合并財(cái)務(wù)報(bào)表

第11章合并財(cái)務(wù)報(bào)表（下）

——合并日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表控股權(quán)取得日后的長(zhǎng)期股權(quán)投資核算：成本法，但在編制合并報(bào)表時(shí)要調(diào)整為權(quán)益法?？毓蓹?quán)取得日后的合并報(bào)表，與控股權(quán)取得日合并報(bào)表相比：構(gòu)成：整套報(bào)表及附注。調(diào)整與抵消：調(diào)整與抵消的內(nèi)容更多；不僅涉及本期的調(diào)整與抵消，也涉及前期的調(diào)整與抵消。參考資料：CAS33——合并財(cái)務(wù)報(bào)表1第一頁，共一百一十七頁。第一節(jié)概述一、合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成合并資產(chǎn)負(fù)債表合并利潤(rùn)表合并現(xiàn)金流量表合并股東權(quán)益變動(dòng)表附注2第二頁，共一百一十七頁。二、編制程序與抵銷分錄（一）編制程序（二）會(huì)計(jì)事項(xiàng)的類型與抵銷分錄集團(tuán)內(nèi)各成員企業(yè)發(fā)生的交易與事項(xiàng)，按照交易雙方的關(guān)系，分為：集團(tuán)外部會(huì)計(jì)事項(xiàng)：不抵銷；企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)：不抵銷；集團(tuán)內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)（簡(jiǎn)稱內(nèi)部事項(xiàng)）：抵銷。3第三頁，共一百一十七頁。（三）內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)與抵銷分錄

1.按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容投資性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)往來性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)2.按照是否涉及公司間損益不涉及公司間損益涉及已實(shí)現(xiàn)公司間損益涉及未實(shí)現(xiàn)公司間損益（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益）3.按終結(jié)情況分類尚未終結(jié)：需編制抵銷分錄。本期終結(jié)：要抵銷本期消耗或銷售資產(chǎn)中的內(nèi)部利潤(rùn)。前期終結(jié)：本期無需編制抵銷分錄。4第四頁，共一百一十七頁。第二節(jié)內(nèi)部股權(quán)投資事項(xiàng)抵銷—概述

一、抵銷內(nèi)容與抵銷基礎(chǔ)或思路（一）抵銷內(nèi)容1.非同一控制內(nèi)部股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益的抵銷內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷內(nèi)部股權(quán)投資減值的抵銷2.同一控制，除上述抵銷內(nèi)容外，還包括：合并前子公司留存收益中屬于母公司部分的恢復(fù)；合并后子公司提取的盈余公積中屬于母公司部分的恢復(fù)。（二）抵消基礎(chǔ)或思路教材：基于期初余額的抵銷。本課件：基于期末余額的抵銷。5第五頁，共一百一十七頁。二、調(diào)整的內(nèi)容及順序（一）子公司報(bào)表的調(diào)整內(nèi)容1.因與母公司會(huì)計(jì)政策不一致而進(jìn)行的調(diào)整2.非同一控制下的企業(yè)合并，將購買日子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債由賬面價(jià)值基礎(chǔ)調(diào)整為以公允價(jià)值基礎(chǔ)。將購買日子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)項(xiàng)目調(diào)整為以公允價(jià)值持續(xù)計(jì)量(即假設(shè)在合并日就已經(jīng)將其由賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值，并以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定銷售成本或折舊攤銷額等）的結(jié)果。并且每個(gè)合并期均要調(diào)整。（二）母公司報(bào)表的調(diào)整內(nèi)容：將其對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法（非同一控制調(diào)整為復(fù)雜權(quán)益法，同一控制調(diào)整為簡(jiǎn)單權(quán)益法）。（三）調(diào)整順序：先調(diào)整子公司報(bào)表，再調(diào)整母公司報(bào)表。6第六頁，共一百一十七頁。三、調(diào)整與抵銷的順序先調(diào)整后抵銷、先抵銷后調(diào)整、調(diào)整抵銷同時(shí)進(jìn)行。教材：先抵銷后調(diào)整。本課件：先調(diào)整后抵銷。7第七頁，共一百一十七頁。第三節(jié)內(nèi)部股權(quán)投資事項(xiàng)抵銷

——非同一控制一、合并后第一期特點(diǎn)：第一期只要調(diào)整與抵銷當(dāng)期差異。8第八頁，共一百一十七頁。（一）調(diào)整1.調(diào)整子公司報(bào)表（1）因與母公司會(huì)計(jì)政策不一致進(jìn)行調(diào)整類似于會(huì)計(jì)政策變更的追溯調(diào)整。（2）將購買日子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債由賬面價(jià)值基礎(chǔ)調(diào)整為公允價(jià)值基礎(chǔ)①將其原值調(diào)整為公允價(jià)值，同時(shí)調(diào)整資本公積調(diào)整分錄同合并日編合并報(bào)表的調(diào)整分錄。②對(duì)于本期出售或消耗的部分，將其銷售成本、折舊或攤銷額由賬面價(jià)值基礎(chǔ)調(diào)整為公允價(jià)值基礎(chǔ)。9第九頁，共一百一十七頁。2.調(diào)整母公司報(bào)表成本法權(quán)益法調(diào)整分錄分享子公司本期凈利或虧損

——借：股權(quán)投資貸：投資收益損：相反分錄借：股權(quán)投資貸：投資收益損：相反分錄子公司本期現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借：現(xiàn)金貸：投資收益借：現(xiàn)金貸：股權(quán)投資借：投資收益貸：股權(quán)投資分享子公司本期所有者權(quán)益其他增減變動(dòng)——借：股權(quán)投資貸：資本公積減：相反分錄借：股權(quán)投資貸：資本公積減：相反分錄分享的子公司凈損益為調(diào)整后的凈損益（復(fù)雜權(quán)益法）。將對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為復(fù)雜權(quán)益法。10第十頁，共一百一十七頁。（二）抵銷1.內(nèi)部投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷借：實(shí)收資本或股本〖調(diào)整后子公司實(shí)收資本期末數(shù)〗資本公積〖調(diào)整后子公司資本公積期末數(shù)〗盈余公積〖調(diào)整后子公司盈余公積期末數(shù)〗未分配利潤(rùn)〖調(diào)整后子公司未分配利潤(rùn)期末數(shù)〗商譽(yù)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資〖調(diào)整后內(nèi)部股權(quán)投資期末數(shù)〗少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益＝調(diào)整后子公司股東權(quán)益合計(jì)×少數(shù)股東持股％，如為全資子公司則沒有“少數(shù)股東權(quán)益”。商譽(yù)：差額。11第十一頁，共一百一十七頁。2.內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷對(duì)于子公司：年初未分配利潤(rùn)+本年凈利=本年利潤(rùn)分配+期末未分配利潤(rùn)其中：本年利潤(rùn)可分為少數(shù)股東損益和母公司投資收益借：投資收益（子公司當(dāng)期凈利潤(rùn)×母公司持股％）少數(shù)股東損益（子公司當(dāng)期凈利潤(rùn)×少數(shù)股東持股％）

年初未分配利潤(rùn)（子公司年初未分配利潤(rùn)）貸：提取盈余公積（子公司當(dāng)期提取的盈余公積）

對(duì)股東的利潤(rùn)分配（子公司當(dāng)期分配的利潤(rùn)或股利）

年末未分配利潤(rùn)（子公司年末未分配利潤(rùn)）上述子公司凈利潤(rùn)、年初與年末未分配利潤(rùn)均為調(diào)整后的。藍(lán)色表示的項(xiàng)目為股東權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目，應(yīng)該過入工作底稿的股東權(quán)益變動(dòng)表部分。12第十二頁，共一百一十七頁。3.內(nèi)部長(zhǎng)期股權(quán)投資減值的抵銷如果對(duì)子公司的股權(quán)投資發(fā)生減值，母公司已提取減值準(zhǔn)備，但編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)予抵銷：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失（當(dāng)期提?。┳⒁猓耗腹緦?duì)其他子公司的投資、子公司對(duì)母公司的投資及子公司之間的投資，參照上述方法進(jìn)行抵銷。13第十三頁，共一百一十七頁?！綪238例10-2】合并后第一年

（一）P公司對(duì)S公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算P公司采用成本法核算對(duì)S公司的股權(quán)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本212000元20×7年S公司未分配現(xiàn)金股利，投資收益0，長(zhǎng)期股權(quán)投資年末余額212000元。14第十四頁，共一百一十七頁。

（二）合并報(bào)表

1.調(diào)整S公司報(bào)表以購買日S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整。借：固定資產(chǎn)——原價(jià)50000

應(yīng)付債券4000①貸：營(yíng)業(yè)成本10000資本公積44000借：管理費(fèi)用5000②

貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊5000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用500③

貸：應(yīng)付債券500調(diào)整后：凈利潤(rùn)＝2.1+1-0.5-0.05＝2.1+0.45＝2.55年末未分配利潤(rùn)＝3.19+0.45＝3.64，資本公積＝4+4.4＝8.4。15第十五頁，共一百一十七頁。2.調(diào)整P公司報(bào)表對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為復(fù)雜權(quán)益法。（1）調(diào)整當(dāng)期應(yīng)分享的子公司調(diào)整后的凈利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20400（25500×80％）貸：投資收益20400④（2）當(dāng)期未分配現(xiàn)金股利、無其他所有者權(quán)益變動(dòng)調(diào)整后：長(zhǎng)期股權(quán)投資＝212000+20400＝232400元；投資收益＝0+20400=20400元。16第十六頁，共一百一十七頁。3.內(nèi)部股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益的抵銷借：股本50000資本公積84000（4+4.4萬元）盈余公積109100未分配利潤(rùn)36400（3.19+0.45萬元）⑴商譽(yù)8800貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資232400（212000+20400）少數(shù)股東權(quán)益55900少數(shù)股權(quán)＝（5+8.4+10.91+3.64）×20％＝5.59萬元商譽(yù)＝21.2－（21+4.4）×80％＝0.88萬元或＝23.24－（5+8.4+10.91+3.64）×80％＝0.88萬元17第十七頁，共一百一十七頁。4.內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：年初未分配利潤(rùn)13000投資收益20400（25500×80％）少數(shù)股東損益5100（25500×20％）貸：提取盈余公積2100（2）年末未分配利潤(rùn)3640025500為子公司調(diào)整后凈利潤(rùn)，80％為母公司持股比例，20％為少數(shù)股東持股比例。36400為調(diào)整后子公司年末未分配利潤(rùn)。18第十八頁，共一百一十七頁。20X7年合并工作底稿——利潤(rùn)表部分項(xiàng)目P公司S公司合計(jì)借貸合并數(shù)營(yíng)業(yè)收入500000240000740000740000營(yíng)業(yè)成本300000163600463600①10000453600稅金及附加30000144004440044400銷售費(fèi)用22000175003950039500管理費(fèi)用350001320048200②500053200財(cái)務(wù)費(fèi)用700011008100③5008600資產(chǎn)減值損失1400200034003400投資收益300300(2)20400④20400300營(yíng)業(yè)外支出60050011001100所得稅費(fèi)用2600070003300033000凈利潤(rùn)780002100099000103500少數(shù)股東損益(2)51005100歸母公司凈利9840019第十九頁，共一百一十七頁。20X7年合并工作底稿——未分配利潤(rùn)部分項(xiàng)目P公司S公司合計(jì)借貸合并數(shù)歸屬于母公司股東的凈利（承上）98400年初未分配利潤(rùn)50001300018000(2)130005000提取盈余公積780021009900(2)21007800對(duì)股東利潤(rùn)分配250002500025000年末未分配利潤(rùn)502003190082100(2)3640070600年末未分配利潤(rùn)=98400+5000-7800-25000=7060020第二十頁，共一百一十七頁。20X7年合并工作底稿——資產(chǎn)負(fù)債表部分項(xiàng)目P公司S公司借貸合并數(shù)存貨192000145000337000長(zhǎng)期股權(quán)投資212000④20400⑴2324000固定資產(chǎn)704000108000①50000②5000857000商譽(yù)⑴88008800其他資產(chǎn)285000167000452000資產(chǎn)總計(jì)420000應(yīng)付債券160000①4000③500156500其他負(fù)債30000029000329000股本20000050000⑴5000200000資本公積60000040000⑴84000①44000600000盈余公積242800109100⑴109100242800未分配利潤(rùn)（承上）5020031900⑴3640070600少數(shù)股東權(quán)益⑴5590055900負(fù)債股東權(quán)益總計(jì)42000021第二十一頁，共一百一十七頁。二、以后的合并期特點(diǎn)：不僅要調(diào)整抵銷當(dāng)期差異，還要調(diào)整抵銷以前年度累計(jì)差異。22第二十二頁，共一百一十七頁。（一）調(diào)整1.調(diào)整子公司報(bào)表（1）因與母公司會(huì)計(jì)政策不一致而進(jìn)行的調(diào)整類似于會(huì)計(jì)政策變更的追溯調(diào)整。（2）將購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)調(diào)整為公允價(jià)值基礎(chǔ)①將其原值調(diào)整為公允價(jià)值，同時(shí)調(diào)整資本公積調(diào)整分錄同合并日編合并報(bào)表的調(diào)整分錄。②對(duì)于已經(jīng)出售或消耗的部分，將其銷售成本、累計(jì)折舊或攤銷（區(qū)分本期和以前年度）由賬面價(jià)值基礎(chǔ)調(diào)整為公允價(jià)值基礎(chǔ)。23第二十三頁，共一百一十七頁。2.調(diào)整母公司報(bào)表對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法。（1）調(diào)整本期產(chǎn)生的差異調(diào)整方法同合并后的第一期。（2）調(diào)整以前年度的累計(jì)差異分享子公司前期累計(jì)凈利或虧損（調(diào)整后）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：年初未分配利潤(rùn)虧損：相反分錄前期從子公司累計(jì)分回的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借：年初未分配利潤(rùn)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資分享子公司前期股東權(quán)益的其他增減變動(dòng)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：資本公積減少：相反分錄24第二十四頁，共一百一十七頁。（二）抵銷1.內(nèi)部投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷類似合并后第一期2.內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷類似合并后第一期3.內(nèi)部長(zhǎng)期股權(quán)投資減值的抵銷借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——減值準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失（當(dāng)期提取）年初未分配利潤(rùn)（以前年度提?。?5第二十五頁，共一百一十七頁?！綪242例10-3】合并后第二年

（一）P公司對(duì)S公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算P公司采用成本法核算對(duì)S公司的股權(quán)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資年末余額＝初始投資成本212000元20×8年收到S公司現(xiàn)金股利16000×80％＝12800元借：銀行存款12800貸：投資收益1280026第二十六頁，共一百一十七頁。（二）合并報(bào)表1.調(diào)整S公司報(bào)表借：固定資產(chǎn)——原價(jià)50000①

應(yīng)付債券4000貸：年初未分配利潤(rùn)10000資本公積44000借：管理費(fèi)用5000②

年初未分配利潤(rùn)5000貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊10000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用500③

年初未分配利潤(rùn)500

貸：應(yīng)付債券1000調(diào)整后，S公司×8年凈利潤(rùn)＝5.4-0.5-0.05＝4.85萬元，年初未分配利潤(rùn)＝3.19+1-0.5-0.05＝3.64萬元，年末未分配利潤(rùn)＝3.64+4.85-0.54-1.6＝6.35萬元，資本公積＝4+4.4＝8.4萬元。27第二十七頁，共一百一十七頁。2.調(diào)整P公司報(bào)表（1）調(diào)整前期應(yīng)分享的子公司調(diào)整后凈利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20400（25500×80％）貸：年初未分配利潤(rùn)20400

④（2）調(diào)整前期收到的現(xiàn)金股利（無）（3）調(diào)整當(dāng)期應(yīng)分享的子公司調(diào)整后凈利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資38800（48500×80％）貸：投資收益38800

⑤（4）調(diào)整當(dāng)期收到的現(xiàn)金股利借：投資收益12800（16000×80％）⑥貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資12800調(diào)整后，長(zhǎng)期股權(quán)投資＝212000+20400+38800-12800＝258400元，投資收益＝12800+38800-12800＝38800元28第二十八頁，共一百一十七頁。3.內(nèi)部股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益的抵銷借：股本50000資本公積84000（40000+44000）盈余公積114500未分配利潤(rùn)63500⑴商譽(yù)8800貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資258400

少數(shù)股東權(quán)益62400年末未分配利潤(rùn)＝3.64+4.85-0.54-1.6＝6.35萬元少數(shù)股權(quán)＝（5+8.4+11.45+6.35）×20％＝6.24萬元商譽(yù)＝21.2－（21+4.4）×80％＝0.88萬元或＝25.84－（5+8.4+11.45+6.35）×80％＝0.88萬元29第二十九頁，共一百一十七頁。4.內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：年初未分配利潤(rùn)36400投資收益38800（48500×80％）少數(shù)股東損益9700（48500×20％）貸：提取盈余公積5400（2）對(duì)股東的利潤(rùn)分配16000年末未分配利潤(rùn)6350030第三十頁，共一百一十七頁。第四節(jié)內(nèi)部股權(quán)投資抵銷——同一控制一、調(diào)整（一）子公司報(bào)表的調(diào)整當(dāng)子公司與母公司會(huì)計(jì)政策不一致時(shí)，需要根據(jù)母公司的會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。不需要將購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)調(diào)整為公允價(jià)值基礎(chǔ)。

（二）母公司報(bào)表的調(diào)整將母公司對(duì)子公司投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法（相當(dāng)于簡(jiǎn)單權(quán)益法，即在分享子公司凈利潤(rùn)時(shí)不考慮公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異的影響），其他與非同一控制相同。31第三十一頁，共一百一十七頁。二、抵銷（一）內(nèi)部投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷（二）內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷、（三）內(nèi)部長(zhǎng)期股權(quán)投資減值的抵銷（四）恢復(fù)合并前子公司留存收益中屬于母公司部分借：資本公積（以母公司資本溢價(jià)為限）貸：盈余公積年初未分配利潤(rùn)（五）恢復(fù)合并后子公司提取的盈余公積中屬于母公司部分借：年初未分配利潤(rùn)（合并日至上年提取×母公司持股％）提取盈余公積（本期提取盈余公積×母公司持股％）貸：盈余公積（合并后提取盈余公積×母公司持股％）32第三十二頁，共一百一十七頁。合并后第一年——【P247例10-3】

（一）P公司對(duì)S公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算P公司采用成本法核算對(duì)S公司的股權(quán)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本為取得被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值＝210000×80％＝168000元.20×7年S公司未分配現(xiàn)金股利，長(zhǎng)期股權(quán)投資年末余額168000元，當(dāng)年投資收益0。33第三十三頁，共一百一十七頁。（二）合并報(bào)表

1.調(diào)整子公司（S公司）報(bào)表與母公司會(huì)計(jì)政策一致，無需調(diào)整子公司報(bào)表。

2.調(diào)整母公司（P公司）報(bào)表對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為簡(jiǎn)單權(quán)益法。（1）分享子公司當(dāng)期的凈利潤(rùn)（21000元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資16800（21000×80％）貸：投資收益16800

①（2）當(dāng)期未分配現(xiàn)金股利調(diào)整后，長(zhǎng)期股權(quán)投資＝168000+16800＝184800元，投資收益＝16800元。34第三十四頁，共一百一十七頁。3.內(nèi)部股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益的抵銷借：股本50000資本公積40000盈余公積109100未分配利潤(rùn)31900⑴貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資184800（168000+16800）少數(shù)股東權(quán)益46200長(zhǎng)期股權(quán)投資184800元為調(diào)整后的年末余額。少數(shù)股權(quán)＝（5+4+10.91+3.19）×20％＝4.62萬元。同一控制，不確認(rèn)合并商譽(yù)。35第三十五頁，共一百一十七頁。4.內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：年初未分配利潤(rùn)13000投資收益16800（21000×80％）少數(shù)股東損益4200（21000×20％）貸：提取盈余公積2100（2）年末未分配利潤(rùn)31900注：投資收益16800為調(diào)整后投資收益，21000為子公司當(dāng)年賬面凈利潤(rùn)，80％為母公司持股比例，20％為少數(shù)股東持股比例。36第三十六頁，共一百一十七頁。5.恢復(fù)合并前子公司留存收益中屬于母公司的部分借：資本公積96000（3）貸：盈余公積85600（10700×80％）年初未分配利潤(rùn)10400（13000×80％）6.恢復(fù)合并后子公司提取盈余公積中屬母公司部分借：提取盈余公積1680（2100×80％）貸：盈余公積1680（4）37第三十七頁，共一百一十七頁。20X7年合并工作底稿——利潤(rùn)表部分項(xiàng)目P公司S公司合計(jì)借貸合并數(shù)營(yíng)業(yè)收入500000240000740000740000營(yíng)業(yè)成本300000163600463600463600稅金及附加30000144004440044400銷售費(fèi)用22000175003950039500管理費(fèi)用35000132004820048200財(cái)務(wù)費(fèi)用7000110081008100資產(chǎn)減值損失1400200034003400投資收益300300(2)16800①16800300營(yíng)業(yè)外支出60050011001100所得稅費(fèi)用2600070003300033000凈利潤(rùn)78000210009900099000少數(shù)股東損益(2)42004200歸母公司凈利9480038第三十八頁，共一百一十七頁。20X7年合并工作底稿——未分配利潤(rùn)部分項(xiàng)目P公司S公司合計(jì)借貸合并數(shù)歸屬于母公司股東的凈利（承上）94800年初未分配利潤(rùn)50001300018000(2)13000(3)1040015400提取盈余公積780021009900(4)1680(2)21009480對(duì)股東分配利潤(rùn)250002500025000年末未分配利潤(rùn)502003190082100(2)3190075720年末未分配利潤(rùn)=98400+15400-9480-25000=7572039第三十九頁，共一百一十七頁。20X7年合并工作底稿——資產(chǎn)負(fù)債表部分項(xiàng)目P公司S公司借貸合并數(shù)存貨192000145000337000長(zhǎng)期股權(quán)投資168000①16800⑴1848000固定資產(chǎn)704000108000812000商譽(yù)其他資產(chǎn)285000167000452000資產(chǎn)總計(jì)420000應(yīng)付債券160000160000其他負(fù)債30000029000329000股本20000050000⑴50000200000資本公積55600040000⑴40000(3)96000460000盈余公積242800109100⑴109100(3)85600(4)1680330080未分配利潤(rùn)（承上）5020031900⑴3190075720少數(shù)股東權(quán)益⑴46200

46200負(fù)債股東權(quán)益總計(jì)42000040第四十頁，共一百一十七頁。合并后第二年——【P249例10-4】

（一）P公司對(duì)S公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算P公司采用成本法核算對(duì)S公司的股權(quán)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本為取得被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值＝210000×80％＝168000元20×7年收到S公司現(xiàn)金股利16000×80％＝12800元：借：銀行存款12800貸：投資收益1280041第四十一頁，共一百一十七頁。

（二）合并報(bào)表1.調(diào)整子公司（S公司）報(bào)表子公司會(huì)計(jì)政策與母公司一致，故無需調(diào)整子公司報(bào)表42第四十二頁，共一百一十七頁。2.調(diào)整母公司（P公司）報(bào)表對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為簡(jiǎn)單權(quán)益法。（1）調(diào)整前期應(yīng)分享的子公司凈利潤(rùn)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資16800（21000×80％）貸：年初未分配利潤(rùn)16800

①（2）調(diào)整以前年度收到的現(xiàn)金股利（無）（3）調(diào)整當(dāng)期應(yīng)分享的子公司凈利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資43200（54000×80％）②貸：投資收益43200（4）調(diào)整當(dāng)期收到的現(xiàn)金股利借：投資收益12800（16000×80％）③貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資12800調(diào)整后，長(zhǎng)期股權(quán)投資＝168000+16800+43200-12800＝215200元，投資收益＝12800+43200-12800＝43200元。43第四十三頁，共一百一十七頁。3.內(nèi)部股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益的抵銷借：股本50000資本公積40000盈余公積114500未分配利潤(rùn)64500⑴貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資215200少數(shù)股東權(quán)益53800長(zhǎng)期股權(quán)投資為調(diào)整后的年末數(shù)。少數(shù)股權(quán)＝（5+4+11.45+6.45）×20％＝5.38萬元。同一控制，不確認(rèn)合并商譽(yù)。44第四十四頁，共一百一十七頁。4.內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：年初未分配利潤(rùn)31900投資收益43200（54000×80％）少數(shù)股東損益10800（54000×20％）貸：提取盈余公積5400（2）對(duì)股東的利潤(rùn)分配16000年末未分配利潤(rùn)64500注：當(dāng)年投資收益43200元為調(diào)整后投資收益，54000為子公司當(dāng)年賬面凈利潤(rùn)，80％為母公司持股比例，20％為少數(shù)股東持股比例。45第四十五頁，共一百一十七頁。5.恢復(fù)合并前子公司留存收益中屬于母公司的部分借：資本公積96000（3）貸：盈余公積85600（107000×80％）年初未分配利潤(rùn)10400（13000×80％）6.恢復(fù)合并后子公司提取盈余公積中屬母公司部分借：提取盈余公積4320（本期提取5400×80％）年初未分配利潤(rùn)1680（上期提取2100×80％）貸：盈余公積6000（4）46第四十六頁，共一百一十七頁。20X8年合并工作底稿——利潤(rùn)表部分項(xiàng)目P公司S公司合計(jì)借貸合并數(shù)營(yíng)業(yè)收入600000320000920000920000營(yíng)業(yè)成本390000180000570000570000稅金及附加36000192005520055200銷售費(fèi)用15300117002700027000管理費(fèi)用24000230004700047000財(cái)務(wù)費(fèi)用460062001080010800資產(chǎn)減值損失240077001010010100投資收益1280020013000③12800(2)43200②43200200營(yíng)業(yè)外支出500400900900所得稅費(fèi)用35000180005300053000凈利潤(rùn)10500054000159000146200少數(shù)股東損益(2)1080010800歸母公司凈利13540047第四十七頁，共一百一十七頁。20X8年合并工作底稿——未分配利潤(rùn)部分項(xiàng)目P公司S公司合計(jì)借貸合并數(shù)歸屬于母公司股東的凈利（承上）135400年初未分配利潤(rùn)502003190082100(2)31900(4)1680①16800(3)1040075720提取盈余公積10500540015900(4)4320(2)540014820對(duì)股東分配利潤(rùn)620001600078000(2)1600062000年末未分配利潤(rùn)8270064500147200(2)64500134300年末未分配利潤(rùn)=135400+75720-14820-62000=13430048第四十八頁，共一百一十七頁。20X8年合并工作底稿——資產(chǎn)負(fù)債表部分項(xiàng)目P公司S公司借貸合并數(shù)存貨214000186000400000長(zhǎng)期股權(quán)投資168000①16800②43200③12800⑴2152000固定資產(chǎn)61120084000695200其他資產(chǎn)278800169000447800資產(chǎn)總計(jì)439000應(yīng)付債券160000160000其他負(fù)債18000010000190000股本20000050000⑴50000200000資本公積55600040000⑴40000(3)96000460000盈余公積253300114500⑴114500(3)85600(4)6000344900未分配利潤(rùn)（承上）8270064500⑴64500134300少數(shù)股東權(quán)益⑴5380053800負(fù)債股東權(quán)益總計(jì)43900049第四十九頁，共一百一十七頁。第五節(jié)內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)，如：內(nèi)部債權(quán)投資——內(nèi)部應(yīng)付債券內(nèi)部應(yīng)收賬款——內(nèi)部應(yīng)付賬款內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)——內(nèi)部應(yīng)付票據(jù)內(nèi)部預(yù)付帳款——內(nèi)部預(yù)收帳款內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵消內(nèi)容：內(nèi)部債權(quán)余額與內(nèi)部債務(wù)余額的抵銷內(nèi)部利息收益與內(nèi)部利息費(fèi)用的抵銷（區(qū)分本期和前期）內(nèi)部債權(quán)的壞賬或減值準(zhǔn)備的抵銷（區(qū)分本期和前期）遞延所得稅的抵銷50第五十頁，共一百一十七頁。一、內(nèi)部應(yīng)收、應(yīng)付賬款的抵銷抵消內(nèi)容：余額、壞賬準(zhǔn)備、遞延所得稅資產(chǎn)。（一）抵銷內(nèi)部應(yīng)收、應(yīng)付賬款的期末余額

借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款（二）抵消針對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備1.抵消本期提取的壞賬準(zhǔn)備借：應(yīng)收賬款---壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失抵銷本期沖銷的壞賬準(zhǔn)備，編制相反的抵銷分錄。

2.抵銷前期累計(jì)提取的壞賬準(zhǔn)備借：應(yīng)收賬款--壞賬準(zhǔn)備貸：年初未分配利潤(rùn)（三）抵消因提取壞賬準(zhǔn)備而確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)1.抵消本期增加的遞延所得稅資產(chǎn)借：所得稅費(fèi)用貸：遞延所得稅資產(chǎn)抵銷本期沖銷的遞延所得稅資產(chǎn)，編制相反的抵銷分錄。

2.抵銷前期累計(jì)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)借：年初未分配利潤(rùn)貸：遞延所得稅資產(chǎn)51第五十一頁，共一百一十七頁。例：母公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額如下表，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例3%。假設(shè)實(shí)際發(fā)生的壞賬損失才可以稅前扣除，稅率20%。年份余額抵消內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付賬款余額抵消針對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備抵消因提取壞賬準(zhǔn)備而確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)X1100應(yīng)付賬款100應(yīng)收賬款100應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備3資產(chǎn)減值損失3所得稅費(fèi)用0.6遞延所得稅資產(chǎn)0.6X2200應(yīng)付賬款200應(yīng)收賬款200應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備3資產(chǎn)減值損失3應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備3年初未分配利潤(rùn)3所得稅費(fèi)用0.6遞延所得稅資產(chǎn)0.6年初未分配利潤(rùn)0.6遞延所得稅資產(chǎn)0.6X3200應(yīng)付賬款200應(yīng)收賬款200應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備6年初未分配利潤(rùn)6年初未分配利潤(rùn)1.2遞延所得稅資產(chǎn)1.2X4100應(yīng)付賬款100應(yīng)收賬款100應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備6年初未分配利潤(rùn)6資產(chǎn)減值損失3應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備3年初未分配利潤(rùn)1.2遞延所得稅資產(chǎn)1.2遞延所得稅資產(chǎn)0.6所得稅費(fèi)用0.6X50應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備3年初未分配利潤(rùn)3資產(chǎn)減值損失3應(yīng)收賬款—壞賬準(zhǔn)備3年初未分配利潤(rùn)0.6遞延所得稅資產(chǎn)0.6遞延所得稅資產(chǎn)0.6所得稅費(fèi)用0.652第五十二頁，共一百一十七頁。二、內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券的抵銷抵銷內(nèi)容：內(nèi)部債券余額、內(nèi)部債券利息、減值準(zhǔn)備及所得稅等。（一）內(nèi)部債券投資與應(yīng)付內(nèi)部債券余額的抵銷借：應(yīng)付債券（應(yīng)付內(nèi)部債券本息余額）

貸：持有至到期投資（內(nèi)部債權(quán)投資本息余額）

借或貸：投資收益（差額）問題：1.如果購買方將上述債券投資歸類為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)，或者上述債券將于一年內(nèi)到期呢？2.如果是到期還本、分期付息債券呢？53第五十三頁，共一百一十七頁。（二）內(nèi)部債券利息收益與利息費(fèi)用的抵銷1.如果發(fā)行方將內(nèi)部利息費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益——財(cái)務(wù)費(fèi)用（1）本期的內(nèi)部利息收益與利息費(fèi)用的抵銷借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（2）以后的合并期不需要抵銷前期的內(nèi)部利息收益與費(fèi)用。2.如果將內(nèi)部利息費(fèi)用計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值（1）當(dāng)期利息收益與資本化的利息費(fèi)用的抵銷借：投資收益貸：在建工程或固定資產(chǎn)--原價(jià)等（2）以后的合并期①抵銷資產(chǎn)價(jià)值中包含的資本化的內(nèi)部利息

借：年初未分配利潤(rùn)貸：在建工程或固定資產(chǎn)--原價(jià)等②抵銷因固定資產(chǎn)原價(jià)中包括內(nèi)部利息而多計(jì)提的折舊

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用（當(dāng)期多提折舊）年初未分配利潤(rùn)（前期累計(jì)多提折舊）54第五十四頁，共一百一十七頁。

【例】子公司為籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)資金，2000年7月1日按面值發(fā)行企業(yè)債券1000萬元，票面年利率5％，期限兩年，到期還本付息，母公司購入其中的80％，歸類為持有至到期投資，持有期間未發(fā)生減值。2000年抵銷分錄①抵銷內(nèi)部債券投資與應(yīng)付內(nèi)部債券借：應(yīng)付債券820（800+800×5％÷2）貸：持有至到期投資820②抵銷內(nèi)部債券投資收益與利息費(fèi)用借：投資收益20貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用2055第五十五頁，共一百一十七頁。

2001年抵銷分錄①抵銷內(nèi)部債券投資與應(yīng)付內(nèi)部債券借：一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債860貸：一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期資產(chǎn)860②抵銷當(dāng)期的內(nèi)部債券投資收益與利息費(fèi)用借：投資收益40貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用402002年抵銷分錄抵銷當(dāng)期的內(nèi)部債券投資收益與利息費(fèi)用借：投資收益20貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用202003年及以后，不再需要抵銷該內(nèi)部債券。56第五十六頁，共一百一十七頁。（三）內(nèi)部債券投資減值準(zhǔn)備的抵銷如果內(nèi)部債券投資方針對(duì)債券投資計(jì)提了減值準(zhǔn)備，編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)予抵銷。1.抵銷本期提取的減值準(zhǔn)備借：持有至到期投資--減值準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失（本年提?。?.抵銷以前年度提取的減值準(zhǔn)備借：持有至到期投資--減值準(zhǔn)備

貸：年初未分配利潤(rùn)（以前年度提?。?7第五十七頁，共一百一十七頁。（四）所得稅的抵銷當(dāng)債券的買方針對(duì)該債券投資提取了減值準(zhǔn)備時(shí)，則存在可抵扣暫時(shí)性差異。如果債券買方確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)，編制合并報(bào)表時(shí)要予以抵銷。借：所得稅費(fèi)用（本期調(diào)整增加的遞延所得稅資產(chǎn)金額）年初未分配利潤(rùn)（以前調(diào)整增加遞延所得稅資產(chǎn)金額）貸：遞延所得稅資產(chǎn)58第五十八頁，共一百一十七頁。三、其他內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)余額的抵銷抵銷內(nèi)容抵銷分錄借方（債務(wù)）貸方（債權(quán)）金額內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)內(nèi)部應(yīng)付票據(jù)應(yīng)付票據(jù)內(nèi)部應(yīng)收期末余額內(nèi)部預(yù)收賬款內(nèi)部預(yù)付賬款預(yù)收賬款預(yù)付賬款期末余額內(nèi)部應(yīng)收利息內(nèi)部應(yīng)付利息應(yīng)付利息應(yīng)收利息期末余額內(nèi)部應(yīng)收股利內(nèi)部應(yīng)付股利應(yīng)付股利應(yīng)收股利期末余額如果帶息，參考內(nèi)部債券抵銷其利息收入與利息費(fèi)用。如果計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，參照內(nèi)部應(yīng)收賬款進(jìn)行壞賬準(zhǔn)備及遞延所得稅的抵銷。59第五十九頁，共一百一十七頁。第六節(jié)內(nèi)部交易的抵消交易對(duì)象內(nèi)部存貨交易內(nèi)部固定資產(chǎn)交易內(nèi)部無形資產(chǎn)交易內(nèi)部勞務(wù)交易等交易價(jià)格與成本的關(guān)系售價(jià)＝成本，無內(nèi)部損益售價(jià)＞成本，有內(nèi)部利潤(rùn)售價(jià)＜成本，有內(nèi)部虧損交易發(fā)生時(shí)間合并日前發(fā)生合并日后發(fā)生注：非同一控制：只抵銷合并日后發(fā)生的內(nèi)部交易。同一控制：合并前與合并后發(fā)生的內(nèi)部交易均要抵銷。交易方向順流交易平行交易逆流交易注：內(nèi)部損益的抵銷比例：實(shí)體與當(dāng)代理論：全部抵消。母公司理論：順流與平行：全部抵銷；逆流：按持股比例抵銷。60第六十頁，共一百一十七頁。一、存貨內(nèi)部交易的抵銷抵銷內(nèi)容：內(nèi)部購入存貨中的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益（全部抵銷）存貨中的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的影響存貨中的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益對(duì)所得稅的影響61第六十一頁，共一百一十七頁。（一）存貨內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷1.分別情況進(jìn)行抵銷即分別內(nèi)部購入存貨對(duì)外出售的情況進(jìn)行抵銷：購入當(dāng)期全部對(duì)外出售購入當(dāng)期全部未對(duì)外出售購入當(dāng)期部分對(duì)外出售，部分未對(duì)外出售62第六十二頁，共一百一十七頁。（1）購入當(dāng)期全部對(duì)外出售【例1】X1年，母公司將成本為800萬元的產(chǎn)品作價(jià)1000萬元銷售給子公司。子公司當(dāng)期全部對(duì)外出售，售價(jià)1200萬元。

借：營(yíng)業(yè)收入1000（內(nèi)部售價(jià)）貸：營(yíng)業(yè)成本1000項(xiàng)目母公司子公司合計(jì)抵銷分錄合并數(shù)借貸營(yíng)業(yè)收入10001200220010001200營(yíng)業(yè)成本800100018001000800不需要進(jìn)行存貨跌價(jià)準(zhǔn)備與所得稅的抵銷。在以后的合并期不需要再就該業(yè)務(wù)編制抵銷分錄。不抵銷內(nèi)部交易產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅與銷項(xiàng)稅。63第六十三頁，共一百一十七頁。（2）購入當(dāng)期全部未對(duì)外出售購貨當(dāng)期、持有及外售期間均需抵銷存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)。①內(nèi)部購貨當(dāng)期借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入）貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部銷售成本）存貨（存貨中的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）②持有期間借：年初未分配利潤(rùn)貸：存貨（存貨中的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)）③對(duì)外出售期間借：年初未分配利潤(rùn)貸：營(yíng)業(yè)成本（對(duì)外出售存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)）注意：這種情況涉及所得稅甚至存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷。問題：如果內(nèi)部售價(jià)等于或小于成本，如何抵銷？64第六十四頁，共一百一十七頁?！纠?】如果子公司將上述存貨于X4年才對(duì)外出售，售價(jià)1200萬元，期間該存貨未發(fā)生減值，不考慮對(duì)所得稅的影響。X1年抵銷分錄：借：營(yíng)業(yè)收入1000貸：營(yíng)業(yè)成本800存貨200X2年抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)200貸：存貨200X3年抵銷分錄同X2年。X4年抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)200貸：營(yíng)業(yè)成本20065第六十五頁，共一百一十七頁。（3）購入當(dāng)期部分對(duì)外銷售，部分未對(duì)外出售參照（1）、（2）分別進(jìn)行抵消。66第六十六頁，共一百一十七頁。2.存貨內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的綜合抵消（1）期初結(jié)存內(nèi)部存貨，假設(shè)本期全部對(duì)外售出借：未分配利潤(rùn)－－年初（期初存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)）

貸：營(yíng)業(yè)成本（2）本期內(nèi)部購進(jìn)存貨，假設(shè)本期全部對(duì)外售出借：營(yíng)業(yè)收入（本期內(nèi)部銷售收入）貸：營(yíng)業(yè)成本（3）抵銷期末存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)借：營(yíng)業(yè)成本（期末存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)）

貸：存貨其中：存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)＝（內(nèi)部售價(jià)－內(nèi)部銷售成本）×結(jié)存％或＝結(jié)存的內(nèi)部購進(jìn)存貨的進(jìn)價(jià)×內(nèi)部銷售毛利率67第六十七頁，共一百一十七頁。（二）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵消當(dāng)期末存貨中的內(nèi)部購進(jìn)存貨發(fā)生跌價(jià)時(shí)，內(nèi)部購貨方相對(duì)于企業(yè)集團(tuán)可能多提取了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（內(nèi)部售價(jià)高于成本）或少提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（內(nèi)部售價(jià)低于成本），應(yīng)該分別本期和前期予以抵銷。1.抵銷當(dāng)期多提取的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：

借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失對(duì)于多沖銷或少提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，編制相反的抵銷分錄。2.抵銷前期累計(jì)多提取的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：

借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備貸：年初未分配利潤(rùn)對(duì)于前期累計(jì)少提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，編制相反的抵銷分錄68第六十八頁，共一百一十七頁?！纠咳绻庸緦⑸鲜龃尕浻赬4年才對(duì)外出售，售價(jià)1200萬元，期間可變現(xiàn)凈值如下表，不考慮對(duì)所得稅的影響。合并期可變現(xiàn)凈值存貨跌價(jià)準(zhǔn)備提取情況抵銷分錄子公司集團(tuán)抵銷前期累計(jì)差異抵銷本期差異準(zhǔn)備余額本期提取準(zhǔn)備余額本期提取X190010010000無借：跌價(jià)準(zhǔn)備100貸：減值損失100X2700300200100100借：跌價(jià)準(zhǔn)備100貸：年初利潤(rùn)100借：跌價(jià)準(zhǔn)備100貸：減值損失100X3850150-1500-100借：跌價(jià)準(zhǔn)備200貸：年初利潤(rùn)200借：減值損失50貸：跌價(jià)準(zhǔn)備50X40-15000借：跌價(jià)準(zhǔn)備150貸：年初利潤(rùn)150借：營(yíng)業(yè)成本150貸：跌價(jià)準(zhǔn)備150注：每年還要抵銷存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)。69第六十九頁，共一百一十七頁。（三）所得稅的抵銷如果母、子公司分別申報(bào)所得稅，對(duì)于期末存貨中內(nèi)部購入的存貨：計(jì)稅基礎(chǔ)：從購貨方角度與從集團(tuán)角度的計(jì)稅基礎(chǔ)相同。購貨方賬面價(jià)值＝內(nèi)部售價(jià)－購貨方存貨跌價(jià)準(zhǔn)備集團(tuán)角度賬面價(jià)值＝原成本－集團(tuán)角度的跌價(jià)準(zhǔn)備賬面價(jià)值的差異即暫時(shí)性差異的差異，因此要調(diào)整遞延所得稅。70第七十頁，共一百一十七頁?！纠咳绻庸緦⑸鲜龃尕浻赬4年才對(duì)外出售，售價(jià)1200萬元，期間該存貨未發(fā)生減值。母、子公司分別申報(bào)所得稅，稅率均為25％，所得稅會(huì)計(jì)處理方法均為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。合并期遞延所得稅資產(chǎn)的分析抵銷分錄子公司從集團(tuán)角度抵銷前期累計(jì)差異抵銷本期差異遞延余額本期調(diào)整遞延余額本期調(diào)整X1005050無借：遞延稅資產(chǎn)50貸：所得稅費(fèi)用50X200500借：遞延稅資產(chǎn)50貸：年初未分利潤(rùn)50無X300500借：遞延稅資產(chǎn)50貸：年初未分利潤(rùn)50X4000-50借：遞延稅資產(chǎn)50貸：年初未分利潤(rùn)50借：所得稅費(fèi)用50貸：遞延稅資產(chǎn)50注：賬面價(jià)值：子公司1000萬元。集團(tuán)：800萬元。計(jì)稅基礎(chǔ)：子公司、集團(tuán)：1000萬元。71第七十一頁，共一百一十七頁。存貨內(nèi)部利潤(rùn)及所得稅的抵銷分錄X1年：借：營(yíng)業(yè)收入1000

貸：營(yíng)業(yè)成本800

存貨200借：遞延所得稅資產(chǎn)50貸：所得稅費(fèi)用50X2年：借：年初未分配利潤(rùn)200

貸：存貨200借：遞延所得稅資產(chǎn)50

貸：年初未分配利潤(rùn)50X3年同X2年X4年：借：年初未分配利潤(rùn)200

貸：營(yíng)業(yè)成本200借：遞延所得稅資產(chǎn)50貸：年初未分配利潤(rùn)50借：所得稅費(fèi)用50貸：遞延所得稅資產(chǎn)50注：第1筆抵銷存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)，第2筆抵銷內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)所得稅的影響。72第七十二頁，共一百一十七頁。（四）內(nèi)部利潤(rùn)、跌價(jià)準(zhǔn)備、所得稅的綜合抵消【例】如果子公司將上述存貨于X4年才對(duì)外出售，售價(jià)1200萬元。期間可變現(xiàn)凈值為：X1年末900萬元，X2年末700萬元，X3年末850萬元。母、子公司分別申報(bào)所得稅，稅率均為25％，所得稅會(huì)計(jì)處理方法均為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。73第七十三頁，共一百一十七頁。存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷合并期可變現(xiàn)凈值存貨跌價(jià)準(zhǔn)備提取情況存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷分錄子公司集團(tuán)角度抵銷前期累計(jì)差異抵銷本期差異準(zhǔn)備余額本期提取準(zhǔn)備余額本期提取X190010010000無借：跌價(jià)準(zhǔn)備100貸：減值損失100X2700300200100100借：跌價(jià)準(zhǔn)備100貸：年初利潤(rùn)100借：跌價(jià)準(zhǔn)備100貸：減值損失100X3850150-1500-100借：跌價(jià)準(zhǔn)備200貸：年初利潤(rùn)200借：減值損失50貸：跌價(jià)準(zhǔn)備50X40-15000借：跌價(jià)準(zhǔn)備150貸：年初利潤(rùn)150借：營(yíng)業(yè)成本150貸：跌價(jià)準(zhǔn)備150注：存貨成本：子公司1000萬元，集團(tuán)：800萬元74第七十四頁，共一百一十七頁。所得稅抵銷情況合并期遞延所得稅資產(chǎn)的分析遞延所得稅的抵銷子公司集團(tuán)角度抵銷前期累計(jì)差異抵銷本期差異遞延余額本期調(diào)整遞延余額本期調(diào)整X125255050無借：遞延稅資產(chǎn)25貸：所得稅費(fèi)用25X275507525借：遞延稅資產(chǎn)25貸：年初未分利潤(rùn)25借：所得稅費(fèi)用25貸：遞延稅資產(chǎn)25X337.5-37.550-25無借：遞延稅資產(chǎn)12.5貸：所得稅費(fèi)用12.5X40-37.50-50借：遞延稅資產(chǎn)12.5貸：年初未分利12.5借：所得稅費(fèi)用12.5貸：遞延稅資產(chǎn)12.5注：從子公司及集團(tuán)角度該存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)X1、X2、X3年均為1000萬元。子公司X1、X2、X3年末該存貨的賬面價(jià)值為900、700、850萬元；

集團(tuán)角度X1、X2、X3年末該存貨的賬面價(jià)值為800、700、800萬元。75第七十五頁，共一百一十七頁。X1年——購貨當(dāng)期（期末可變現(xiàn)凈值900萬）①抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：營(yíng)業(yè)收入1000貸：營(yíng)業(yè)成本800存貨200②抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的影響借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：資產(chǎn)減值損失100③抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)所得稅的抵銷借：遞延所得稅資產(chǎn)25貸：所得稅費(fèi)用2576第七十六頁，共一百一十七頁。X2年——持有期間（期末可變現(xiàn)凈值700萬）（1）抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)①借：年初未分配利潤(rùn)200存貨200（2）抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的影響②借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：年初未分配利潤(rùn)100③借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：資產(chǎn)減值損失100（3）抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)所得稅的影響④借：遞延所得稅資產(chǎn)25

貸：年初未分配利潤(rùn)25⑤借：所得稅費(fèi)用25

貸：遞延所得稅資產(chǎn)2577第七十七頁，共一百一十七頁。X3年——持有期間（期末可變現(xiàn)凈值850萬）（1）抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)①借：年初未分配利潤(rùn)200

貸：存貨200（2）抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的影響②借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備200

貸：年初未分配利潤(rùn)200③借：資產(chǎn)減值損失50貸：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備50（3）抵銷存貨中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)所得稅的抵銷④借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5

貸：所得稅費(fèi)用12.578第七十八頁，共一百一十七頁。X4年——對(duì)外出售，售價(jià)1200萬元（1）抵銷對(duì)外出售存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)①借：年初未分配利潤(rùn)200

貸：營(yíng)業(yè)成本200（2）抵銷外售存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)跌價(jià)準(zhǔn)備的影響②借：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備150貸：年初未分配利潤(rùn)150③借：營(yíng)業(yè)成本150貸：存貨——跌價(jià)準(zhǔn)備150（3）抵銷外售存貨中的內(nèi)部利潤(rùn)對(duì)所得稅的抵銷④借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5貸：年初未分配利潤(rùn)12.5⑤借：所得稅費(fèi)用12.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)12.579第七十九頁，共一百一十七頁。二、固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷固定資產(chǎn)內(nèi)部交易包括：存貨→固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)→固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)→存貨固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷內(nèi)容：

固定資產(chǎn)原價(jià)中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益及其對(duì)折舊、減值、所得稅的影響，涉及損益的區(qū)分本期與以前年度。80第八十頁，共一百一十七頁。（一）存貨到固定資產(chǎn)抵銷內(nèi)容：固定資產(chǎn)原價(jià)中的內(nèi)部利潤(rùn)及其對(duì)折舊、減值準(zhǔn)備和所得稅的影響。〖例〗X1年6月母公司將成本為100萬元的產(chǎn)品銷售給子公司作為固定資產(chǎn)使用，銷售價(jià)格120萬元，子公司當(dāng)月投入使用。預(yù)計(jì)使用年限5年，期滿無殘值，采用直線法折舊。假設(shè)期間沒有發(fā)生減值，不考慮所得稅。存貨到固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷分為三個(gè)階段：81第八十一頁，共一百一十七頁。（1）內(nèi)部交易當(dāng)期①抵消固定資產(chǎn)原價(jià)中的內(nèi)部利潤(rùn)

借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入）

貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部銷售成本）

固定資產(chǎn)－原價(jià)（原價(jià)中的內(nèi)部利潤(rùn)）②抵銷當(dāng)期多提的折價(jià)（假設(shè)折舊費(fèi)計(jì)入管理費(fèi)用）

借：固定資產(chǎn)－－累計(jì)折舊（當(dāng)期多提折舊）

貸：管理費(fèi)用問題：如果內(nèi)部售價(jià)低于成本呢？82第八十二頁，共一百一十七頁?！纠?jī)?nèi)部交易當(dāng)期①抵消固定資產(chǎn)原價(jià)中的內(nèi)部利潤(rùn)

借：營(yíng)業(yè)收入120

貸：營(yíng)業(yè)成本100

固定資產(chǎn)－－原價(jià)20②抵銷當(dāng)期多提的折價(jià)

借：固定資產(chǎn)－－累計(jì)折舊2

貸：管理費(fèi)用2X1年工作底稿（部分）項(xiàng)目母公司子公司合計(jì)借貸合并數(shù)營(yíng)業(yè)收入120120120①0營(yíng)業(yè)成本100100100①0管理費(fèi)用12122②10凈利潤(rùn)20-128-10固定資產(chǎn)1081082②20①9083第八十三頁，共一百一十七頁。（２）處置、報(bào)廢之前的抵銷

①抵消固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：年初未分配利潤(rùn)

貸：固定資產(chǎn)－－原價(jià)②抵銷當(dāng)期多計(jì)提的折舊

借：固定資產(chǎn)－－累計(jì)折舊

貸:管理費(fèi)用③抵銷上期末止累計(jì)多計(jì)提的折舊

借：固定資產(chǎn)－－累計(jì)折舊

貸：年初未分配利潤(rùn)如果內(nèi)部售價(jià)低于成本，應(yīng)編制相反的抵銷分錄。84第八十四頁，共一百一十七頁?！纠縓2年X3年X4年X5年借：年初未分配利潤(rùn)

貸：固定資產(chǎn)－原價(jià)2020202020202020借：固定資產(chǎn)－累計(jì)折舊

貸:管理費(fèi)用44444444借：固定資產(chǎn)－累計(jì)折舊

貸：年初未分配利潤(rùn)226610101414說明：①抵消固定資產(chǎn)原價(jià)中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)；②抵銷當(dāng)期多提的折舊；③抵銷以前年度累計(jì)多提的折舊。如果內(nèi)部售價(jià)低于成本，應(yīng)編制相反的抵銷分錄。85第八十五頁，共一百一十七頁。3.處置、報(bào)廢當(dāng)期的抵銷①使用期滿的當(dāng)期報(bào)廢借：年初未分配利潤(rùn)

貸：管理費(fèi)用（處置當(dāng)期多提的折舊）

②提前報(bào)廢、處置借：年初未分配利潤(rùn)（處置期初凈值中的內(nèi)部利潤(rùn)）

貸：管理費(fèi)用（處置當(dāng)期多提的折舊）營(yíng)業(yè)外支出或收入（處置時(shí)凈值中的內(nèi)部利潤(rùn)）處置時(shí)凈值中的內(nèi)部利潤(rùn)＝原價(jià)中包含的內(nèi)部利潤(rùn)－前期和處置當(dāng)期累計(jì)多提折舊③期滿后的合并期報(bào)廢處置當(dāng)期，無需編制抵銷分錄。86第八十六頁，共一百一十七頁?！纠渴褂闷跐M報(bào)廢處置的當(dāng)期假設(shè)該固定資產(chǎn)于X6年使用期滿時(shí)報(bào)廢，凈殘值收入5萬元。抵銷分錄：

借：年初未分配利潤(rùn)2

貸：管理費(fèi)用2（處置當(dāng)期半年多提的折舊）X6年工作底稿（部分）項(xiàng)目母公司子公司合計(jì)借貸合并數(shù)管理費(fèi)用1212210營(yíng)業(yè)外收入555凈利潤(rùn)-7-7-5年初未分配利潤(rùn)20-108-882-90年末未分配利潤(rùn)20-115-95-9587第八十七頁，共一百一十七頁。【例】提前報(bào)廢處置的當(dāng)期項(xiàng)目母公司子公司合計(jì)借貸合并數(shù)管理費(fèi)用2424420營(yíng)業(yè)外支出3131*625**凈利潤(rùn)-55-55-45年初未分配利潤(rùn)20-60-4010-50年末未分配利潤(rùn)20-115-95-9531*=[120-（12+24+24+24）]-5；25**=[100-（10+20+20+20）]-52001年工作底稿（部分）假設(shè)該固定資產(chǎn)提前于X4年12月報(bào)廢，凈殘值收入5萬元。抵銷分錄：借：年初未分配利潤(rùn)10

貸：管理費(fèi)用4（當(dāng)期多提折舊）營(yíng)業(yè)外支出6（處置時(shí)凈值中的內(nèi)部利潤(rùn)）處置時(shí)凈值中的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)＝20－（2+4+4+4）88第八十八頁，共一百一十七頁。（二）固定資產(chǎn)到固定資產(chǎn)交易的抵消【例】某母公司將原值為200萬元，累計(jì)折舊為150萬元的某固定資產(chǎn)于本期6月份出售給所屬子公司，售價(jià)80萬元，無清理費(fèi)用，母公司的清理凈收益30萬元已計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。子公司作為固定資產(chǎn)購入，采用直線法計(jì)提折舊，尚余折舊年限為1年，不考慮殘值。當(dāng)期，抵銷該固定資產(chǎn)中內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)：借：營(yíng)業(yè)外收入30貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)30抵銷當(dāng)期多提折舊：借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊15

貸：管理費(fèi)用15以后每期，參照存貨到固定資產(chǎn)內(nèi)部交易，抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中的內(nèi)部利潤(rùn)及多提折舊。89第八十九頁，共一百一十七頁。（三）固定資產(chǎn)到存貨交易的抵消【例】某母公司將原值為200萬元，累計(jì)折舊為150萬元的某固定資產(chǎn)于本期6月份出售給所屬子公司，售價(jià)80萬元，無清理費(fèi)用，母公司的清理凈收益30萬元已計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。子公司作存貨購入，并在本合并期以90萬元對(duì)外售出。從集團(tuán)的角度視為，集團(tuán)以90萬元的價(jià)款出售該固定資產(chǎn)，當(dāng)期的套抵銷分錄為：借：營(yíng)業(yè)收入90貸：營(yíng)業(yè)成本80營(yíng)業(yè)外收入10如果當(dāng)期子公司未出售，則如何抵銷？90第九十頁，共一百一十七頁。三、無形資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵消參照固定資產(chǎn)內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷。91第九十一頁，共一百一十七頁。第七節(jié)綜合實(shí)例綜合實(shí)例——第一期A公司于X1年1月1日以現(xiàn)金4660萬元購入B公司80%的股份，為非同一控制下的控股合并。合并日，B公司年所有者權(quán)益賬面價(jià)值5700萬元，包括實(shí)收資本5000萬元、資本公積700萬元。合并日，B公司除一項(xiàng)固定資產(chǎn)（直線法折舊，折舊年限5年，不考慮殘值）的公允價(jià)值比賬面價(jià)值高100萬元外，其他各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。從X1年開始，A公司將B公司納入合并范圍編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。X1年，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1600萬元，提取盈余公積800萬元，以現(xiàn)金股利的形式向投資者分配當(dāng)年利潤(rùn)300萬元。92第九十二頁，共一百一十七頁。內(nèi)部交易資料1、X1年11月,B公司本期從A公司購進(jìn)一批商品，貨款500萬元及增值稅85萬元均未支付。B公司購入的上述商品60%當(dāng)期實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，另外40%形成期末存貨(未發(fā)生減值)。A公司銷售該產(chǎn)品的銷售成本為400萬元。2、B公司于X1年6月從A公司購入一批A公司生產(chǎn)的設(shè)備，貨款1000萬元及增值稅170萬元以銀行存款支付，A公司銷售該產(chǎn)品的銷售成本為900萬元。B公司購入上述設(shè)備后作為管理用固定資產(chǎn)使用和管理，并采用使用年限法提取折舊，折舊年限5年，不考慮殘值。3、除上述內(nèi)部交易形成的內(nèi)部應(yīng)收賬款外，A公司與B公司之間沒有其他的債權(quán)與債務(wù)。A公司和B公司均采用應(yīng)收賬款余額百分比法提取壞賬準(zhǔn)備，提取比例均為1％。93第九十三頁，共一百一十七頁。（一）A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資核算A公司采用成本法核算對(duì)B公司的股權(quán)投資。1、控股權(quán)取得日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資4660貸：現(xiàn)金46602、X1年分回現(xiàn)金股利借：現(xiàn)金240貸：投資收益24094第九十四頁，共一百一十七頁。（二）編制合并報(bào)表1.編制合并工作底稿，抄入A、B公司個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)。95第九十五頁，共一百一十七頁。X1年合并工作底稿項(xiàng)目AB借貸合并數(shù)營(yíng)業(yè)收入96005800（5）500（6）100013900營(yíng)業(yè)成本69003650（5）460（6）9009190管理費(fèi)用600500②20（7）101110資產(chǎn)減值損失6050（4）5.85104.15投資收益240③240（2）1264④12640凈利潤(rùn)228016003495.85少數(shù)股東損益（2）316316歸屬于母公司股東凈利潤(rùn)3179.85對(duì)股東的分配640300（2）300640提取盈余公積600800（2）800600年末未分配利潤(rùn)1040500（2）4801939.8596第九十六頁，共一百一十七頁。項(xiàng)目AB借貸合并數(shù)應(yīng)收賬款29003700(4)5.85（3）5856020.85存貨14002800（5）404160長(zhǎng)期股權(quán)投資4660④1264③240（1）56840固定資產(chǎn)19801500①100（7）10②20（6）1003470商譽(yù)（1）2020資產(chǎn)總計(jì)10940800013670.85應(yīng)付賬款8001000（3）5851215實(shí)收資本74005000（1）50007400資本公積1200700（1）800①1001200盈余公積500800（1）800500未分配利潤(rùn)1040500（1）4801939.85少數(shù)股東權(quán)益（1）14161416負(fù)債及權(quán)益總計(jì)10940800013670.8597第九十七頁，共一百一十七頁。2.編制調(diào)整分錄，并過入工作底稿（1）調(diào)整B公司報(bào)表以購買日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整。借：固定資產(chǎn)——原價(jià)100