性產生不利影響。2．治理結構應當了解被監(jiān)督審計慈善組織的獨立法人地位落實情況、法人治理結構以及發(fā)起人、主要資金提供者與慈善組織管理者的責權。慈善組織是否按照法律法規(guī)和章程的規(guī)定設立包括理事會、監(jiān)事和執(zhí)行機構在內的治理結構，理事會成員和監(jiān)事在被監(jiān)督審計慈善組織任職和領取報酬情況，是否為主要捐贈人?？紤]被監(jiān)督審計慈善組織治理層是否能夠在獨立于管理層的情況下對被監(jiān)督審計慈善組織業(yè)務活動及事務（包括財務報告）作出客觀判斷。3．內部組織結構（1）慈善組織內部部門設置及分布。包括：被監(jiān)督審計慈善組織是否有通過設立分支機構、設立專項基金或合作執(zhí)行機構募集資金或開展公益活動，相對來講，慈善組織設立比較復雜的內部組織結構容易產生導致重大錯報風險的問題。（2）慈善組織各部門的職能及其業(yè)務流程：包括職能設置是否清晰、業(yè)務流程設置是否有相互牽制。（3）是否建立了科學的決策機制，開展重大公益活動、重要人事任免、大額慈善資金的使用是否經集體科學決策，并按規(guī)定程序批準、備案或公示。4．業(yè)務活動情況（1）被監(jiān)督審計慈善組織募集資金的規(guī)模、主要來源和募集成本，特別是非貨幣資產捐贈收入、現金收入、來源于其他慈善組織的捐贈收入、政府補助收入等收入占總收入的比例，被監(jiān)督審計慈善組織的主要捐贈人，資金募集活動是否符合國家有關法規(guī)及章程的規(guī)定。（2）業(yè)務活動的開展情況，特別是重大公益項目的開展情況,是否具有持續(xù)性，是否形成具有良好社會影響的公益品牌。（3）由分支機構、專項基金或合作機構執(zhí)行的公益項目的開展情況。（4）接受非貨幣資產捐贈的價值確認及管理情況。（5）承擔政府購買服務及財政資金支持社會服務項目的開展情況。（6）承擔突發(fā)事件緊急救助能力，是否有突發(fā)事件應急預案，能否及時、妥善處理突發(fā)事件，是否建立重大事項報告制度，以及執(zhí)行情況。（7）關聯方關系及交易，是否存在關聯方資金占用及有失公允的關聯方交易。（8）被監(jiān)督審計慈善組織員工薪酬及管理情況（如專職工作人員情況，勞動合同簽訂情況，薪酬管理制度建立及執(zhí)行情況，以及繳納社會保險、住房公積金、企業(yè)年金等情況）。（9）被監(jiān)督審計慈善組織是否存在募集資金不足及存在對外不規(guī)范融資方面的風險。（10）被監(jiān)督審計慈善組織現金收取或支付方面的情況，是否存在風險。（1）1資金提供者對慈善組織開展業(yè)務活動設置的限制。（12）在登記管理機關開展的慈善組織評估中所取得的評估等級，獲得登記管理機關或其他政府部門的獎勵及處罰情況。5．投資活動（1）對外投資的發(fā)生與處置方面，了解擬實施或已實施的對外投資活動，是否遵循了合法、安全、有效的原則，是否做到符合慈善組織的宗旨，維護慈善組織的信譽、遵守與捐贈人的約定，是否影響公益支出的實現，以及是否涉及對關聯方投資或向關聯方借款，對外投資收益是否用于捐贈人約定用途或慈善活動，是否存在用投資收益對發(fā)起人或主要資金提供者分配等情況。（2）資本性投資活動。包括重大固定資產和無形資產的投資，以及近期或計劃變動情況。（3）其他投資。6．信息公開發(fā)布情況（1）是否以從慈善業(yè)務活動的公益性和社會效益性考慮，大力推進業(yè)務活動、財務收支、慈善資金使用情況的信息公開系統(tǒng)建設，通過構建信息公開網絡平臺，大力推進陽光慈善的信息公開化；（2）信息公開系統(tǒng)的公開信息是否符合慈善組織業(yè)務活動、資金規(guī)模的需要，并滿足政府監(jiān)督管理部門、社會公眾和捐贈人的需要；（3）信息公開系統(tǒng)運行是否真實、及時和適當，是否可連續(xù)、系統(tǒng)、準確政府監(jiān)督管理部門、社會公眾和捐贈人等所需要的信息，是否能夠與政府監(jiān)督管理部門、其他慈善組織實現信息共享；（4）是否實行信息公開系統(tǒng)操作權限分級管理，保障網絡安全，保護捐贈人、受捐人隱私。（三）目標、戰(zhàn)略以及運營風險被監(jiān)督審計慈善組織的運營風險源于對實現定立切實可行的目標和戰(zhàn)略的能力產生不利影響的重要狀況、事項而導致的風險。監(jiān)督審計應考慮與被監(jiān)督審計慈善組織的目標、戰(zhàn)略和運營風險相關下列事項：（1）因經濟環(huán)境不良導致社會捐贈額及捐贈意愿下降，以及以前期間已承諾的捐贈事項無法兌現或全額兌現。（2）未能保持從政府機構或其他社會公共機構獲取撥款所需達到的特定條件，導致退還撥款或申請被拒。（3）主要出資人自身經濟環(huán)境或戰(zhàn)略出現重大變化。（4）對部分主要捐贈者過度依賴，普通公眾捐贈數量和金額出現大幅下降。（5）失去重要資源或關鍵員工，難以應對業(yè)務活動的需要和變化。（6）被政府監(jiān)管機構調查或受到社會公眾的質疑。（7）注銷或被撤銷。（8）現金流入存在滯后性，如來重依賴支出發(fā)生后才得以報銷方式從捐贈者或主要資金提供者獲取資金補償。（9）自有資金或資源，以及非限定性資金不足以為業(yè)務活動提供持續(xù)支持。（10）收入下降可能導致慈善組織管理層采用激進的方式獲取資金。（四）對會計政策的選擇與運用了解被監(jiān)督審計慈善組織對會計政策的選擇和運用是否符合《民間非營利組織會計制度》及國家有關法律法規(guī)的規(guī)定，是否符合被監(jiān)督審計慈善組織的具體情況的需要，是否能體現到慈善組織的非營利性和公益性。1．慈善組織會計核算的特點慈善組織是公益組織，會計核算應體現其非營利性和公益性。慈善組織在某些交易和事項的會計處理上具有一定的特殊性：（1）收入的確認特殊性：慈善組織的業(yè)務活動收入分為交換交易收入和非交換交易收入，作為業(yè)務活動的主要收入非交換交易收入的捐贈收入應在捐贈款物收到或取得控制權時確認收入；勞務捐贈及公允價值無法確定的非貨幣資產捐贈不確認收入。（2）結余劃分為限定性收入及限定性凈資產。根據法律法規(guī)或資產提供者對資產的使用是否設置時間限制或（和）用途限制，慈善組織的收入可分為限定性收入和非限定收入，相應形成的業(yè)務收支結余也劃分為限定性凈資產和非限定性凈資產。（3）受托代理業(yè)務。慈善組織在業(yè)務活動中,其有可能依據其社會地位和影響度作為中間人,協(xié)助捐贈人將款項或其他資產轉贈給指定其他單位或個人，此時慈善組織起到的是中介作用，其無權改變捐贈人捐助的相關款項和資產的用途或變更指定受益人。慈善組織從事受托代理業(yè)務而收到的資產不確認收入，在確認一項受托代理資產時，同時確認一項受托代理負債。2．會計政策的變更了解被監(jiān)督審計慈善組織審計期間范圍內的會計政策是否發(fā)生重大變化，包括對以前期間未發(fā)生而本期新發(fā)生業(yè)務活動或事項選用的會計政策等。如果被監(jiān)督審計慈善組織變更了重要的會計政策，則需要關注該變更的原因及其適當性，如：會計政策的變更是否是法律法規(guī)、《民間非營利組織會計制度》的要求，能否提供更可靠相關的會計信息。（五）財務業(yè)績的衡量和評價了解法律法規(guī)及慈善組織內部管理制度對慈善組織財務業(yè)績的衡量和評價的規(guī)定，以確定被監(jiān)督慈善組織內部或外部的業(yè)績衡量和評價要求可能對慈善組織管理層采取不當措施改善財務業(yè)績或導致粉飾財務報表產生的壓力。（1）慈善組織公益事業(yè)支出總額和比例的限制規(guī)定。（2）慈善組織工作人員工資福利和行政辦公支出總額和比例的限制。（3）登記主管機關開展的慈善組織評估工作評審要求，慈善組織獲取公益性捐贈稅前扣除資格及企業(yè)所得稅免稅資格的要求，慈善組織治理機構的相關指標和要求，登記管理機關或社會機構的信息公布要求或排名評獎指標要求等。二、評估重大錯報風險監(jiān)督審計需要在了解被審計慈善組織及其環(huán)境的基礎上，根據被監(jiān)督慈善組織的業(yè)務活動特性，結合政府監(jiān)督管理機構和社會公眾對披露財務報表中各類交易、賬戶余額和有關信息的考慮，識別和評估財務報表的重大錯報風險，確定需要特別考慮的重大錯報風險和僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險，以及對風險評估的結果作出修正。（一）識別和評估重大錯報風險的程序1．在了解慈善組織及其環(huán)境的整個過程中，并考慮財務報表中各類交易、賬戶余額和列報。2．將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯系。3．考慮識別的風險導致錯報的可能性，以及潛在錯報的程度是否足以導致重大錯報。4.評估識別的風險，并評價其是否廣泛地與財務報表整體相關，進而潛在地影響多項認定。（二）可能表明慈善組織存在重大錯報風險的情況和事項監(jiān)督審計過程中應當關注下列表明慈善組織可能存在重大錯報風險的情況和事項：1．慈善組織所處的行業(yè)環(huán)境、政策環(huán)境、社會公眾輿論發(fā)生變化。2．受到相關法律法規(guī)、登記管理機關或業(yè)務主管部門嚴格監(jiān)管。3．未來收入來源的不確定性對慈善組織未來持續(xù)運營存在重大影響。4．通過以網絡或現金形式募集慈善資金的完整性。5．接受非貨幣資產捐贈的估算價值是否公允。6.違反法律法規(guī)及章程規(guī)定開展業(yè)務活動，如：不符合慈善組織章程的有償營利性業(yè)務活動，虛增捐贈收入或支出，違背捐贈人的意愿、未按限定用途和時間使用限定性捐贈。．策劃新的社會關注度大的公益項目或嘗試建立新的專項慈善基金。．慈善組織內部控制薄弱，內部控制制度、不兼容崗位設置不健全或超越內部控制開展業(yè)務活動。9．關鍵管理人員如秘書長、財務主管等變動。10．缺乏具備專業(yè)勝任能力的會計人員。1．1發(fā)生其他非經常性事項或重大社會影響事件。12．會計政策和會計估計發(fā)生重大變化。1．3以往發(fā)現的重大錯報或政府主管部門、監(jiān)督管理機構發(fā)現可能存在重大會計調整和違規(guī)業(yè)務事項。14．發(fā)生重大、異常交易（如發(fā)生一次性大額捐贈收入、公益事業(yè)支出等）。1．5發(fā)起人、主要資金提供者或管理層誠信或過多地干預會計處理或按特定意圖記錄交易。16．公益事業(yè)支出比例、工資福利與行政辦公支出比例接近法律法規(guī)規(guī)定的壓力。17受.到有關媒體、社會公眾及業(yè)務主管部門、監(jiān)督管理機構的公開指責或曝光。監(jiān)督審計過程需要充分關注表明被審計慈善組織財務報表可能存在重大錯報風險的上述事項和情況，并考慮此風險的影響程度是否重大，以及最終可能導致財務報表存在重大錯報的必然性。（三）識別與評估重大錯報風險在對慈善組織可能存在的重大錯報風險進行識別和評估后，要進一步判斷識別的重大錯報風險是僅與特定的某類交易、賬戶余額和披露的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關。1．識別與評估的財務報表層次的重大錯報風險某些重大錯報風險可能與財務報表整體都存在關聯性，進而影響多項認定。如:慈善組織發(fā)起人或主要資金提供者以及其管理層缺乏誠信或承受外部異常壓力可能引發(fā)的舞弊風險就與財務報表整體存在廣泛相關。薄弱的控制環(huán)境可能對財務報表產生廣泛影響從而導致財務報表層次的重大錯報風險，監(jiān)督審計中應該采取適當的總體應對措施；例如，慈善組織管理層忽視內部控制的重要性，沒有建立完善的內部控制或者管理層超脫于內部控制之外。2．識別與評估的認定層次的重大錯報風險某些重大錯報風險可能只與特定的交易、賬戶余額和披露的認定相關。例如，將認捐或承諾捐贈而實際尚未收到或未取得控制權的捐助款項或非貨幣資產作為應收賬款、存貨、投資、固定資產入賬，接受的非貨幣資產未進行賬務處理或公允價值確認依據不足、無法確定的非貨幣資產未予披露，業(yè)務活動成本與管理費用界限劃分不清，捐贈固定資產支出與自用固定資產劃分不清或購置資產計入當期費用形成賬外資產；可能存在的舞弊，如募集資金收入、支出舞弊，可能將應稅收入計入免稅項目，違規(guī)變換形式支付募集資金回扣，編造業(yè)務活動項目預算以獲取更多的財政和有關政府部門補助；慈善組織違規(guī)設立捐助收款銀行賬號隱匿資金，開展營利性活動違規(guī)收費，管理者違規(guī)侵占或挪用資金，獨立核算分支機構財務收支未納入被監(jiān)督審計慈善組織財務報表等，上述情況均可能導致相應的交易、賬戶余額和披露存在重大錯報風險。在識別和評估由于可能因舞弊導致的重大錯報風險時，應當基于募集的慈善資金在確認收入的完整性存在舞弊風險的假定，考慮和分析哪些業(yè)務活動產生的收入或認定導致舞弊風險。如果認為收入確認存在舞弊風險的假定不適用慈善組織業(yè)務的實際情況，從而不考慮將收入作為由于舞弊導致的重大錯報風險領域，那么就應當在監(jiān)督審計工作底稿中記錄得出該結論的充分理由。由于內部控制有助于慈善組織防范或發(fā)現并糾正認定層次的重大錯報，在評估重大錯報風險時，應當結合所了解的內部控制與認定進行綜合考慮。在評估重大錯報發(fā)生的可能性時，除了考慮可能的風險外，還要考慮慈善組織建立的內部控制對風險的降低和遏制作用。有效的內部控制可以減少錯報發(fā)生，而控制程序設置不當或缺乏有效控制，錯報就有可能實際發(fā)生。例如，由于慈善組織內部控制存在缺陷，缺乏必要的審批和稽核，就可能導致收入反映不完整，業(yè)務活動支出及費用虛列；接受捐贈款物財務入賬手續(xù)不完善，公允價值確認依據不足，捐贈物資實物收發(fā)管理存在缺陷，可能導致慈善資金、資產的安全和完整得不到保證等。.考慮財務報表的可審性若在了解慈善組織的內部控制后，如果發(fā)現不存在必要的內部控制或者評估財務報表整體認定存在較高風險，導致可能對財務報表的可審性產生懷疑，譬如風險高到無法審計的程度，則需要考慮出具無法表示意見或者否定意見，甚至直接向委托方、慈善組織主管部門或授權慈善監(jiān)督機構報告。（四）需要特別考慮的重大錯報風險監(jiān)督審計需要運用職業(yè)判斷，來確定所識別的風險中哪一部分是需要特別考慮的重大錯報風險。在評估識別出的控制會對相關風險的產生抵消效果前，根據識別出的風險性質、潛在錯報的重要程度和發(fā)生的可能性高低，確定該風險是否屬于特別考慮的重大風險。在確定識別出的風險性質時，可以考慮下列事項：（1）是否屬于舞弊風險。（2）是否與會計制度和業(yè)務活動其他方面的重大變化有關。（3）業(yè)務活動的復雜程度。（4）是否涉及重大的關聯方交易。（5）財務信息計量的主觀程度，對不確定事項的計量存在較大彈性。（6）風險是否涉及異?；虺龀袚芰Φ闹卮蠼灰住＃?）非常規(guī)交易和判斷事項導致的特別風險。了解與慈善組織針對特別風險專門設置的相關控制，有助于制定有效的審計方案予以應對。對特別風險，應當評價相關控制的設計是否適用，并確定其是否已經得到有效執(zhí)行。由于與重大非常規(guī)交易或判斷事項相關的風險很少受到日常控制的約束，慈善組織管理層應考慮設置其他措施來控制此類風險，因此需要了解慈善組織是否已針對該特別風險設計和實施了控制。例如，管理層在發(fā)現重大事項時采取的措施，包括這類事項是否交由有適當經驗的專人處理、是否對該事項潛在影響進行評估、是否有考慮確定財務報表中的披露問題以及如何確定等。如果慈善組織管理層未設置或未執(zhí)行有效的控制以恰當應對特別風險，則應當認為慈善組織存在值得關注的內部控制缺陷，并考慮其對風險評估產生的影響。監(jiān)督審計中應將此作為值得關注的事項與慈善組織、政府慈善監(jiān)督機構進行溝通事項。（五）僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險在風險評估過程中，如果評估認為僅通過實質性程序無法獲取充分、適當的審計證據，將識別出的認定層次重大錯報風險降至能夠接受的水平，那么就要評價慈善組織針對這些風險設計的控制，并確定其實際執(zhí)行情況。例如，慈善組織接受現金捐贈或通過捐款箱進行資金募集所取得的收入完整性的確認，僅通過實質性程序無法獲取充分、適當的監(jiān)督審計證據，那么應當考慮擬依賴的相關控制的有效性，并對其進行了解、評估和測試。（六）對風險評估的修正監(jiān)督審計中對認定層次重大錯報風險的評估應當在獲取的審計證據基礎上，并考慮隨著可能不斷獲取到的審計證據而作出相應的變更和修正。例如，由于對重大錯報風險的評估可能基于預期控制能夠有效運行這一判斷，即相關控制可以防止或及時發(fā)現并糾正認定層次的重大錯報，但如在對控制是否有效運行進行測試時，所獲取的審計證據表明相關內部控制業(yè)務活動中并未有效運行和執(zhí)行；或在實施實質性程序后取得的審計證據顯示，可能發(fā)現錯報的金額和頻率高于在風險評估時預計的金額和頻率；因此，如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據與初始評估獲取的審計證據存在矛盾時，就要考慮對原計劃實施的進一步監(jiān)督審計程序作出修改。三、對小型慈善組織監(jiān)督審計的特殊考慮（一）總體要求由于小型慈善組織一般規(guī)模比較小，業(yè)務活動和會計記錄比較簡單，對小型慈善組織及其環(huán)境的了解，可以在不違背相關審計準則及本指引實質精神的前提下，根據其實際情況，有針對性地進行適當調整和簡化。了解小型慈善組織及其環(huán)境是一個持續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，必須貫穿于整個監(jiān)督審計過程的全過程。對小型慈善組織及其環(huán)境的了解，應當達到足以識別和評估財務報表重大錯報風險、設計和實施進一步審計程序的程度。（二）了解小型慈善組織及其環(huán)境時的特殊考慮1、小型慈善組織的治理結構和管理架構通常難以清楚界定，大部分小型慈善組織可能不存在獨立于管理層的治理層。在了解小型慈善組的治理結構和管理層時，應當對此有足夠充分的認識。2、應當了解小型慈善組織對會計政策的選擇和運用，是否執(zhí)行并遵循了《民間非營利性組織會計制度》及其補充規(guī)定。如果小型慈善組織在監(jiān)督審計期間會計政策發(fā)生了重大變更了，注冊會計師應當考慮變更的原因及其適當性，并考慮是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定。3、小型慈善組織通常沒有正式的計劃和程序來確定其目標、戰(zhàn)略及管理經營風險。應當通過詢問主要出資人或管理層以及通過觀察等了解小型慈善組織如何應對這些事項。4、小型慈善組織對外部對其業(yè)務活動業(yè)績的衡量和評價達不到預期通常比較敏感，從而可能對其產生壓力，促使其采取行動改善財務業(yè)績或歪曲財務報表。監(jiān)督審計過程中，應當了解政府主管部門及監(jiān)管機構對小型慈善組織財務業(yè)績的衡量和評價情況，考慮這種壓力是否可能導致主要出資人或管理層采取行動，以至于增加財務報表發(fā)生重大錯報的風險。第五章了解內部控制內部控制是慈善組織為了合理保證財務報告的可靠性、運營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由管理層和其他人員設計和執(zhí)行的政策和程序。了解慈善組織的內部控制是識別和評估重大錯報風險、設計和實施進一步監(jiān)督審計程序的基礎。在對內部控制進行了解時，應當運用職業(yè)判斷，對一項控制單獨或連同其他控制是否與評估重大錯報風險以及針對評估的風險設計和實施進一步監(jiān)督審計程序是否相關進行分析。同時，在進行職業(yè)判斷時，還需要考慮確定的重要性水平、相關風險的重要程度、慈善組織的規(guī)模和等級、慈善組織的業(yè)務特點等,包括組織結構和所有制性質、慈善組織業(yè)務活動的多樣性和復雜性、適用的法律法規(guī)、內部控制情況和適用要素、一項特定控制（單獨或連同其他控制）如何防止或發(fā)現以及能否糾正重大錯報等因素。慈善組織由于規(guī)模、定位和組織形式的不同而存在較大差異。如較小的慈善組織主要由志愿工作人員或第三方管理，較大的慈善組織則可直接聘用專職工作人員；但確保慈善組織制定充分、有效的內部控制，以妥善管理、使用和保障慈善資金、資產的安全是慈善組織應承擔的職責。一、內部控制要素內部控制五項要素包括控制環(huán)境、風險評估過程、與財務報告相關的信息系統(tǒng)（包括相關業(yè)務流程）與溝通、控制活動、對控制的監(jiān)督。（一）控制環(huán)境控制環(huán)境是慈善組織實施內部控制的基礎,是所有控制運行實施的環(huán)境。為識別那些會對財務報表錯報產生普遍影響的因素,為整體審計策略的制定提供方向，需要對慈善組織控制環(huán)境進行了解。在評價控制環(huán)境的設計時，應考慮構成控制環(huán)境的下列要素以及了解這些要素如何被納入慈善組織的具體業(yè)務流程：1.對誠信和道德價值觀念的溝通與落實，例如負責創(chuàng)建、管理和監(jiān)控內部控制人員的誠信和道德價值觀念；慈善組織是否存在道德行為規(guī)范，以及這些規(guī)范如何在慈善組織內部得到溝通和落實；慈善組織管理層如何處理不誠實、非法或不道德行為，在慈善組織內部，對相關行為規(guī)范如何高級管理人員身體力行，營造和保持誠信和道德價值觀念；相關法律法規(guī)的政策規(guī)定不得私設“小金庫”、不得私自挪用募捐所得善款等要求以及道德行為規(guī)范應融入慈善組織日常業(yè)務活動中，并被持續(xù)地溝通、執(zhí)行和監(jiān)督。2.對勝任能力的重視。例如慈善組織管理層對于特定工作所需的勝任能力水平的設定，以及對達到該水平所必需的知識和能力的要求；主要管理人員是否能夠勝任所承擔的工作和職責；財務會計和信息技術部門人員是否具備足夠的勝任能力并通過足夠的培訓，處理慈善組織的特殊和復雜的業(yè)務；理事會是否對高級管理人員的招聘、任用和監(jiān)督的參與程度；有無持續(xù)對員工開展業(yè)務和道德培訓；有無建立定期考核機制以使員工能得到正常晉升和更大的發(fā)展空間；工作人員能否就專業(yè)問題及時獲得獨立可行性意見等。3.管理層的理念和運營風格慈善組織管理層負責其管理以及運作策略和程序的制定、執(zhí)行和監(jiān)督。包括管理層對內部控制以及對具體控制實施環(huán)境的重視程度、管理層對承擔和控制運營風險的偏好、管理層對財務報表的重視程度等；均會對控制環(huán)境的每個方面產生重大影響。4.組織結構及職權與責任的分配慈善組織應建立與其實際情況（包括規(guī)模、地理位置和業(yè)務性質等）相適應的機構和權責分工，比如有專人負責每年的收入情況和支出效益進行評估監(jiān)督，對職責分離不充分的崗位設置足夠的監(jiān)督，在相對非正式的工作項目中使用的志愿者進行監(jiān)督等。5.人力資源政策與實務在評價控制環(huán)境各個要素時，應當考慮控制環(huán)境各個要素是否得到執(zhí)行。在確定構成控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時，可采用詢問慈善組織內部人員、觀察、檢查和穿行測試方法及其他風險評估程序相結合，以獲取充分、適當的審計證據。控制環(huán)境本身并不能防止或發(fā)現并糾正各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報，因此在評估重大錯報風險時，應當將控制環(huán)境連同其他內部控制要素產生的影響一并考慮。例如，將控制環(huán)境與對控制的監(jiān)督和具體控制活動一并考慮。（二）風險評估過程慈善組織在運營活動中會面臨各種各樣的風險。這些風險都對其生存和發(fā)展產生影響。很多風險并不為慈善組織自身所控制，但其管理層應當確定可以承受的風險水平，識別風險并采取相應的應對措施。可能產生風險的事項和情形包括：監(jiān)管和社會經濟環(huán)境的變化、資金募集風險和運用風險等。在對慈善組織風險評估過程的設計和執(zhí)行進行評價時，應當確定管理層如何識別與財務報告目標相關的運營風險，如何估計該風險的重要性，如何評估風險發(fā)生的可能性，以及如何采取措施管理這些風險。如果慈善組織已建立風險評估過程，監(jiān)督審計中應當了解風險評估過程及其結果。如果發(fā)現存在管理層未能識別出的重大錯報風險，那么就需要評價慈善組織在其風險評估過程中是否存在應當識別出而未識別出的風險。同時還要對風險評估過程未能識別出風險的原因進行調查了解，并評價慈善組織風險評估過程是否適合其具體情況，或者確定與風險評估過程相關的內部控制是否存在值得關注的缺陷。如果慈善組織未建立風險評估過程，或只具有非正式的風險評估過程，那么就要與管理層對能否識別出與財務報告目標相關的業(yè)務活動風險以及如何應對這些風險進行討論。同時還要對缺少記錄的風險評估過程進行評價，確定是否適合具體情況，或是否表明存在值得關注的內部控制缺陷。（三）與財務報告相關的信息系統(tǒng)（包括相關業(yè)務流程）與溝通1．與財務報告相關的信息系統(tǒng)對信息系統(tǒng)和溝通要素進行了解和評估，需要考慮信息系統(tǒng)是否向理事會提供有關慈善組織內外部的信息，信息系統(tǒng)的開發(fā)及變更在多大程度上與慈善組織的戰(zhàn)略計劃相適應以及如何與慈善組織整體層面和業(yè)務流程層面的目標相適應，對于主要數據是否建立了重大災難數據恢復計劃等。在了解與財務報告相關的信息系統(tǒng)時，還應當特別關注發(fā)起人、主要資金提供者及管理層凌駕于賬戶記錄控制之上，或規(guī)避控制行為而可能產生的重大錯報風險。2．溝通慈善組織是否建立完善的內部溝通體系對于控制環(huán)境、控制活動、風險評估等各方面都起著至關重要的作用。監(jiān)督審計中需要對慈善組織是否為了及時準確地收集、傳遞及反饋公司內部有關信息，做好內部信息管理，保持內部政令暢通和信息資源共享；是否建立溝通、學習、交流、協(xié)作的工作平臺。對于慈善組織而言，通過同外部溝通獲取和分享信息同等重要，例如，相關政府監(jiān)督管理部門監(jiān)管反饋信息；政策法規(guī)及行業(yè)標準類信息；公眾反饋的信息及其投訴、業(yè)務活動及財務信息公開等。監(jiān)督審計時應當了解慈善組織是否能對這些外部信息做出及時反映，并制定相應對策。同時，監(jiān)督審計還需要對慈善組織是否注重信息的公開透明程度給予充分關注，確定有無建立完善的財務公開制度，定期公布慈善組織的各項重要報表，接受社會公眾的監(jiān)督。（四）控制活動控制活動是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，包括與授權、目標評價、信息處理、實物控制和職責分離等相關的活動。慈善組織資金募集和使用環(huán)節(jié)都存在風險，應當采用適當的控制活動來防范潛在風險。監(jiān)督審計應當對其為此采取的控制活動從下列方面進行了解：1.慈善組織有無制定管理制度對慈善資金、資產的募集和使用進行規(guī)范。.慈善組織管理層對資金、資產的募集和使用有無確定清晰的目標，在其內部是否對這些目標進行清晰地記錄和溝通，并對目標實施情況進行積極監(jiān)控。.慈善組織對各公益項目的確定有無專門機構進行評估，并由其對項目的立項和執(zhí)行的全過程進行評價和監(jiān)督，防范未按照程序或規(guī)范操作公益項目的風險。.是否建立公益項目計劃和報系統(tǒng)來識別慈善資金、資產計劃用途與實際用途是否存在差異，并由有權管理層人員對此差異進行核查，及時發(fā)現更改慈善資金、資產用途的原因，防止舞弊。.不相容崗位人員的職責在何種程度上保持分離，以降低舞弊和不當行為發(fā)生的風險。.對于現金、實物捐贈，以及網絡在線捐贈是否建立特別的控制，是否能夠完整確認捐贈收入。（五）對控制的監(jiān)督管理層的重要職責之一就是建立和維護控制并保證其持續(xù)有效運行，對控制的監(jiān)督可以實現這一目標。監(jiān)督是由適當的人員在適當、及時的基礎上，評估控制的設計和運行情況的過程。慈善組織管理層對控制的監(jiān)督包括控制有無實際有效執(zhí)行，是否已根據業(yè)務活動的變化情況及時對控制作出適當修改。在實施監(jiān)督審計程序時需要了解慈善組織對與財務報表相關的內部控制的監(jiān)督活動，并了解如何及時采取糾正措施。監(jiān)督活動還包括及時依據從慈善組織外部有關機構或人員通過溝通獲取的信息，從中發(fā)現內部控制可能存在的問題或需要改進的領域。二、識別和評價業(yè)務流程中的內部控制本指引以慈善組織募集資金、捐贈支出等循環(huán)中最常見的業(yè)務流程為例，說明監(jiān)督審計如何對慈善組織業(yè)務流程層面的內部控制活動進行全面的了解和評價。在執(zhí)行慈善組織財務報表監(jiān)督審計工作時，應當結合被監(jiān)督審計慈善組織的具體業(yè)務狀況，對業(yè)務流程作出相應的選擇和調整。（一）了解業(yè)務流程的主要步驟1.募集資金循環(huán)對慈善組織來講募集資金所對應的收入賬戶通常被確定存在較高重大錯報風險。慈善組織通過接受個人、企業(yè)的無償捐贈以及開展其他業(yè)務活動取得收入。捐贈收入主要來源為匯款、募捐箱募捐、舉辦慈善活動、實物捐贈、遺產捐贈等。捐贈收入流程通常包括下列主要活動：（1匯）款：根據收款憑證記錄捐贈人信息及捐贈指定用途，對大額捐贈款項上門同捐贈人確認并簽訂協(xié)議書，向捐款人開具捐贈票據，根據匯款單、銀行對賬單編制記賬憑證，登記收入明細賬并匯總至總賬，定期核對捐贈收據存根聯匯